СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Орахелашвили, Дмитрий Багратович, кандидата юридических наук
ВВЕДЕНИЕ.
ГЛАВА 1. Понятие налогового спора, правовые условия его возникновения и разрешения.
§ 1. Конфликт в сфере налоговых отношений как предпосылка возникновения налогового спора.
§ 2. Функция налогового спора как способа гарантии защиты прав и интересов налогоплательщиков. ф)
§ 3. Понятие и признаки налогового спора.
§ 4. Проблемы применения налогового законодательства в Российской Федерации и основные направления разрешения возникающих в практике налоговых споров.
ГЛАВА 2. Отдельные направления разрешения налоговых споров в Российской Федерации.
§ I. Виды возникающих в практике налоговых споров и основные проблемы применения налогового законодательства при их разрешении.
§ 2. Спорные вопросы исчисления и уплаты НДС.
§ 3. Проблемы правоприменения при налогообложении операций по передаче имущественных прав.
§ 4. Проблемы правопонимания в практике исчисления и уплаты налога на прибыль.
ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Понятие налоговых споров и отдельные направления их разрешения в Российской Федерации"
Актуальность темы исследования обусловлена теоретической и практической значимостью вопросов толкования налогово-правовых норм и их применения на практике.
Практика развития отечественного налогового законодательства показывает, что поэтапное введение актов законодательства о налогах и сборах в силу, недостаточная разработанность соответствующей теоретической основы, поспешность законодателя в разработке и принятии налогово-правовых актов, а также отсутствие системности в формировании внутренней структуры налогового закона, служат причиной возникновения конфликтных ситуаций между налоговыми органами и налогоплательщиками.
При этом основа конфликтов зачастую заключается не столько в расширительном толковании налоговыми органами норм права, сколько в невозможности или трудности уяснить смысл и условия применения правовой нормы в силу ее неопределенности или коллизионности с иными нормами, регулирующие сходные налогово-правовые отношения. Разрешению спора в таких условиях способствует его передача на рассмотрение компетентного органа государственной власти -вышестоящего налогового органа или суда.
В преобладающем большинстве случаев выбор налогоплательщика приходится в пользу судебных органов, - в силу отсутствия внутриведомственной заинтересованности, действия принципов состязательности, процессуального равноправия спорящих сторон.
Однако, несмотря на наличие больших гарантий защиты, налогоплательщики нередко сталкиваются с проблемой нормативно обосновать свою позицию. Причина тому - не неграмотность налогоплательщика, а пробелы законодательства и его противоречивость, в одних случаях не позволяющие однозначно применить правовую норму, а в других - допускающие ее применение к отношениям, по своей правовой природе не предполагающим ее применение.
В результате складывается противоречивая правоприменительная практика, затрудняющая не только реализацию права на судебную защиту, предоставленного ст. 46 Конституции РФ, но и формирующая массив «судебного нормотворчества», в некоторой степени искажающего изначальный смысл налогового закона и, тем самым, тормозящего развитие налогового законодательства. Негативные последствия подобных обстоятельств присутствуют не только в отношении налогоплательщиков, отражаясь на качестве защиты прав последних, но и напрямую касаются интересов государства, поскольку связаны с отвлечением значительных материальных, трудовых, организационных ресурсов и налоговыми потерями для бюджета.
Стабильное функционирование налоговой системы государства требует создания условий для минимизации налогово-правовых конфликтов и обеспечения их эффективного разрешения в случае возникновения. При этом логика налогового законодательства, юридическая техника его построения должны обеспечивать единообразие его применения на практике. Задачам выбора адекватных правовых средств и оптимизации законодательства будут способствовать своевременное выявление возникающих в правоприменительной деятельности противоречий в налогово-правовой сфере, их анализ и прогнозирование их развития.
Наиболее оптимальным средством решения указанных задач является изучение практики разрешения налоговых споров, поскольку именно спор как юридическое явление аккумулирует в себе все признаки противоречий в налогово-правовой сфере и отображает динамику их развития. При этом цель должна сводится не к методическому обобщению судебной и арбитражной практики, складывающейся при взимании налогов и сборов, а системному анализу разрешаемых дел с учетом специфики налогово-правового спора как спора, складывающегося в рамках публично-правовых отношений, но обладающего признаками частноправового свойства в силу имущественного характера отношений, в которых он возникает. В связи с этим немаловажное значение имеет теоретическое исследование понятия налогового спора, в аспекте причин его возникновения, характерных признаков и анализа общеправовых вопросов при его разрешении.
Таков далеко не полный круг обстоятельств, обусловливающих актуальность вопроса изучения проблематики, связанной с разрешением налоговых споров, и сопутствующего анализа соответствующих положений актов законодательства о налогах и сборах.
Поскольку сфера охватываемых тематикой настоящей работы проблем довольно обширна, акцент сделан на теоретическом исследовании правовой сущности понятия налогового спора, а также правовом анализе отдельных положений актов законодательства о налогах и сборах, получивших наиболее спорный и противоречивый характер, на примерах имеющейся арбитражной практики.
Степень разработанности темы и круг источников. Теоретико-правовое исследование проблематики, посвященной изучению понятия налогового спора и проблем правоприменения в сфере налоговых правоотношений, в Российской Федерации осуществляется впервые. На монографическом уровне вопросы, касающиеся правовых проблем разрешения налоговых споров, в качестве предмета отдельного изучения до настоящего момента не выступали.
В советский период вопросам исследования проблем правопримения в сфере налогообложения отдельного внимания не уделялось в силу специфики построения хозяйственной системы государства, поскольку, во-первых, налогообложение хозяйствующих субъектов производилось прямым изъятием части доходов в бюджет государства, что исключало возникновение каких-либо споров.
В современный период ряд теоретических выводов по вопросам налогового права и проблем правоприменения получил свое отражение в работах таких ученых, как A.B. Брызгалин, B.C. Буров, А.И. Бутурлин, С.А. Герасименко, А.Н. Головкин, Е.В. Вельская, В.М. Зарипов, Р.Ф. Захарова, М.Ф. Ивлиева, М.В. Карасева, В.А. Кашин, А.Н. Козырин, Ю.А.Крохина, A.A. Никонов, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, В.Э. Рогачев, В.И. Слом, Э.Д. Соколова, - а также ряда других ученых.
