Неопределенность в налоговом праве и правовые средства ее преодолениятекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.04 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Неопределенность в налоговом праве и правовые средства ее преодоления»

На правах рукописи

ДЕМИН АЛЕКСАНДР ВАСИЛЬЕВИЧ

НЕОПРЕДЕЛЕННОСТЬ В НАЛОГОВОМ ПРАВЕ И ПРАВОВЫЕ СРЕДСТВА ЕЕ ПРЕОДОЛЕНИЯ

12.00.04 - Финансовое право, налоговое право, бюджетное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора юридических наук

25" СЕН 2014

005552773 Москва -2014

005552773

Работа выполнена в Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Уральский государственный юридический университет».

Научный консультант: доктор юридических наук, профессор Вшшицкий Данил Владимирович

Официальные оппоненты:

Бакаева Ольга Юрьевна, доктор юридических наук, профессор, ФГБОУ ВПО «Саратовская государственная юридическая академия», профессор кафедры финансового, банковского и таможенного права

Ногина Оксана Аркадьевна, доктор юридических наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный университет», доцент кафедры государственного и административного права

Смирнов Дмитрий Анатольевич, доктор юридических наук, профессор, ФГАОУ ВПО «Северо-Кавказский федеральный университет», декан Юридического института

Ведущая организация: ФГБОУ ВПО «Московский государственный университет им. М. В. Ломоносова»

Защита состоится 11 ноября 2014 года в 13.00 ч. на заседании диссертационного совета Д 212.123.05 при Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Московский государственный юридический университет имени О. Е. Кутафина (МГЮА)» по адресу: 123995, г. Москва, ул. Садовая Кудринская, д. 9, зал заседаний диссертационного совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО «Московский государственный юридический университет имени О. Е. Кутафина (МГЮА)».

Ссылка на сайт Университета имени О. Е. Кутафина (МГЮА), на котором соискателем ученой степени размещен полный текст диссертации, а также отзыв научного консультанта соискателя ученой степени и автореферат диссертации: http://msal.ru/general/academy/councils/collab/

Автореферат разослан ¿¿/¿/уЗ/УрЯ 2014 г. Ученый секретарь

диссертационного совета I .

доктор юридических наук, профессор Мигачев Ю. И.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Определенность правового регулирования — конституционно-правовая ценность и атрибут правового государства; требование определенности должно соблюдаться как уровне правовой системы в целом, так и на уровне отдельных ее отраслей.

Мы живем во времена нарастания неопределенности во всех сферах общественных отношений. Привычных и устоявшихся на века образов мира больше не существует. Социальное время ускоряется. Изменения множатся и нарастают. Такова эпоха постмодерна и глобализации - эпоха стремительных трансформаций и непредсказуемых последствий, когда на первый план выходят идеи многообразия, неустойчивости, фрагментации, конвергенции, стирания границ между устоявшимися структурами. И система правовых отношений исключением не является. Современному объекту правового регулирования присущи радикальное усложнение, нестабильность, перманентное развитие. Последнее, с одной стороны, детерминирует рост объема законодательства, а с другой — привычные законодательные механизмы не поспевают за ускоряющимися изменениями в объекте правового регулирования. В конечном итоге зоны неопределенности в праве расширяются, а попытки справиться с ними посредством одних лишь законотворческих решений напоминают латание дыр, а не решение проблемы.

Вопросы неопределенности — центральные для налогово-правовой науки, что обусловлено, во-первых, публично-правовым режимом налогового права, для которого характерны существенные ограничения прав и законных интересов частных лиц, что требует ясности при установлении прав и обязанностей всех участников налоговых отношений; во-вторых, объективной сложностью налогового права, присутствием в нем значительного экономического контента, непрерывностью налоговых реформ и, соответственно, высокой динамикой изменений, вносимых в законодательство о налогах и сборах; в-третьих, острой политизацией и конфликтностью налоговых взаимодействий, продуцирующих несовпадение (подчас - антагонизм) позиций сторон при толковании и применении налоговых норм; в-четвертых, высоким удельным весом принудительных компонентов, которые требуют четко установленных налоговых процедур.

Имманентно присущая налоговым отношениям конфликтность, связанная с односторонним перемещением доходов от налогоплательщиков к государству, диктует повышенные требования к формализации всех этапов

налогообложения. Без тщательно прописанных процедур невозможны добросовестная реализация налоговых прав и обязанностей, осуществление налогового контроля, применение налоговых санкций и т. д. Поэтому к определенности налогово-правовых норм предъявляются повышенные требования, а принцип определенности налогообложения выступает идеолого-юридической основой любой современной налоговой системы.

В условиях глобальной налоговой конкуренции между странами за привлечение в экономику инвестиций и капиталов создание привлекательных условий налогообложения - одна из стратегических и приоритетных задач государственной политики. Качественное состояние налоговой системы влияет на все социально-политические и макроэкономические показатели государства. Поэтому значение принципа определенности налогообложения выходит за рамки отраслевых проблем налогового права.

К сожалению, состояние неопределенности, нестабильности, противоречивости и фрагментации российского налогового права нужно признать хроническим. Предпринимаемые законодателем меры нельзя назвать эффективными, поскольку они базируются на спорных методологических подходах. Стремление снизить уровень неопределенности путем непрерывной новеллизации законодательства своих целей не достигает, подчас девальвируя законодательный процесс и продуцируя налоговые споры. В этих условиях требуются парадигмально новые подходы, включая деформализа-цию и децентрализацию процессов правообразования с вовлечением в него широкого круга субъектов (судов, правоприменяющих органов, международных организаций, частных лиц, их союзов и ассоциаций) и отказ от однобоко негативного отношения к роли относительно-определенных элементов в системе налогово-правового регулирования. Налоговое право нуждается в основательной и рассчитанной на перспективу модернизации для придания ему нового облика, адекватного проблемам и вызовам XXI века.

Степень разработанности темы исследования. Идея определенности как фундаментального требования к налоговым законам сформулирована создателем экономической науки А. Смитом. В трудах русских дореволюционных (В.П. Безобразов, A.A. Исаев, В.А. Лебедев, И.Х. Озеров, Н.И. Тургенев, И.И. Янжул), советских (JI.K. Воронова, И.С. Гуревич, М.И. Пискотин, Е.А. Ровинский, Н.И. Химичева, С.Д. Цыпкин) и российских ученых (A.B. Брызгалин, Д.В. Винницкий, Е.Ю. Грачева, В.В. Гриценко, C.B. Запольский, М.В. Карасева, Ю.А. Крохина, И.И. Кучеров, Э.Н. Нагорная, М.Ю. Орлов, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Ю.А. Смирнико-

ва, Д.А. Смирнов, H.A. Шевелева, P.A. Шепенко, Д.М. Щекин, A.A. Ялбул-ганов и др.) большое внимание уделено определенности налогообложения как базовому принципу налогового права, имеющему конституционно-правовое значение.

Вместе с тем проблематика неопределенности в налоговом праве не стала предметом специальных монографических исследований, отдельные аспекты рассматриваются эпизодически и субсидиарно - как сопутствующие анализу иных проблем. В диссертационных исследованиях речь идет об отдельных аспектах неопределенности в налоговом праве и способах ее снижения, но не предприняты попытки осмыслить эту проблематику комплексно, в качестве самостоятельного объекта научного изучения.

Комплексного исследования проблем, рассматриваемых в диссертации, в отечественной науке ранее не предпринималось. Основы учения о неопределенности в налоговом праве и перспективах ее снижения не сформированы. Разрозненные доктринальные наработки и данные практической юриспруденции в этой области нуждаются во всестороннем изучении, обобщении и совершенствовании. Требованием времени является создание единой концептуальной и методологической основы, позволяющей перспективно моделировать, оперативно выявлять и эффективно устранять «зоны неопределенности» в системе налогово-правового регулирования. Формирование соответствующего раздела науки налогового права — важнейшая предпосылка оптимизации налогового правотворчества и правоприменения.

Объект н предмет исследования. Объектом диссертационного исследования выступают общественные отношения, связанные с реализацией принципа определенности налогообложения, и система правовых средств, используемых в процессах налогового правообразования и правоприменения, рассмотренная в контексте преодоления неопределенности в системе налогово-правового регулирования. Предмет исследования включает источники налогового права, доктринальные источники, материалы судебной и правоприменительной практики, иные документы по теме исследования.

Цель н задачи исследования. Заключается в формировании концептуальных и методологических основ теории неопределенности в налоговом праве и выявлении потенциальных возможностей различных правовых средств в обеспечении принципа определенности налогообложения.

Для достижения сформулированной цели исследования представляется необходимым решение следующих задач:

— сформулировать оригинальные дефиниции парных категорий «определенность/неопределенность» в налоговом праве, выделить причины и формы проявления неопределенности в налоговом праве;

— разработать основы учения о нормах налогового права как центральных правовых средствах, обеспечивающих определенность в системе налогово-правового регулирования;

— в контексте реализации требований определенности налогообложения проанализировать «нетипичные» формы выражения налоговых норм;

— рассмотреть проблематику неопределенности в налоговом праве в контексте использования правовых средств с открытым содержанием (правовых принципов, оценочных понятий, презумпций, фикций, квалифицированного молчания закона и пр.);

— исследовать формы выражения диспозитивности и бланкетности в законодательстве о налогах и сборах и их влияние на реализацию принципа определенности налогообложения;

— разработать концептуальные и методологические основы преодоления фрагментации (неполноты) в налоговом праве посредством применения аналогии закона и аналогии права.

Методологическая основа исследования включает диалектический метод научного познания, универсальные методы (формально-логический и системный, описание, наблюдение, сравнение, анализ и синтез, обобщение, сопоставление, дедукция, индукция), специально-юридические методы: методы правового моделирования, исторического и сравнительного правоведения, юридико-догматический, структурно-функциональный.

Теоретическая основа исследования включает доктринальные источники по общей теории права, финансовому и налоговому праву, иным отраслевым юридическим наукам. При рассмотрении отдельных вопросов привлекались труды по логике, философии, культурологии, лингвистике, политической антропологии, социологии, экономическим наукам.

Общеправовую основу исследования составляют труды русских правоведов дореволюционного периода: Е.В. Васьковского, Г.Ф. Дормидонто-ва, И.А. Ильина, Б.А. Кистяковского, Ф.Ф. Кокошкина, Н.М. Коркунова, С.А. Муромцева, И. В. Михайловского, Н. С. Таганцева, Ф. В. Тарановско-го, E.H. Трубецкого, Г.Ф. Шершеневича, Б.Н. Чичерина и др. Среди ученых-теоретиков советского и российского периодов, заложивших общетеоретическую базу диссертации, такие имена, как: Д.М. Азми, Н.Г. Александров, С.С. Алексеев, Л.Ф. Апт, В.К. Бабабев, М.И. Байтин, В.М. Баранов,

C.B. Бошно, А.Б. Венгеров, H.A. Власенко, H.H. Вопленко, Г.А. Гаджиев, В.М. Горшенев, M.JI. Давыдова, A.A. Деревнин, C.JI. Зивс, О.С. Иоффе, В.Н. Карташов, Т.В. Кашанина, Д.А. Керимов, С.А. Комаров, Ю.В. Кудрявцев, В.В. Лазарев, О.Э. Лейст, В.И. Леушин, Р.З. Лившиц, Я.М. Магазинер,

A.B. Малько, Г.В. Мальцев, М.Н. Марченко, Н.И. Матузов, A.B. Мицкевич, Л.А. Морозова, П.Е. Недбайло, B.C. Нерсесянц, В.Д. Перевалов, A.C. Пи-голкин, A.B. Поляков, В.Н. Протасов, Б.И. Пугинский, М.М. Рассолов,

B.Д. Сорокин, Ю.А. Тихомиров, В.А. Толстик, В.В. Трофимов, Ф.Н. Фат-куллин, P.O. Халфина, А.Ф. Черданцев, А.Ф. Шебанов, Л.С. Явич и др.

Доктринальную основу исследования составили труды следующих специалистов финансового и налогового права: М.В. Андреева, Н.М. Артемов, Е.М. Ашмарина, О.Ю. Бакаева, К.С. Вельский, О.В. Болтинова, A.B. Брызгалин, Д.В. Винницкий, Л.В. Власенко, С.А. Герасименко, О. Н. Горбунова, ЕЛО. Грачева, В.В. Гриценко, В.И. Гуреев, E.H. Евстигнеев, О.О. Журавлева, C.B. Запольский, В.М. Зарипов, М.Ф. Ивлиева, И.Л. Калашникова, М.Н. Карасев, М.В. Карасева, А.Н. Козырин, М. В. Кор-наухов, Ю.А. Крохина, В.Е. Кузнеченкова, М.В. Кустова, И. И. Кучеров,

A.П. Зрелов, A.B. Ильин, Э.Н. Нагорная, В.Н. Назаров, O.A. Ногина, М.Ю. Орлов, В.А. Парыгина, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, И.В. Рукавишникова, К.А. Сасов, Ю.Л. Смирникова, Д.А. Смирнов, С.Е. Смирных, Э.Д. Соколова, В.А. Соловьев, О.В. Староверова, Ю.В. Старых,

B.В. Стрельников, Е.В. Тарибо, A.A. Тедеев, Г.П. Толстопятенко, К.Ю. Тотьев, Д.В. Тютин, Ф.К. Франк, Н.И. Химичева, И.В. Цветков, И.А. Цин-делиани, Э.М. Цыганков, С.Д. Шаталов, A.A. Шахмаметьев, H.A. Шевелева, P.A. Шепенко, Д. М. Щекин, А.О. Якушев, A.A. Ялбулганов и др. Отдельно отметим труды украинских, белорусских и казахских коллег по финансовому и налоговому праву: И.И. Бабина, Л.К. Вороновой, P.O. Гаврилюк, Н.П. Кучерявенко, A.A. Нечай, П.С. Пацуркивского, A.A. Пилипенко, Е.В. Порохова, А.Т. Шаукенова и др.

