Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации

Зевайкина, Анна Николаевна

Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерациитекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации»

На правахрукописи

ЗЕВАИКИНА АННА НИКОЛАЕВНА

АУДИТОРСКИЙ ФИНАНСОВЫЙ КОНТРОЛЬ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук 12.00.14. "Административное право. Финансовое право. Информационное

право"

Москва - 2005 г.

Работа выполнена в Самарском государственном университете

Научный руководитель - кандидат юридических наук, доцент Меденцева Евгения Владимировна

Официальные оппоненты;

Доктор юридических наук, профессор Попов Лев Леонидович Кандидат юридических наук Мельгунов Виталий Дмитриевич

Ведущая организация Российская академии государственной

службы при Президенте РФ

Защита состоится 16 марта 2005 года в 1600 часов на заседании диссертационного совета Д 002.002.02 при Институте государства и права Российской академии наук по адресу: 119992, г. Москва, ул. Знаменка, 10.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Института государства и права РАН по адресу: 119992, г. Москва, ул. Знаменка, 10.

Автореферат разослан февраля 2005 года.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат юридических наук, доцент

СВ. Королев

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования

Происходящие в России социально-экономические и политические преобразования не только кардинально изменили роль государства в процессе развития национальной экономики, сформировали на основе качественно новых принципов институт права собственности, но и практически полностью перестроили финансовую систему страны. В этих условиях все большую актуальность приобретает проблема формирования четкой, целостной, взаимосогласованной и действенной системы финансового контроля, все элементы которой подчинены реализации единой цели -обеспечения режима законности, обоснованности, целесообразности и эффективности действий в области образования, распределения и использования централизованных и децентрализованных денежных фондов.

Возрастающее значение института частной собственности, расширение сфер деятельности экономических субъектов и усложнение условий хозяйствования создали в РФ потребность в организации новых, присущих рыночным отношениям способов упорядочения финансовой деятельности, наиболее перспективным из которых является аудиторский финансовый контроль. Последний осуществляется с целью выражения в аудиторском заключении мнения компетентного специалиста - аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета аудируемых лиц законодательству РФ, на основании которого пользователь этой отчетности может делать верные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Аудиторский финансовый контроль способствует осуществлению всех хозяйственных операций при соблюдении требований законодательства и обеспечивает рациональное использование ресурсов, предупреждая и снижая риск хозяйственной деятельности, что убедительно подтверждает зарубежный и имеющийся отечественный опыт. Следовательно, аудит, осуществляемый в качестве одного из видов предпринимательской деятельности - аудиторской деятельности, становится все более необходимым механизмом для решения насущных проблем привлечения инвестиций, укрепления финансовой дисциплины и подъема экономики страны.

дальнейшего регулирования аудиторской деятельности. В этой связи важнейшее значение приобретают общетеоретические и прикладные задачи формирования концепции правового регулирования аудита, основное назначение которой - стать базой для последовательного и динамичного развития аудиторского финансового контроля в РФ.

Исследовательский интерес порождает также то обстоятельство, что аудит имеет особую правовую природу. Так, субъекты аудиторской деятельности, действуя в рамках предпринимательской деятельности, как субъекты частного права, на основании договора об оказании аудиторских услуг, по сути, выполняют публичные функции, способствуя охране прав и законных интересов неопределенного круга лиц, общества и государства. Основополагающий принцип аудита - его независимость, которая является публичной гарантией, направленной на формирование объективного мнения аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемого лица. Правоотношение, возникающее в процессе аудиторской проверки, носит, таким образом, публично-правовой и частно-правовой характер, сочетает в себе особенности и финансовых правоотношений, и правоотношений в сфере предпринимательской деятельности, что в целом предопределяет специфику правового режима и особенности правового регулирования аудита.

Таким образом, настоятельная потребность в создании целостной теоретической концепции правового регулирования аудиторского финансового контроля, осуществляемого в рамках аудиторской деятельности, и формирование ее законодательной базы, адекватной условиям рыночной экономики, определили актуальность, своевременность, научное и прикладное значение темы настоящего диссертационного исследования.

Степень научной разработанности темы

Вопросы правового регулирования аудиторского финансового контроля в настоящее время являются предметом острой дискуссии в доктрине финансового права. Отсутствует единая терминология, нуждается в уточнении понятийный и научный аппарат, полемично само понятие аудита и аудиторской деятельности, что отчасти порождено несовершенством законодательной техники действующего Федерального закона "Об аудиторской деятельности", нет единства во мнениях по вопросу о правовой природе и о применимых методах правового регулирования. Без решения вопроса о месте аудита в системе финансового контроля, четкого определения его целей, задач и функций невозможно определить степень вмешательства государства в лице его органов в регулирование деятельности аудиторского сообщества, установить обоснованные границы распространения публичных интересов в этой важнейшей подсистеме финансового контроля, определить приоритет частно-правовых или публично-правовых методов регулирования. Правильное теоретическое разрешение названных и других поставленных в настоящем исследовании вопросов во многом предопределяет четкость и полноту правового

регулирования аудита и в целом аудиторской деятельности, деятельность законодателя и правоприменителей, без чего немыслимо квалифицированное удовлетворение спроса на аудиторские услуги.

Объект и предмет исследования

Объектом исследования являются финансово-правовые отношения, возникающие, изменяющиеся и прекращающиеся по поводу осуществления финансового контроля; механизм функционирования системы финансового контроля; а также нормы действующего и ранее действовавшего российского и зарубежного законодательства, регулирующие финансово-контрольные отношения в процессе осуществления аудиторской деятельности.

Предметом исследования является механизм правового регулирования аудиторского правоотношения; практика применения и тенденции развития законодательства, регулирующего аудиторский финансовый контроль.

Цели и задачи исследования

Целью исследования является разработка концепции оптимального правового регулирования аудиторского финансового контроля посредством исследования механизма правового регулирования аудиторского правоотношения. Реализация этой цели предполагает решение комплекса следующих взаимосвязанных задач:

- определение финансового контроля как важнейшей категории финансового права, его значения для теории и практики финансовых правоотношений;

- обоснование концепции совершенствования действующей системы финансового контроля в РФ, на основе которой - четкое определение подсистем финансового контроля, их задач и функций;

- определение места аудита в системе финансового контроля РФ, его соотношения с иными подсистемами финансового контроля и основных направлений их взаимодействия;

- определение тенденций развития аудиторского финансового контроля с учетом исторических традиций и зарубежной практики его регулирования;

- комплексный анализ системы источников и выявление особенностей правового регулирования аудиторского финансового контроля в РФ;

- критический анализ легального определения аудита и аудиторской деятельности, а также осмысление сложившихся в науке представлений о понятии и юридической сущности аудиторского финансового контроля;

- определение и разработка предложений по разрешению проблем организации аудиторского финансового контроля в РФ;

юридический анализ элементов структуры аудиторского правоотношения: выявление особенностей правового статуса субъектов через

определение их прав и обязанностей, особенностей правового режима объектов аудиторского правоотношения;

- на основе анализа и обобщения судебной практики исследование эффективности правоприменительной деятельности, выявление недостатков и пробелов в правовом регулировании; разработка конкретных рекомендаций по совершенствованию законодательства.

Методологические и теоретические основы исследования

Проведенные исследования и разработки не могут дать требуемого уровня надежности без серьезной методологической основы. Данная исследовательская установка всегда являлась сильной стороной отечественного правоведения. С учетом поставленной цели и задач диссертации методологическую основу исследования составил комплекс следующих приемов:

1) всеобщие методы познания (диалектический метод);

2) общенаучные средства (сравнительно-исторический метод, системный метод, метод формально-логического исследования);

3) частно-научные средства (метод сравнительного изучения), в том числе специально-юридические (формально-юридический метод, методы сравнительного правоведения, толкования права и обобщения судебной практики).

Теоретическую основу настоящего исследования составили переизданные или имеющиеся в подлиннике труды выдающихся дореволюционных исследователей: Е.Ф. Канкрина, А. Потемкина, В. Миляева, Ф.В. Езерского, М. Малышева, И. В. Дагаева, А. Голополосова, С. В. Машковского, М.И. Сперанского, A.M. Вольфа, Л.И. Гомберга, В.А Саковича, Н.Н. Широкова, В. Джитти, Ф. Белявского, А. Градовского, И.В. Дагаева, М.И. Слуцкого, Л.В. Ходского, М. Богословского и др. Уже в этот период были сделаны первые очень важные шаги в направлении разработки проблем финансового контроля. Анализ данных работ на основе сравнительного и исторического метода позволил выявить положения, прошедшие испытание временем, а также те, которые оказались неудачными. Многие рекомендации дореволюционных ученых, особенно касающиеся построения системы финансового контроля, до сих пор сохраняют свою актуальность, поскольку финансовая система России никогда не была совершенной.

В последующие годы теоретические вопросы финансового контроля разрабатывались в ряде фундаментальных монографических исследований, в диссертационных работах и учебной литературе. Несмотря на то, что часть работ в определенной степени устарели в связи с обновлением законодательства, их теоретический уровень исключительно высок, что и позволяет содержащиеся в них выводы положить в основу настоящего диссертационного исследования. Многие научные работы, изданные в советский период, и прежде всего труды Е.А Ровинского, Э.А. Вознесенского, Б.М. Лазарева, С.С. Алексеева, Е.В. Шохина, P.O. Халфиной,

И.А. Белобжецкого, С.Д. Цыпкина, О.Н. Горбуновой, Б.Н. Иванова, Н.А. Ковалевой, Т.С. Ермаковой, М.И. Пискотина, В.В. Бесчеревных, Л.К. Вороновой, Д.А. Аллахвердяна, Т.Е. Абовой, С.Н. Братуся, М.М. Агаркова, В.Н. Карташова и др. могли бы оказать честь финансово-правовой науке любой страны.

Проведенные в конце 80-х-90-е годы и в начале нынешнего века научные исследования значительно обогатили современную юридическую науку важными положениями и выводами, которые были всесторонне изучены автором при проведении диссертационного исследования. Это работы Б.Н. Топорнина, Г.А. Тосуняна, Р.Ф. Захаровой, А.Ю. Викулина, A.M. Экмаляна, В.К. Андреева, И.Л. Бачило, Н.Ю. Хаманевой, К.С. Вельского, М.В. Карасевой, Е.Ю. Грачевой, О.Н. Горбуновой, Ю.А. Данилевского, Т.В. Каковиной, А.В. Крикунова, Я.В. Соколова, СМ. Бычковой, В.Ф. Палия, В.И. Видяпина, Е.П. Чикуновой, Н.Т. Белухи, В.В. Бурцева, А. Шеремета, М.Ю. Тихомирова, А. Руфа, А.А. Ахполова, Д.В. Никольского, Ю.М. Иткина, С.Г. Пепеляева, Д.Е. Качановского, Л.Н. Овсянникова, СО. Шохина, В.А. Жукова, В.З. Шевлокова, Н.А. Ремизова, Е.М. Гутцайт, Н.Д. Погосяна, Н.И. Химичевой, А.А. Ялбулганова и др. Высоко оценивая трудьТ российских ученых, следует признать, что в большинстве из них проблемы правового регулирования аудиторского финансового контроля рассматривались как составляющая других научных проблем, при этом комплексное исследование наиболее дискуссионных вопросов избранной автором проблематики на основе действующего законодательства не проводилось.

Проблемы финансового контроля, в том числе аудита, получили освещение в изданиях зарубежных авторов. Без обращения к трудам классиков теории аудита Р.Х. Монтгомери, Л.Р. Дикси, Д. Робертсона, Э.А. Пренса, Дж. Лоббека, М.Б. Хирш, Ф.Л. Дефлис, Г.Р. Дженник, В.М. Орейли, Э.А. Аренса освещение проблемы было бы неполным, учитывая, что в современном понимании аудит появился в Великобритании и получил стремительное развитие в США.

Научная новизна исследования, положения и выводы, выносимые на защиту

Научная новизна представленного диссертационного исследования заключается в комплексной разработке проблем правового регулирования аудиторского финансового контроля, где через призму учета и отражения публичного и частного интереса анализу подвергнуты общетеоретические проблемы правового регулирования аудита как неотъемлемой составляющей системы финансового контроля в РФ. Последовательная реализация данного подхода позволила получить следующие новые научные результаты:

1. Разработана концепция совершенствования финансового контроля. Основным критерием формирования такой концепции предложено считать принцип разграничения понятий финансового контроля и финансового надзора как самостоятельных способов обеспечения законности и финансовой дисциплины.