При проведении исследования автор также обращался к работам специалистов в области теории государства и права, конституционного, предпринимательского (хозяйственного), финансового, административного, процессуального права, конфликтологии, таких, как, в частности, - Н.И. Авдеенко, А.Б.Агапов, С.С.Алексеев, Н.С. Бондарь, М.И.Брагинский, С.Н.Братусь, В.В.Витрянский, Г.А.Гаджиев, М.А. Гурвич, Д.П. Зеркин, Ю.А.Дмитриев, П.Ф. Елисейкин, И.А. Жеруолис, О.С. Иоффе, А.Н. Кожухарь, С.А.Комаров, В.Н. Кудрявцев, В.В.Лазарев, О.Э.Лейст,
A.В.Малько, Н.И.Матузов, О.В.Мещерякова, Г.Н.Муромцев,
B.С.Нерсесянц, О.М.Олейник, Ю.К. Осипов, С.М.Петров, А.С.Пиголкин, Т.Н.Радько, М.М.Рассолов, Э.Д.Соколова, Е.А.Суханов, Б.А.Стращун, В.О.Тархов, Ю.К.Толстой, В.В.Толстошеев, Г.А.Тосунян, H.A. Чечина, Д.М. Чечот, В.Е.Чиркин, Р.О.Халфина, Б.С.Эбзеев, Л.С.Явич и др.
При работе над диссертационным исследованием автором были изучены диссертационные работы С.М. Абрамяна, Е.А. Горлова, Т.А. Гусевой, М.В.Карасевой, Л.Г. Кучейник, О.В. Мата, В.А. Мачехина, М.Ю. Орлова, Е.А. Серебряковой, С.А. Симоняна, П.М. Филиппова, O.A. Фоминой, Э.А. Цыганкова, Д.И. Черкаева, A.B. Чуркина, О.И.Юстус.
Автор немало почерпнул для темы исследования из работ в области налогообложения таких российских экономистов, как Е.Ф.Борисов,
B.С.Геращенко, А.Р.Горбунов, М.В.Истратова, В.Г.Пансков, А.В.Перов,
C.Г.Чаадаев, Д.Г.Черник, С.Д.Шаталов и ряда др.
В качестве правовой базы в настоящем диссертационном исследовании диссертант опирался на Конституцию Российской Федерации, акты российского законодательства о налогах и сборах, бюджетного и гражданского законодательства. В ходе подготовки исследования была изучена и проанализирована обширная судебно-арбитражная практика.
Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе исчисления и уплаты налогов, а также разрешения возникающих в этой связи на практике споров.
Предмет диссертационного исследования - совокупность правовых норм налогового, гражданского и иных отраслей законодательства, посредством которых осуществляется нормативно-правовая регламентация налогообложения в Российской Федерации и определение используемых при этом правовых понятий.
Цели и задачи диссертационного исследования. Настоящая работа имеет своей целью определить признаки понятия «налоговый спор», причины его возникновения, динамику развития, провести анализ практики применения положений законодательства о налогах и сборах на предмет выявления существующих противоречий, а также установить недостатки нормативно-правовой регулирования спорных правоотношений и сформулировать предложения по совершенствованию законодательства в данной сфере.
Достижение поставленной цели обусловило постановку и необходимость решения следующих основных задач:
• раскрыть понятие конфликта в сфере налоговых правоотношений и проследить динамику его перехода в стадию юридического спора;
• показать значение налогового спора как механизма гарантии реализации и защиты прав налогоплательщиков, а также способа балансировки публичных и частных интересов;
• провести теоретико-правовое исследование на предмет установления признаков налогового спора и дать понятие данному определению;
• выявить и показать проблему правоприменения основных начал законодательства о налогах и сборах при разрешении налоговых споров;
• проанализировать имеющуюся судебно-арбитражную практику применения отдельных положений глав части второй Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) на предмет наличия преимуществ и недостатков правового регулирования налогообложения;
• выявить проблемы и перспективы совершенствования российского законодательства о налогах и сборах, и выработать конкретные рекомендации по устранению существующих пробелов, коллизий и противоречий.
Методологическую основу диссертации составляют общенаучные и специальные методы исследования: исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, структурно-системный, метод технико-юридического анализа и другие методы, широко применяемые в юридической литературе.
Эмпирической базой исследования послужила практика применения законодательства о налогах и сборах на уровне арбитражных судов всех инстанций (более 3000 дел), правовые позиции Конституционного Суда РФ, анализ материалов 16 аудиторских проверок российских организаций, материалов 87 выездных налоговых проверок, 3 повторных налоговых проверок, результаты 29 опросов индивидуальных предпринимателей и руководителей организаций-налогоплательщиков, а также должностных лиц региональных (управлений по субъектам) и местных (районных и городских инспекций) подразделений МНС России.
Научная новизна диссертации заключается в том, что она представляет собой первое в российской юридической науке монографическое системное исследование правовых проблем налогообложения, направленное на раскрытие теоретических аспектов понятия налогового спора и практических проблем правоприменения в Российской Федерации. В диссертации проводится теоретическое осмысление понятия налогового спора, анализируется наиболее острые теоретические и практические вопросы, возникающие в правоприменительной практике, выявлены пробелы и противоречия в нормативно-правовом регулировании налогообложения, вносятся предложения по их устранению.
На защиту выносятся следующие теоретические положения, выводы, предложения и рекомендации, полученные в результате исследования.
1. Вывод о том, что налоговый спор как правовое понятие формируется в момент обращения заинтересованного лица в компетентный юрисдикционный орган за его разрешением и в этой связи представляет собой определенную ситуацию в развитии конфликта в сфере налоговых правоотношений, а точнее, одну из его стадий — стадию, направленную на разрешение конфликта.
2. Вывод о том, что спор в сфере налоговых правоотношений выступает в качестве механизма гарантии реализации субъективных прав заинтересованных лиц и балансировки публичных и частных интересов, поскольку:
• направлен на защиту и восстановление нарушенного (оспариваемого) права, а также предотвращение его нарушения в дальнейшем;
• направлен на разрешение возникшего юридического конфликта по поводу реализации прав и исполнения обязанностей;
• направлен на обеспечение стабильности условий реализации правовой нормы и оптимизацию правового регулирования;
• рассмотрение спора уполномоченным органом государственной власти обеспечивает устойчивость правовой системы общества.
3. Следующее определение налогового спора: «Налоговым спором признается переданное на рассмотрение уполномоченного юрисдикционного органа разногласие сторон правоотношения, связанного с исчислением и уплатой налогов, по поводу их взаимных прав и обязанностей, а также условий их реализации, требующее его разрешения на основе правовой оценки действительности предполагаемых прав сторон и л проверки законности действий властно управомоченной стороны».
4. Предложение о необходимости дополнить статью 3 НК РФ вместо пункта 7 положениями следующего содержания.