При рассмотрении отдельных проблем использованы труды специалистов конституционного права (Н.В. Витрук, Н.С. Бондарь, Т.Н. Затулина, В.Д. Зорькин, В.О. Лучин, С.А. Мосин), административного права (Д.Н. Бахрах, В.В. Игнатенко, Е.В. Трегубова, H.H. Цуканов), гражданского и предпринимательского права (В.А. Белов, B.C. Белых, В.И. Бородянский, Е.Г. Комиссарова, Е.А. Крашенинников, O.A. Кузнецова, М.Ф. Лукьяненко, В.А. Ойгензихт, О.Н. Садиков, A.A. Серветник, И.В. Цветков), уголовного права и процесса (В.И. Зажицкий, М.А. Кауфман, В.Н. Кудрявцев,

K.K. Панько, B.B. Питецкий, M.C. Строгович), гражданского процессуального и арбитражного процессуального права (А.Ф. Воронов, A.A. Иванов, Е. Г. Лукьянова, Р. М. Масаладжиу, P.O. Опалев, Ю.А. Сериков, Д.А. Туманов), трудового права (М.И. Бару, В.Б. Дресвянкин), международного права (Л.Н. Анисимов, М.Ю. Велижанина, Г.М. Вельяминов, Т.Н. Нешатаева).

Важное значение для диссертационного исследования имели труды ученых-экономистов, связанные с общей теорией налогообложения: Г.М. Бродского, И.А. Майбурова, А.И. Погорлецкого, Н.И. Тургенева, Д.Г. Черника, С.Д. Шаталова, Т.Ф. Юткиной и др.

Сравнительно-правовой раздел исследования опирается на труды зарубежных специалистов в области налогового права, а именно: Д. Бентли (D. Bentley), Дж.Д. Бланк (J. D Blank), А. Бланкенагель (A. Blankenagel), Дж. Брейтуэйт (J. Braithwaite), Д.А. Вейсбах (D. А. Weisbach), Г.Г. Веттори (G. G. Vettori), И. Гивати (Y. Givati), X. Грибнау (H. Gribnau), Дж.А. Джонс (J. А. Jones), С.А. Дин, (S. A. Dean), Л. Зеленак (L. Zelenak), К.Д. Лог (K.D. Logue), Р. Меллингхофф (R. Mellinghoff), Дж. Морс (G. Morse), Д. Солтер (D. Salter), Д. Оливер (D. Oliver), Л. Ософски (L. Osofsky), Л. Остерло (L. Osterloh), А. Раскольников (A. Raskolnikov), Дж. Слемрод (J. Slemrod), В. Туроньи (V. Thuronyi), М.Дж. Уайт (М. J. White), Д. Уильяме (D. Williams), Х.М. Филд (Н. М. Field), К. Фогель (К. Vogel), П. Харрис (Р. Harris), И. Эдри (Y. Edrey), Ф. Энгелен (F. Engelen) и др.

Для разработки отдельных аспектов темы исследования привлекались труды зарубежных авторов по общеправовой тематике, среди которых: Р. Алекси (R. Alexy), А. Барак (А. Barak), Ж.Л. Бержель (J. L. Berzhel), Ф. Быдлински (F. Bydlinski), Р. Давид (R. David), Р. Дворкин (R. Dworkin), Г. Еллинек (G. Jellinek), Р. Кабрияк (R. Cabrillac), Б.Н. Кардозо (В. N. Cardozo), Г. Кельзен (Н. Kelsen), Л. Кэплоу (L. Kaplow), К. С. Ланген-бухер (К. С. Langenbucher), Б. Леони (В. Leoni), Р. Лукич (R. Lukich), A.M. Нашиц (A. M. Naschitz), Р. Паунд (R. Paund), О. Рабан (О. Rabban), Г. Радбрух (G. Radbruch), Дж. Самуэль (G. Samuel), K.P. Санстейн (С. R. Sunstein), А.Г. Скалиа, (A. G. Scalia), Л.Л. Фуллер (L. L. Fuller), Ф.А. Хайек (F. A. Hayek), Г.Л.А. Харт (H. L. А. Hart), M. В. Хук (М. van Hoeck), Ф. Шауэр (F. Schauer), П. Шлаг (Р. J. Schlag), О. Эрлих (Е. Ehrlich) и др.

При изучении «мягкого права» использованы труды зарубежных авторов: Ж. де Аспремон (J. de Aspremont), Л. Блутман (L. Blutman), А. Бойл

(А. Е. Boyle), А. Т. Гузман (А. Т. Guzman), М. Голдмэн (М. Goldmann), Дж.В. Мейер (J. W. Meyer), T.JI. Мейер (Т. L. Meyer), А. Петере (A. Peters), А. ди Робилант (A. di Robilant), JI. Сенден (L. Senden), Д.Л. Шелтон (D. L. Shelton).

Нормативная и эмпирическая базы исследования. Нормативную основу исследования составляют положения Конституции Российской Федерации, федеральные законы и иные нормативные правовые акты федерального, регионального и местного уровня по теме исследования, в том числе и утратившие силу. В ходе работы над диссертацией привлекались международно-правовые источники, регламентирующие вопросы трансграничных налоговых отношений, а также документы «мягкого права».

Эмпирическая база исследования включает материалы судебной практики; материалы правоприменительной практики финансовых и налоговых органов; законопроекты, подготовленные или уже внесенные для рассмотрения в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации; статистические и другие данные.

Научная новизна исследования. Критическое переосмысление наработанных в общей теории права и в отраслевой науке подходов и доктрин позволило сформировать оригинальную концепцию неопределенности в налоговом праве, где последняя рассматривается не только сугубо негативно (как дефект-упущение законодателя), но и как специфический инструментарий в системе налогово-правового регулирования.

Диссертация включает комплекс новых и содержащих элементы новизны положений, связанных с анализом проблем осуществления принципа определенности налогообложения. Сформулированы дефиниции парных категорий — определенности и неопределенности в налоговом праве, выявлены их исходные детерминанты и характеристики; предложены содержательная и формально-логическая дефиниция категории «норма налогового права»; проведена дифференциация и классификация налоговых норм, выделены роль и значение отдельных типов налоговых норм для реализации принципа определенности налогообложения; в контексте снижения неопределенности в налоговом праве рассмотрена система правовых средств, относящихся как к форме (источники налогового права), так и к содержанию (принципы, дефиниции, оценочные понятия, презумпции, фикции) налоговых норм; исследована проблематика диспозитивности и бланкетности в налоговом праве; разработаны концептуальные и методологические основы

преодоления пробелов в налоговом праве с использованием аналогии закона и аналогии права.

На защиту выносятся следующие основные положения, обладающие новизной либо элементами научной новизны:

1. Принцип определенности налогообложения включает ряд требований формального и содержательного характера, а именно: точность, ясность и доступность налогово-правовых норм, разумный баланс абстрактного и конкретного, полноту (отсутствие фрагментации), логическую и системную согласованность (как минимум — отсутствие явных противоречий) в регламентации налоговых отношений, где каждая вновь принятая норма должна быть вписана в отраслевую систему налогового права, согласована с нормами других отраслей российского и международного права. Неопределенность в налоговом праве определяется в работе по методу «от противного» как отсутствие четкости, ясности, доступности, полноты, разумного баланса абстрактного и конкретного, а также - внутриотраслевой и межотраслевой согласованности в системе налогово-правового регулирования.

2. Неопределенность в налоговом праве проявляется двояко: с одной стороны, негативно — как упущение законодателя и, с другой стороны, позитивно - как совокупность специфических юридических средств и технологий, целенаправленно применяемых в процессах правообразования и правоприменения. В первом случае речь идет о дефектах налогового права, подлежащих безусловному устранению; во втором — об особых приемах юридической техники, которые хотя и являются относительно-определенными по своей природе, но позволяют снижать общий уровень неопределенности в системе налогово-правового регулирования.

3. Особое внимание в диссертации уделено юридическим средствам с открытым содержаниел(, с помощью которых законодатель «делегирует» правомочия продолжить процесс налогового правообразования на уровень реализации (применения) налоговых норм. Использование таких средств вызвано необходимостью, во-первых, предоставить участникам налоговых отношений алгоритмы правомерного поведения в ситуациях неопределенности в праве и, во-вторых, придать налоговому праву большую гибкость для оперативного реагирования на эволюцию объекта налогово-правового регулирования. Подобные юридические средства заключают в себе элементы неопределенности на уровне законодательства; но вместе с тем они позволяют снять состояние неопределенности на уровне конкретной налого-возначимой ситуации. В конечном итоге обеспечивается единообразие в

понимании и применении налоговых норм, достигается должный уровень правовой унификации. Тенденция к расширенному использованию в процессах правообразования относительно-определенных компонентов (принципов, оценочных понятий, судебных доктрин, договорных форм, дискреционных, бланкетных и диспозитивных норм, открытых перечней, авторитетных рекомендаций, рамочных законов, квалифицированного молчания закона, расчетного и вмененного налогообложения и пр.) и вовлечение в него массовых субъектов (судов, правоприменяющих органов, международных организаций, органов межгосударственной интеграции, частных лиц и их ассоциаций) позволяет сделать налоговое право более динамичным, «подвижным» и адекватным изменяющимся реалиям повседневной жизни.

4. Классическое определение нормы налогового права через родовое понятие «правило поведения» следует переосмыслить, поскольку оно отождествляет норму с ее диспозицией и не учитывает наличия в источниках налогового права нормативных феноменов (дефиниций, принципов, деклараций, констатаций, оперативных и коллизионных предписаний), которые нормами-правилами не являются. В качестве родового понятия предлагается использовать «нормативное положение». Дополненная видовыми признаками, она может служить основой для выработки как общего понятия «норма права», так и отраслевой категории «норма налогового права».

5. С формально-логической точки зрения норма налогового права представляет собой минимально цельное, обладающее логической и смысловой завершенностью положение, непосредственно выраженное в обособленном фрагменте источника налогового права, которое в системной связи с иными нормами выполняет функцию правового регулирования налоговых отношений. Автором разработана концепция многообразной структуры, суть которой — в отрицании жесткой структуры налоговых норм, которые могут состоять из различных по качественному и количественному составу элементов. Присутствующие в праве структуры, образованные по формуле «если - то - если не то - тогда это», представляют собой не т. н. логические нормы, но особую разновидность элементарных юридических конструкций — нормативно-логические конструкции. Минимальной по составу нормативно-логической конструкцией выступает комбинация одной регулятивной и одной охранительной нормы права.

6. Следует различать текстуальную форму и актуальное содержание налоговых норм. К первой относится идеальная словесная оболочка нормы, закрепленная в тексте источника права, ко второму — фактическая норма-

тивная модель, непрерывно формирующаяся в результате толкования, конкретизации и применения нормы на практике. Первая статична, поскольку остается неизменной до ее официального изменения законодателем, вторая - выражает динамику налогово-правового регулирования. Участники налоговых отношений должны «раскодировать» информацию, заложенную законодателем в тот или иной фрагмент нормативного текста. Задача законодателя — регулярное приведение текстуальной формы и актуального содержания налоговых норм в соответствие друг другу, а также - оперативное включение в законодательство новых правоположений, прошедших успешную апробацию в судах и доказавших свою жизнеспособность на практике.

7. Преобладание описательных (дескриптивных) элементов над пре-скриптивными в нормах налогового права способно дезориентировать правоприменителя, поскольку простое описание поведения без четко выраженных модальных форм не позволяет однозначно интерпретировать характер предписания, обращенного к адресату нормы. Поэтому налогово-правовые нормы требуется формулировать исключительно прескриптивно, чтобы исключить их двоякое толкование. В связи с этим законодательство о налогах и сборах нуждается в технико-юридической коррекции с целью замены дескриптивно сформулированных норм на их прескриптивные аналоги.

8. Наряду с нормами-предписаниями выделяются специализированные налоговые нормы, не содержащие четко выраженных.правил поведения, но выполняющие системосохраняющие функции в системе налогового права; они характеризуются своеобразной структурой и участвуют в налогово-правовом регулировании не самостоятельно, но — в устойчивых сочетаниях с регулятивными и охранительными нормами. В частности, нормы-дефиниции — важный канал перехода от неопределенности к определенности в налоговом праве. Не осуществляя непосредственного правового регулирования с помощью запретов, обязанностей и дозволений, они оказывают информационное, ориентирующее и ценностно-эмоциональное воздействие на заинтересованных лиц. В комбинациях с регулятивными и охранительными нормами они снижают исключают неодинаковую трактовку понятий и обеспечивают их однозначную идентификацию. Определения терминов, являющихся общими для всех или большинства институтов налогового права, целесообразно размещать в единой статье-словаре общей части НК РФ, определения специальных терминов с ограниченной сферой применения - в той части Закона, где данный термин употреблен впервые.