2. Исследовано и определено место аудиторского финансового контроля в системе финансового контроля в РФ: соотношение с иными подсистемами финансового контроля, общее и различия в задачах, объектах и методике контроля; обоснован вывод о необходимости упорядочения регулирования внутрихозяйственного финансового контроля.

3. Обоснована необходимость разработки оригинальной концепции правового регулирования аудиторского финансового контроля на основе российских исторических традиций и учета зарубежного опыта. Проанализированы исторические тенденции и выделены этапы развития института аудита и правового регулирования аудиторской деятельности в зарубежных странах и в России.

4. Предложена юридическая характеристика системы источников правового регулирования аудита; выстроена их иерархия; определено соотношение общих и специальных норм; показана роль и место специфических, характерных в настоящее время только аудиторского финансового контроля источников - стандартов, система построения которых может служить сравнительным образцом для стандартизации государственного и муниципального финансового контроля.

5. Определено понятие аудиторского финансового контроля на основе разграничения понятий аудиторской деятельности и аудита, отождествляемых в законе. Аудиторский финансовый контроль (аудит) -предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (аудируемых лиц) с целью выражения мнения о ее достоверности, соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

6. Определены основы соотношения государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности и предложена концепция организации аудиторского финансового контроля. Обосновывается необходимость и целесообразность создания Федеральной аудиторской палаты - некоммерческой организации, представляющей собой профессиональное объединение аудиторских палат субъектов РФ. Разработаны вопросы о компетенции, структуре, порядке формирования и функционировании данного профессионального аудиторского объединения.

7. Впервые на доктринальном уровне применен комплексный подход к исследованию аудиторского правоотношения, возникающего в ходе проведения обязательного аудита: его понятия, особенностей, элементов структуры и юридических фактов, влекущих возникновение, изменение и прекращение аудиторского правоотношения.

8. Проанализированы особенности правового статуса субъектов аудиторского финансового контроля и обоснован вывод о необходимости унификации статуса субъектов аудиторского финансового контроля на примере аудиторских организаций, осуществляющих аудиторские проверки в сфере сельскохозяйственной кооперации.

Положения, выносимые на защиту, составляют новизну диссертационного исследования.

Практическая и теоретическая значимость исследования

Проведенное диссертационное исследование направлено на дальнейшее развитие финансово-правовой доктрины, закладывает основы комплексного подхода к фундаментальным вопросам формирования системы финансового контроля и места в ней аудита. Исследование аудиторского правоотношения позволяет раскрыть механизм финансово-правового регулирования отношений, возникающих в процессе осуществления аудиторского финансового контроля, на новом уровне реализовать проектный подход к формированию концепции оптимального правового регулирования аудиторского финансового контроля в Российской Федерации.

Работа содержит конкретные предложения по совершенствованию правового регулирования аудиторской деятельности.

Результаты диссертационного исследования могут быть использованы в учебном процессе, а также при подготовке учебно-методических материалов, предназначенных для студентов высших учебных заведений.

Диссертант обозначает ряд проблемно-перспективных направлений исследования по этому вопросу, которые могут послужить предметом для самостоятельных научных исследований.

Апробация результатов исследования

Диссертация подготовлена на кафедре гражданского процессуального и предпринимательского права Самарского государственного университета, где проведено ее обсуждение и рецензирование. Сформулированные в диссертации выводы и внесенные предложения нашли отражение в публикациях автора по избранной проблематике исследования. Основные положения проводимого исследования докладывались на ежегодных отчетных научных конференциях преподавателей и студентов юридического факультета Самарского государственного университета, на Международной научно-практической конференции "Экономическое и межкультурное пространство в период глобализации" 25-26 апреля 2002 года, на научно-практическом семинаре "Актуальные проблемы налогового права. Арбитражная и судебная практика" 20 апреля 2004 г.

Результаты диссертационного исследования использованы при разработке методики преподавания и проведения семинарских занятий по дисциплине "Финансовое право Российской Федерации", при подготовке учебно-методического пособия "Финансовое право Российской Федерации".

Структура диссертации

Диссертация состоит из введения, трех глав и списка использованных источников и литературы.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность темы, обозначены цель и задачи диссертационного исследования, определены объект и предмет исследования, его методологическая и теоретическая основы, сформулированы выносимые на защиту положения, показана научная новизна, теоретическая и практическая значимость работы, приведены сведения об апробации полученных результатов.

В первой главе «Правовые основы осуществления финансового контроля в Российской Федерации» сформулированы концептуальные положения о совершенствовании и формировании целостной, взаимосогласованной и действенной системы финансового контроля в РФ.

В параграфе первом главы «Понятие финансового контроля» финансовый контроль рассматривается как центральная категория финансового права, как неотъемлемый механизм всей системы финансовых правоотношений. На основе подробного этимологического и системного анализа категорий «контроль» и «финансы» автор приходит к выводу, что финансовый контроль органически связан с контрольной функцией финансов, назначение которой в том, чтобы создать экономические условия для осуществления контроля за распределением централизованных и децентрализованных денежных фондов с целью обеспечения финансовых потребностей соответствующих субъектов. При этом следует четко разграничивать понятия финансового контроля и контрольной функции финансов. Последняя как экономическая категория представляет собой проявление общественного назначения финансов, а финансовый контроль — одно из важнейших направлений в деятельности органов власти и управления, иных управомоченных субъектов.

Финансовый контроль — целостное правовое явление, имеющее процессуальный (процедурный) характер (внешнее выражение) и содержательную (внутреннюю) сторону, включающуюся в себя цель, задачи, предмет, методы. Финансовый контроль имеет управленческую природу и представляет собой разновидность юридической деятельности, которая осуществляется не иначе, как через деятельность определенных в законодательстве субъектов.

Наряду с финансовым контролем для достижения цели обеспечения финансовой дисциплины используется и другой самостоятельный способ обеспечения законности в финансовой сфере - финансовый надзор, хотя следует признать, что термин «финансовый контроль» в доктрине финансового права является более традиционным для обозначения данной системы отношений.

Финансовый контроль - это деятельность уполномоченных субъектов, осуществляемая с целью объективной оценки финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения ее законности и целесообразности, повышения эффективности. Характеризуется следующими признаками: 1) объектом

контроля является не только законность, но и эффективность и целесообразность деятельности контролируемого; 2) контролирующий субъект вправе вмешиваться в оперативно-хозяйственную или иную самостоятельно осуществляемую деятельность контролируемого; 3) осуществляется не только государственными, но и уполномоченными негосударственными субъектами; 4) проводится в отношении конкретных субъектов; 5) может быть предварительным, текущим и последующим; 6) применяется более широкий круг методов по сравнению с финансовым надзором - проверка, методы финансового и экономического анализа, ревизия и др.; 7) субъекты финансового контроля вправе давать обязательные предписания контролируемому об устранении допущенных нарушений, но они не являются органами административной юрисдикции.

Финансовый надзор - это деятельность уполномоченных органов, направленная на исполнение требований законодательства органами государственной власти, органами местного самоуправления, их должностными лицами, юридическими лицами и гражданами с целью выявления, пресечения и предупреждения правонарушений, обеспечения законности и финансовой дисциплины. Характеризуется следующими признаками: 1) в процессе финансового надзора деятельность соответствующего лица оценивается только с точки зрения законности, но не эффективности и целесообразности и по достаточно узкому кругу специальных вопросов; 2) вмешательство в оперативную, хозяйственную или иную самостоятельно осуществляемую деятельность поднадзорного лица не допускается; 3) как правило, осуществляется уполномоченными государственными органами исполнительной власти; 4) может проводиться в отношении неопределенного (неперсонифицированного) круга лиц, независимо от их подчиненности и формы собственности; 5) проводится преимущественно в форме текущего и последующего надзора; 6) основными методами являются наблюдение, проверка, ревизия, обследование, получение объяснений и др.; 7) надзорные органы являются органами административной юрисдикции и вправе применять меры принуждения, в том числе меры административной ответственности.

Во втором параграфе первой главы «Формирование системы финансового контроля в РФ» автором анализируются предлагаемые концепции реформирования системы финансового контроля, мировая практика построения государственного финансового контроля и делается вывод о том, что в системе финансового контроля в РФ определяющая роль, по крайней мере, в ближайшее время, будет принадлежать подсистеме государственного финансового контроля. Такая доминирующая роль государственного контроля сложилась исторически и отчасти объясняется особенностями экономической и правовой систем РФ.

Обосновывая актуальность проблемы четкого распределения контролирующих полномочий и организации эффективной координации деятельности уполномоченных субъектов, диссертантом аргументируется

теоретическая и практическая плодотворность применения для построения системы финансовых контрольно-надзорных органов принципа разграничения финансового контроля и финансового надзора.

Координацию работы таких органов следует возложить на федеральном уровне на Контрольное управление Президента РФ, на уровне субъекта РФ -соответствующий орган, определяемый в конституции (уставе) субъекта Федерации, формируемый совместно органами государственной власти РФ и субъекта Федерации. В компетенцию координирующего органа, особенно на уровне субъекта РФ, следует включить составление и утверждение ежегодного плана финансового контроля в РФ, который позволял бы сконцентрировать усилия надзорных и контролирующих органов, избежать дублирования функций. Необходим также общий учет контрольных мероприятий, проводимых разными органами, и их сводных результатов в масштабе страны, создание общегосударственной системы учета результатов деятельности контрольно-надзорных органов.

Координирующий орган должен быть подотчетен Президенту РФ как главе государства, обеспечивающему согласованное функционирование и взаимодействие органов государственной власти (ч.2 ст. 80 Конституции РФ), что соответствует историческим традициям и сложившейся практике финансовых отношений.

Функцию финансового надзора осуществляют исполнительные органы, прежде всего, органы исполнительной власти, подведомственные на федеральном уровне Министерству финансов РФ, на уровне субъекта Федерации - в соответствии с конституцией (уставом) субъекта Федерации, на уровне муниципального образования - в соответствии с уставом муниципального образования. В соответствии с Указом Президента РФ от 9 марта 2004 г. "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти" на федеральном уровне к ним относятся: Федеральная налоговая служба, Федеральная служба страхового надзора, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора; Федеральная служба по финансовому мониторингу; Федеральное казначейство (федеральная служба).

Функцию финансового контроля осуществляют: 1) законодательные (представительные) органы (Счетная палата РФ, контрольные палаты, иные органы законодательных (представительных) органов субъектов РФ); 2) представительные органы местного самоуправления; 3) субъекты аудиторской деятельности; 4) органы внутреннего контроля организаций.

Автором обосновывается необходимость принятия Концепции финансового контроля РФ. В ней следует уточнить терминологию, четко определить подсистемы финансового контроля в РФ, их роль, задачи, функции; предмет контроля и полномочия контрольных органов в рамках подсистемы государственного финансового контроля, основные принципы организации и деятельности муниципального финансового контроля, роль аудиторского финансового контроля; закрепить основные принципы организации и функционирования внутреннего финансового контроля, его

взаимодействие с внешним финансовым контролем, также взаимодействие различных подсистем финансового контроля в РФ, полномочия координирующего органа; основные этапы реформирования существующей системы финансового контроля.

Параграф третий первой главы «Понятие и место аудита в системе финансового контроля в РФ» посвящен исследованию понятия аудиторского финансового контроля (аудита) и определения его места в системе финансового контроля, соотношения с иными подсистемами финансового контроля.

В соответствии с легальным определением аудиторская деятельность, аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Аудит не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством РФ уполномоченными государственными органами власти (п.1, 3 ст.1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»).

Исходя из буквального толкования норм, содержащихся в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» можно прийти к выводу, что по смыслу законодателя «аудиторская деятельность» и «аудит» -тождественные понятия. Это, по мнению автора, является неверным, и предлагается разграничить понятия «аудиторская деятельность», «аудит», «сопутствующие аудиту услуги».

Аудиторская деятельность - предпринимательская деятельность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, включающая аудит и оказание сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая с целью контроля, рационализации и оптимизации финансовой деятельности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (аудируемых лиц) с целью выражения мнения о ее достоверности, соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Оказание сопутствующих аудиту услуг - предпринимательская деятельность по оказанию услуг в сфере финансов, экономики и права в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности.

Исторически законодательство регулировало осуществление аудита -негосударственного финансового контроля, осуществляемого специализированными субъектами. Результатом аудита являются выводы о состоянии финансовой (бухгалтерской) отчетности - реальности статей баланса, достоверности бухгалтерского учета, законности и целесообразности хозяйственных операций. Аудит направлен на обеспечение имущественных интересов как конкретных лиц - собственников (учредителей), самих

юридических лиц, их кредиторов, так и иных лиц, использующих финансовую (бухгалтерскую) отчетность проверяемых лиц. Аудит сочетает частно-правовые и публично-правовые начала, при регулировании данного вида деятельности используются как диспозитивный, так и императивный методы. Кроме того, Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» регулирует, прежде всего, осуществление собственно аудита.