• При установлении неопределенности правовой нормы, исключающей ее недвусмысленное и однозначное применение, ее толкование осуществляется с позиций приоритета имущественных интересов налогоплательщика, недопущения лишения налогоплательщика его собственности, а также с учетом смысла и значения иных норм актов законодательства о налогах и сборах, регулирующих аналогичные или сходные случаи.
• При установлении противоречивости норм актов законодательства о налогах и сборах, регулирующих аналогичные или сходные случаи, заключающейся в исключении действия одной из таких норм применением другой, подлежит применению норма, содержащая более благоприятные для налогоплательщика условия налогообложения.
5. Предложение о необходимости дополнить ст. 3 НК РФ следующими положениями.
• Не допускается злоупотребление налогоплательщиками, налоговыми агентами, а также лицами, обеспечивающими поступление налогов в бюджет и внебюджетные фонды, предоставленными законодательством РФ правами путем совершения правомерных действий, направленных на умышленное уклонение либо неправомерное освобождение от уплаты налогов или воспрепятствование проведению налогового контроля.
• Не признается злоупотреблением правом использование предоставленных законодательством РФ или в соответствии с ним льгот и преимуществ в целях минимизации налогообложения.
• В случае установления факта злоупотребления правом суд, арбитражный суд вправе отказать заинтересованному лицу в защите его прав.
6. Вывод о том, что использование правовой конструкции «оказание услуг» при налогообложении операций уступки требования, передачи имущества в аренду и предоставления займа в денежной форме даже в целях налогообложения некорректно и неоправданно.
В этой связи систематизации законодательства будут способствовать следующие предложения.
А). Сделки по уступке прав требования и передаче имущества в аренду вполне подпадают под сферу действия главы 21 НЕС РФ, будучи определяемыми как операции по передаче имущественных прав.
Б). Необходима корректировка норм налогового законодательства, регулирующих вопросы налогообложения операций уступки прав требования и передачи имущества в аренду следующего характера:
• изменение редакции норм, называющих данные операции как реализацию услуг (ст. 148, подп. 14 и 20 п. 2, подп. 13 п. 3 ст. 149, п. Зет. 161 Ж РФ);
• закрепление возможности применения вычета НДС, уплаченного приобретателем имущественного права при его последующей передаче или использовании в хозяйственной деятельности (ст.ст. 171, 172 Ж РФ);
• установление особенностей формирования налоговой базы по операциям уступке требования, которая должна составлять сумму разницы между ценой уступки и размером самого требования либо расходами по его приобретению, - в зависимости от того, идет речь о первоначальной уступке либо последующей переуступке требования.
7. Вывод о том, что получение налогоплательщиком-организацией заемных средств в денежной форме на безвозмездной основе образует у него внереализационный доход в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, в связи с чем целесообразно внести соответствующие изменения в ст. 250 НК РФ. В качестве базы для расчета суммы такого дохода вполне допустимо использовать ставку рефинансирования ЦБ РФ.
8. Предложение о закреплении в ст. 252 НК РФ в качестве критериев принятия затрат к вычету по налогу на прибыль их производственного характера и связи с извлечением доходов, при условии наличия доказательств производственного характера понесенных расходов. Применение действующей редакции ст. 252 НК РФ на практике лишь усложняет реализацию закона и создает почву для его произвольного толкования.
9. Вывод о том, что взимание налога на добавленную стоимость с авансовых платежей юридически необоснованно, поскольку по смыслу ст.ст. 38 и 44 НК РФ не может возникнуть обязанности по уплате налога в отсутствие объекта налогообложения и предложения по соответствующей корректировке ст.ст. ст. 162 и 171 НКРФ.
10. Вывод о том, что предоставление имущества в заем, а также возврат заемного имущества не могут выступать объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость независимо от формы займа, - денежной или товарной и предложение изложить подп. 15 п. 3 ст. 149 НЕС РФ в новой редакции, освобождающей от налогообложения операции по предоставлению займа и возврату заемного имущества.
11. Вывод о том, что нормативное ограничение в ст. 165 НК РФ перечня документов, могущих служить доказательством обоснованности применения налоговой ставки 0%, ограничивает возможности в выборе способов доказывания произведенного налогоплательщиком экспорта, поскольку содержит опасность непринятия судом документов, не содержащихся в установленном перечне, но свидетельствующих о факте экспорта, в качестве допустимых доказательств. Поскольку право налогоплательщика на возмещение из бюджета суммы НДС по экспортным операциям непосредственно связано с необходимостью подтверждения факта реального экспорта и реальной оплаты именно тех товаров, при расчетах за которые поставщику была уплачена сумма налога, предлагается скорректировать ст. 165 НК РФ в смысле установления допустимости иных доказательств, подтверждающих экспорт.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Сделанные в работе теоретические выводы относительно понятия и признаков налогового спора могут быть использованы в качестве методологической основы при подготовке курса лекций по дисциплине «Налоговое право». Характер обозначенных в работ вопросов и проблем, способы их постановки и предложенные варианты решения могут не только послужить основой дальнейших научных исследований в этом направлении, но и способствовать практическому внедрению полученных результатов. Высказанные практические предложения по совершенствованию законодательства могут быть использованы в нормотворческой и правоприменительной деятельности.
Апробация результатов исследования производилась путем организации выступлений на научных заседаниях, подготовки и публикации научных статей по теме исследования. В ходе работы над диссертацией наиболее актуальные вопросы и выводы из настоящего исследования обсуждались на заседаниях кафедры финансового права. Основные положения настоящего диссертационного исследования были опубликованы в научных журналах и сборниках тезисов и докладов аспирантов Московского гуманитарного университета.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, двух глав, заключения, списка используемых нормативных актов и библиографического списка используемой литературы.
ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Орахелашвили, Дмитрий Багратович, Москва
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Проведенное в настоящей работе исследование позволило выявить причины и условия возникновения конфликта в налогово-правовой сфере, динамику его развития, определить признаки налогового спора и его значение как механизма обеспечения реализации и защиты прав налогоплательщиков, а также показать недостатки действующего правового регулирования в сфере налогообложения, затрудняющие его применение и обусловливающие формирование противоречивой правоприменительной практики.
Отношения, возникающие между частными и публичными субъектами в процессе финансовой деятельности государства, носят многоаспектный характер и по своему социальному, политическому и правовому содержанию - изначально конфликтны. И конфликты эти обусловлены, в первую очередь, противоречиями между частными и публичными имущественными интересами.
Обусловленное реализацией и обеспечением публично-правовых интересов стремление властного субъекта овладеть финансовыми средствами частного субъекта - вопреки его желанию - становится следствием объективно существующего противоречия между публичными и частными интересами.