9. Официальная легализация принципов налогового права может быть различной: часть из них может формулироваться как специализированные нормы, другие - лишь называются (упоминаются) в источниках налогового права, третьи — индуктивно выводятся из контекста целого ряда правовых норм и институтов. Такая легализация может осуществляться законодателем — в процессе издания нормативных правовых актов, судами — в рамках реализации их дискретных полномочий, иными участниками налоговых отношений - путем формирования устойчивой правоприменительной практики и ее санкционирования государством. Прикладной потенциал принципов реализуется: при толковании налогово-правовых норм; при оценке их конституционности; для усиления юридической аргументации по делу; при ограничении дискреционной свободы субъектов; при отграничении квалифицированного молчания закона от пробелов в праве; при разрешении налоговых споров повышенной сложности (неустранимый пробел, коллизия норм одинаковой юридической силы и т. п.). По мнению соискателя, целесообразно выделение в части первой НК РФ самостоятельной главы «Общие принципы налогообложения и сборов», структурированной по схеме: «каждому принципу — отдельная статья Закона».

10. Универсальной тенденцией правового развития является плюрализация источников налогового права за счет актов судебного налогового права, обыкновений правоприменительной практики, документов «мягкого права». Диссертантом предлагается доктринальное признание таких форм в качестве «нетипичных» источников налогового права. В ситуациях неопределенности в праве они способны предложить участникам налоговых отношений устойчивые алгоритмы правомерного (добросовестного) поведения. Расширение круга источников налогового права путем децентрализации и деформализации правообразования и вовлечения в эти процессы широкого круга субъектов рассматриваются соискателем как долговременный фактор модернизации российской налоговой системы.

11. Специфическими источниками налогового права выступают акты российских и международных судебных инстанций, связанные с формулированием и легитимацией правовых позиций как особого рода «судейских» норм и принципов. В диссертации подчеркивается многообразие форм выражения таких правовых позиций, которые могут содержаться не только в резолютивной, но и в мотивировочной части судебных решений, а также - в постановлениях, определениях, обзорах, разъяснениях и других актах, связанных с обобщением практики разрешения налоговых споров либо с дачей

разъяснений нижестоящим судам. Судебный прецедент как источник налогового права определен в работе как судебное решение по конкретному делу, которое в явном или скрытом виде содержит одно или более общее положение, лежащее в основании резолютивной части судебного решения, обладающее нормативной новизной (т. е. содержательно выходящее за рамки статутного права) и воспринимаемое нижестоящими судами, а, следовательно, и иными участниками налоговых правоотношений, в качестве типичной модели для разрешения аналогичных ситуаций.

12. «Мягкое право» охватывает совокупность общих положений (норм, принципов, критериев, стандартов), разработанных и принятых в рамках формализованных процедур, не имеющих юридически обязательного характера, не обеспеченных официальными санкциями и соблюдаемых добровольно в силу авторитетности их создателей, заинтересованности в них адресатов, а также — вследствие социального давления, оказываемого на потенциальных (и фактических) нарушителей. «Мягко-правовые» нормы заполняют пробелы международно-правового регулирования, дополняют правовые нормы путем отсылок, интерпретаций либо прямого воспроизведения в официальных источниках права, и в ряде случаев выступают субсидиарным регулятором трансграничных налоговых отношений. Альтернатива «мягкому праву» - не столько нормы налогового права, сколько полное отсутствие правового регулирования. Поэтому «мягкое право» нужно рассматривать как перспективный инструмент снижения неопределенности в системе международных налоговых отношений.

13. К «нетипичным» источникам налогового права автором отнесены обыкновения правоприменительной практики — сформированные в процессе правоприменения модельные положения общего характера, повсеместно и единообразно применяемые в сфере налогов и сборов, но официально не зафиксированные в нормах налогового права. Общая предпосылка их появления — состояние неопределенности в праве, которое может вызываться упущением законодателя либо его сознательным решением предоставить участникам налоговых отношений возможность по своему усмотрению урегулировать налоговозначимую ситуацию. Отсутствие императивных указаний дает возможность заинтересованному лицу реализовать свои субъективные права и обязанности наиболее удобным для себя образом. В таких случаях действует фактическая презумпция: если вопрос прямо не урегулирован налоговым законом, каждый вправе осуществлять свои права и обязанности наиболее удобным для себя образом.

14. Оценочные понятия определены в работе как относительно-определенные понятия с открытой структурой. Законодатель сознательно не конкретизирует такие понятия, «делегируя» такие возможности адресатам налоговых норм. При невозможности охватить точным понятием все многообразие описываемых явлений, единственной альтернативой оценочному понятию выступает пробел или законодательная инфляция. Они позволяют преодолевать излишний формализм и инерционность налогового законодательства, учитывать специфику конкретной ситуации, обеспечивать, с одной стороны, компактность, а с другой — полноту регламентации налоговых отношений. Стратегическое направление, по мнению соискателя, состоит не в полном отказе от использования оценочных понятий, но в отыскании оптимального соотношения между жестко формальным и относительно-определенным в налоговом праве. Требуется оптимизировать общее число оценочных понятий в источниках налогового права, доктриналь-но согласовать методологию их применения и выработать единые критерии оценки и конкретизации таких понятий.

15. В диссертации сделан вывод об усилении роли и значения диспо-зитивных начал в системе налогово-правового регулирования. При этом возможны два варианта конструирования диспозитивной налоговой нормы, а именно: 1) общая модель и оговорка о возможности отступления от нее содержатся в одной и той же норме налогового права; 2) диспозитивная норма описывает общую модель, отступления от которой формулируются в другой норме, производной по характеру от диспозитивной нормы. К перспективным направлениям активизации диспозитивных начал соискатель относит, в частности, разработку института фискальных рескриптов, повышение состязательности налогового процесса, становление конструкции «консолидированных налогоплательщиков», расширение использования договорных форм, внедрение медиационной практики и института мировых соглашений на досудебных стадиях налоговых споров и т. д.

16. Бланкетность как способ налогового правообразования применяется в целях реализации принципа нормативной экономии, чтобы добиться большей компактности нормативного материала, исключить повторы и дублирования, облегчить установление логических связей между нормами, повысить стабильность налогово-правового регулирования. При использовании бланкетной техники недопустимо нарушать требования «законно установленных» налогов и сборов. Поэтому нормы и юридические конструкции иных отраслей права, касающиеся элементов налогообложения и на ко-

торые ссылается законодательство о налогах и сборах, должны вводиться исключительно законами, а не подзаконными актами; порядок их темпорального действия должен соответствовать положениям ст. 5 НК РФ.

17. Обоснована необходимость различать презумпции в узком (собственно юридическом) значении как нормативные положения, прямо или косвенно легализованные в источниках налогового права, и презюмирование как общий юридико-технический метод, основанный на общих предположениях с более или менее высокой степенью вероятности (например, расчётные и вмененные методы налогообложения). Налогово-правовые презумпции (как и фикции) уменьшают зависимость правоприменения от установления и исследования неизвестных юридических фактов. Они обеспечивают непрерывность и стабильность налогово-правового регулирования, упрощают и ускоряют налоговый процесс, снижают издержки налогового администрирования, способствуют реализации принципа процессуальной экономии, стимулирует заинтересованных лиц к активному участию в доказывании юридически значимых фактов. Презумпция правоты налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ) должна толковаться расширительно по субъектам и по объектам регулирования: она должна распространяться на всех частных лиц, противостоящих властным субъектам в налоговых отношениях, а также — на все нормативные правовые акты в сфере налогов и сборов (т. е. не только на акты законодательства).

18. От пробелов в праве следует отличать квалифиг^рованное молчание закона — особый прием юридической техники, состоящий в сознательном и целенаправленном нежелании законодателя регламентировать ту или иную ситуацию при помощи нормативных предписаний. Разграничение квалифицированного молчания и пробела должно проводиться по субъективному намерению законодателя: в первом случае речь идет о целенаправленной правотворческой политике, во втором - о неосознанном бездействии, упущении законодателя.

19. Аналогия закона и аналогия права являются универсальными средствами казуального восполнения пробелов для всех без исключения отраслей российского права, включая налоговое право. Диссертантом аргументируется возможность использования метода аналогии для преодоления фрагментации (неполноты) налогового права. Обоснованы условия и пределы такого использования, а именно: аналогия не допускается в сфере установления и введения налогов и сборов, при определении элементов налогообложения, в части установления составов налоговых правонарушений, а

также при применении налоговых санкций, т. е. при определении мер налоговой ответственности. Условия, пределы и правила применения аналогии закона и аналогии права в сфере налогов и сборов нуждаются в официальной легализации (т. е. в законодательном закреплении).

Теоретическая и практическая значимость исследования. Научная значимость работы состоит в разработке основ теории неопределенности в налоговом праве. Впервые комплексно переосмыслено понятие нало-гово-правовой нормы, исследованы «нетипичные» источники налогового права (судебное налоговое право, обыкновения правоприменительной практики, «мягкое право»), проанализированы явления диспозитивности и блан-кетности в законодательстве о налогах и сборах, исследованы теоретические и практические проблемы использования относительно-определенных средств в системе налогово-правового регулирования, а правовая неопределенность в одной из своих ипостасей рассматривается как специфический правовой инструментарий. В работе впервые формируется концепция применения аналогии закона и аналогии права для преодоления пробелов в налоговом праве. Научный аппарат дополнен новыми правовыми категориями, часть которых впервые вводится в научный оборот (налоговое обыкновение, концепция многообразной структуры налоговых норм, нормативно-логическая конструкция, диспозитивная налоговая норма). Ряд выводов диссертации носят межотраслевой характер, способствуя пополнению научного потенциала не только науки налогового права, но и ряда иных правовых наук (включая общую теорию права).

В работе сформулированы предложения по совершенствованию российского законодательства о налогах и сборах, связанные, в частности, с изложением общих принципов налогообложения и сборов в отдельной главе части первой НК РФ; с легализацией универсальных методов преодоления пробелов — аналогии закона и аналогии права; с уточнением правового режима налоговых льгот; с приоритетностью кодифицированного акта над иными актами, содержащими налогово-правовые нормы; с изложением норм-презумпций в тексте НК РФ и т. д.

Материалы диссертации могут служить доктринальной основой для модернизации российского законодательства в сфере налогов и сборов и выработки отдельных методических рекомендаций участникам налоговых правоотношений. Результаты исследования могут использоваться в процессе преподавания курсов «Финансовое право» и «Налоговое право», а также специальных магистерских курсов, связанных с темой диссертации.

Апробация результатов исследования. Диссертационное исследование выполнено на кафедре финансового права ФГБОУ ВПО «Уральская государственная юридическая академия» / «Уральский государственный юридический университет», где проводилось ее рецензирование и обсуждение. Материалы диссертации апробированы в процессе преподавания курсов финансового и налогового права в Юридическом институте ФГАОУ ВПО «Сибирский федеральный университет».

Отдельные положения диссертации рекомендованы Законодательному Собранию Красноярского края для разработки краевых законопроектов по налоговым и бюджетным вопросам и для проявления законодательной инициативы на федеральном уровне. Основные выводы и результаты исследования обнародованы в опубликованных научных работах и публикациях, а также в докладах, сделанных на научных и научно-практических конференциях, включая международные1.

Структура диссертации обусловлена целью и задачами исследования. Работа состоит из введения, шести глав и девятнадцати параграфов, заключения, списка использованных нормативных актов и литературы.

1 Выводы диссертационного исследования были изложены автором, в частности, на следующих форумах: в 2009 году - 16-19 апр., Тольятти, Волжский ун-т им. В.Н. Татищева: VI Межд. научно-практ. конф. «Та-тищевские чтения: актуальные проблемы науки и практики»; в 2010 году - 30 сент., Красноярск, ФГАОУ ВПО «Сибирский федеральный университет»: Межд. научно-практ. кон. «Проблемы модернизации правовой системы современного российского общества»; 7-8 окт., Иркутск, ГОУ ВПО «Байкальский государственный университет экономики и права»: Межд. научно-практ. конф. «Современные проблемы юридической науки и правового образования»; 1 дек., Москва, МГЮА им O.E. Кутафина: Научно-практ. конф. «Государство и право: вызовы 21 века (Кутафинские чтения)»; в 2011 году - 25-26 марта, Москва, Российская академия правосудия: Межд. научно-практ. конф. «Современная теория финансового права: научные и практические аспекты развития институтов общей части финансового права»; 15-16 апр., Москва, Пепе-ляев Групп: VIII Межд. научно-практ. конф. «Налоговое право в решениях Конституционного суда РФ 2010 года»; 29-30 сент., Красноярск, ФГАОУ ВПО «Сибирский федеральный университет»: Межд. научн. конф. «Право и процесс в XXI веке: континентальный опыт и перспективы»; 28-29 окт., Пермь, Пермский госуд. нац. исследоват. ун-т: Второй Пермский конгресс ученых-юристов; 28-29 дек., Москва, МГЮА им O.E. Кутафина: III Межд. научно-практ. конф. «Кутафинские чтения»; в 2012 году - 20-21 апр., Москва, Пепеляев Групп: IX Международная научно-практическая конф. «Налоговое право в решениях Конституционного суда РФ 2011 года»; 7-9 июня, Екатеринбург, УрГЮА: Шестая сессия конгресса «Правовые формы интеграции государств в рамках Европейско-Азиатского пространства»; 25-26 июня, Юридический институт ФГАОУ ВПО «Сибирский федеральный университет»: Межд. научно-практ. конф. «Правовая политика и развитие российского законодательства в условиях модернизации»; 18-19 окт., Москва, МГЮА им O.E. Кутафина: Межд. научно-практ. конф. «Соотношение налогового и гражданского права»; 27-28 окт., Москва, МПОА им O.E. Кутафина: IV Межд. научно-практ. конф. Кутафинские чтения «Правовая политика: вызовы современности»; в 2013 году — 19-20 апр., Москва, Пепеляев Групп: IX Межд. научно-практ. конф. «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2012 года»; 6-7 июня, Екатеринбург, УрГЮА: Седьмая сессия конгресса «Правовые формы интеграции государств в рамках Европейско-Азиатского пространства»; 26-27 сент., Красноярск, ФГАОУ ВПО «Сибирский федеральный университет»: Межд. научная конф. «Задачи современной юриспруденции», посвященная 20-летию Конституции РФ, и др.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Глава 1 «Определенность и неопределенность как парные категории налогового права» содержит три параграфа.