Как вид профессиональной деятельности сопутствующие аудиту услуги, нередко в доктрине именуемые «консалтинг», существуют сравнительно недавно (в мировой практике около ста лет). Однако, прибыль от оказания консультационных услуг в общем объеме прибыли аудиторских организаций по данным независимого рейтинга больше, чем от проведения аудиторских проверок. При этом сопутствующие аудиту услуги, во-первых, не являются финансовым контролем, во-вторых, осуществляются в режиме предпринимательской деятельности, в-третьих, способствуют оптимизации хозяйственной деятельности с целью рационализации расходов и увеличения прибыли.

Автором поднимается проблема разработки критериев отнесения услуг к аудиторским, поскольку в законе дан только примерный, хотя и подробный перечень сопутствующих аудиту услуг. Отсутствие такого критерия может иметь далеко идущие последствия, поскольку субъектам аудиторской деятельности запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг. Для решения этой проблемы обосновывается необходимость принятия федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности, где следует установить четкий перечень сопутствующих аудиту услуг, охарактеризовать их, и, в случае необходимости (появления новых услуг), вносить в него изменения. Следует четко разграничить услуги, совместимые с проведением обязательного аудита, и услуги, не совместимые с проведением обязательного аудита.

Аудиторский контроль относится к внешнему финансовому контролю, осуществляемому наряду с государственным и муниципальным финансовым контролем. У них разные объекты и задачи, хотя много общего в приемах, и, по существу, в конечной цели - укреплении финансовой дисциплины.

Одним из важных вопросов совершенствования системы финансового контроля является использование информационных ресурсов систем внутреннего (внутрихозяйственного) контроля, одной из которых является внутренний аудит.

Внутрихозяйственный финансовый контроль - деятельность специализированных органов и подразделений организации (хозяйствующего субъекта) по обеспечению законности, достоверности и экономической целесообразности совершаемых хозяйственных операций, использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Для построения системы внутрихозяйственных контрольно-надзорных органов следует использовать указанный выше критерий, позволяющий

разграничивать финансовый контроль и надзор. Надзорные органы (ревизионные комиссии, ревизор и др.) действуют с целью проверки соответствия требованиям законодательства финансово-хозяйственной деятельности организации, выявления и устранения нарушений. Контрольные органы, в том числе органы внутреннего аудита, действуют с целью анализа и повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации, обеспечения соблюдения требований законодательства.

В связи с усложнением условий хозяйствования перспективным является тесное взаимодействие внешнего и внутреннего аудита. Изучение и оценка системы внутреннего контроля — важный этап аудиторского процесса, поскольку устраняется дублирование, т.е. выполнение одной и той же работы различными субъектами финансового контроля. Поэтому автором обоснован вывод о необходимости урегулирования принципов организации органов внутрихозяйственного контроля и стандартизации их деятельности.

Во второй главе диссертационного исследования «Правовое регулирование и юридическая сущность аудиторского финансового контроля в Российской Федерации» обоснована концепция оптимального организационного построения аудиторского финансового контроля в РФ, решены вопросы соотношения государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности.

В первом параграфе главы второй «История развития и правовое регулирование аудиторского финансового контроля» на основе ретроспективного анализа делается вывод о том, что потребность в существовании аудиторского финансового контроля появляется только в условиях рыночной экономики вследствие: а) разделения интересов собственников, менеджеров и инвесторов (кредиторов) хозяйствующих субъектов, порождающего возможность необъективности финансовой информации; б) зависимости последствий принятых хозяйственных решений от достоверности финансовой информации; в) отсутствия у пользователей финансовой информации специальных знаний и доступа к ней из-за охраны "коммерческой тайны" для оценки ее качества; г) усложнения хозяйственных операций и процесса их отражения в учете, что увеличивает вероятность получения недостоверной информации; д) возрастания количества промежуточных звеньев между первоисточниками информации и ее пользователями, что ведет к интерпретации информации.

Поскольку в России переход к рыночной экономике начался, по сути, только в конце 80-х — начале 90-х годов XX века, до этого времени, несмотря на предпринимавшиеся попытки учреждения аудита, в его возникновении не было объективной необходимости. Впервые серьезное обсуждение концепции аудита началось в конце XIX — начале XX века, когда после реформы 1861 года были созданы условия для формирования и развития предпринимательской деятельности на основе экономической свободы субъектов и рынка рабочей силы. Однако за небольшой промежуток времени до 1917 г., чуть более 50 лет, институты цивилизованной рыночной

экономики сложиться так и не успели. Не способствовали становлению аудиторского финансового контроля государственное регулирование предпринимательской деятельности, опирающейся на мощный государственный сектор, а также преимущественно ревизионный характер финансового контроля.

В зарубежных странах, где аудит успешно функционирует, исторически управление экономикой строилось на иных принципах. Поэтому там более 150 лет назад возникла объективная потребность в аудите как механизме борьбы с фальсификацией финансовой отчетности крупных корпораций, приводившей к массовым банкротствам и огромному ущербу экономике. Собственники (акционеры) и кредиторы оказались не защищены от финансовых махинаций со стороны менеджмента компаний. Аудит был призван содействовать упорядочению ведения бухгалтерского учета и служил условной гарантией собственнику финансовой (бухгалтерской) отчетности ее достоверности, способствовал повышению прозрачности бизнеса.

В настоящее время роль аудита в зарубежных странах меняется, наблюдается процесс изменения функциональной направленности аудита с контрольной на прогнозно-советующую, что делает несостоятельными попытки перенести западный опыт функционирования аудита на российскую практику аудиторских отношений.

Сказанное свидетельствует о настольной необходимости формирования концепции правового регулирования аудиторского финансового контроля, адекватной российским условиям, которая должна найти выражение в системе источников правового регулирования аудита в РФ, которая включает в себя:

I. Нормативно-правовые акты:

1. Международно-правовые акты, содержащие общепризнанные принципы и нормы международного права, а также международные договоры РФ;

2. Конституция РФ;

3. Федеральный конституционный закон «О Правительстве РФ» и др.;

4. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» и иные федеральные законы, в том числе ПС РФ, «О бухгалтерском учете», «Об акционерных обществах», «О защите прав и интересов инвесторов на рынке ценных бумаг» и др.

5. Подзаконные нормативно-правовые акты: Указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ, акты Министерства финансов РФ;

6. Правила (стандарты) аудиторской деятельности: а) федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности; б) внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности профессиональных аудиторских объединений; в) внутренние правила (стандарты) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов;

7. Акты профессиональных аудиторских объединений, аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, содержащие нормы права;

П. Обычаи (например, международные стандарты аудита, если тот или иной вопрос не урегулирован законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и при соответствии ст. 5,6 ГК РФ).

В параграфе втором второй главы «Определение юридической сущности аудиторского финансового контроля» рассмотрен очень значимый, но малоисследованный и дискуссионный вопрос о юридической природе аудита и на этой основе сделаны выводы о применимых методах и режиме правового регулирования аудиторского финансового контроля.

С одной стороны, аудит — вид финансового контроля, осуществляемый специальными субъектами, с применением особого метода - аудиторской проверки, с определенной целью - выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Осуществляя свои функции, аудитор действует в публичных интересах, оценивая деятельность хозяйствующего субъекта для всеобщего знания. Однако, он действует и в частных интересах самого проверяемого лица, заинтересованного в истинности своих представлений о действительном состоянии дел, изложенном в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

С другой стороны, аудиторы осуществляют независимый финансовый контроль в качестве одного из видов предпринимательской деятельности, на что прямо указывает Федеральный закон №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (п. 1 ст. 1) и распространяет на нее особый правовой режим.

Ряд авторов (Р.В. Кожура, В.В. Нитецкий) не согласны с установлением для аудита режима предпринимательства, полагая, что аудиторская деятельность имеет общие черты с адвокатской и нотариальной деятельностью, которые в силу прямого указания закона и по своей юридической сущности не являются предпринимательскими. Но в данном случае не учитывается, что адвокаты и нотариусы действуют с целью защиты, т.е. принудительного способа осуществления субъективного права, применяемого в установленном законом порядке компетентными органами или уполномоченным на то лицом в целях восстановления нарушенного права. Аудиторы же выполняют не защитную, а финансовую контрольную функцию.

В то же время аудиту присущи все признаки предпринимательской деятельности - это деятельность, осуществляемая постоянно и целенаправленно, самостоятельно, на свой риск, под свою ответственность, на профессиональной основе, с целью систематического получения прибыли путем проведения аудиторских проверок лицами, зарегистрированными в качестве предпринимателей. Аудит не может носить некоммерческий характер, хотя выполнение публичных функций диктует некоторые изъятия из общедозволительного правового режима предпринимательской деятельности. Сказанное не позволяет полностью отождествлять аудит с обычной предпринимательской деятельностью. Оптимальный правовой режим для аудиторского финансового контроля - режим, установленный для

предпринимателей, но с определенными особенностями, которые определяются контрольным характером данной деятельности, сочетанием публичных и частных интересов.

Завершает вторую главу исследование проблемы организации аудиторского финансового контроля в РФ (параграф третий), где делается вывод о том, что в мировой практике сложились две различные концепции регулирования аудиторской деятельности. В странах с континентальной системой права приоритет отдается подробному государственному регулированию аудиторской деятельности, в странах с англосаксонской системой права такое регулирование осуществляется преимущественно общественными аудиторскими объединениями.

В России с учетом правовых традиций, а также исторически складывающегося ревизионного характера финансового контроля, господства в течение длительного времени командно-административной экономики, в настоящее время необходимо признать оправданным определяющую роль государства в регулировании аудиторской деятельности. Однако, постепенно часть функций по регулированию аудиторской деятельности должна быть передана негосударственным аудиторским организациям, что позволит: 1) ослабить государственное регулирование аудиторской деятельности, а следовательно, приведет к экономии бюджетных средств и снизит административное давление; 2) будет способствовать ускоренному и динамичному развитию аудиторской деятельности в РФ.

Предлагается создать двухуровневое профессиональное объединение аудиторов: в субъектах РФ — аудиторские палаты субъектов РФ, которые будут являться членами Федеральной аудиторской палаты РФ. Аудиторская палата будет являться негосударственной некоммерческой организацией, организующей свою работу на принципах самоуправления. Все субъекты аудиторской деятельности (индивидуальные аудиторы и аудиторские организации) должны являться членами аудиторской палаты субъекта РФ, действующей для обеспечения корпоративных интересов аудиторов. Несмотря на то, что аудит в соответствии с Федеральным законом №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» определяется как предпринимательская деятельность, которая, по общему правилу, осуществляется свободно, своей волей и с учетом собственных интересов, в соответствии с принципом «дозволено все, что прямо не запрещено законом», аудиторские правоотношения в значительной мере имеют публично-правовой характер, поскольку результаты аудита предназначены для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц. Именно поэтому и вводится обязательное членство индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций в аудиторской палате субъекта РФ для упорядочения и контроля за их деятельностью.

Аудиторская палата создается в целях развития аудиторской деятельности, представляет и защищает интересы аудиторов в органах государственной власти, органах местного самоуправления, общественных

объединениях и иных организациях; осуществляет контроль за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами законодательства об аудиторской деятельности, в том числе правил (стандартов) аудиторской деятельности; ведет реестр аттестованных аудиторов их форм деятельности (в качестве индивидуальных аудиторов или работающих на основании договора в аудиторской организации); осуществляет контроль за профессиональной подготовкой аудиторов, организует систему аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов; организует страхование аудиторской деятельности; осуществляет контроль качества аудиторских проверок и соблюдения аудиторами кодекса профессиональной этики.

На территории субъекта РФ образуется одна аудиторская палата. Ее решения, принятые в пределах компетенции, обязательны для всех членов. Высшим органом аудиторской палаты субъекта РФ является общее собрание (конференция) членов. Коллегиальным исполнительным органом палаты является совет аудиторской палаты субъекта РФ, который формируется общим собранием (конференцией) членов аудиторской палаты. Для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью аудиторской палаты и ее органов избирается ревизионная комиссия, которая об итогах своей деятельности отчитывается перед общим собранием (конференцией) членов аудиторской палаты. Для приема квалификационных экзаменов и проведения аттестации аудиторов, организации обучения и повышения квалификации аудиторов, осуществления контроля за профессиональной подготовкой аудиторов формируется квалификационная комиссия аудиторской палаты субъекта РФ.