Требованиям публичной власти налогоплательщик противопоставляет свое субъективное право - право собственности, опосредующее реализацию его законного интереса - интереса владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Преодоление такого конфликта возможно посредством легализации финансовых требований государственной власти на основе законодательного закрепления строго определенных условий, оснований и порядка взимания денежных средств частных лиц.
Однако материальный закон в силу объективных и субъективных причин развитие общества, влияние человеческого фактора и др.) не свободен от пробелов, предвидеть которые законодатель объективно не в состоянии. Более того, действительность такова, что в российских условиях процесс построения налоговой системы идет во многом бессистемно, с отсутствием определенной программы и в непосредственной зависимости от конъюнктурных потребностей бюджета. Продолжающуюся замену принятых в начале девяностых годов налоговых законов главами второй части НЕС РФ нельзя считать кодификацией налогового законодательства в чистом виде, ибо не воспринимаются многие выработанные ранее удачные правовые и экономические конструкции; каждый раз законодатель предпринимает попытки изобрести новые механизмы правового регулирования налогообложения.202
В результате, применение налогового законодательства на практике выявляет наличие противоречий с принятыми ранее актами законодательства о налогах и сборах, нестыковки с положениями первой части НК РФ, актов законодательства иных отраслей — о бухгалтерском учете, гражданским, бюджетным, банковским, административным.
В силу указанных обстоятельств конфликт интересов в сфере налоговых правоотношений закладывает основу для перехода противоречия в иную стадию, характеризующуюся возникновением различных исходных позиций сторон в правовой оценке смысла спорных налогово-правовых норм и, соответственно, объема своих прав и обязанностей.
Возникающее разногласие формирует основу возникновения налогового спора, поскольку требует разрешения, осуществление чего невозможно без обращения к компетентным органам государства. В этой связи в исследовании делается вывод о том, что до обращения заинтересованного лица в юрисдикционный орган говорить о наличии спора не представляется возможным. Иными словами, налоговый спор представляет собой определенную ситуацию в развитии конфликта в сфере налоговых
202 Парыгина В.А. Проблемы понятия и механизма нормативно-правового регулирования налоговых правоотношений в Российской Федерации. Диссертация на соискание ученой правоотношений, а точнее, одну из его стадий - стадию, направленную на разрешение конфликта.
При этом обращение заинтересованного лица в юрисдикционный орган направлено не только на разрешение возникшего противоречия, но и преследует цель защиты своих прав, обеспечения гарантий их осуществления.
Поэтому в диссертации высказывается тезис о том, что спор в сфере налоговых правоотношений выступает в качестве механизма гарантии реализации субъективных прав заинтересованных лиц и балансировки публичных и частных интересов, поскольку:
• направлен на защиту и восстановление нарушенного (оспариваемого) права, а также предотвращение его нарушения в дальнейшем;
• направлен на разрешение возникшего юридического конфликта по поводу реализации прав и исполнения обязанностей;
• направлен на обеспечение стабильности условий реализации правовой нормы и оптимизацию правового регулирования;
• рассмотрение спора уполномоченным органом государственной власти обеспечивает устойчивость правовой системы общества.
Проведенное исследование на предмет выявления признаков налогового спора позволило сделать вывод, что само понятие спора в праве и его специфика непосредственным образом обусловлены характером материального правоотношения, в рамках которого возникает тот или иной спор. Налоговые отношения - отношения, прежде всего, имущественные. В этом смысле налоговый спор сочетает в себе признаки как административно-правового спора, в котором юрисдикционный орган проверяет законность актов и действий органов власти, так и частно-правового спора, в котором компетентный орган на основе представленных сторонами спора доказательств дает правовую оценку тем или иным обстоятельствам степени к.ю.н. М. -2004. С. 208-210. спорного материально-правового отношения, устанавливат наличие либо отсутствие у сторон определенных прав и условий их реализации.
На основе такого вывода выводится определение налогового спора: «Налоговым спором признается переданное на рассмотрение уполномоченного юрисдикционного органа разногласие сторон правоотношения, связанного с исчислением и уплатой налогов, по поводу их взаимных прав и обязанностей, а также условий их реализации, требующее его разрешения на основе правовой оценки действительности предполагаемых прав сторон и проверки законности действий властно управомоченной стороны».
Определение понятия налогового спора, его правовых признаков и условий возникновения потребовало проведения дальнейшего исследования на предмет выявления общеправовых проблем, связанных с разрешением споров в сфере налогообложения. Поскольку практически любая отрасль материального права содержит принципы, которые должны быть положены в основу деятельности суда по оценке обстоятельств дела и применению правовых норм, основой в этой части исследования послужил анализ вопросов правоприменения основных начал законодательства о налогах и сборах (ст. 3 НК РФ) при разрешении налоговых споров.
В исследовании обращено внимание на прогрессивное значение института основных начал законодательства о налогах и сборах, поскольку, с одной стороны, закрепление подобных принципов выражает волю законодателя на определенные ограничения государственной власти во имя обеспечения интересов налогоплательщиков, а с другой стороны, указанные основные начала выступают также принципами правоприменения, поскольку закрепляют пределы ограничения своды усмотрения правоприменителя.
Анализ законодательства и правоприменительной практики на предмет эффективности действия п. 7 ст. 3 НК РФ показал, что применение налогово-правовых норм в ряде случаев носит, как и применяемые нормы, противоречивый характер. Частые изменения налогового законодательства и его значительный нормативный массив, влияние нередко конъюнктурных мотивов на вынесение решений затрудняют формирование единой правоприменительной позиции в спорных случаях толкования смысла закона.
В этой связи в работе предложено дополнить статью 3 НК РФ вместо пункта 7 положениями следующего содержания.
• При установлении неопределенности правовой нормы, исключающей ее недвусмысленное и однозначное применение, ее толкование осуществляется с позиций приоритета имущественных интересов налогоплательщика, недопущения лишения налогоплательщика его собственности, а также с учетом смысла и значения иных норм актов законодательства о налогах и сборах, регулирующих аналогичные или сходные случаи.
• При установлении противоречивости норм актов законодательства о налогах и сборах, регулирующих аналогичные или сходные случаи, заключающейся в исключении действия одной из таких норм применением другой, подлежит применению норма, содержащая более благоприятные для налогоплательщика условия налогообложения.
Исследование практики применения понятия добросовестности в сфере налоговых правоотношений показало, что данное понятие, получив, с одной стороны, по сути, универсальное значение и неоспоримую доказательственную силу в практике арбитражных судов при рассмотрении налоговых споров, с другой стороны, приобрело негативный оттенок.