Первый параграф «Принцип определенности налогообложения»

посвящен содержательному анализу указанного принципа, который охватывает все уровни налогово-правового регулирования и коррелирует с конституционными принципами верховенства права, законно установленного налога (сбора) и формально-юридического равенства.

На уровне налогового правотворчества принцип определенности налогообложения включает требования точности, ясности и доступности налоговых предписаний, разумного баланса абстрактного и конкретного, полноты (отсутствия фрагментации), логической и системной согласованности в регламентации налоговых отношений, где каждая вновь принятая налоговая норма должна быть вписана в отраслевую систему налогового права, а также согласована с нормами иных отраслей российского и международного права. Требуется сбалансированный учет всех указанных компонентов; необоснованный «перекос» в сторону одного из них может порождать состояние неопределенности в праве.

Налоговое право предполагает ограничение конституционного права собственности облагаемых лиц и распределение бремени публичных расходов между ними с учетом принципов равенства и всеобщности. Такой характер регулирования требует четкого определения пределов налогово-правового вмешательства в область фундаментальных прав и свобод, включая право собственности. Высокий уровень неопределенности в налоговом праве нетерпим не только с позиции качественных требований к юридической технике, предсказуемости правоприменения, устойчивости хозяйственной деятельности и т. п., но и с позиции самой сути налогово-правового регулирования, которое может осуществляться лишь тогда, когда оно является достаточно определенным, стабильным и непротиворечивым. Будучи неопределенным, налоговое право не способно выполнять функцию распределения бремени публичных расходов на основе принципов справедливости, равенства и всеобщности, превращаясь в свою прямую противоположность — в механизм квазилегального изъятия частной собственности без должных правовых оснований и с неясными целями.

Принцип определенности налогообложения выступает универсальной гарантией публичных и частных интересов: с одной стороны, его практиче-

екая реализация ограничивает дискретное усмотрение налоговых органов, нередко перерастающее в административный произвол, с другой - препятствует совершению частными лицами противоправных деяний и извлечению необоснованной налоговой выгоды. Неопределенность, напротив, может привести как к нарушениям прав и законных интересов частных лиц со стороны государства, так и к уклонениям от надлежащего исполнения налоговых обязательств. Стабилизация и унификация налогового права, формализация всех этапов налогообложения, отсутствие фрагментации (неполноты), последовательное совершенствование системы налогового администрирования, строгое соблюдение на практике требований законодательства о налогах и сборах, включая не только букву, но и дух налоговых законов, обеспечивают достижение разумного баланса публичных и частных интересов. Тем самым гарантируется предсказуемость и стабильность условий хозяйствования, что немаловажно в условиях современной экономики.

Во втором параграфе «Неопределенность в налоговом праве: причины возникновения и формы выражения» анализируется феномен неопределенности как налогово-правовой категории, исследуется ее смысловое наполнение, а также исходные детерминанты и проявления.

Неопределенность рассматривается в работе как объективное качество, имманентно присущее всем правовым явлениям. Соответствующая дефиниция строится по методу «от обратного»: неопределенность в налоговом праве определяется как отсутствие четкости, ясности, доступности, полноты, разумного баланса абстрактного и конкретного, внутриотраслевой и межотраслевой согласованности в системе налогово-правового регулирования. Неопределенность может приобретать различные формы и складываться в результате деятельности не только законодателя, но и правоприме-няющих субъектов, т. е. она может проявиться не только в рамках законодательных и подзаконных нормативных актов, но также - в интерпретационных и правоприменительных актах, договорных формах и т. д. «Зоны неопределенности» в праве детерминируются как субъективными, так и объективными факторами: к первым относятся просчеты законодателя при моделировании налогово-правовых норм, конструкций и институтов, вторые связаны, прежде всего, с типизацией как методом налогового правообразо-вания и семантикой юридического языка (юридического текста) как особого рода символической системы, подлежащей раскодированию и истолкованию в каждом случае ее применения.

По мнению диссертанта, в контексте темы исследования возможны два основных направления модернизации налогового права: либо непрерывная новеллизация налогового законодательства, либо активное использование в процессах правообразования относительно-определенных юридических средств и, соответственно, передача части функций, имеющих некоторые признаки нормотворчества, на уровень правоприменения. Возможности законодателя предвидеть эволюцию социально-экономических явлений и зафиксировать их в предельно точных, императивных нормах существенно ограничены. Попытки снижать неопределенность в праве лишь экстенсивным наращиванием и детализацией законодательства успеха не приносят, поскольку они не успевают за ускоряющимися трансформациями в объекте правового регулирования и не способны исчерпывающе охватить все нюансы многообразных налоговых взаимодействий. Поскольку многочисленные правки в НК РФ не способны устранить правовую неопределенность и лишь девальвируют законодательный процесс, второй путь представляется соискателю более оптимальным.

Перспективное направление правового развития — деформализация и децентрализация правовой регламентации, сопровождаемая плюрализацией источников права и вовлечением в процессы правообразования широкого круга субъектов (судов, правоприменяющих органов, международных организаций, частных лиц, их союзов и ассоциаций). При этом возрастает удельный вес и значение относительно-определенных элементов в системе права. Речь идет о правовых принципах, общих стандартах (добросовестность, разумность, экономическая обоснованность и пр.), оценочных понятиях, диспозитивных элементах, открытых перечнях, рекомендациях, рамочном (модельном) законодательстве, дискреции, рекомендательных актах, квалифицированном молчании закона, использовании судебных доктрин, аналогии и т. п. Кроме того, в сфере налогов и сборов присутствуют свои специфические технологии, природа которых носит относительно-определенный характер: это, например, расчетные методы определения налоговых обязательств и вмененное налогообложение, которые основываются не на реальных финансовых показателях, но на некоторых условных допущениях, презумпциях и аналогиях. Указанные выше средства и технологии позволяют устранять неопределенность на уровне конкретной налого-возначимой ситуации. В конечном итоге обеспечивается единообразие в понимании и применении налоговых норм, достигается должный уровень унификации в системе налогово-правового регулирования.

Разумеется, чрезмерное увлечение подобным инструментарием может неоправданно «размывать» контуры налогово-правовых требований, усиливать нестабильность, провоцировать налоговые споры. Поэтому поиск разумного баланса между абстрактностью и конкретностью, обобщением и детализацией, гибкостью и стабильностью в системе налогового права — важнейшая задача, стоящая перед налоговым сообществом.

В третьем параграфе «Презумпция правоты налогоплательщика» рассматриваются проблемные аспекты понимания и применения коллизионной нормы-принципа, закрепленной в п. 7 ст. 3 НК РФ.

Фактом-основанием для рассматриваемой презумпции, по мнению соискателя, выступает наличие неустранимой неопределенности в акте законодательства о налогах и сборах, а презюмируемым фактом - право налогоплательщика на толкование такой неопределенности в свою пользу. В диссертации аргументируется необходимость расширительного толкования п. 7 ст. 3 НК РФ с распространением его действия на всех частных лиц, противостоящих властным субъектам в налоговых правоотношениях. С другой стороны, когда сторонами налогового спора выступают частные лица (например, налогоплательщик и налоговый агент, налогоплательщик и банк), п. 7 ст. 3 НК РФ следует толковать строго буквально, т. е. в пользу налогоплательщика. Также расширительно следует толковать и объектные пределы действия нормы, закрепленной в п. 7 ст. 3 НК РФ, не ограничивая ее действие только актами законодательства о налогах и сборах.

Используемые в п. 7 ст. 3 НК РФ понятия «сомнение», «противоречие», «неясность» нормативно не определены и соответствующие дефиниции в Законе отсутствуют. По мнению диссертанта, сомнение представляет собой невозможность для правоприменителя однозначно истолковать содержание налоговой нормы ввиду ее неопределенности. Противоречие предполагает наличие двух или более норм взаимоисключающего содержания. Неясность проявляется в расхождении между смысловой и текстуальной составляющей того или иного фрагмента законодательства о налогах и сборах, объективно затрудняющем точную интерпретацию действительной воли законодателя, выраженной в таком фрагменте. Неоправданно перечислять «сомнения», с одной стороны, «противоречия» и «неясности» — с другой, в одном логическом ряду, так как они представляют собой разнопорядковые явления. Предлагается исключить из п. 7 ст. 3 НК РФ термин «сомнение», поскольку оно как таковое есть следствие обнаружения правоприменителем неустранимых неясностей и противоречий.

Глава 2 «Норма налогового права как основной элемент дискурса об определенности налогообложения» включает четыре параграфа.

В первом параграфе «Трансформация концепта налогово-правовой нормы: расширение дефиниции и теория многообразной структуры»

норма рассматривается как центральное правовое средство в механизме преодоления неопределенности в налоговом праве.

Для решения поставленной цели в диссертации прежде всего исследуются общее понятие нормы налогового права и ее отраслевая специфика, которые проявляются (и обусловливаются) спецификой предмета правового регулирования (т. е. системой налоговых отношений). Диссертант полагает, что классическое определение налогово-правовой нормы через родовое понятие «правило поведения» нуждается в переосмыслении, поскольку, во-первых, фактически отождествляет норму с ее диспозицией, а во-вторых, не учитывает наличия в источниках налогового права разнообразных нормативных явлений, которые формально нормами-правилами не являются. Речь идет о правовых принципах, дефинициях, декларациях, констатациях, оперативных и коллизионных предписаниях. Несмотря на значительную специфику содержания, структуры, функционального назначения, места и роли в системе налогово-правового регулирования, эти правовые феномены должны быть отнесены к особой разновидности налогово-правовых норм, а именно — к специализированным нормам. Тем самым дефинирование налогово-правовой нормы через «правило поведения» упускает из виду реальную специализацию и дифференциацию нормативного материала.

Налогово-правовая норма определяется автором как общеобязательное (по общему правилу de jure, но в некоторых случаях — de facto), формально определенное положение общего характера, установленное (или санкционированное) государственной волей и обеспеченное государственной защитой. Отраслевая специфика налоговых норм детерминирована предметом налогового права и выражается в их публично-правовой природе, субстанциональной (изначальной) конфликтности, преобладании законодательной формы в системе источников налогового права, субординационном характере налоговых отношений, особом порядке темпорального действия, повышенных требованиях к определенности, особом значении международного «мягкого права» как глобального ориентира для формирования национального законодательства о налогах и сборах. При этом норма и налоговое правоотношение соотносятся как идеальное и фактическое. Будучи идеальной моделью правоотношения, норма выступает его обязатель-

ной предпосылкой и основанием, а налоговое правоотношение - результатом действия нормы. Тем самым в налоговых нормах и правоотношениях наблюдается особое сочетание типического и уникального, общего и индивидуального, устойчивого и преходящего, должного и сущего, а именно: нормативной модели и конкретного факта.

С формально-логической точки зрения норма налогового права представляет собой минимально цельное, обладающее логической и смысловой завершенностью положение, непосредственно выраженное в обособленном фрагменте источника налогового права, которое в системной связи с иными правовыми нормами способно выполнять функцию правового регулирования налоговых отношений. Налоговые нормы могут включать различное число элементов, где преобладают двухэлементные структуры.

Сложносоставные образования с четырехэлементной структурой, сформированные по схеме «если — то — если не то — тогда это», представляют собой не одну-единственную норму права (пусть и т. н. логическую), но являются особой разновидностью элементарных юридических конструкций — нормативно-логическими конструкциями. Последние определены в работе как устойчивые сочетания правовых норм, которые, несмотря на различную структуру и отраслевую природу образующих их норм, содержат в своем составе гипотезы, диспозиции и санкции. Минимальной по составу нормативно-логической конструкцией выступает комбинация двух норм — регулятивной и охранительной.

Второй параграф «Дифференциация налогово-иравовых норм но критериям способов правового регулирования и регулятивным функциям» посвящен вопросам систематизации налоговых норм.

По мнению соискателя, в каждой норме налогового права можно выделить дескриптивные (описательные), прескриптивные (предписывающие) и аксиологические (оценочные) элементы. Преобладание дескриптивных элементов над прескриптивными продуцирует состояние неопределенности и дезориентирует правоприменителя, поскольку простое описание поведения без четко выраженных модальных форм «должен», «вправе», «не допускается» и т. п. не позволяет уяснить и однозначно интерпретировать характер предписания, обращенного к адресату нормы. Поэтому требуется формулировать налогово-правовые нормы исключительно прескриптивно, чтобы исключить их двоякое толкование.

Первичная дифференциация налоговых норм связана с выделением норм-правил и специализированных норм. Регулятивные и охранительные

нормы-правила, за редкими исключениями, имеют двухэлементную структуру и строятся по бинарной схеме «если - то», связывая между собой юридическое основание (гипотезу) и правовое последствие (диспозицию или санкцию). Элементный состав охранительной нормы носит гибкий характер, видоизменяясь в зависимости от адресата нормы. Способ изложения регулятивных норм может быть прямым (текстуальное изложение в источнике права) либо косвенным (выведение логическим путем из содержания охранительной нормы права). Охранительные нормы, напротив, должны прямо формулироваться в источниках налогового права.