Высшим органом Федеральной аудиторской палаты РФ является Всероссийский съезд аудиторов, который созывается не реже одного раза в год. Коллегиальным исполнительным органом Федеральной аудиторской палаты РФ является Совет Федеральной аудиторской палаты РФ. Для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью Федеральной аудиторской палаты и ее органов избирается ревизионная комиссия.

Федеральная аудиторская палата является некоммерческой организацией, представляющей собой профессиональное объединение аудиторских палат субъектов РФ с целью координации их деятельности; представительства интересов в органах государственной власти, органах местного самоуправления, общественных и иных организациях, в международных объединениях; организует организационное обеспечение аудиторов, занимается методической, научно-исследовательской деятельностью и др.

Функции федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, определяемый Правительством РФ. К его компетенции следует отнести: издание нормативных правовых актов,

регулирующих аудиторскую деятельность; организация разработки и представление на утверждение Правительству РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности; лицензирование аудиторской деятельности и организация системы надзора за соблюдением субъектами аудиторской деятельности лицензионных требований и условий (до отмены лицензирования); определение объема и разработка порядка представления уполномоченному федеральному органу отчетности субъектов аудиторской деятельности; другие контролирующие и регулирующие полномочия.

В главе третьей «Юридическая характеристика аудиторского правоотношения в системе финансовых отношений» выявлена и проанализирована специфика аудиторского правоотношения, возникающего в ходе проведения обязательной аудиторской проверки. Структурно она представлена тремя параграфами: «Определение и особенности аудиторского правоотношения», «Структура аудиторского правоотношения», «Основания возникновения, изменения и прекращения аудиторского правоотношения».

Аудиторское правоотношение - урегулированное нормами финансового и предпринимательского права общественное отношение, представляющее собой сложный, комплексный вид социальной связи между субъектами, обладающими взаимными корреспондирующими юридическими правами и обязанностями, и возникающее по поводу независимой проверки бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности на основании договора, заключение которого обязательно для проверяемого лица в силу закона.

Динамика аудиторского правоотношения представляет собой определенные этапы его развития. Рассматриваемое как единое целое оно состоит из взаимодействющих, взаимосвязанных и взаимообусловленных частей, т.е. системы «простых правоотношений»1. Проведение аудиторской проверки можно представить в виде действий определенной последовательности, которые взаимосвязаны и взаимообусловлены таким образом, что осуществление каждого из них порождает правовые последствия, необходимые для осуществления последующего действия. Система этих действий, определяемая объемом аудиторской проверки, подчинена реализации единой цели — формированию и выражению мнения аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Аудиторскому правоотношению, складывающемуся при осуществлении обязательного аудита, присущи признаки финансового правоотношения, поскольку оно возникает: 1) в процессе осуществления обязательного аудита - финансовой контрольной деятельности; 2) по поводу проведения аудиторской проверки, предметом которой является финансовая (бухгалтерская) отчетность и порядок ведения бухгалтерского отчета

1 Тосунян ГА, Викулин А.Ю, Экмалян A.M. Банковское право РФ. Общая часть / Под общ. ред. акад. Б.Н. Топорнина. - М.: Юрисгь, 2003. - С.32.

проверяемых лиц; 3) одной из сторон всегда выступает аудиторская организация - специальный субъект, действующий в силу закона по уполномочию государства и созданный специально и исключительно для осуществления аудиторской деятельности. Следует согласиться с мнением авторов, характеризующих правоспособность таких субъектов в качестве исключительной2; 4) законом установлена односторонняя направленность действий субъектов правоотношения путем определения уполномоченной стороны - аудиторской организации - и наделения ее необходимыми полномочиями, которых нет у другого участника аудиторского правоотношения - аудируемого лица; именно аудиторская организация наделяется функцией одностороннего решения вопроса, по поводу которого возникает аудиторское правоотношение, - провести аудиторскую проверку и выдать аудиторское заключение; 5) в аудиторском правоотношении выражается воля и интересы неопределенного круга лиц, общества и государства в целом, поскольку на основании мнения аудитора, выраженного в аудиторском заключении, заинтересованные субъекты (инвесторы, собственники, государственные органы и др.) принимают экономические и правовые решения. Данные признаки позволяют охарактеризовать аудиторское правоотношение как горизонтальное финансовое правоотношение.

Однако, данное правоотношение не является финансовом в чистом виде, так как обладает также признаками правоотношения в сфере предпринимательской деятельности, о чем свидетельствуют следующие особенности: 1) аудиторское правоотношение возникает по инициативе любой из сторон, по воле участвующих в правоотношении лиц; 2) стороны организационно самостоятельны и независимы друг от друга; 3) субъективные права аудиторской организации формируются на основе экономического интереса, в том числе получения прибыли при осуществлении аудита; 4) обязанности аудируемого лица корреспондируют субъективному праву аудиторской организации не как велению, а как притязанию; 5) между сторонами возникают обязательственные отношения; 6) в случае неисполнения субъективных обязанностей применяются меры защиты субъективных прав и меры ответственности, обладающие главным образом имущественным характером; 7) основным юридическим фактом, порождающим, изменяющим и прекращающим аудиторское правоотношение, является договор; 8) свобода договора ограничена в пределах, установленных законодательством об аудиторской деятельности и обусловленных осуществлением функции финансового контроля. Так, для субъектов, подлежащих обязательному аудиту, установлена обязанность ежегодного заключения такого договора с аудиторской организацией. Однако, это не заключение договора в обязательном порядке в том смысле, как предусмотрено статьями 445, 446 ПС РФ, т.к. заказчик вправе заключать

Тосунян ГА., Викулин А.Ю. Исключительная правоспособность банка // Хозяйство и право. -1999. - №5. -С.61.

договор с любой аудиторской организацией, что позволяет говорить об особой модели договорных отношений.

Следовательно, специфика аудиторского правоотношения заключается в том, что оно представляет собой сферу взаимодействия частных и публичных интересов, в связи с чем регулирование данного отношения осуществляется с использованием публично-правовых и частно-правовых средств.

По теме диссертационного исследования опубликованы следующие работы:

1. Аудиторская деятельность - новый вид предпринимательской деятельности в РФ // Юридический аналитический журнал. - 2002. - № 3 (4). -С.123-130.-0,7 печ.л.

2. Предпринимательская деятельность в период глобализации // Проблемы развития частного права в период глобализации: Материалы международной научно-практической конференции "Экономическое и межкультурное пространство в период глобализации". 25-26 апреля 2002г. Ч.2 / Отв. ред. А.Е. Пилецкий. - Самара: Изд-во Самарской государственной экономической академии, 2002. - С.82-85. - 0,15 печ. л.

3. История развития аудита // Аудитор. - 2002. - №11. - С. 26-32. - 0,7

печ.л.

4. Проблемы правового режима аудита в системе финансового контроля в РФ // Юридический аналитический журнал. - 2003. - №1 (5). - С.50-59. - 0, 8 печ. л.

5. Особенности договора оказания аудиторских услуг // Аудитор. -2003. - №5. - С. 26-29. - № 6. - С.31-38. - 1,5 печ. л.

6. Законодательная регламентация уголовной ответственности за нарушения в сфере аудиторской деятельности нуждается в совершенствовании // Юридический аналитический журнал. - 2003. - №3 (7). - С.92-98. - 0, 7 печ. л.

7. Особенности правового регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации // Аспирантский вестник. - 2003. - №2 (6). С.52-53.-0,35 печ.л.

8. Правовая природа аудиторской деятельности: предпринимательство или финансовый контроль? // Аудитор. - 2004. - №3. - С. 17-22. №4. - С.7-14. -1,6 печ.л.

9. Анализ судебной практики по делам с участием субъектов аудиторской деятельности // Аудитор. - 2004. - № 7. - С. 13-20; № 8. - С.11-19; № 9. - С. 19-27. - 2,0 печ.л.

10. К истории аудиторской деятельности // Аудитор. - 2004. - № 10. -0,4 печ. л.

11. Недействительные сделки в практике налоговых органов и аудиторских организаций // Актуальные проблемы налогового права. Арбитражная судебная практика: Материалы научно-практического

семинара. 19 мая 2004 года. — Самара: Изд-во «Самарский университет», 2004.-С. 61-78.-1,15 печ. л.

Подписано в печать 10 февраля 2005 г. Формат 60x84/16. Бумага офсетная. Печать оперативная. Объем 1 п.л. Тираж 100 экз. Заказ № 1154 443011, г.Самара, ул. Академика Павлова, 1 Отпечатано УОП СамГУ

(

И АПР 200S - ï

Г у I

I ?

4 î *

vi*

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Зевайкина, Анна Николаевна, кандидата юридических наук

Введение.

ГЛАВА 1. ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ.

1.1. Понятие финансового контроля.

1.2. Формирование системы финансового контроля в РФ.

1.3. Понятие и место аудита в системе финансового контроля в РФ.

ГЛАВА 2. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ И ЮРИДИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ АУДИТОРСКОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ.

2.1. История развития и правовое регулирование аудиторского финансового контроля.

2.2. Определение юридической сущности аудиторского финансового контроля.

2.3. Проблемы организации аудиторского финансового контроля в РФ.

ГЛАВА 3. ЮРИДИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА АУДИТОРСКОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ В СИСТЕМЕ ФИНАНСОВЫХ ОТНОШЕНИЙ.

3.1. Определение и особенности аудиторского правоотношения.

3.2. Структура аудиторского правоотношения.

3.3. Основания возникновения, изменения и прекращения аудиторского правоотношения.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации"

Актуальность темы исследования

Происходящие в России социально-экономические и политические преобразования не только кардинально изменили роль государства в процессе развития национальной экономики, сформировали на основе качественно новых принципов институт права собственности, но и практически полностью перестроили финансовую систему страны. В этих условиях все большую актуальность приобретает проблема формирования четкой, целостной, взаимосогласованной и действенной системы финансового контроля, все элементы которой подчинены реализации единой цели - обеспечения режима законности, обоснованности, целесообразности и эффективности действий в области образования, распределения и использования централизованных и децентрализованных денежных фондов.

В то же время потенциал аудиторской деятельности в РФ, к сожалению, остается реализованным далеко не полностью, а возможности аудита в достижении целей финансового контроля - не исчерпаны. Одна из причин тому - несовершенство законодательства. Первый нормативно-правовой акт на уровне федерального закона, регулирующий аудиторскую деятельность, был принят спустя четырнадцать лет после образования первой аудиторской организации, но он так и не смог оправдать ожидания ни аудиторов, ни пользователей аудиторских услуг, хотя и заложил серьезную основу для дальнейшего регулирования аудиторской деятельности. В этой связи важнейшее значение приобретают общетеоретические и прикладные задачи формирования концепции правового регулирования аудита, основное назначение которой - стать базой для последовательного и динамичного развития аудиторского финансового контроля в РФ.

Степень научной разработанности темы

Вопросы правового регулирования аудиторского финансового контроля в настоящее время являются предметом острой дискуссии в доктрине финансового права. Отсутствует единая терминология, нуждается в уточнении понятийный и научный аппарат, полемично само понятие аудита и аудиторской деятельности, что отчасти порождено несовершенством законодательной техники действующего Федерального закона «Об аудиторской деятельности», нет единства во мнениях по вопросу о правовой природе и о применимых методах правового регулирования. Без решения вопроса о месте аудита в системе финансового контроля, четкого определения его целей, задач и функций невозможно определить степень вмешательства государства в лице его органов в регулирование деятельности аудиторского сообщества, установить обоснованные границы распространения публичных интересов в этой важнейшей подсистеме финансового контроля, определить приоритет частно-правовых или публично-правовых методов регулирования. Правильное теоретическое разрешение названных и других поставленных в настоящем исследовании вопросов во многом предопределяет четкость и полноту правового регулирования аудита и в целом аудиторской деятельности, деятельность законодателя и правоприменителей, без чего немыслимо квалифицированное удовлетворение спроса на аудиторские услуги.