Связано это с тем, что, добросовестность, изначально определенная в постановлениях Конституционного Суда РФ как одна из презумпций в налоговом праве, постепенно получила в практике значение условия защиты прав налогоплательщиков. При этом определяющим фактором при вынесении судом решения в пользу налогоплательщика выступает не предположительность добросовестности действий налогоплательщика, а отсутствие у суда сомнений в его добросовестности.
В ходе исследования сделан вывод, что понятие добросовестности в практике применения налогового законодательства предполагает оценку судом наличия или отсутствия в действиях налогоплательщика фактов злоупотребления правом. В целях исключения фактов присутствия оценочных понятий в налоговом праве, а также закрепления механизмов предупреждения злоупотребления правом в сфере налогообложения и ограничения свободы усмотрения со стороны суда высказано предложение дополнить ст. 3 НК РФ следующими положениями.
• Не допускается злоупотребление налогоплательщиками, налоговыми агентами, а также лицами, обеспечивающими поступление налогов в бюджет и внебюджетные фонды, предоставленными законодательством РФ правами путем совершения правомерных действий, направленных на умышленное уклонение либо неправомерное освобождение от уплаты налогов или воспрепятствование проведению налогового контроля.
• Не признается злоупотреблением правом использование предоставленных законодательством РФ или в соответствии с ним льгот и преимуществ в целях минимизации налогообложения.
• В случае установления факта злоупотребления правом суд, арбитражный суд вправе отказать заинтересованному лицу в защите его прав.
Проведенный в исследовании анализ практики применения арбитражными судами норм актов законодательства о налогах и сборах при рассмотрении налоговых споров выявил ряд недостатков правового регулирования, служащих причиной формирования противоречивой правоприменительной практики при взимании базовых бюджетообразующих налогов - налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.
Причиной подобной ситуации, помимо неопределенности законодательства, является также то, что законодатель, установив в качестве обстоятельств, влекущих обязанность по уплате налога, те или иные явления хозяйственной жизни, в целях налогообложения наполнил их правовым содержанием, отличным от их правовой сущности. При этом в большинстве случаев законодатель оставил без внимания вопросы закрепления особенностей налогообложения в таких ситуациях.
Анализ, проведенный на примере исследования проблем правоприменения положений законодательства, регулирующих налогообложение арендных операций, сделок по передаче прав на результаты интеллектуальной собственности и сделок по уступке требований, показал, что законодатель занял непоследовательную позицию в отношении юридической квалификации операций , по передаче имущественных прав в целях налогообложения. Подобные операции названы и как реализация услуг, и как реализация имущественных прав.
Между тем, различная юридическая квалификация природы сделок влияет на выбор объекта налогообложения. В связи с достаточно широкими возможностями толкования наблюдается многообразие правоприменительных позиций, в результате чего ущемляются интересы как налогоплательщиков, так и бюджета.
Изучение судебной практики и анализ законодательства позволили прийти к тому выводу, что использование правовой конструкции «оказание услуг» при налогообложении операций уступки требования, передачи имущества в аренду и предоставления займа в денежной форме даже в целях налогообложения некорректно и неоправданно. С теоретической точки зрения подобный подход представляется чрезвычайно дискуссионным, с практической - ведет к формированию противоречивой правоприменительной практики и возложению на налогоплательщиков дополнительного налогового бремени за счет вовлечения в сферу налогообложения операций, не обладающих характерными признаками для соответствующего вида объекта налогообложения.
В целях систематизации законодательства высказаны следующие предложения.
1. Сделки по уступке прав требования и передаче имущества в аренду вполне подпадают под сферу действия главы 21 НК РФ, будучи определяемыми как операции по передаче имущественных прав.
2. Необходима корректировка норм налогового законодательства, регулирующих вопросы налогообложения операций уступки прав требования и передачи имущества в аренду следующего характера:
• изменение редакции норм, называющих данные операции как реализацию услуг (ст. 148, подп. 14 и 20 п. 2, подп. 13 п. 3 ст. 149, п. 3 ст. 161 НКРФ);
• закрепление возможности применения вычета НДС, уплаченного приобретателем имущественного права при его последующей передаче или использовании в хозяйственной деятельности (ст.ст. 171, 172НКРФ);
• установление особенностей формирования налоговой базы по операциям уступке требования, которая должна составлять сумму разницы между ценой уступки и размером самого требования либо расходами по его приобретению, - в зависимости от того, идет речь о первоначальной уступке либо последующей переуступке требования.
3. Получение налогоплательщиком-организацией заемных средств в денежной форме на безвозмездной основе образует у него внереализационный доход в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, в связи с чем целесообразно внести соответствующие изменения в ст. 250 НК РФ. В качестве базы для расчета суммы такого дохода вполне допустимо использовать ставку рефинансирования ЦБ РФ.
При проведении исследования серьезное внимание уделено проблемам правоприменения, возникающим по причине неопределенности норм налогового законодательства.
В этой связи в работе обращено внимание на недостаток формулировки ст. 252 НК РФ, квалифицирующей обоснованность затрат, принимаемых к вычету по налогу на прибыль организаций. Исследование показало, что в силу неопределенности критериев, по которым налогоплательщик должен определять обоснованность и экономическую оправданность произведенных им затрат, применение данной нормы на практике лишь усложняет реализацию закона и создает почву для его произвольного толкования.
На основе этого сделан вывод о том, что достаточно закрепления в законе указания на производственный характер осуществленных расходов и их связь с извлечением доходов, а также установления обязанности налогоплательщика представить доказательства производственного характера расходов.
Кроме того, исследование показало, что неконкретность правовых норм, неполнота формулировок на практике приводят к формированию среди правоприменителей выводов, оторванных от правовых конструкций построения механизма уплаты того или иного налога. Анализ данной проблематики на примере взимания НДС и практики рассмотрения споров, связанных с его уплатой, позволил сделать следующие выводы.
1. Взимание налога на добавленную стоимость с авансовых платежей юридически необоснованно, поскольку по смыслу ст.ст. 38 и 44 НК РФ не может возникнуть обязанности по уплате налога в отсутствие объекта налогообложения. В этой связи абзац 2 пункта 5 и пункт 8 ст. 171 НК РФ, устанавливающих применение налоговых вычетов с авансов, следует исключить, а абзац 1 пункта 1 ст. 162 НК РФ дать в следующей редакции:
Налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, определяется с учетом следующих сумм:».