В налоговом праве идентификация нормы как управомочивающей или обязывающей иногда требует логических усилий. Такая проблема возникает, в частности, в случаях, когда использование налоговой льготы императивно «вменяется» налогоплательщику под угрозой негативных последствий. По мнению автора, в этом случае налицо конструкция юридической обязанности, а нормы, устанавливающие такие льготы, приобретают обязывающий характер. В этой связи положение НК РФ в части однозначного отнесения использования налоговых льгот к правам налогоплательщика (подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ) требует корректировки: необходима оговорка о том, что «в случаях, когда отказ от использования льготы или приостановление ее использования налогоплательщиком Законом не допускается, использование такой льготы относится к обязанности налогоплательщика».

Повышенные требования к определенности в сфере налогообложения оттеняют особое значение специализированных норм (норм-принципов, декларативных, дефинитивных, констатационных, оперативных, коллизионных норм), эффективное использование которых позволяет повысить стабильность и упорядоченность налогового права. Они не содержат четко выраженных правил поведения в виде дозволений, запретов, обязанностей; не обладая представительно-обязывающим характером, они выполняют «упорядочивающие» функции в системе налогово-правового регулирования; они имеют специфическую структуру; участвуют в налогово-правовом регулировании не самостоятельно, но в устойчивых сочетаниях с нормами-предписаниями. «Цементируя» нормативный материал, подключаясь к созданию крупных сегментов права (отраслей, субинститутов) и различных налогово-правовых конструкций, помогая восполнять пробелы, поддерживая логические и системные взаимодействия между регулятивными и охранительными нормами, специализированные нормы придают дополнительную устойчивость и завершенность системе налогового права.

Автор подчеркивает сложность вопроса об иерархических соотношениях норм НК РФ и норм, содержащихся в иных федеральных законах. Для устранения возможных споров предлагается дополнить статью 6 НК РФ пунктом 5 следующего содержания: «Нормы налогового права, содержащиеся в законах, не относящихся к законодательству о налогах и сборах, и иных нормативных правовых актах, не относящихся к актам о налогах и сборах, должны соответствовать настоящему Кодексу».

В третьем параграфе «Нормы-принципы и их роль в снижении уровня неопределенности в системе налогового права» исследуются понятие, признаки, порядок легализации принципов налогового права, их роль и прикладное значение в системе налогово-правового регулирования.

Принципы налогового права рассматриваются в работе как сложная, многозначная категория, которую можно определить и как общие начала, и как руководящие идеи (установки), и как исходные направления, и как базовые положения, а в некоторых случаях - как специализированные нормы особого рода. Они заключают в себе наивысшую степень нормативной абстрактности и обобщения. В силу своих специфических качеств (открытая структура, многомерность содержания, аксиологический и идеологический характер, сочетание прямого и неписаного изложения) они относятся к наименее детализированным юридическим явлениям в праве.

По мнению диссертанта, принципы налогового права могут быть официально легализованы различным образом, а именно: либо сформулированы в виде специализированных норм, либо названы (упомянуты) в нормативных текстах, либо выведены индуктивно из контекста ряда налоговых норм и налогово-правовых институтов.

Принципы налогового права нельзя рассматривать изолированно друг от друга, действие каждого из них обусловлено и функционированием всей системы принципов в целом. Органично дополняя друг друга, они обеспечивают реализацию «горизонтальной» и «вертикальной» справедливости в налоговых отношениях. Применительно к конкретным ситуациям они могут диалектически «конфликтовать» и тогда от правоприменителя требуется определенное усилие по согласованию их между собой либо по выбору принципа, обладающего приоритетом в конкретных обстоятельствах.

Автор выделяет такие характеристики принципов налогового права, как фундаментальность, интегративный и приоритетный характер, информационная насыщенность, смысловая емкость, стабильность, открытая структура. Их содержание не умещается в рамках одной-единственной

нормы-принципа, но «раскрывается» путем кропотливой интерпретационной работы многих субъектов налогового права, прежде всего - судов. При этом содержание каждого правового принципа не ограничивается раз и навсегда заданными «рамками», оно многогранно и развивается вместе с развитием налогово-правовой науки и практики. Поэтому содержание принципа налогового права в процессе правотворчества можно лишь контурно обозначить — с той или иной степенью определенности.

По мнению соискателя, институт принципов налогового права нуждается в законодательном реформировании. Предлагается выделить в части первой НК РФ самостоятельную главу 1.1 «Общие принципы налогообложения», структурированную по схеме: «каждому принципу - отдельная статья Закона». Соответствующий законопроект прилагается к работе.

Практический потенциал принципов налогового права целесообразно задействовать при толковании налогово-правовых норм; для оценки правового характера (конституционности) налоговой нормы; для дополнительного обоснования участниками налоговых отношений своих позиций; в части непосредственного регулирования налоговых отношений; в качестве нормативных ограничителей в тех областях, где правовая регламентация осуществляется на основании общедозволительной модели; при отграничении квалифицированного молчания закона от пробелов в праве; в качестве правового основания для разрешения дел в ситуации абсолютной неопределенности (пробел в праве, неразрешимая коллизия норм и т. п.). Главная задача налогово-правовой науки и юридического образования — придать принципам налогового права реально действующий характер, сосредоточить усилия на их использовании для разрешения налоговых споров, превратить принципы в повседневный атрибут практической юриспруденции.

Четвертый параграф «Нормы-дефиниции и их роль в снижении уровня неопределенности в системе налогового права» обращен к анализу налоговых норм, содержащих определения тех или иных понятий.

Многие налоговые споры — это споры о понятиях, их объеме, содержании, смысловых значениях. Поэтому нормы-дефиниции рассматриваются в работе как важный канал перехода от неопределенности к определенности в налоговом праве. В сочетании с иными нормами налогового права дефинитивные нормы помогают унифицировать понятийно-терминологический аппарат налогового права, устраняют двоякие интерпретации одного и того же понятия, способствуют обеспечению смысловой и содержательной за-

вершенности норм-предписаний и, в конце концов, позволяют добиваться единообразного понимания и применения налогово-правовых норм.

Посредством дефиниций каждому лицу сообщается юридически значимая информация. Тем самым, не осуществляя прямого налогово-правового регулирования с помощью запретов, обязанностей и дозволений, нормы-дефиниции способны оказывать информационное, ориентирующее и ценностно-эмоциональное воздействие на заинтересованных лиц. В некоторых случаях нормы-дефиниции способны оказывать не только опосредованное, но и непосредственное регулятивное воздействие на участников налоговых отношений.

При формулировании налогово-правовых дефиниций требуется соблюдать правила, выработанные в логике, лингвистике и правоведении, а именно: количество дефинитивных норм не должно быть чрезмерным, они не должны загромождать источник налогового права; не следует создавать новые понятия, если смысл и содержание мысли можно выразить с помощью уже имеющихся понятий; нормы-дефиниции должны быть краткими, ясными и экономичными, лингвистически выверенными и логически завершенными, отражать не второстепенные, но существенные признаки понятий; понятие не должно определяться через «систему неизвестных», т. е. посредством других понятий, каждое из которых также нуждается в дефи-нировании; недопустима тавтология и т. д.

Дефиниции наиболее важных и общих понятий должны закрепляться в специализированной статье-словаре общей части НК РФ; дефиниции понятий с ограниченной сферой применения целесообразно размещать в том фрагменте НК РФ, где данное понятие употреблено впервые. Диссертант считает неоправданным включение в НК РФ отдельных статей для определения одного-двух понятий, как это сделано, к примеру, в ст. 8 НК РФ в отношении понятий «налог» и «сбор»; подобные дефиниции следует размещать в общей статье-словаре (ст. 11 НК РФ).

Глава 3 «Нетипичные правовые источники в контексте снижения неопределенности в налоговом праве» содержит три параграфа.

В первом параграфе «Судебное налоговое право» исследуются вопросы участия судов в процессах налогового правообразования.

Расширение круга источников налогового права, активное вовлечение судов, фискальных органов и частных лиц в процессы правообразования автор рассматривает как долговременный фактор правового развития. Универсальная тенденция состоит в плюрализации источников налогового пра-

ва, к которым, помимо традиционных форм, предлагается отнести акты судебного налогового права, обыкновения правоприменительной практики, документы «мягкого права». Диссертант предлагает именовать такие источники права «нетипичными». В зонах неопределенности они способны предлагать устойчивые алгоритмы правомерного поведения, укрепляя стабильность и предсказуемость налоговых отношений.

К «нетипичным» источникам налогового права в работе отнесены акты российских и международных судов, связанные с формулированием судебных правовых позиций. В процессе судебной деятельности происходит как уточнение и развитие смысла и содержания норм статутного налогового права в пределах формально неизменной текстуальной оболочки, так и дополнение законодательства о налогах и сборах новыми положениями, непосредственно регламентирующими поведение субъектов налогового права.

Судебный прецедент, по мнению автора, представляет собой судебное решение по конкретному делу, которое в явном или скрытом виде содержит как минимум одно общее положение, лежащее в основании резолютивной части судебного решения, обладающее нормативной новизной и воспринимаемое нижестоящими судами, а, следовательно, и иными участниками налоговых отношений, в качестве типичной модели для разрешения аналогичных ситуаций. Это — юридически обязательная правовая позиция, формулируемая в виде одной или нескольких общих формул, которая лежит в основе решения суда по конкретному делу и в силу своих прецедентных качеств используется для вынесения решений по сходным делам.

Особенность российской правовой системы состоит в многообразии форм выражения правовых позиций, формируемых судами. Помимо собственно прецедентов, вырабатываемых ad hoc, общие положения (правила, дефиниции, принципы), обладающие - пусть иногда и de facto — качествами общеобязательности и нормативной новизны, содержатся также в разнообразных постановлениях, определениях, разъяснениях, обзорах, информационных письмах и других актах (документах) судебных инстанций, связанных либо с обобщением практики разрешения однотипных налоговых споров, либо с дачей руководящих разъяснений нижестоящим судам.

Во втором параграфе «"Мягкое право" как фактор снижения неопределенности в трансграничных налоговых отношениях» анализируется концепция «мягкого права», причины ее появления, соотношение soft law и hard law, роль мягко-правовых инструментов в упорядочении налоговых отношений с международным элементом.

Причинами обращения к «мягкому праву» выступают консерватизм официальных источников права, нежелание государств принимать на себя юридические обязательства, возможность вовлечь широкий круг субъектов в процессы правообразования, необходимость обеспечить широкую базу критериев для интерпретации юридических норм, отсутствие универсальной кодификации в области трансграничных налоговых отношений и т. п.

Акты «мягкого права» формально не относятся к источникам права, не содержат юридически обязательных норм, подкрепленных санкциями, но имеют некоторую юридическую значимость (иногда существенную) и иногда — правовые последствия. Такие последствия могут выражаться в том, что «мягкое право» выступает основой для разработки юридических норм, служит средством их интерпретации либо напрямую регламентирует социальные взаимодействия, включенные в предмет правового регулирования, Мягко-правовые регуляторы используются в качестве дополнения к нормам действующего права или как альтернатива последним (например, для заполнения пробелов в праве).

Разногласия и конфликты, связанные с толкованием и реализацией мягко-правовых актов, разрешаются посредством различного рода медиативных и примирительных процедур, где главное - урегулировать разногласия, а не наказать нарушителя и компенсировать ущерб.

В целом же нормы налогового права и положения «мягкого права» все более переплетаются, ассоциируются, взаимодополняют друг друга, образуя «гибридные» нормативные режимы, институты и нормативно-логические конструкции.

Реальной альтернативой «мягкому праву» выступают не нормы права, но полное отсутствие правового регулирования в ситуации, когда объективная потребность в урегулировании налицо. Формируя единообразные «правила игры» для субъектов трансграничных налоговых отношений, рекомендательные акты «мягкого права» снижают «зоны неопределенности» и обеспечивают каждому государству, участвующему в глобальной налоговой конкуренции, уверенность в том, что деятельность его резидентов за рубежом не будет подвергаться налоговой дискриминации. В условиях фрагментации международного налогового права, где общие подходы не закреплены в универсальных актах и регламентируются, как правило, соглашениями двухстороннего характера, мягко-правовые документы обеспечивают заинтересованных лиц устойчивыми, единообразными и консенсус-но приемлемыми критериями правомерного (добросовестного) поведения,

повышая стабильность и предсказуемость международного налогового правопорядка. Поэтому «мягкое право» следует рассматривать как эффективный инструмент снижения (устранения) неопределенности в системе трансграничных налоговых отношений.

В третьем параграфе «Обыкновения правоприменительной практики» юридическая практика рассматривается как вспомогательный (субсидиарный) источник налогового права.

Общепризнано, что налоговые отношения могут существовать лишь на базе созданной законодателем нормативной модели. Законодатель не оформляет уже фактически сложившиеся налоговые отношения, но всякий раз моделирует их заново. Вместе с тем диссертант предлагает по-новому взглянуть на некоторые юридические явления в сфере налогов и сборов, формируемые «снизу» - на уровне правоприменения, в условиях, когда нормативная модель в процессе ее реализации обнаруживает элементы неопределенности. Расширительно интерпретируя налоговый закон, применяя правовой принцип или оценочную категорию, формулируя правило поведения на основе диспозитивной нормы и т. п., адресат нормы действует так, как если бы он сам был законодателем. Подчас в результате такого «квазинормотворчества» формируются правоположения, воспринимаемые участниками налоговых отношений в качестве устойчивых алгоритмов правомерного поведения, т. е. как руководство к действию.