Объект и предмет исследования

Цели и задачи исследования

- исследование модели аудиторского правоотношения, возникающего при проведении аудиторской проверки, как одного из важнейших элементов механизма правового регулирования отношений в сфере аудиторской деятельности; юридический анализ элементов структуры аудиторского правоотношения: выявление особенностей правового статуса субъектов через определение их прав и обязанностей, особенностей правового режима объектов аудиторского правоотношения;

Методологические и теоретические основы исследования

1) всеобщие методы познания (диалектический метод);

Теоретическую основу настоящего исследования составили переизданные или имеющиеся в подлиннике труды выдающихся дореволюционных исследователей: Е.Ф. Канкрина, А. Потемкина, В. Миляева, Ф.В. Езерского, М. Малышева, И. В. Дагаева, А. Голополосова, С. В. Машковского, М.И. Сперанского, A.M. Вольфа, Л.И. Гомберга, В.А. Саковича, Н.Н. Широкова, В. Джитти, Ф. Белявского, А. Градовского, И.В. Дагаева, М.И. Слуцкого, Л.В. Ходского, М. Богословского и др. Уже в этот период были сделаны первые очень важные шаги в направлении разработки проблем финансового контроля. Анализ данных работ на основе сравнительного и исторического метода позволил выявить положения, прошедшие испытание временем, а также те, которые оказались неудачными. Многие рекомендации дореволюционных ученых, особенно касающиеся построения системы финансового контроля, до сих пор сохраняют свою актуальность, поскольку финансовая система России никогда не была совершенной.

Вознесенского, Б.М. Лазарева, С.С. Алексеева, Е.В. Шохина, P.O. Халфиной, И.А. Белобжецкого, С.Д. Цыпкина, О.Н. Горбуновой, Б.Н. Иванова, Н.А. Ковалевой, Т.С. Ермаковой, М.И. Пискотина, В.В. Бесчеревных, JI.K. Вороновой, Д.А. Аллахвердяна, Т.Е. Абовой, С.Н. Братуся, М.М. Агаркова, В.Н. Карташова и др. могли бы оказать честь финансово-правовой науке любой страны.

Проведенные в конце 80-х-90-е годы и в начале нынешнего века научные исследования значительно обогатили современную юридическую науку важными положениями и выводами, которые были всесторонне изучены автором при проведении диссертационного исследования. Это работы Б.Н. Топорнина, Г.А. Тосуняна, Р.Ф. Захаровой, А.Ю. Викулина, A.M. Экмаляна, В.К. Андреева, И.Л. Бачило, Н.Ю. Хаманевой, К.С. Вельского, М.В. Карасевой, Е.Ю. Грачевой, О.Н. Горбуновой, Ю.А. Данилевского, Т.В. Каковиной, А.В. Крикунова, Я.В. Соколова, С.М. Бычковой, В.Ф. Палия, В.И. Видяпина, Е.П. Чикуновой, Н.Т. Белухи, В.В. Бурцева, А. Шеремета, А. Руфа, А.А. Ахполова, Д.В. Никольского, Ю.М. Иткина, С.Г. Пепеляева, Д.Е. Качановского, Л.Н. Овсянникова, С.О. Шохина, В.А. Жукова, В.З. Шевлокова, Н.А. Ремизова, Е.М. Гутцайт, Н.Д. Погосяна, Н.И. Химичевой, А.А. Ялбулганова и др. Высоко оценивая труды российских ученых, следует признать, что в большинстве из них проблемы правового регулирования аудиторской деятельности рассматривались как составляющая других научных проблем, при этом комплексное исследование наиболее дискуссионных вопросов избранной автором проблематики на основе действующего законодательства не проводилось.

Научная новизна исследования, положения и выводы, выносимые на защиту

4. Предложена юридическая характеристика системы источников правового регулирования аудита; выстроена их иерархия; определено соотношение общих и специальных норм; показана роль и определено место специфических, характерных в настоящее время только аудиторского финансового контроля источников - стандартов, система построения которых может служить сравнительным образцом для стандартизации государственного и муниципального финансового контроля.

5. Определено понятие аудиторского финансового контроля на основе разграничения понятий аудиторской деятельности и аудита, отождествляемых в законе. Аудиторский финансовый контроль (аудит) - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (аудируемых лиц) с целью выражения мнения о ее достоверности, соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

6. Определены основы соотношения государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности и предложена концепция организации аудиторской деятельности. Обосновывается необходимость и целесообразность создания Федеральной аудиторской палаты некоммерческой организации, представляющей собой профессиональное объединение аудиторских палат субъектов РФ. Разработаны вопросы о компетенции, структуре, порядке формирования и функционировании данного профессионального аудиторского объединения.

Положения, выносимые на защиту, составляют новизну диссертационного исследования.

Практическая и теоретическая значимость исследования

Апробация результатов исследования

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Зевайкина, Анна Николаевна, Самара

проведение аудиторской проверки, а также о нормативных актах РФ, на которых основываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора; 3) в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, передать аудиторское заключение аудируемому лицу и (или) лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг; 4) обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской проверки, не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица и (или) лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ. Так, в Постановлении Правительства РФ от 12 июня 2002 г. N 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» установлено, что в договоре о проведении обязательного аудита федеральных государственных унитарных предприятий предусматривается обязательство аудиторской организации представить в Федеральное агентство по управлению федеральным имуществом не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным, 1 экземпляр отчета аудитора, подготовленного для руководства (собственников имущества) предприятия по результатам проведения аудита; 5) исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательству РФ.

Следует подчеркнуть, что аудиторские организации (аудиторы) могут выявить нарушения, но не могут их исправить. При выявлении тех или иных нарушений руководящие органы обязаны принимать необходимые меры к устранению нарушений и минимизации их последствий. Кроме того, аудиторские организации при выявлении нарушений должны требовать исправления информации, включенной в регулярно раскрываемые отчеты о хозяйственной деятельности аудируемого лица375.

375 См.: Распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 4 апреля 2002 г. №421/р "О рекомендациях к применению Кодекса корпоративного поведения" // Вестник Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг. - 2002. - №4.

Особое место среди обязанностей субъекта аудиторской деятельности занимает обязанность соблюдать аудиторскую тайну. Слово «тайна» имеет древнерусское происхождение и первоначально употреблялось в мужском роде - «тай»376. В.И. Даль определял понятие «тайна» так: «Кто чего не знает, то для него тайна: все сокрытое, неизвестное, неведомое». Существует еще одно, родственное слово - глагол «таить». Оно трактуется В.И. Далем как «скрывать от других, содержать в скрытности, в неведении от кого-либо, в сокровенности, хоронить; не говорить чего, не сказывать, не показывать; отпираться, запираться, лгать»377. В самом широком ее толковании тайна — это сфера объективной реальности, скрытая от нашего восприятия либо понимания , то есть предполагается установление особого режима использования информации, обозначаемой как «тайна».

На аудиторскую тайну распространяется правовой режим информации, обладающей ограниченным доступом. Но она является не коммерческой, а профессиональной тайной, то есть доверенной представителям определенной профессии для защиты прав законных интересов граждан и организаций379. Различия между коммерческой и аудиторской тайной можно произвести по следующим основаниям: по порядку закрепления, по субъектам, по содержанию, основаниям и порядку защиты, что вытекает из статьи 8 Закона об аудиторской деятельности, впервые урегулировавшей институт аудиторской тайны.

Коммерческой тайной считают любые сведения, удовлетворяющие установленным в статье 139 ГК РФ признакам, за исключением тех, которые не могут составлять коммерческую тайну, определенные в качестве таковых

376 См. Черных П.Я. Историко-этимологический словарь современного русского языка. Т.2. - М.: Русский язык, 1993. - С. 224.

377 Даль В.И. Толковый словарь живого великорусского языка. Т. 4. - М., 1956. - С. 368.

378 Фатьянов А.А. Тайна как социальное и правовое явление. Ее виды // Государство и право. - 1998. - №6. - С.5; Егоров А. Правовые основы институтов тайны // Закон. - 1998. №2. - С.75.

379 Петрухин И.Л. Личные тайны (человек и власть). - М.: Институт государства и права РАН, 1998. - С.202. самим субъектом предпринимательской деятельности. Это означает, что объем сведений, составляющих коммерческую тайну каждого вышеуказанного лица, будет разным. В отличие от этого, аудиторская тайна не требует специального оформления локальными актами, а круг ее сведений определен законом и одинаков для всех субъектов аудита и иных лиц, имеющим доступ к аудиторской тайне.

Содержание аудиторской тайны - один из главных вопросов, подразумевающий однозначное и четкое определение круга сведений, подлежащих охране. В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона об аудиторской деятельности «аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги». В пункте 2 статьи 8 Закона это требование конкретизируется: «Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых и (или) составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе передавать указанные сведения и документы или их копии третьим лицам либо разглашать их без письменного согласия организаций и (или) индивидуальных предпринимателей, в отношении которых осуществлялся аудит и оказывались сопутствующие аудиту услуги, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Федеральным законом и другими федеральными законами». Критерием для определения характера сведений, составляющих аудиторскую тайну, должна является только профессионально осуществляемая аудиторская деятельность.

Безусловно, положительным является то, что к информации, составляющей аудиторскую тайну, прямо отнесена и внутренняя документация аудиторской организации (аудитора), составляемая в ходе проведения проверки, и все получаемые от аудируемого лица материалы (объяснения бухгалтера и т.п.). Таким образом, устраняются вопросы о том, какие сведения могут быть запрошены от аудитора при проведении мероприятий, в частности, налогового контроля, а какие - нет, что на практике имеет немаловажное значение, поскольку действующим законодательством установлен ряд ограничений на истребование информации, составляющей профессиональную тайну аудиторов.

Например, пунктом 4 статьи 82 Налогового кодекса РФ установлено, что при осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике, полученной в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности аудиторскую тайну. Пунктом 2 статьи 90 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что не могут допрашиваться в качестве свидетеля лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности, аудитор.

Аналогичные предъявляемым к аудиторам требования по сохранности аудиторской тайны распространяются и на федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий государственное регулирование аудиторской деятельности, а также иных лиц, получивших доступ к сведениям, составляющим аудиторскую тайну в соответствии с Законом об аудиторской деятельности и другими нормативно-правовыми актами.

В случае разглашения сведений, составляющих аудиторскую тайну, аудируемое лицо или лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, а также аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков.

Кроме того, необходимо учитывать, что рассматриваемые правоотношения представляют собой компромисс интересов: частноправовых, обуславливающих отношения клиента и аудитора по поводу заключения и исполнения договора, и публично-правовых, обусловленных отношениями аудитора и уполномоченных государственных органов. С одной стороны, аудиторская тайна защищает интересы клиента и запрещает, по общему правилу, доступ третьих лиц (в том числе государства в лице его органов) к конфиденциальной информации клиента. С другой стороны, нормы, регулирующие институт аудиторской тайны, закрепляют в исключительных случаях возможность доступа к таким сведениям государственных органов и их должностных лиц. Закон об аудиторской деятельности четко устанавливает, что находящиеся в распоряжении аудитора документы, содержащие сведения об операциях аудируемых лиц и лиц, с которыми заключен договор оказания сопутствующих аудиту услуг, могут быть предоставлены исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или органам государственной власти в случаях, предусмотренных законодательными актами об их деятельности (пункт 4 статьи 8 Закона об аудиторской деятельности).

Аудиторскую тайну можно определить как профессиональное обязательство индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций обеспечивать в сохранности информацию, относящуюся к финансовым и иным аспектам деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, в отношении которых осуществлялся аудит и оказывались сопутствующие аудиту услуги.

Следует обратить внимание и на такой фактор, как возможность угрозы или насильственных действий в отношении аудитора со стороны лиц, заинтересованных в получении информации, составляющей аудиторскую тайну. Поэтому предлагается ввести уголовную ответственность за причинение вреда при исполнении профессиональных обязанностей, включив соответствующую статью в Уголовный кодекс РФ в главу 23 «Преступления против интересов службы в коммерческих и иных организациях».

В соответствии с пунктом 1 статьи 21 Закона об аудиторской деятельности аудиторские организации и их руководители, индивидуальные аудиторы, несут уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Самым строгим видом ответственности, к которой может быть привлечено лицо, осуществляющее аудиторскую деятельность, является уголовная ответственность. Аудиторы являются специальными субъектами преступления, предусмотренного ст.202 УК РФ «Злоупотребление полномочиями частными нотариусами и аудиторами».

Субъект аудиторской деятельности может быть привлечен к административной ответственности за нарушение аудитором требований законодательства при проведении аудита.

Закон об аудиторской деятельности устанавливает основания для привлечения к ответственности в виде аннулирования квалификационного аттестата аудита. Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается уполномоченным федеральным органом. Уполномоченный федеральный орган выносит мотивированное решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора. Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован, вправе обжаловать решение уполномоченного федерального органа об аннулировании квалификационного аттестата аудитора в суд в течение трех месяцев со дня получения решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.

Основанием наступления гражданско-правовой ответственности является совершение гражданского правонарушения. Ответственность субъекта аудита может быть как внедоговорной, так и договорной.