2. Предоставление имущества в заем, а также возврат заемного имущества не могут выступать объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость независимо от формы займа, - денежной или товарной. Необходимо подп. 15 п. 3 ст. 149 НЕС РФ изложить в новой редакции, освобождающей от налогообложения операции по предоставлению займа и возврату заемного имущества.
3. Право налогоплательщика на возмещение из бюджета суммы НДС по экспортным операциям непосредственно связано с необходимостью подтверждения факта реального экспорта и реальной оплаты именно тех товаров, при расчетах за которые поставщику была уплачена сумма налога.
Нормативное ограничение перечня документов, могущих служить доказательством обоснованности применения налоговой ставки 0%, ограничивает возможности в выборе способов доказывания произведенного налогоплательщиком экспорта, поскольку содержит опасность непринятия судом документов, не содержащихся в установленном перечне, но свидетельствующих о факте экспорта, в качестве допустимых доказательств. Поэтому ст. 165 НК РФ требует корректировки в смысле установления допустимости иных доказательств, подтверждающих экспорт.
Таким образом, результаты настоящего диссертационного исследования показывают, что поставленные при его подготовке цели и задачи достигнуты: на основе имеющегося в правовой науке теоретического материала, анализа действующего законодательства, практики его применения выявлены признаки понятия «налоговый спор», условия его возникновения и развития, показаны наиболее острые проблемы правоприменения при разрешении налоговых, а также высказаны предложения по совершенствованию налогового законодательства.
БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Понятие налоговых споров и отдельные направления их разрешения в Российской Федерации»
1. Нормативно-правовые источники
2. Конституция Российской Федерации, принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 года //Российская газета. № 237 от 25 декабря 1993 года.
3. Налоговый кодекс РФ. Часть первая от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ // СЗ. 1998. №31. Ст. 3824.
4. Налоговый кодекс РФ. Часть вторая от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ // СЗ. 2000. № 32. Ст. 3340.
5. Гражданский кодекс РФ. Часть первая от 30.11.94 г. № 51-ФЗ // СЗ. 1994. №32. Ст. 3301.
6. Гражданский кодекс РФ. Часть вторая от 26.01.96 г. № 14-ФЗ // СЗ. 1996. №5. Ст. 410.
7. Федеральный закон от 08.08.2001 № 126-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые
8. Другие акты законодательства, а также о признании утратившими силуотдельных актов законодательства РФ» // СЗ. 2001. № 33. Ст. 3429.
9. Федеральный закон от 29.05.2002 № 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» // СЗ. 2002. №2. Ст. 2026.
10. Федеральный Закон от 27.11.2001 № 148-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и статью 20 Закона РФ «Об основах налоговой системы» //СЗ. 2001. № 49. Ст. 4554.Ф
11. Закон РФ от 12.12.91 № 2020-1 «О налоге на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения» // Ведомости СНД и ВС. 1992. № 12. Ст. 593.
12. Ю.Закон РФ от 11.10.91 № 1738-1 «О плате за землю» // Ведомости СНД и ВС. 1991. №44. Ст. 1424.
13. И.Закон РФ от 13.12.91 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» // Ведомости СНД и ВС. 1992. № 12. Ст. 599.
14. Закон РФ от 09.12.91 № 2003-1 «О налоге на имущество физических лиц» // Российская газета. № 36 от 14.02.92 г.
15. Закон РФ от 21.02.92 № 2395-1 «О недрах» // Российская газета. № 52 от 15.03.95 г.
16. Закон РФ от 06.12.91 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» // Ведомости СНД и ВС. 1991. № 52. Ст. 1871.
17. Указ Президента РФ от 14.02.96 № 199 «О некоторых мерах по реализации решений об обращении взысканий на имущество организаций» СЗ. 1996. № 8. Ст. 741.
18. Постановление Правительства РФ от 27.05.98 г. «О дополнительных мерах по совершенствованию процедур обращения взыскания на имущество организаций».// СЗ. 1998. № 22. Ст. 2472.
19. Приказ Минфина от 29.07.98 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 1998. №23.
20. Приказ МНС от 20.12.2000 № БГ-3-03/447 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 НК РФ» // Экономика и жизнь. № 3. 2001.
21. Постановление Конституционного Суда РФ № 9-П от 04.04.96 г. «По делу о проверке конституционности ряда нормативных актов города
22. Москвы и Московской области, Ставропольского края, Воронежской области и города Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное жительство в названные регионы» // Вестник Конституционного Суда РФ. 1996. № 2.
23. Постановление КС от 11.11.97 № 16-П « По делу о проверке конституционности ст. 11(1) Закона РФ «О государственной границе» //ВестникКС. 1997. №6,
24. Постановления КС от 28.10.99 № 14-П по делу о проверке конституционности ст. 2 Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» // Вестник КС. 1999. № 6.
25. Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2001. N 7.
26. Вестник Федерального Арбитражного суда Западно-Сибирского округа. 2003. № 1, май-июнь.
27. Вестник Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа. 2003. № 4, июль август.
28. Арбитражная налоговая практика. М. 2002. № 1 - 12.
29. Арбитражная налоговая практика. М. 2003. № 1 - 12.
30. Налоговая политика и практика. М. 2003. № 1 - 12.
31. Научная и справочная литература
32. Алексеев С.С. Проблемы теории права. Свердловск. 1972. 437с.
33. Алексеев С.С. Общая теория права. Учебник в 2-х томах. Т. 2. М.,1982. 520 с.
34. И. Бернар, Ж.-К. Колли. Толковый экономический и финансовый словарь. -М., 1997. 870 с.
35. Божьев В.П. Уголовно-процессуальные правоотношения. М., 1975. 136 с.
36. Боннер Т.А. Производство по делам, . возникающим из административно-правовых отношений. М., 1966. 249 с.
37. Комментарий к Части первой Налогового кодекса. Под ред. Брызгалина A.B. М., 1999.367 с.
38. Витте С.Ю. Конспект лекций о государственном хозяйстве. С-Пб., 1914.364 с.
39. Витрянский В.В., Герасименко С. А. Налоговый орган -налогоплательщик и Гражданский кодекс. М., 1995. 357 с.
40. Гок К. Государственное хозяйство. Налоги и государственные долги. -Киев. 1865.240 с.
41. Гражданское право. Том 1. Учебник под ред. Суханова Е.А. М., 1998. Изд-воБЕК. -540 с.
42. Гурвич М.А. Право на иск. М., 1978. 158 с.
43. Комментарий к Налоговому кодексу. Под ред. Захаровой Р.Ф., Земляченко C.B. М., Проспект. 2001. 584 с.