В процессе реализации каждой налогово-правовой нормы складывается устойчивая практика ее интерпретации и применения. Правоприменитель всегда «работает» ad hoc, с конкретной ситуацией, и его выводы рамками этой ситуации ограничиваются. Однако если подобные выводы сделаны и другими участниками налоговых отношений, многократно апробированы, не отвергнуты судами, приобрели устойчивый и повсеместный характер, можно говорить о формировании абстрактного правоположения, сформированного юридической практикой и приобретающего многие черты налоговой нормы. Такие правоположения активно «подключаются» к нормативно-логическим конструкциям налогового права, «встраиваются» в них и в дальнейшем воспринимаются юридическим сообществом как неразрывная часть последних, т. е. приобретают de facto признаки общеобязательности и нормативности.

Автором вводится категория «налоговые обыкновения» — общие положения, сформированные в процессе правоприменения, повсеместно и единообразно применяемые в сфере налогов и сборов, но официально не

зафиксированные в нормах статутного или судебного права. Участники налоговых отношений обращаются к ним в тех случаях, когда иные источники налогового права не могут предложить им надлежащие алгоритмы правомерного поведения. Речь идет о стихийной нормативной саморегуляции, в результате которой законодательство о налогах и сборах воспринимается как живой, развивающийся организм, органично дополняемый положениями, спонтанно формируемыми практической юриспруденцией.

Глава 4 «Относительно-определенные правовые средства и их функциональное назначение в системе налогово-правового регулирования» включает три параграфа.

В первом параграфе «Оценочные понятия в контексте реализации припципа определенности налогообложения» намечаются основные подходы к условиям и пределам использования оценочных понятий в системе налогово-правового регулирования.

Важнейшая особенность оценочных понятий, которая позволяет отграничивать их от понятий неопределенных, - это то, что «неопределенность» в данном случае запрограммирована законодателем и целенаправленно включена в «ткань» налогового права. Совокупность признаков оценочного понятия носит открытый характер и формируется в результате постоянного приращения к нему дополнительных признаков. Тем самым оценочное понятие можно представить в виде перманентно строящегося «здания», к которому участники правоотношений добавляют (или убирают) «кирпичики» — дополнительные структурные элементы. Нормы с оценочными понятиями можно рассматривать как «приглашение» заинтересованных лиц к нормотворчеству, где законодатель уступает часть своих правотворческих функций на уровень правоприменения.

Объективная потребность в использовании оценочных понятий в налоговом праве обусловлена требованием гибкости и адаптивности налоговых норм динамично развивающимся общественным отношениям. Они позволяют лаконично, компактно и наиболее полно описать совокупность явлений, составляющих объект налогово-правового регулирования, когда сделать это с помощью абсолютно-определенных понятий нецелесообразно либо невозможно. Кроме того, они позволяют охватить правовым регулированием не только реально существующие явления, но и те, которые возникнут в будущем и потому еще не известны законодателю в момент принятия закона (принцип опережающего регулирования). Тем самым преодолевается противоречие между высокой динамикой социальных изменений и

ограниченной возможностью эти изменения предвидеть. В ряде случаев замена абсолютно-определенных понятий на оценочные направлена на поддержание баланса публичных и частных интересов в налоговых правоотношениях и, более того, на защиту прав налогоплательщика как слабой стороны этих отношений. Еще одна причина использования оценочных понятий в налоговом праве — усиление борьбы с агрессивным налоговым планированием, приводящим к извлечению необоснованной налоговой выгоды.

Автор предлагает преодолеть резко негативное отношение к оценочным понятиям, сложившееся в доктрине налогового права. Требуется не искоренять оценочные понятия, а оптимизировать их общее количество, сформулировать эффективную методологию их применения, выработать единые критерии (основания) оценки и конкретизации таких понятий. Грамотное использование оценочных понятий нацелено на предотвращение неполноты (и, соответственно, неопределенности) налогового права. Отказ от излишней детализации налоговых норм в пользу оценочной юридической техники дает возможность участникам налоговых отношений оперативно и адекватно устранять состояния неопределенности на уровне конкретной налоговозначимой ситуации. Именно здесь раскрываются творческие возможности юриста, его способность мыслить нешаблонно, принимать нестандартные решения, оперировать междисциплинарными категориями, в том числе — лежащими за пределами правовой системы.

Главное — соблюдение равенства и правовой унификации по принципу «в аналогичных правовых ситуациях - аналогичные решения». Оценка и конкретизация оценочных понятий должны осуществляться в рамках и на основании закона, быть обоснованными, подкрепляться логически и фактически достоверной аргументацией, опираться не столько на систему индивидуальных ценностных ориентиров, сколько на объективные критерии, выработанные эмпирическим путем в процессе реализации налогово-правовых норм с оценочными понятиями.

Во втором параграфе «Днспозитивность в налоговом праве и формы ее выражения» исследуются диспозитивные начала в системе налого-во-правового регулирования.

Главное в диспозитивном регулировании налоговых отношений - допускаемая законодателем многовариантность правомерного поведения. К диспозитивным началам в работе отнесены возможность для адресатов налоговых норм распоряжаться своими материальными и процессуальными правами, реализовать дискретные полномочия, использовать договорные

формы, выбирать оптимальный вариант юридически значимых действий из предоставленных законом альтернатив и т. п. Суть диспозитивности, по мнению автора, заключается в нормативно предоставленной заинтересованному лицу возможности автономного волеизъявления, т. е. в известной степени свободы. Она всегда связана с персональным выбором наиболее удобных, оптимальных для заинтересованных лиц вариантов юридически значимого поведения.

Диспозитивной автор называет норму, которая применяется как общая модель в тех случаях, когда участники налоговых отношений не воспользовались предоставленной им возможностью выбрать или установить иной вариант своих взаимоотношений. В то время как императивная налоговая норма содержит категорическое предписание, подлежащее однозначному осуществлению, и отклонение от такого правила недопустимо, диспо-зитивная налоговая норма, устанавливая некоторое общее правило, предоставляет участникам налогового отношения возможность урегулировать свое поведение иначе, чем предусмотрено диспозитивной нормой.

По мнению диссертанта, необходимо активнее развивать диспозитив-ные начала в налоговом праве. Императивную направленность налогово-правового регулирования не следует абсолютизировать. Диспозитивные элементы позволяют стимулировать творческую инициативу субъектов налогового права, направлять ее в правовое русло, а также усиливать активность всех участников налоговых отношений в защите своих прав, обеспечивать гармонизацию публичных и частных интересов в сфере налогообложения. Использование диспозитивных начал задействует мощный мотива-ционный потенциал прежде всего частных лиц для достижения общих целей налогово-правового регулирования.

В третьем параграфе «Бланкетность как проявление системности в налоговом праве» анализируются вопросы использования бланкетной техники для формулирования налогово-правовых норм.

В работе сделан вывод о том, что бланкетность есть наглядное проявление единства и системности правового регулирования на уровне структурных элементов правовых норм, которые конкретизируют и дополняют друг друга, совместно «встраиваются» в юридические конструкции, образуя устойчивые комплексы, ассоциации, институты отраслевого и межотраслевого характера. Во многих случаях изолированное применение одной-единственной налогово-правовой нормы в принципе невозможно, поскольку она, как правило, не содержит для этого исчерпывающей (а иногда и ми-

нимально необходимой) информации. Подчас сама возможность применения нормы налогового права определяется другой нормой.

Отсылочные и бланкетные нормы, по мнению соискателя, имеют одинаковую природу. В обоих случаях недостающие элементы восполняются с помощью иной нормы права: при отсылочном способе законодатель предельно точно указывает на восполняющую норму, при бланкетном - задает лишь более или менее подробный ориентир для ее поиска. Значительное число отсылочных и бланкетных норм в актах законодательства о налогах и сборах обусловлено активными межотраслевыми взаимодействиями налогового права, а также стремлением законодателя к компактности в изложении текстов нормативных правовых актов, к их стабилизации, устранению повторов и дублирования, к точной фиксации логических связей на-логово-правовых норм, поиску эффективного баланса между абстрактностью и казуистичностью в изложении нормативного материала.

Злоупотребление бланкетностью приводит к текстуальному и содержательному усложнению источников налогового права, вследствие чего затрудняется его толкование и применение участниками правоотношений. Кроме того, в силу бланкетных взаимосвязей законодательные решения в неналоговых отраслях права или изменения правоприменительной практики (в части толкования, оценки, применения «восполняющих» неналоговых норм) способны трансформировать налоговые обязательства, и подчас - довольно значительно. Диссертант приходит к выводу о том, что неналоговые нормы, касающиеся элементов налогообложения и на которые ссылается законодательство о налогах и сборах, должны вводиться исключительно законами, но не подзаконными актами; порядок их темпорального действия должен соответствовать положениям ст. 5 НК РФ.

Глава 5 «Презумпции и фикции как правовые средства, влияющие на реализацию принципа определенности налогообложения» включает три параграфа.

Первый параграф «Фикции в системе налогово-правового регулирования и их влияние на реализацию принципа определенности налогообложения» посвящен анализу налогово-правовых фикций.

Фикция определяется в диссертации как заведомо ложное, объективно неопровержимое положение, закрепленное в нормах налогового права с целью более эффективного правового регулирования налоговых отношений. Налогово-правовые фикции рассматриваются автором как особый прием юридической техники, характеризующий определенный способ изложе-

ния волеизъявления законодателя. Они могут служить основой формирования различных видов норм — регулятивных и охранительных, правовых принципов, дефиниций и пр. Для легализации фикции может быть достаточно одной-единственной нормы, а может понадобиться группа норм или даже целый правовой институт.

Фикция всегда требует признать идеальный, вымышленный образ в качестве реально существующего, т. е. здесь заведомо ложное признается истиной. Диссертант подчеркивает, что фикция — это ложь «особого рода», поскольку, вымышленный образ не является здесь скрытным, подразумеваемым, но, напротив, очевиден для всех и каждого и признается в качестве истинного со всеобщего согласия, выраженного в законодательстве. При этом в искусственно созданном «мире права» фикции действуют как истинные явления, хотя за рамками права им не соответствуют какие-либо реальные аналоги в системе общественных отношений.

Автор выделяет перспективные направления функционального использования фикций для снижения неопределенности в налоговом праве. Выполняя функции недостающего юридического факта, они вносят четкость и однозначность в содержание налоговых правоотношений, обеспечивают непрерывность функционирования процесса налогово-правового регулирования и, как следствие, стабильность налогового правопорядка, а также позволяют совершенствовать юридическую технику, способствуют экономии юридических средств, снижают угрозу необоснованного произвола и волюнтаризма при применении налоговых норм, повышают эффективность налогового администрирования.

Во втором параграфе «Общая характеристика налогово-правовых презумпций» юридические презумпции анализируется в контексте снижения неопределенности в налоговом праве.

Налогово-правовая презумпция, по мнению автора, суть условное суждение, прямо или косвенно закрепленное в источниках налогового права, о наличии либо отсутствии презюмируемого объекта (факта, события, свойства, правоотношения) при установленном наличии (отсутствии) связанного с ним факта-основания. К ее признакам диссертант относит индуктивный метод формирования (презумптивные суждения есть результат обобщения частных случаев и потому подтверждаются эмпирически), вероятностный характер (причем степень вероятности не имеет решающего значения), фактическая опровержимость, т. е. признание факта юридически достоверным,

пока не будет доказано обратное (контрпрезумпция), а также официальная легализация в источниках налогового права.

В качестве нормативного положения презумпция носит обязывающий характер — в том смысле, что обязывает правоприменителя (суд, налоговый орган), разрешающего юридическое дело, признать презюмируемый факт установленным без доказательств, если установлен факт-основание. С другой стороны, наличие в налоговом праве легальной презумпции предоставляет заинтересованному лицу право требовать от правоприменителя ее применения в конкретном деле и, в конечном счете, сделать вывод о пре-зюмируемом факте при установлении факта-основания.

Значительной спецификой отличаются маловероятные презумпции: индуктивный компонент которых не развит, поскольку эмпирические наблюдения не подтверждают сделанные в теории обобщения; они не формируются естественным путем, но сознательно конструируются законодателем для решения определенных задач налогово-правового регулирования; по своей природе они близки к фиктивным явлениям в праве.

Использование презумпций предопределяется целями и задачами налогово-правового регулирования. К ним прибегают в нестандартных ситуациях, когда применение иных средств затруднительно, а подчас — невозможно. Презумпции упрощают и ускоряют налоговый процесс, снижают издержки налогового администрирования, способствуют реализации принципа процессуальной экономии и стимулируют субъектов к активному участию в доказывании юридически значимых фактов.

В третьем параграфе «Реальные и презумптивные методы налогообложения» проводится различие между презумпцией в узком (собственно юридическом) значении как нормативном положении, прямо или косвенно легализованном в источниках налогового права, и презюмированием в общем значении - как многообразной юридической техникой, основанной на предположениях с более или менее высокой степенью вероятности.

Методы налогообложения в работе подразделяются на реальные и презумптивные. При использовании последних за основу берутся не фактические сведения, содержащиеся в налоговой и бухгалтерской отчетности налогоплательщика, но лишь предполагаемые (т. е. презюмируемые) налоговые обязательства, размер которых определяется с учетом обоснованных предположений о том, что нормальные (обычные) показатели финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (как правило, доходы и

расходы) должны совпадать с суммой, определенной косвенным (условным, расчетным) образом.