В соответствии с пунктом 5 статьи 5 Федерального закона от 5 марта 1999 г. №49-ФЗ «О защите прав и интересов законных инвесторов на рынке ценных бумаг»380 независимый оценщик и аудитор, подписавшие проспект эмиссии ценных бумаг, несут солидарно с иными лицами, подписавшими проспект

380 Собрание законодательства РФ. - 1999. - №10. - Ст.1163. эмиссии ценных бумаг, субсидиарную с эмитентом ответственность за ущерб, причиненный инвестору эмитентом вследствие содержащейся в указанном проспекте недостоверной и (или) вводящей в заблуждение инвестора информации и подтвержденной ими. Иск о возмещении ущерба по этому основанию может быть предъявлен в суд в течение одного года со дня обнаружения нарушения, но не позднее трех лет со дня начала размещения ценных бумаг. Такая ответственность будет внедоговорной.

Договорная ответственность представляет собой санкцию за нарушение договорного обязательства. Следует отметить, что аудит, как и иные виды предпринимательской деятельности, носит рисковый характер. Как показывает российская практика и опыт зарубежных стран, даже добросовестно работающие аудиторы не гарантированы от просчетов, клиентам субъектов аудита могут быть причинены убытки. Примером привлечения субъекта аудита к договорной гражданско-правовой ответственности может служить следующее дело.

Арбитражный суд Самарской области рассмотрел в судебном заседании дело по иску ОАО «Самарская швейная фабрика», г. Самара, к Аудиторской фирме «СОНАР», г. Самара, о взыскании 63 708 руб.20 коп. 9.04.96 сторонами был заключен договор на оказание аудиторских услуг, в соответствии с пп. 1.1,1.2 которого «исполнитель» - ответчик проводит аудиторскую проверку (аудит) финансово - хозяйственной деятельности «заказчика» - истца за период с 1.01.94 по 31.12.95 в объеме, предусмотренном настоящим договором и приложением к нему - планом - графиком работ с 1.10.95 по 31.12.95, а «заказчик» принимает выполненную «исполнителем» работу и оплачивает ее в соответствии с условиями настоящего договора.

Во исполнение обязательств по договору ответчиком была проведена аудиторская проверка, по завершении которой «исполнителем» - ответчиком составлены аудиторские заключения по результатам проверки финансово -хозяйственной деятельности ОАО «Самарская швейная фабрика» за период с

1.01.94 по 31.12.94 и с 1.01.95 по 31.12.95, содержащие в том числе выявленные в ходе проверки недостатки и рекомендации по ведению бухгалтерского учета. Аудиторские заключения были переданы истцу.

При проведении документальной проверки от 15.11.97 соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, ГосНИ по Самарскому району г. Самары было установлено, что истцом за период - 1 квартал 1994 г. и 4 квартал 1995 г. допущено занижение налогооблагаемой прибыли на 87 716 руб.90 коп. В результате чего, истцу решением ГосНи от 26.11.97 предписано перечислить в бюджет сумму заниженного налога, а также штрафа и пени.

Требования истца основаны на взыскании с ответчика убытков, вызванных некачественным проведением аудиторской проверки, ненадлежащим исполнением договора от 9.04.96, выразившимся, по мнению истца, в предоставлении недостоверного заключения о правильности расчетов с бюджетом, в том числе уплаты НДС.

В соответствии со ст. ст. 15, 393 ГК РФ должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства. Представленными документами истец факт ненадлежащего исполнения ответчиком обязательств, возложенных на него договором от 9.04.96, не доказал. Выполненную ответчиком в соответствии с договором работу истец принял без замечаний, что подтверждено представителем истца в заседании арбитражного суда, о чем в протоколе судебного заседания сделана запись.

Согласно п.2.1. «Порядка о составлении аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности» аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта представляет мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности. При составлении аудиторского заключения используется принцип существенности, т. е. принимаются во внимание обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В соответствии с приказом Минфина РФ N 97 от 12.11.95 существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее пяти процентов. При этом аудиторское заключение не может и не должно трактоваться экономическим субъектом. как гарантия аудиторской фирмы в том, что иные обстоятельства, оказывающие или способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, не существуют, согласно п.З.7. «Порядка составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности от 9.02.96 г.».

Факт выявления ГосНИ при проверке соблюдения истцом налогового законодательства некоторых нарушений не свидетельствует о ненадлежащем исполнении ответчиком договора от 9.04.96 Нарушения выявлены ГосНИ за 4 квартал 1994 и 1995, тогда как предметом аудиторской проверки по п. 1.1 договора от 9.04.96 являлась финансово - хозяйственная деятельность истца за периоде 1.01.94 по 31.12.95.

Представленными документами истец не доказал и причинную связь между действиями ответчика и понесенными истцом убытки, поскольку в соответствии с п. 19 Приказа Минфина РФ N 170 от 26.12.94 ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель организации.

Кроме того, истец документально не подтвердил перечисление суммы заниженной прибыли и штрафных санкций на счет УФК Самарского отделения, а также при обнаружении налоговой инспекцией нарушений не обратился к ответчику, то есть не принял мер к предотвращению или уменьшению убытков.

Ссылка истца на то, что проверка проведена некачественно, о чем свидетельствуют приходно-кассовые ордера N 123 от 23.07.98, N 127 от 6.08.98 о возврате задолженности по договору от 9.04.96 является несостоятельной и во внимание арбитражным судом не может быть принята, поскольку проверку качества аудиторского заключения может назначить орган, выдавший лицензию на осуществление аудиторской деятельности по заключению заинтересованного экономического субъекта, а также по собственной инициативе или по предложению прокурора. В случае обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам, с аудиторской фирмы могут быть взысканы понесенные убытки в полном объеме на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявленному органом, выдавшим лицензию. Кроме того, возврат задолженности по договору от 9.04.96 по приходно-кассовым ордерам не может служить доказательством безусловного признания ответчиком убытков, по мнению истца, вызванных некачественным проведением аудита381.

В силу сказанного удачным положением Федерального закона № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» является норма статьи 13, которой ранее не было ни в одном нормативно-правовом акте, в соответствии с которой при проведении обязательного аудита аудиторская организация обязана страховать риск ответственности за нарушение договора. ГК РФ относит страхование ответственности к имущественному страхованию вместе со страхованием имущества и страхованием предпринимательских рисков. В то же время данному виду страхования присущ целый ряд особенностей, связанных с характеристикой объектов, страховых рисков, видов возмещаемых убытков и т.д., которые позволяют отнести его к самостоятельной отрасли страхования, наряду с личным и имущественным

382 страхованием .

В данном случае страхование ответственности за нарушение договора должно проводиться на основании ст. 932 ГК РФ. При этом обязательным является заключение договора страхования риска ответственности за нарушение договора при проведении обязательного аудита. По такому

381 Решение Арбитражного Суда Самарской области от 2 декабря 1998 года по делу N А55-275/98-18 // Архив Арбитражного Суда Самарской области. - 1998 г.

382 Сплетухов Ю.А. Страхование ответственности // Аудитор. - 2001. - №5. - С.31. договору может быть застрахован только риск ответственности самого страхователя, которым в данном случае является аудиторская организация, заключившая договор. Договор страхования, не соответствующий данному требованию, ничтожен. Особенностью такого договора страхования является то, что он всегда заключается в пользу третьего лица - выгодоприобретателя. В соответствии с п.З ст.932 ГК РФ риск ответственности за нарушение договора считается застрахованным в пользу стороны, перед которой по условиям этого договора страхователь должен нести соответствующую ответственность, - выгодоприобретателя, даже если договор страхования заключен в пользу другого лица либо в нем не сказано, в чью пользу он заключен. Выгодоприобретателем будет являться аудируемое лицо.

Страховой интерес должен быть правомерным (п.1 ст. 928 ГК РФ). Следовательно, страховая выплата может быть произведена, если аудиторская проверка была проведена добросовестно, то есть исключены умысел на некачественное проведение аудита с целью получения страхового возмещения и возможная неправомерная договоренность между аудиторской организацией и выгодоприобретателем по договору.

Аудиторский риск - объективно существующее явление в силу специфики аудита. Чем больший объем работы выполняет аудитор, тем больше возрастает вероятность совершения ошибки, которая может привести к убыткам и послужить основанием договорной ответственности. В п. 9 Постановления Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 "Об поп утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" говорится, что между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских

383 Собрание законодательства РФ. - 2002. - №39. - Ст.3797. процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу. К настоящему времени не отработан четкий механизм доказательства недобросовестности аудитора и не определены критерии добросовестности аудита. Основным критерием определения качественности аудита служит соблюдение законодательства об аудиторской деятельности, в том числе правил (стандартов) аудиторской деятельности, но нужна соответствующая методика. Более того, ни в каких нормативных актах пока не оговариваются условия страхования. Таким образом, заключение договора страхования ответственности для аудиторов превращается из финансового механизма защиты от рисков в простую формальность (достаточно застраховаться на любую сумму, независимо от реально возможного ущерба). Поэтому, как представляется, немаловажным было бы дополнение статьи 13 Федерального закона № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» упоминанием о минимальном размере страхования или принять специальный нормативно-правовой акт «О страховании гражданской ответственности аудиторских организаций» на уровне постановления Правительства РФ.

В литературе есть заслуживающие внимания предложения, что согласно договору небольшая часть страховой выплаты должна производиться самим страхователем, что способствует более ответственному выполнению работ их исполнителем. Ориентиром для страховой суммы в случае аудита может являться валовая выручка аудиторской организации за год384. Такая практика

384 Гутцайт Е.М., Островский О.М. Об экономических проблемах аудита. - С.86. существует в некоторых зарубежных странах. Но в условиях инфляции механизм может оказаться неэффективным. Высказано предложение использовать методы самострахования, т.е. предусмотреть возможность для аудиторских организаций создавать внутрифирменные фонды риска . В действующем законодательстве не содержится препятствий для воплощения данного предложения на практике.

3.3. Основания возникновения, изменения и прекращения аудиторского правоотношения

Основанием возникновения, изменения и прекращения аудиторского правоотношения является договор. Договор есть соглашение сторон, выражающее их волю к установлению, изменению или прекращению их прав и обязанностей, к совершению либо воздержанию от совершения

3S6 юридических действий .

Договор оказания аудиторских услуг является инструментом согласования воли субъектов аудиторского финансового контроля. Его можно

387 расценивать как средство саморегуляции аудиторской деятельности, основанной на юридическом равенстве субъектов аудиторской деятельности и аудируемых лиц.

Бесспорно, договор является одним из основных правовых средств частного права. Однако, использование договора как основного частноправового средства регулирования отношений по поводу аудиторской проверки в полной мере зависит от использования публично-правовых

385 Гизятова А.Ш. К вопросу о страховании профессиональной ответственности аудитора // Проблемы учета, анализа и аудита в современных условиях: Сб. научных трудов / Под ред. В.П. Фомина. - Самара: Самарская государственная экономическая академия, 2000. - С.97.

386 Тихомиров Ю.А. Публичное право. - М.: Изд-во БЕК, 1995.- С. 182.

387 Тосунян Г.А., Викулин А.Ю., Экмалян A.M. Банковское право РФ. Общая часть / Под общ. ред. Б.Н. Топорнина. - М.: Юристъ, 1999. - С. 136. средств, тесно взаимосвязано с публично-правовыми средствами и без них применяться не может.

Федеральный закон № 119-ФЗ от 7 августа 2001 года «Об аудиторской деятельности» упоминает договор об оказании аудиторских услуг, договор на проведение обязательного аудита (пп. 1 п.2 ст. 6 Закона), договор на проведение аудита (пп.5 п.2 ст. 6 Закона), определяя основные права и обязанности сторон. Исходя из понятия аудиторских услуг, данного выше, следует различать договоры оказания сопутствующих аудиту услуг (налоговое консультирование, постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование и др.) и договоры на проведение аудиторской проверки, которые имеют разное содержание, хотя на практике могут иметь одинаковое наименование - «договор оказания аудиторских услуг».

По общему правилу, договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения (п.1 ст. 425 ГК РФ). В соответствии с принципом свободы договора субъекты хозяйственной деятельности свободны в выборе контрагента по договору. Следует учитывать, что при выборе аудиторской организации или индивидуального аудитора следует соблюдать принцип независимости (ст. 12 Закона об аудиторской деятельности).

При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта РФ составляет не менее 25 процентов, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12 июня 2002 г. N 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита»388, которым были утверждены Правила проведения конкурса по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательного ежегодного аудита организаций, в уставном (складочном) капитале которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов.