44. Иванова З.Д. Основание возникновения правоотношения по советскому праву. -М., 1979.190 с.
45. Иоффе О.С. Шаргородский М.Д. Основные вопросы теории права. -М., 1961.674 с.
46. Иоффе О.С. Спорные вопросы учения о правоотношении. ЛГУ, 1957. с. 44-53.
47. Исаков В.Б. Юридические факты в советском праве. -М., 1984.154 с.
48. Кожухарь А.Н. Право на судебную защиту в исковом производстве. Кишинев. 1989. 153 с.
49. Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран. М., 1993. 246 с.
50. Комментарий к Части первой Налогового кодекса. Общ. ред. Слом В.И. М., 2000. 348 с.
51. Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. Петроград. 1919. 539 с.
52. Все начиналось с десятины. Общ. Ред. Ланина Б.Е. М.: Изд-во Прогресс. 1992.275 с.
53. Маркс, Ф. Энгельс. Соч. 2-е изд. Т. 7. 542 с.
54. Налоги в развитых странах. Учебн. Пособие. Под ред. Русаковой И.Г. -М., 1991.260 с.
55. Налоги и налогообложение. Учеб. Под ред. Романовского М.В., Врублевской О.В. С-Пб. 2001. 521 с.
56. Научно-практический комментарий к Части первой Налогового кодекса. М.: Городец. - 2000 г. 648 с.
57. Нерсесянц B.C. Общая теория права и государства. М., 1999. 506 с.
58. Нитти Ф. Основные начала финансовой науки. М., 1904. 409 с. 61.0сновин B.C. Советские государственно-правовые отношения. - М.,1965. 257 с.62.0сокинаГ.Л. Иск (теория и практика). М., 2000. 97 с.
59. Пепеляев С.Г. Основы налогового права. М., 2001. 608 с.
60. Петражицкий Л.И. Права добросовестного владельца на доходы с точек зрения догмы и политики гражданского права. Спб., 1902. С. 116.
61. Покровский И.А. Основные проблемы гражданского права. М., 1998. 413 с.
62. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М.:Инфра-М. 1996. 238 с.
63. Ровинский Е.А. Советское финансовое право. М., 1975. С.340
64. Соболев М.Н. Очерки финансовой науки. Изд-во Пролетарий. 1926. 402 с.
65. Советское гражданское право. Коллектив авторов. М., 1979.438 с.
66. Соколов A.A. Теория налогов. М., 1928. 369 с.
67. Теория государства и права. Под ред. Матузова Н.И. М., 2001. с. 530
68. Толстой Ю.К. К теории правоотношения. Ленинград. 1959. 178 с.
69. Фридман М.И. Конспект лекций по науке о финансах. Налоги. Выпуск второй. 1926. 403 с.
70. Фурсов Д.А. Подготовка дела к судебному разбирательству // Пособие для судей арбитражных судов. -М.: ИНФРА-М. 1997. 183 с.
71. ХалфинаР.О. Общее учение о правоотношении. М., 1974. 192 с. 76.Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. - М., 1997. 421 с.
72. Шаталов С.Д. Комментарий к Части первой Налогового кодекса. М., 1999. 431 с.
73. Шилль И. Современная теория финансов. С-Пб., 1860.418 с.
74. Юридическая конфликтология // Отв. ред. Кудрявцев В.Н. М., 1995. 379 с.
75. Янжул И.И Основные начала финансовой науки. С-Пб., 1890. 350 с.1. Научные публикации8¡.Арефьев Г.П. Понятие защиты субъективных прав // Процессуальные средства реализации конституционного права на судебную и арбитражную защиту. Калинин. 1989. С. 68.
76. Амосов С.М. Судебное толкование нормы права как процессуальная деятельность // Российский юридический журнал. 2003. № 1. С. 36.
77. Барулин В. Налог на добавленную стоимость // Хозяйство и право. 1999. №5. С. 74.
78. Брауде И.Л. К вопросу об объекте правоотношения по советскому гражданскому праву // Советское государство и право. 1951. № 3. С.58.
79. Брызгалин A.B. Структура (элементы) налога: новое содержание в условиях НК // Налоговый вестник. 2000. № 3. С. 32.
80. Винницкий Д.В. Принцип добросовестности и злоупотребления правом в сфере налогообложения // Право и экономика. 2003. № 1.
81. Воронцова И. Налоговая реформа 2000: налог на доходы физических лиц и единый социальный налог // Налоги. Выпуск 2. 2000. С. 6.
82. Горский И.В. Еще раз о налоге и налоговом законодательстве // Налоговый вестник. 1999. № 12. С. 40.
83. Елисейкин П.Ф. Объект гражданских процессуальных правоотношений и предмет судебной деятельности в советском гражданском процессе // Вестник ЯГУ. 1985. №4.
84. Елисейкин П.Ф. Понятие иска как процессуального средства защиты прав и интересов. К проблеме защиты субъективных прав и советское гражданское судопроизводство. Ярославль. 1976. С. 83.
85. Ивлиева М.Ф. К понятию налога и объекта налогообложения // Вестник МГУ. Серия 11. 1997. № 3. С. 35.
86. Ковалев В.В. Учет и налогообложение операций по уступке прав (требований) // Бухгалтерский учет. 2000. № 8. С. 46.95 .Комарова Т. Ю. НДС при сдаче имущества в аренду // Законодательство. 2000. № 5. С. 48.
87. Краснова С.А. Определение понятия «добросовестность» в российском гражданском праве //Журнал российского права. 2003. № 3.
88. Крохина Ю.А. Юридический конфликт в финансовой сфере: причины, сущность и процедуры преодоления // Журнал российского права. 2003. №9.-С. 68.
89. Кудрявцев В.Н. Юридический конфликт // Государство и право. 1995. №9. С. 13.
90. Курбатов А .Я. Основные формы взаимодействия гражданского и налогового законодательства.// Хозяйство и право. 1996. № 6. С. 57-60.
91. Курылев C.B. Формы защиты и принудительного осуществления субъективных прав и право на иск // Труды Иркутск. Гос. ун-та. Т. XXII.Cep. юрид. Вып. 3.- 1957. С. 162.
92. Лупарев Е.Б. Понятие и признаки административно-правового спора. Журнал российского права. 2002. № 2. С. 48.
93. Масленникова A.A. Коллизии в современном российском налоговом законодательстве. Вестник Федерального Арбитражного суда Западно-Сибирского округа. Май-июнь 2003. № 1.
94. Мизяковский Е.А., Скуднов Д.В. учет операций, связанных с переменой лиц в обязательстве //Аудиторские ведомости. 1999. № 9. С. 34.