К причинам использования презумптивных методов налогообложения диссертант относит следующие: упрощение системы налогового учета и порядка исчисления отдельных налогов; борьбу с налоговыми правонарушениями и различного рода схемами, направленными на извлечение необоснованной налоговой выгоды (особенно в сферах малого и среднего бизнеса, активно использующего в расчетах наличные расчеты с покупателями); сокращение бюджетных расходов на налоговое администрирование; более справедливое распределение налогового бремени там, где масштабные уклонения от уплаты налогов создают неприемлемые диспропорции (т. н. горизонтальное неравенство) для законопослушных и недобросовестных налогоплательщиков.

Достоверность некоторых обстоятельств, с которыми налоговое право связывает важные правовые последствия, чрезвычайно сложно (если вообще возможно) установить на практике, что создает значительные трудности в правоприменении. Использование презумптивных методов налогообложения носит характер вынужденной меры, востребованной в условиях неопределенности, когда получить достоверное знание об объекте правового регулирования затруднительно или невозможно. Главный недостаток пре-зумптивного налогообложения заключается в том, что здесь мы намеренно жертвуем точностью (достоверностью) измерения налоговых обязательств, определяя их с той или иной степенью вероятности.

Глава 6 «Проблемы применения аналогии для преодоления неопределенности в налоговом праве» включает три параграфа.

Первый параграф «Неполнота (фрагментация) как крайняя форма проявления неопределенности в налоговом праве. Квалифицированное молчание закона» посвящен анализу пробельности в налоговом праве.

В работе сделан вывод о том, что неполнота (фрагментация) - неизбежное свойство налогового права, причинами которой, помимо субъективных упущений законодателя, являются: появление новых аспектов налоговых отношений, объективно нуждающихся в правовом урегулировании; непринятие (несвоевременное принятие) нормативных правовых актов, на которых имеется ссылка в действующих нормах налогового права; признание судом налогово-правовой нормы не подлежащей применению и т. д.

Пробел в праве всегда предполагает отсутствие в источниках налогового права нормы, регламентирующей тот или иной аспект общественного

отношения, в целом входящего в сферу налогово-правового регулирования. Для констатации пробела необходимо и достаточно соблюдения двух условий, а именно: во-первых, спорное отношение должно быть в целом «охвачено» правовым регулированием, во-вторых, должна отсутствовать норма, необходимая для регламентации отдельных аспектов такого правоотношения. Противоречия между нормами не относятся к пробелам до тех пор, пока правовая система предусматривает юридические механизмы разрешения такого рода коллизий.

Следует различать пробелы в праве и квалифицированное молчание закона: в первом случае речь идет об отсутствии нормы, регулирующей тот или иной аспект налоговых взаимодействий, во втором - о целенаправленном, сознательном нежелании законодателя регламентировать определенный вопрос. Отказ от нормативной регламентации является здесь не упущением (недостатком) юридической техники, но целенаправленным выбором (волеизъявлением) законодателя. Квалифицированное молчание может быть негативным и позитивным: в первом случае отсутствие нормы означает четко выраженную волю законодателя сказать «нет», «не предусматривается» и т. п.; во втором случае законодатель отказывается от нормативной регламентации либо регламентирует вопрос в самом общем виде, делегируя дальнейшее урегулирование на уровень правоприменения.

Во втором параграфе «Аналогия закона и аналогия права как универсальные методы преодоления пробелов в налоговом праве» исследуется возможность использования метода аналогии для снижения уровня фрагментации в налоговом праве.

По убеждению диссертанта, возможность применения аналогии для восполнения пробелов в налоговом праве требуется обсуждать в общеправовом контексте. К сожалению, единой теории правовых пробелов до сих пор не создано, концептуальные, методологические и, главное, нормативно-правовые основы не разработаны, а аналогия закона и аналогия права кратко упоминаются лишь в нескольких отраслевых кодексах, причем соответствующие нормы разрозненны и не всегда стыкуются друг с другом. На повестке дня — создание общих доктринальных и нормативных основ для единообразного преодоления пробелов во всех отраслях российского права, включая и налоговое право. Система правил, направленных на снижение пробельности права, в т. ч. путем применения аналогии закона и аналогии права, должна носить универсальный характер и разрабатываться прежде

всего как общеправовой институт, распространяющий свое влияние на все сегменты российского права (разумеется, с учетом отраслевой специфики).

В рамках налогового права предлагаются следующие правила применения метода аналогии: 1) аналогия для восполнения пробелов применяется в случае, если какой-то отдельный аспект налогового правоотношения нормативно не урегулирован, и нельзя получить адекватное решение, используя различные способы толкования; 2) спорное отношение должно находиться в сфере налогово-правового регулирования, причем аналогия закона должна применяться только в случае, если это не противоречит существу спорных отношений; 3) для применения нормы по аналогии требуется установить существенное сходство урегулированного и неурегулированного данной нормой налогового отношения. При этом необходимо и достаточно, чтобы соответствующие случаи (отношения) были однородными, т. е. между ними наблюдается сходство в некоторых существенных (главных), но не случайных (второстепенных) признаках, а различия не должны носить принципиальный, сущностный характер; 4) применяемая по аналогии норма должна интерпретироваться точно так же (в тех же пределах), как и при обычном ее применении, т. е. нельзя изменять ее смысл и содержание, приспосабливая к спорному налоговому отношению; 5) нужно следовать принципу «ближайшей аналогии», т. е. сначала искать норму, регулирующую сходные отношения, внутри самой системы налогового права (первоначально — в том самом разделе закона, где обнаружен пробел), и лишь затем — в других отраслях права; 6) применение аналогии закона (права) должно быть юридически обосновано и мотивировано в тексте самого правоприменительного акта.

В третьем параграфе «Основания и пределы применения аналогии для преодоления пробелов в налоговом праве» рассматриваются отраслевые особенности применения аналогии закона и аналогии права.

По мнению автора, аналогия не допускается в сфере установления и введения налогов и сборов; при определении элементов налогообложения; в части установления составов налоговых правонарушений; при применении налоговых санкций, т. е. при определении мер налоговой ответственности.

Недопустимо отказывать налогоплательщику в осуществлении его прав и законных интересов под предлогом неполноты или неопределенности законодательства о налогах и сборах. Поэтому целесообразно легально наделить налоговые органы правомочием применять аналогию закона (права) для оперативного преодоления пробелов, выявленных в процессе право-

применительной деятельности и препятствующих реализации частными лицами их субъективных прав и обязанностей в сфере налогов и сборов.

Автором аргументируется тезис о том, что условия, пределы и правила применения аналогии закона и аналогии права в сфере налогов и сборов нуждаются в законодательном закреплении. Предлагается дополнить часть первую НК РФ статьей 5.1 следующего содержания:

«Статья 5.1. Применение законодательства о налогах и сборах по аналогии

1. В случаях, если предусмотренные абзацем первым статьи 2 настоящего Кодекса отношения прямо не урегулированы законодательством о налогах и сборах и другими нормативными правовыми актами о налогах и сборах или международным договором, к таким отношениям, если это не противоречит га существу, суды и налоговые органы применяют нормы права, регулирующие сходные отношения (аналогия закона), а при отсутствии таких норм рассматривают дела исходя из общих начал и смысла законодательства о налогах и сборах (аналогия права).

2. Применение законодательства о налогах и сборах по аналогии не допускается при определении налогоплательщиков и элементов налогообложения, в части установления составов налоговых правонарушений и применения налоговых санкций, а также в иных случаях, когда применение аналогии противоречит общим началам законодательства о налогах и сборах и (или) буквальному смыслу конкретных положений настоящего Кодекса».

Заключение подводит итоги диссертационного исследования, содержит общие выводы, полученные в результате проделанной работы.

Приложение к диссертации включает законопроекты, подготовленные диссертантом и направленные на совершенствование действующего законодательства о налогах и сборах.

ОСНОВНЫЕ РАБОТЫ, ОПУБЛИКОВАННЫЕ ПО ТЕМЕ ИССЛЕДОВАНИЯ

I. Монографии

1. Демин А. В. Общая теория налогово-правовых норм: монография. М.: РИОР, ИНФРА-М, 2013. 266 с. (16,29 п. л.).

2. Демин А. В. Неопределенность в налоговом праве и правовые средства ее преодоления: монография. М.: РИОР, 2013. 246 с. (15,19 п. л.).

3. Принципы российского права: общетеоретический и отраслевой аспекты: монография / колл. авторов; под ред. Н. И. Матузова, А. В. Малько. Саратов: Изд-во ГОУ ВПО «Саратовская государственная академия права», 2010. 704 с. (А. В. Демин. Гл. 21 «Принципы налоговой ответственности». С. 495-520 (общий объем - 40,93 п. л., авт. - 1,32 п. л.).

4. Модернизация технологий юридической деятельности в правовых системах современности: Актуальные проблемы: монография / колл. авторов; под ред. М. А. Дамирли, М. Л. Давыдовой. Волгоград: Изд-во ВолГУ, 2013. 313 с. (Демин А. В. Феномен «мягкого права»: новая парадигма нормативно-правовых средств. С. 52-60 (общий объем — 18,4 п. л., авт. — 0,45 п. л.).

II. Научные статьи, опубликованные в ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях ВАК

5. Демин А. В. Принцип определенности налогообложения (содержание, проблемы, судебная практика) // Налоги (журнал). 2002. № 1. С. 24-30 (0,66 п. л.).

6. Демин А. В. К вопросу об общих принципах налогообложения // Журнал росс, права. 2002. № 4. С. 54-62 (0, 7 п. л.).

7. Демин А. В. О соразмерности налогообложения // Финансы. 2002. № 6. С. 38-39 (0,35 п. л.).

8. Демин А. В. Налоговый кодекс в системе источников налогового права России (к итогам кодификации налогового законодательства) // Вестн. Краснояр. гос. ун-та. Сер.: Гуманитарные науки. 2006. № 6/1. С. 131136 (0,55 п. л.).

9. Демин А. В. Подзаконное нормотворчество в сфере налогов и сборов: некоторые вопросы теории и практики // Вестн. Финансовой академии. 2008. № 4. С. 117-126 (0,6 п. л.).

10. Демин А. В. К вопросу о субъектах подзаконного нормотворчества в сфере налогов и сборов // Законы России. Опыт. Анализ. Практика. 2009. №4. С. 109-116(0,65 п. л.).

11. Демин А. В. К вопросу об исторических предшественниках налогов и налогообложения // Росс. юрид. журнал. 2009. № 5. С. 222-231 (1,12 п. л.).

12. Демин А. В. Апелляционная жалоба в налоговом процессе // Налоги и финансовое право. 2009. № 7. С. 96-107 (0,5 п. л.).

13. Демин А. В. Диспозитивные нормы налогового права (общие подходы и отраслевая специфика) // Современное право. 2009. № 8. С. 46-51 (0,57 п. л.).

14. Демин А. В. Нормативно-логические конструкции в праве (на примере законодательства о налогах и сборах) // Изв. высш. учеб. заведений. Правоведение. 2010. № 1. С. 115-127 (0,93 п. л.).

15. Демин А. В. Коллизионные нормы в налоговом праве // Вопросы правоведения. 2010. № 3. С. 302-313 (0,64 п. л.).

16. Демин А. В. К вопросу о санкциях как структурных элементах норм налогового права // Реформы и право. 2010. № 4. С. 19-23 (0,67 п. л.).

17 .Демин А. В. Нормы налогового права в свете концепции многообразной структуры // Государство и право. 2010. № 5. С. 61-69 (1,0 п. л.).

18. Демин А. В. Налоговый процесс между широким и узким подходом // Современное право. 2010. № 9. С. 124-127 (0,47 п. л.).

19. Демин А. В. Оценочные понятия в нормах налогового права: причины появления и перспективы использования // Закон. 2010. № 11. С. 2130 (0,92 п. л.).

20. Демин А. В. Процессуальные нормы налогового права: понятие и специфика //Налоги и налогообложение. 2010. № 11. С. 66-70 (0,45 п. л.).

21. Демин А. В. Регулятивные и охранительные нормы налогового права: проблемы соотношения и взаимодействия // Вестн. Перм. ун-та. Юрид. науки. 2010. Вып. 4(10). С. 95-101 (0,6 п. л.).

22. Демин А. В. Отсылочные и бланкетные нормы в налоговом правотворчестве //Вопросы правоведения. 2011. № 2. С. 265—279 (0,87 п. л.).

23. Демин А. В. Логические нормы в праве: опыт критического исследования // Академ, юрид. журнал. 2011. № 3. С. 15-19 (0,49 п. л.).

24. Демин А. В. Пробелы в налоговом праве и методы их преодоления // Государство и право. 2011. № 3. С. 48-57 (0,97 п. л.).

25 .Демин А. В. Tax law Principles: Concept and Forms of Legal Fixing in Tax Law Sources // Journal of Siberian Federal University. Humanities & social sciences. 2011. T. 4. № 2. C. 188-191 (0,8 п. л.).

26. Демин А. В. Дефиниции в нормах налогового права: понятие, значение, классификация // Налоги и финансовое право. 2011. № 7. С. 156-164 (0,57 п. л.).

27. Демин А. В. Презюмирование в налоговом праве. Реальное и пре-зумптивное налогообложение // Финансовое право. 2011. № 9. С. 19-24 (0,67 п. л.)

28. Демин А. В. Основные правила формирования налогово-правовых дефиниций //Журнал росс, права. 2011. № 4. С. 48-56 (0,82 п. л.).

29. Делим А. В. Принципы налогового права и практическая юриспруденция // Арбитраж, и граждан, процесс. 2012. № 1. С. 2—5 (0,57 п. л.).

30. Демин А. В. Относительно-определенные средства в системе нало-гово-правового регулирования: тенденции и перспективы // Финансовое право. 2012. № 1. С. 6-9 (0,49 п. л.).