95. Минаев Б.А. О некоторых актуальных проблемах исчисления НДС // Налоговый вестник. 2000. № 8. С. 10.
96. Митин Б.М. Векселя и другие формы неденежных расчетов // Все о налогах. 2001. № 1. С. 51.
97. Мишутина Ж.Н. Производство по делам, возникающим из административно-правовых отношений судебный административный процесс. Вопросы теории государства иправа. - Томск. 1974. С. 97 -101.
98. Морозова JI.A. Функции Российского государства на современном этапе // Государство и право. 1993. № 6. С. 98.
99. Мотовиловкер Е.Я. Право на удовлетворение иска // Проблемы защиты субъективных гражданских прав. Ярославль. 2000. С. 76.
100. Никонов A.A. Правила определения объекта налогообложения и налоговой базы //Ваш налоговый адвокат. Выпуск 2(8). 1999. С. 48.
101. Никонов A.A. Комментарий к изменениям в Налоговый кодекс // Приложение к журналу «Бухгалтерский учет». 1999. № 11. С. 7.
102. Осетрова Н.И. О природе налога // Налоговый вестник. 1999. № 7. С. 153.
103. Осипов Ю.К. Подведомственность юридических дел. Свердловск. 1973. С. 28.
104. Рогачев В.Э.Некоторые вопросы правовой доктрины налоговой реформы и НК РФ // Сборн. Налоговый кодекс: сегодня, завтра. М. 1997. С. 33-34.
105. Романов О. К вопросу о законности сбора за право торговли // Хозяйство и право. 1999. № 11. С.52.
106. Садиков О. Злоупотребление правом в Гражданском кодексе России // Хозяйство и право. 2002. № 2. С. 45.
107. Слом В.И. Не всякий закон есть право // Налоговый вестник. 2000. № 10. С. 30.
108. Слом В.И. О проблемах налогового нормотворчества // Налоговый вестник. 1999. № 10. С. 3.
109. Слом В.И. Снова о юридических аспектах налогообложения // Налоговый вестник. 1999. № 7. С. 7.
110. Стальгевич А.К. Вопросы теории социалистических правовых отношений //Сов. государство и право. 1957. № 2. С. 31.
111. Степанов Д. Услуги как объект гражданских прав // Российская юстиция. 2000 г. № 2. С. 16.
112. Сухарева Н.В. Сущность административно-правовых споров // Государство и право на рубеже веков (материалы всероссийской конференции). Конституционное и административное право. М., 2000. С. 116.
113. Тарусина H.H. О теоретических предпосылках исследования понятия «спор о праве» // Проблемы защиты субъективных прав и советское гражданское судопроизводство. Ярославль. 1981. С. 58.
114. Топорнин Б.Н. Налоговое право в правовой системе РФ // Сборник: «Налоговый кодекс: сегодня, завтра». М. 1997 г. С. 6.
115. Тумаркин В.М. «Объекты налогообложения» // Ваш налоговый адвокат. 2000. № 2. С. 28.
116. Фомина O.A. Налогообложение добавленной стоимости // Налоговый вестник. 1998. № 1. С. 32-33.
117. Холева С.Н. О Налоговом кодексе // Налоговый вестник. 1998. № 9. С. 13.
118. Чечина Н.А. Предмет гражданского судопроизводства // Предмет процессуальной деятельности в суде и арбитраже. Ярославль. 1985. С. 17.
119. Шаталов С.Д. Развитие налоговой системы России. М. 2000. 216 с.
120. Шаталов С. Д. Проблемы совершенствования налогового законодательства РФ // Сборн. Налоговый кодекс: сегодня, завтра. М. 1997 г. С. 17.
121. Щекин Д.М. Презумпция добросовестности налогоплательщика // Ваш налоговый адвокат. Вып. 1. 1999 г.
122. Юденков А.П. Новый закон новые проблемы // Налоговый вестник. 1999. № 8. с. 16.
123. Яковлев М. Все еще возмещаете НДС? Мы идем к вам // ЭЖ -ЮРИСТ. 2003. № 1.
124. Диссертационные исследования
125. Авдеенко Н.И. Иск и его виды в советском гражданско-процессуальном праве. Автореферат диссертации на соискание ученой степени к.ю.н. Л., 1951. 27 с.
126. Горлов Б. А. Правовые проблемы налогообложения транснациональных корпораций. Диссертация на соискание ученой степени к.ю.н. М., 2001. 182 с.
127. Гуреев В.И. Правовые проблемы совершенствования налоговой системы России. Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора юридических наук. М., 1999. 67 с .
128. Калентьева Т.А. Правовые формы реализации экономической функции Российского государства в условиях перехода к рыночнымотношениям. Автореферат диссертации на соискание ученой степени к.ю.н. Самара. 2000. 25 с.
129. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. Воронеж. 1998. 346 с.
130. Кузнецов Э.В. Категория причины и следствия в советском правотворчестве. Автореферат диссертации на соискание ученой к.ю.н. -Л., 1970. 35 с.
131. Носырева Е.И. Альтернативное разрешение гражданско-правовых споров в США. Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. -Воронеж. 2001. 328 с.
132. Орлов М.Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финансового права. Диссертация на соискание ученой степени к.ю.н. М., 1996. 186 с.
133. Парыгина В.А. Проблемы понятия и механизма нормативно-правового регулирования налоговых правоотношений в Российской Федерации. Диссертация на соискание ученой степени к.ю.н. М., 2004. 241 с.
134. Пашков A.B. арбитражная судебная защита прав предпринимателей в сфере земельных отношений. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Самара. 1996. 193 с.
135. Разгильдиева М.Б. Правовое регулирование налогообложения имущества физических лиц. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Саратов. 1998. 180 с.
136. Серебрякова Е.А. Правовые аспекты рассмотрения споров по вопросам социального обеспечения. Диссертация на соискание ученой степени к.ю.н. М., 2002. 182 с.
137. Смирнов Д.А. Правовые принципы налогообложения имущества в РФ. Диссертация на соискание ученой степени к.ю.н. Саратов. 1998. 193 с.
138. Цыганков Э.М. Проблемы соотношения налогового законодательства со смежными отраслями законодательства. Диссертация на соискание ученой степени к.ю.н. М., 2001.189 с.
139. Чуркин A.B. Понятие объекта налогообложения и проблемы его определения в законодательстве. Диссертация на соискание ученой степени к.ю.н. М., 2002. 177с.
140. Щёкин Д.М. в работе «Юридические презумпции в налоговом праве». Автореферат диссертации на соискание ученоиУк!ю.н. М. 2001. 34 с.