31. Демин А. В. Презумпция правоты налогоплательщика // Хозяйство и право. 2012. № 1. С. 68-66 (0,85 п. л.).

32. Демин А. В. Определенность налогообложения как фундаментальный принцип налогового права // Вопросы правоведения. 2012. № 1. С. 158— 173 (1,08 п. л.).

33. Демин А. В. Квалифицированное молчание закона в механизме на-логово-правового регулирования // Закон. 2012. № 2. С. 129-137 (1,0 п. л.).

34. Демин А. В. Обыкновения правоприменительной практики в системе источников налогового права России // Государство и право. 2012. № 6. С. 70-77 (0,93 п. л.).

35. Демин А. В. К вопросу о судебном налоговом праве: современное состояние и дальнейшие перспективы // Изв. высш. учеб. заведений. Правоведение. 2012. № 3. С. 146-157 (0,85 п. л.).

36. Демин А. В. Неполнота и фрагментация в системе налогово-правового регулирования: постановка проблемы // Административное и муниципальное право. 2012. № 6. С. 75-81 (0,7 п. л.).

37. Демин А. В. Аналогия закона и аналогия права как универсальные методы восполнения пробелов в налоговом праве // Научный вестник Омской Академии МВД России. 2012. № 4(47). С. 29-33 (0,5 п. л.).

38. Демин А. В. Презумпции в налоговом праве: понятие, признаки, классификация и роль в механизме налогово-правового регулирования // Налоги и налогообложение. 2013. № 1. С. 60-67 (0,69 п. л.).

39. Демин А. В. Общие принципы налогообложения: каждому принципу - отдельная статья // Налоговед. 2013. № 1. С. 13-23 (0,45 п. л.).

40. Демин А. В. К вопросу о соотношении норм налогового права и правоотношений в системе налогово-правового регулирования // Вестн. Омского ун-та. Серия «Право». 2013. № 1. С. 149-156 (0,78 п. л.).

41 .Демин А. В. Феномен «мягкого права» в регламентации трансграничного налогообложения // Государство и право. 2013. № 2. С. 63-71 (0,79 п. л.).

42. Демин А. В. Фикции в нормах налогового права // Финансовое право. 2013. № 4. С. 22-28 (0,57 п. л.).

43. Демин А. В. О неопределенности в налоговом праве и задачах юристов в современных условиях // Налоговед. 2013. № 11. С. 57-66 (0,34 п. л.).

44. Демин А. В. К вопросу о концепте «мягкого права» в современном юридическом дискурсе // История государства и права. 2014. № 4. С. 18-22 (0,46 п. л.).

45. Делтн А. В. Дискуссия «rules v. standards» в доктрине общего права: общетеоретические и налогово-правовые аспекты // Финансовое право. 2014. №4. С. 32-36(0,5 п. л.).

III. Научные статьи, опубликованные в материалах международных, всероссийских и межрегиональных конференций

46. Демин А. В. О распределительной функции налоговой системы или «налоговый рай» для олигархов // Финансовая система России: опыт и перспективы правового регулирования: материалы Межд. науч.-практ. конф. (Красноярск, 4-5 сент. 2008 г.). Красноярск: ИПК СФУ, 2008. С. 7987 (0,45 п. л.).

47. Демин А. В. Процессуальные нормы в законодательстве о налогах и сборах: между «широким» и «узким» подходом // Государство и право: вызовы XXI века «Кутафинские чтения»: материалы Межд. науч.-практ. конф. М.: ООО «Элит», 2009. С. 60-65 (0,34 п. л.).

48. Демин А. В. Государство или налоги: что раньше? // материалы VI Межд. науч.-практ. конф. «Татищевские чтения: актуальные проблемы науки и практики». Часть I. Тольятти: Изд-во Волжского ун-та им. В. Н. Татищева, 2009. С. 61-67 (0,36 п. л.).

49. Демин А. В. О методе налогового права // Сб. статей науч.-практ. конф. «Актуальные проблемы финансового права». Казань: Изд-во «Отечество», 2009. С. 29-31 (0,13 п. л.).

50. Демин А. В. Нормы налогового права и налоговые правоотношения // Современные проблемы юридической науки и правового образования: материалы Межд. науч.-практ. конф. (Иркутск, 7-8 окт. 2010 г.) / под ред. И. А. Минникеса. Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2010. С. 219-224 (0,4 п. л.).

51 .Демин А. В. Аналогия закона и аналогия права как методы преодоления пробелов в налоговом праве // Государство и право: вызовы XXI века (Кутафинские чтения): материалы Межд. науч.-практ. конф. М.: ООО «Изд-во "Элит"», 2010. - С. 145-150 (0,35 п. л.).

52. Демин А. В. Судебное налоговое право и вызовы XXI века // Современная юридическая наука и правоприменение (IV Саратов, правовые чтения): сб. тез. докл. (по материалам Межд. науч-практ. конф. (Саратов, 3-4 июня 2011 г.) / отв. ред. О.С. Ростова. Саратов: Изд-во ГОУ ВПО «Саратовская гос. академ. права», 2011. С. 151-152 (0,2 п. л.).

53. Демин А. В. Оценочные понятия в налоговом праве // Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации: сборник по материалам VII Межд. науч.-практ. конф. (Москва, 23-24 апреля 2010 г.) / под ред. С. Г. Пепеляева. М.: Статут, 2011. С. 62—66 (0,85 п. л.).

54. Демин А. В. К вопросу о предмете налогового права // Актуальные проблемы науки, практики и вероисповеданий на современном этапе: сборник материалов 7-й Межд. научн.-практ. конф. (Красноярск, 21 марта 2011 г.) / под ред. А. Н. Попова. Вып. 1. Красноярск, 2011. С. 47-51 (0,36 п. л.).

55. Демин А. В. Принципы налогового права и модернизация налоговой системы современного российского общества: новые подходы и перспективы // Проблемы модернизации правовой системы современного российского общества: сб. докл. Межд. науч. конф. (Красноярск, 30 сент. — 1 окт. 2010 г.) / отв. ред. В. М. Шафиров. Красноярск: Центр информации, 2011. в 2 т. Т. 1. С. 418-123 (0,6 п. л.).

56. Демин А. В. К вопросу о логических нормах в праве // Второй пермский конгресс ученых-юристов: материалы Межд. науч.-практ. конф., Пермь, 28-29 окт. 2011 г. / отв. ред. О. А. Кузнецова. Пермь: Изд-во Перм. гос. нац. исследоват. ун-та. 2011. С. 21-23 (0,5 п. л.).

57. Демин А. В. Прикладное значение принципов налогового права: от деклараций к практике // Право и прогресс в XXI веке: континентальный опыт и перспективы: сб. науч. ст. Межд. науч.-практ. конф. (Красноярск, 29-30 сент. 2011 г.) / отв. ред. Т. В. Сахнова. Красноярск: Изд-во СФУ, 2011. С. 137-144(0,55 п. л.).

58 .Демин А. В. Аналопя закону i аналопя права як методи подолання прогалин у податковому прав i // Правова система: вггчизняш та cbítobí вим1ри: м1жнародна науково-практична конф., м. КиТв, 19-20 квшя 2011 р. Кшв: Центр правових наукових дослщжень, 2011. S. 99-101 (0,34 п. л.).

59. Демин А. В. Бланкетность в законодательстве о налогах и сборах в решениях Конституционного Суда Российской Федерации // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ: по материалам VIII Межд. науч.-практ. конф. (Москва, 15-16 апр. 2011 г.) / под ред. С. Г. Пепеляева. М.: Норма, 2012. С. 48-61 (0,78 п. л.).

60. Демин А. В. Феномен «мягкого права» и трансграничное налогообложение // материалы IV Межд. науч.-практ. конф. «Кутафинские чтения»: сб. тез. М.: Изд-во «Элит», 2012. С. 257-260 (0,34 п. л.).

61 .Демин А. В. Квалифицированное молчание закона и юридическая техника налогового права // Налоговое и бюджетное право: современные проблемы имущественных отношений: материалы межд. науч.-практ. конф. (Воронеж, 29-31 марта 2012 г.) / под ред. М. В. Карасевой (Сенцовой). Воронеж: Изд-во ВГУ, 2012. С. 339-345 (0,5 п. л.).

62. Демин А. В. Судебное правотворчество в сфере налогов и сборов: проблемы, перспективы, тенденции // Научные труды по финансовому праву: современные проблемы финансового правотворчества и источников финансового права: материалы II межд. науч.-теор. конф. «Худяковские чтения» (Алматы, 20 окт. 2012). Алматы: ТОО «Налоговый эксперт», 2012. С. 27-35 (0,5 п. л.).

63. Демин А. В. «Мягкое право» в системе социального регулирования: постановка проблемы // Роль международных и внутригосударственных рекомендательных актов в правовой системе России: материалы «круглого стола» (Иркутск, 26 апреля 2013 г.). Иркутск: Изд-во Иркут. ин-та зак-ва и правовой информации, 2013. С. 26-34 (0,45 п. л.).

IV. Научные статьи, опубликованные в иных изданиях

64. Демин А. В. Принцип всеобщности и равенства налогообложения: теория и практика // Законодательство и экономика. 2001. № 11. С. 30-38 (0,49 п. л.).

65. Демин А. В. Налог как правовая категория: понятие, признаки, сущность // Налоговый вестн. 2002. № 3. С. 154-160 (0,78 п. л.).

66. Демин А. В. Право, справедливость, налогообложение: исходные предпосылки //Право и политика. 2002. № 6. С. 76-82 (0,75 п. л.).

67. Демин А. В. Система российского права: тенденции и перспективы // Системность в праве: сб. статей / под ред. H. JI. Клык. Красноярск: Изд-во «Универс», 2002. С. 6-20 (0,95 п. л.).

70. Демин А. В. Единство налоговой системы как базовый принцип налоговой политики Российской Федерации // Правовая политика и правовая жизнь. 2002. № 4. С. 55-64 (0,67 п. л.).

71 .Демин А. В. Сбор как разновидность налоговых доходов: проблемы отраслевой идентификации // Финансовое право. 2003. № 1. С. 27-35 (0,66 п. л.).

72. Демин А. В. Ответственность за вину в законодательстве о налогах и сборах: актуальные вопросы теории и практики // Ваш налоговый адвокат. 2004. № 1.С. 3-16 (1,0 п. л.).

73.Демин А. В. Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени //Налоговый вестн. 2004. № 1. С. 104-107 (1,24 п. л.).

74. Демин А. В. Презумпция невиновности как налогово-правовой принцип // Ваш налоговый адвокат. 2004. № 2. С. 3-8 (0,53 п. л.).

75. Демин А. В. О справедливости налоговой ответственности // Фи-нанс. и бухгал. консультации. 2004. № 2. С. 12-17; № 3. С. 31-37 (1,18 п. л.).

76. Демин А. В. Законодательство о налогах и сборах: понятие, состав, проблемы // Финанс. право. 2007. № 7. С. 25-31 (0,95 п. л.).

77. Демин А. В. The general basis of fair taxation (On an example of the Russian legislation, doctrines and judiciary practice) // Poeta Milanu Bakesovi k 70. narozeninám / Kolektiv autorù. Praha: Leges, 2009. S. 92-100 (0,87 п. л.).

78. Демин А. В. Метод налогового права: универсальные средства и отраслевые особенности // Финансовое право. 2009. № 3. С. 11—16 (0,82 п. л.).

79. Демин А. В. К вопросу о диспозитивности в налоговом праве // Вопросы правоведения. 2009. № 2. С. 109-130 (0,93 п. л.).

80. Демин А. В. Специализированные нормы в механизме налогово-правового регулирования // Налоги. 2010. № 43. С. 20-24 (0,45 п. л.).

81. Демин А. В. До питания про поняття та термшолопю податкового права (поточний стан, проблеми i перспективи) // Науковий bíchhk Чершвсцького ушверситету: 36. наук, праць. Вип. 525. Чершвщ: Чершвецький нац. ун-т, 2010. S. 54-59 (0,61 п. л.).

82. Демин А. В. Essay on the Prehistory of Taxes and Taxation (Invitation to a Discussion) // Russian Law: Theory and Practice. 2011. № 2. P. 6-19 (0,97 п. л.).

V. Учебно-методические работы

83.Демин А. В. Актуальные вопросы налогового права. Налоги. Сборы. Принципы налогообложения: учеб. пособие. Красноярск: Изд-во Крас-нояр. гос. ун-та, 2001. 115 с. (6,0 п. л.).

84. Демин А. В. Налог на доходы физических лиц: учеб. пособие. Красноярск: Изд-во «Универс», 2002. 144 с. (8,37 п. л.).

85. Демин А. В. Финансовое право: учеб. пособие. М.: ИНФРА-М, 2003. 184 с. (13,72 п. л.).

86. Демин А. В. Финансовое право: краткий курс лекций. Красноярск: Изд-во Краснояр. гос. ун-та, 2005. 235 с. (14,9 п. л.).

87. Демин А. В. Налоговое право России: учеб. пособие. М.: РИОР, 2008. 382 с. (24 п. л.).

Подписано в печать 10.07.2014. Печать плоская Формат 60x84/16 Бумага офсетная. Усл. печ. л. 2,8 Тираж 150 экз. Заказ № 1683

Отпечатано полиграфическим центром Библиотечно-издательского комплекса Сибирского федерального университета 660041, г. Красноярск, пр. Свободный, 82, стр.1 тел.: +7(391) 206-26-49, 206-26-67 E-mail: print_sfu@mail.ru

2015 © LawTheses.com