На практике вполне допустимы ситуации, когда в одном и том же хозяйствующем субъекте проводится аудит различными аудиторами, в том числе, если один (или несколько) из аудиторов не избирался в результате конкурса. Например, хозяйствующий субъект проводит обязательный ежегодный аудит и в то же время в целях получения крупного кредита проводит аудит самостоятельно привлеченным аудитором или аудитором, привлеченным банком, причем периоды времени, за который проводится аудит, могут даже совпадать, но объекты проверки могут быть несколько разными.

Некоторые нормативно-правовые акты содержат дополнительные требования, предъявляемые к проведению аудиторских проверок, которые необходимо учитывать при заключении договора с аудиторской организацией. Так, например, в хозяйственных обществах утверждение аудитора относится к исключительной компетенции общего собрания акционеров (участников) (п.1 ст.48 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», п.2 ст.ЗЗ Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

Необходимо устранить имеющиеся пробелы в правовом регулировании и привести в соответствие нормы корпоративного законодательства и законодательства об аудиторской деятельности о порядке утверждения аудиторской организации по итогам проведения открытого конкурса при обязательном аудите. На практике часто случается, что один или несколько из членов конкурсной комиссии настаивают на предъявлении дополнительных

388 Собрание законодательства РФ. - 2002. - №25. - Ст.2447. требований к аудитору. В литературе приводится пример, когда Министерство имущественных отношений РФ заявило требование, чтобы

П QQ аудитор в обязательном порядке был аккредитован последним . Согласиться с такой позицией нельзя, поскольку она противоречит п. 2 Правил проведения конкурса по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательного ежегодного аудита организаций, в уставном (складочном) капитале которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, утвержденных постановлением Правительства РФ от 12 июня 2002 г. N 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита».

В то же время, поскольку аудитор подлежит утверждению общим собранием акционеров (ч. 1 ст. 47 Федерального закона № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»), возможна ситуация, когда общее собрание может не согласиться с выводами конкурсной комиссии относительно кандидатуры аудитора и не утвердит его. В данном случае аудиторское заключение без утверждения кандидатуры аудитора общим собранием не будет иметь правовой силы, потому что обязательность утверждения аудитора общим собранием установлена законом.

В правовом регулировании данного вопроса имеется явный пробел, поскольку лицо, выигравшее конкурс, может быть не утверждено общим собранием, однако, при этом, как лицо, выигравшее конкурс, имеет право на заключение договора (п.4 ст. 447 ГК РФ) и может доказывать свое право на заключение договора в судебном порядке.

Аналогичное правило предусмотрено и в п. 10 ч.1 ст. 33 Федерального закона № 114-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», где говорится, что вопрос об утверждении аудитора общества должен решаться на общем собрании участников общества. Поэтому необходимо разрешить

389 Михайленко Е.В. Обязательный ежегодный аудит акционерных обществ: правовой аспект // Юрист. - 2003. - №6. - 30. указанное противоречие между нормами корпоративного законодательства и законодательства об аудиторской деятельности следующим образом.

Поскольку в абз. 2 ч. 1 ст. 2 Федерального закона № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» установлено правило, согласно которому нормы законодательства об аудиторской деятельности, содержащиеся в других федеральных законах, должны соответствовать Федеральному закону «Об аудиторской деятельности», следует внести изменения в соответственно в Федеральные законы «Об акционерных обществах» и «Об обществах с ограниченной ответственностью», указав: «При проведении обязательного аудита в акционерных обществах (обществах с ограниченной ответственностью), в уставных капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25 процентов, договор на проведение обязательного аудита заключается с аудиторской организацией, выигравшей по итогам проведения открытого конкурса». Однако, при этом состав такой конкурсной комиссии должен быть утвержден общим собранием акционеров (участников).

В ст.7 Закона об аудиторской деятельности перечислены случаи, когда заключается договор на проведение обязательного аудита. Если организация или индивидуальный предприниматель соответствует требованиям, указанным в данной статье, то обязательно ежегодное заключение такого договора с аудиторской организацией. Однако, это не заключение договора в обязательном порядке в том смысле, как предусмотрено ст.ст. 445,446 ГК РФ. Заключение договора в обязательном порядке предполагает обязанность заключить договор с конкретным лицом. В отличие от этого, в сфере аудиторского финансового контроля заказчик вправе заключать договор с любой аудиторской организацией, что позволяет говорить об особой модели договорных отношений.

Согласно ст. 433 ГК РФ договор признается заключенным в момент получения лицом, направившим оферту, ее акцепта. Поэтому, остановив свой выбор на конкретной аудиторской организации (индивидуальном аудиторе), индивидуальный предприниматель или организация должны известить ее о том, что желают воспользоваться ее услугами, направляя письмо-приглашение (оферту) согласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности «Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита»390. Получив письмо-приглашение, аудиторская организация принимает решение, будет ли она проводить проверку или нет. В случае положительного решения руководителю потенциального клиента направляется письмо-обязательство, в котором аудиторская организация (аудитор) подтверждает свое согласие в отношении целей и масштабов аудита, формы представления отчета, степени ответственности перед клиентом (акцепт). О получении письма-обязательства необходимо проинформировать аудиторскую организацию (аудитора) и подтвердить свое согласие с ее условиями. По сути, письмо-обязательство — это документ, регламентирующий обязательства и ответственность заказчика и аудитора на этапе заключения договора о проведении аудиторской проверки. В случае, если цель и основные условия проведения аудита определены сторонами в долгосрочном договоре, письмо-обязательство может не составляться либо его содержание должно представлять дополнительную информацию для заказчика.

Таким образом, юридическим фактом на этапе подготовки к проведению аудита является письмо-обязательство, а на этапе осуществления самой проверки — договор. Договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (п.1 ст. 434 ГК). Договор оказания аудиторских услуг

390 Следует иметь в виду, что в соответствии с постановлением Правительства РФ от 6 февраля 2002 г. № 80 "О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ" до утверждения Правительством РФ Правил (стандартов) аудиторской деятельности следует руководствоваться правилами (стандартами) аудиторской деятельности, одобренными Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ // Собрание законодательства РФ. - 2002. - №6. - Ст.583. составляется в письменной форме путем составления одного документа. В соответствии с п.2 ст.434 ГК РФ договор в письменной форме может быть заключен также путем обмена документами электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Примерная форма договора на оказание аудиторских услуг приведена в приложении 1 к Правилу (стандарту) аудиторской деятельности «Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг». Его требования носят рекомендательный характер.

Предметом договора будет проведение аудиторской проверки и подготовка аудиторского заключения, содержащего мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ за определенный договором период. Сторонам необходимо определить и зафиксировать сферу и объем аудиторской проверки.

В соответствии с пп.З п.2 ст.5 Закона об аудиторской деятельности существенным условием договора будет срок. Следует указывать начальный и конечный сроки проведения проверки, составлять план проведения аудиторской проверки, который может быть оформлен в виде приложения к договору. Нужно оговорить и порядок изменения этих сроков, поскольку процесс проверки зависит и от полноты, качества и своевременности предоставления документации.

Важным в договоре является условие о цене. Ценой является денежная сумма, которую заказчик обязуется уплатить аудиторской организации за проведение аудиторской проверки и составление аудиторского заключения. Цена определяется соглашением сторон путем указания в договоре конкретной суммы либо способа ее определения. Если договором предусматривается выполнение комплекса работ, значительных по объему и сложности, цена может определяться путем составления сметы, которая будет иметь юридическую силу с момента ее подтверждения заказчиком. Цена в договоре может быть приблизительной или твердой. Если имеются все исходные данные, определены все необходимые участники проверки, точно определен объем проверки, то цена указывается в твердой сумме, отступления от которой ни в сторону увеличения, ни в сторону уменьшения не допускаются. Приблизительной цена будет в случае, когда заранее сложно точно определить объем предстоящей работы, на что должно быть специальное указание в договоре. В этом случае допускается увеличение цены, но лишь, если возникла необходимость в проведении дополнительных работ, которые не были оговорены заранее. Увеличение цены по другим основаниям не допускается. Так, не могут увеличивать цену, установленную в договоре, изменения конъюнктуры рынка, правил налогообложения и т.д. Если возникла необходимость в проведении дополнительных работ и по этой причине в существенном превышении определенной приблизительной цены проверки, аудиторская организация обязана своевременно предупредить об этом заказчика. Заказчик, не согласившись на превышение указанной в договоре цены, вправе отказаться от договора. В данном случае аудитор может требовать от заказчика уплаты ему цены за выполненную часть проверки. Если же аудиторы не предупредили своевременно заказчика о необходимости превышения указанной в договоре приблизительной цены, то оплата происходит по цене, указанной в договоре.

Поскольку в силу самого характера аудиторской проверки достижение результата не гарантируется, заказчик принимает на себя определенный риск. Поэтому в случае невозможности проведения аудиторской проверки по вине заказчика, последний обязан оплатить стоимость проверки в полном объеме, если иное не предусмотрено договором (п.2 ст. 781 ГК РФ).

Если же невозможность исполнения возникла по обстоятельствам, за которые ни одна из сторон не отвечает, обязанность по оплате проверки не должна возникать, однако возвратить аудитору часть уже проведенной проверки заказчик не может, поэтому заказчик в этом случае по общему правилу возмещает аудитору фактически понесенные им расходы до момента наступления невозможности исполнения (п.З ст.781 ГК РФ). Компенсация расходов субъекту аудита в данном случае не будет являться формой ответственности. Указанные действия могут быть определены как возврат сторон в первоначальное положение, когда в силу невозможности возвратить полученное в натуре другой стороне предписывается выплатить денежную компенсацию. Однако, эти правила не являются для сторон обязательными, если в договоре установлено иное. Следует подчеркнуть, что указанные основания и возможные случаи оплаты деятельности аудиторов нельзя смешивать с порядком распределения расходов при одностороннем отказе от исполнения договора, регулирующего проведение аудиторской проверки, так как в последнем случае действуют иные правила.

Вопрос о правах и обязанностях сторон вопрос довольно подробно урегулирован законодательством, о чем говорилось выше. Необходимо иметь в виду, что договор на оказание аудиторских услуг всегда подразумевает проведение строго определенного, законченного объема работ, а также наличие прогнозируемого риска. Субъект аудита, прежде всего, обязан оказать аудиторские услуги, определенные договором, а аудируемое лицо и (или) лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, обязано принять аудиторское заключение и оплатить проведение аудиторской проверки.

Таким образом, особенности аудиторского правоотношения, складывающегося в ходе проведения обязательной аудиторской проверки, состоят в следующем:

1) оно возникает в процессе осуществления аудиторского финансового контроля;

2) носит комплексный (смешанный) характер, для него характерны одновременно публично-правовые и частно-правовые средства регулирования возникающей социальной связи между субъектами;

3) урегулировано нормами финансового и предпринимательского права;

4) является сложным, включая ряд простых: по сохранению аудиторской тайны, по выдаче аудиторского заключения и др.;

5) одной из сторон всегда выступает аудиторская организация -специальный субъект, действующий в силу закона по уполномочию государства;

6) аудиторская организация создается специально и исключительно для осуществления аудиторской деятельности;

7) аудиторская организация не может заниматься иными видами предпринимательской деятельности, то есть обладает исключительной правосубъектностью;

8) аудиторская организация является независимой контрольной инстанцией по отношению к проверяемому субъекту;

9) устанавливается на основании договора, являющегося основным юридическим фактом, влекущим возникновение, изменение и прекращение правоотношения;

10) возникает по инициативе любой из сторон, по воле участвующих в правоотношении лиц, но само заключение договора является обязанностью аудируемого лица;

11) стороны юридически равноправны друг другу, но автономия их воли ограничена в пределах, установленных законодательством об аудиторской деятельности;

12) в правоотношении выражается воля и интересы неопределенного круга лиц, общества и государства, поскольку на основании мнения аудитора, выраженного в аудиторском заключении, заинтересованные субъекты принимают экономические и правовые решения.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации»

1. Официальные документы

2. Лимская декларация руководящих принципов контроля // Контроллинг. -1991. №1. - С.56-65.

3. Конституция Российской Федерации от 12 декабря 1993 г. // Российская газета №237. - 1993. 25 декабря.

4. Федеральный конституционный закон от 17 декабря 1997 г. N 2-ФКЗ «О Правительстве Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. -1997.-N51.-Ст. 5712.

5. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая от 21 октября1994 г. // Собрание законодательства РФ. 1994. - № 32. - Ст. 3302.

6. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 22 декабря1995 г. // Собрание законодательства РФ. 1996. - N 5. - Ст. 410.

7. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть третья от 26 ноября 2001 г. // Собрание законодательства РФ. 2001. - №49. - Ст.4552.

8. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 145-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1998. - N 31 - Ст. 3823.

9. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть I от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1998. - №31. - Ст.3824.

10. Ю.Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2002. - N 1 (часть I). - Ст. 1.

11. Основы законодательства Российской Федерации о нотариате от 11 февраля 1993 г. N 4462-1 // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ. 1993. - N 10. - Ст. 357.

12. Федеральный Закон от 7 августа 2001 г. Ы119-Ф3 «Об аудиторской деятельности» // Собрание законодательства РФ. 2001. - №33 (ч.1). -Ст.3422.

13. Федеральный закон от 11 января 1995 г. N 4-ФЗ «О Счетной палате РФ» // Собрание законодательства РФ. 1995. - N 3. - Ст. 167.

14. Федеральный закон от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» // Собрание законодательства РФ. 1996. - № 1. - Ст.1.

15. Федеральный закон от 8 мая 1996 года N 41-ФЗ «О производственных кооперативах» // Собрание законодательства РФ. 1996. - №20. - Ст.2321.

16. Федеральный закон от 21 ноября 1996 года «О бухгалтерском учете» // Собрание законодательства РФ. 1996. - №48. - Ст.5369.

17. Федеральный закон от 8 февраля 1998 года N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» // Собрание законодательства РФ. — 1998. № 7. - Ст. 785.

18. Федеральный закон от 24 июля 1998 г. «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» // Собрание законодательства РФ. 1998. - №31. - Ст.3803.

19. Федеральный закон от 29 октября 1998 года N 164-ФЗ «О лизинге» // Собрание законодательства РФ. 1998. - №44. - Ст.5394.

20. Федеральный закон от 5 марта 1999 года N 46-ФЗ «О защите прав и законных интересов инвесторов на рынке ценных бумаг» // Собрание законодательства РФ. 1999. - №10. - Ст. 1163.

21. Федеральный закон от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» // Собрание законодательства РФ. 2002. - №33 (Часть I). - Ст.3431.

22. Федеральный закон от 8 августа 2001 г. N 134-Ф3 «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора)» // Собрание законодательства РФ. -2001. N 33 (Часть I). - Ст. 3436.

23. Федеральный закон от 29 ноября 2001 г. № 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах» // Собрание законодательства РФ. 2001. - №49. - Ст.4562.

24. Федеральный закон от 31 мая 2002 г. N 62-ФЗ «О гражданстве Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2002. - N 22. - Ст. 2031.

25. Федеральный закон от 31 мая 2002 года № 63-Ф3 «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в РФ» // Собрание законодательства РФ. 2002. - №23. - Ст.2102.

26. Федеральный закон «О Центральном Банке РФ (Банке России)» от 10 июля 2002 г. № 86-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2002. - №28. - Ст.2790.

27. Федеральный закон от 24 июля 2002 г. N 111-ФЗ «Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2002. - N 30. -Ст. 3028.

28. Федеральный закон от 10 января 2003 г. N 9-ФЗ «Об исполнении бюджета Пенсионного фонда РФ за 2001 год» // Собрание законодательства РФ. — 2003.-N2.-Ст. 161.

29. Федеральный закон от 10 января 2003 г. N 10-ФЗ «Об исполнении бюджета Федерального фонда обязательного медицинского страхования за 2001 год» // Собрание законодательства РФ. 2003. - N 2. - Ст. 162.

30. Федеральный закон от 23 декабря 2003 г. N 175-ФЗ «О бюджете Пенсионного фонда РФ на 2004 год» // Собрание законодательства РФ. — 2003. N 52 (часть I). - Ст. 5027.

31. Указ Президента РФ от 8 июня 2004 г. N 729 «Об утверждении Положения о Контрольном управлении Президента Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2004. - N 24. - Ст. 2395.

32. Указ Президента РФ от 25 июля 1996 г. «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в РФ» // Собрание законодательства РФ. 1996. -№31. - Ст.3696.

33. Указ Президента РФ от 13 декабря 2001 г. №1459 «О признании утратившим силу Указа Президента РФ от 22 декабря 1993 г. №2263 "Об аудиторской деятельности в РФ» // Собрание законодательства РФ. 2001. -№51.- Ст. 4874.

34. Указ Президента РФ от 6 января 2001 г. N 8 «Об утверждении устава федерального государственного унитарного предприятия "Рособоронэкспорт» // Собрание законодательства РФ. 2001. - N 2. -Ст. 165.

35. Постановление Правительства РФ «О территориальных контрольно-ревизионных органах Министерства финансов РФ» от 6 августа 1998 г. // Собрание законодательства РФ. 1998. - №33. - Ст.4007.

36. Постановление Правительства РФ от 6 февраля 2002г. №80 «О вопросах регулирования аудиторской деятельности в РФ» // Собрание законодательства РФ. 2002. - №6. - Ст.583.

37. Положение о лицензировании аудиторской деятельности, утвержденным постановлением Правительства РФ от 29 марта 2002 г. № 190 // Собрание законодательства РФ. 2002. - №14. - Ст.1298.

38. Постановление Правительства РФ от 12 июня 2002 г. N 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» // Собрание законодательства РФ. 2002. - №25. - Ст.2447.

39. Положение о Министерстве финансов РФ, утв. постановлением Правительства РФ от 30 июня 2004 г. № 329 // Собрание законодательства РФ. 2004. - №31. - Ст.3258.

40. Правило (стандарт) аудиторской деятельности №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», утв. постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. // Собрание законодательства РФ. 2002. - №39. - Ст.3797.

41. Постановление Съезда народных депутатов РСФСР «Об упразднении органов народного контроля в РСФСР» от 16 июня 1990 г. // Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР и Верховного Совета РСФСР. 1990. -№3. - Ст.28.

42. Приказ Министерства финансов РФ от 25 апреля 2002 N 34н «Об утверждении формы бланка квалификационного аттестата аудитора» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.-2002.-№21.

43. Приказ Министерства финансов РФ от 3 июня 2002 г. N 47н «О Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2002. - N 27.

44. Положение об организации внутреннего аудита в Центральном Банке РФ (Банке России) от 31 марта 1997 г. № 02-140 // Вестник Банка России. -2003.-№1.

45. Письмо Центрального Банка РФ от 13 мая 2002 г. №59-Т «О рекомендациях Базельского комитета по банковскому надзору» // Вестник Банка России. 2002. - №33.

46. Распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 4 апреля 2002 г. №421/р "О рекомендациях к применению Кодекса корпоративного поведения" // Вестник Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг. -2002. №4.

47. ГОСТ ИСО 9000-2001. Системы менеджмента качества. Основные положения и словарь. М.: Изд-во стандартов. 2001.

48. Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 8 от 31 октября 1995 года «О некоторых вопросах применения судами Конституции РФ при осуществлении правосудия» // Бюллетень Верховного Суда РФ. — 1996. -№2.-С. 1-3

49. Решение Верховного Суда РФ от 8 апреля 2003 г. N ГКПИ 03-219 // Справочно-правовая система ГАРАНТ.

50. Решение Верховного Суда РФ от 22 мая 2001 г. N ГКПИ 01-806 // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2001. - №9.

51. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 10 апреля 2002 г. N 9830/00 // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2002. -№8. - С.73-74.

52. Решение Арбитражного Суда Самарской области от 2 декабря 1998 года по делу N А55-275/98-18 // Архив Арбитражного Суда Самарской области. 1998 г.

53. И. Монографии. Научные статьи. Учебники. Учебные пособия.

54. Абова Т.Е. Охрана хозяйственных прав предприятий. М.: Юридическая литература, 1975. —215с.

55. Абова Т.Е. Производственные кооперативы в России. Правовые проблемы теории и практики // Государство и право. 1998. - №8. - С.71-81.

56. Административное право / Под ред. Ю.М. Козлова, JI.JI. Попова. М.: Юристъ, 2001.- 728с.

57. Административное право РФ / Отв. ред. Н.Ю. Хаманева. М.: Юристъ, 2004. -556с.

58. Алексеев С.С. Общие дозволения и общие запреты в советском праве. М.: Юридическая литература, 1989.-286с.

59. Аллахвердян Д.А. Финансы и социалистическое воспроизводство. М.: Финансы, 1971.-288с.

60. Андреев В.К. Правовое регулирование аудита в России. М.: ИНФРА-М, 1996.- 128с.

61. Андреев А.Г., Соменков А.Д. Правовой статус аудиторов Счетной палаты РФ // Финансы. 1998. - №9. - С.49-52.

62. Андрюшин С.А., Дадашев А.З. Научные основы организации системы общегосударственного финансового контроля // Финансы. 2002. - №4. — С.59-63.

63. Арене А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ. М.А. Терехова и А.А. Терехова / Гл. ред. серии UNCTC проф. Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1995.-558с.

64. Аудит / Под ред. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001. - 655с.

65. Аудит Монтгомери. Ф.Л. Дефлис, Г.Р. Дженик, В.М. Орейли, М.Б. Хирш: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 542с.

66. Ахполов А.А. Без квалифицированного финансового контроля не может быть эффективной государственной власти // Финансы. 2003. - №9. - С.З-7.

67. Банковское право Российской Федерации. Особенная часть: в 2 т. / Отв. ред. Г.А. Тосунян. М.: Юристъ, 2004. - Т. 1. - 560с.

68. Баринов Н.А. Услуги (социально-правовой аспект): Монография / Саратов: изд-во «Стило», 2001. 192с.

69. Бачило И.Л. Функции органов управления (правовые проблемы оформления и реализации). М.: Юридическая литература, 1976. - 200с.

70. Бачило И.Л., Лопатин В.Н., Федотов М.А. Информационное право: Учебник / Под ред. акад. РАН Б.Н. Топорнина. Спб.: Изд-во «Юридический центр Пресс», 2001. - 789с.

71. Белобжецкий И.А. Финансовый контроль и новый хозяйственный механизм. М.: Финансы и статистика, 1989. - 256с.

72. Белов С. Пустые слова. Аудиторские вопросы без ответов // Двойная запись. 2003. N5. - С. 12-13.

73. Белолипецкий В.Г. О совершенствовании государственного финансового контроля в России // Финансы. 1998. - №4. - С.47-50.

74. Белоусова Р.А. Народный контроль это сила. Опыт работы групп народного контроля. - Рига: «Лиесма», 1974 - 112с.

75. Белуха Н.Т. Теория финансово-хозяйственного контроля. Киев: Выща школа, 1990.-279с.

76. Беляев В.П. Контроль как юридическое средство // Актуальные проблемы правоведения. 2003.- №1-2 (4-5). С.33-36.

77. Биримкулова Б. Нет единства в трактовке понятия аудита // Аудитор. -1997. №9. - С. 17-23.

78. Блинова Н.В., Туранов В.И. Народный контроль в СССР. Учебное пособие. -М., 1969-62с.

79. Богословский М. Областная реформа Петра Великого, Провинция, 1719 -1727 гг.-М., 1902.-85с.89.«Большая шестерка» преобразовалась в «большую пятерку» // Финансовые известия. 1998. 9 июня.

80. Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право: Общие положения. -М.: Изд-во "Статут", 1998. 682с.91 .Бровкина Н.Д. Оценка эффективности и аудит: соотношение и взаимосвязь // Аудит и финансовый анализ. 2004. - №2. - С.201 - 207.

81. Бурцев В.В. Принципы внутреннего аудита // Бухгалтерский учет. 1998. -№2. - С.80-82.

82. Бурцев В.В. Организация внутреннего аудита // Аудит и налогообложение.- 2003. №8. - С.31-34. - №9. - С.29-33.

83. Бурцев В.В. Проблема государственной экономической безопасности // Финансы. 2003. - №8. -С.54-55.

84. Бычкова С.М. История развития контроля в России // Аудиторские ведомости. 1999. - №10. - С.5-7.

85. Бычкова С.М. Методы оценки аудиторских рисков // Аудитор. 2002. - №7.- С.28-32.

86. Бычкова С.М, Стецюнич Т.В. Сущность консультирования и его место в рыночной экономике // Аудиторские ведомости. 2002. - №5. - С.7-10.

87. В Московской аудиторской палате // Аудитор. 2004. - №4. - С.47-48.

88. Васильчук О.И., Спиридонова Е.Е., Загрязкина Е.Е. История развития и становления бухгалтерского учета и аудита: Учебное пособие. М.: МГУ С, 2001.-160с.

89. Васюков Н.Г. Правовая культура народного контроля. М.: Сов. Россия, 1989.-62с.

90. Валебникова И.В. О кодексе профессиональной этики // Бухгалтерский учет. 1997. - №3. - С.21-23.

91. Ведяхин В.М., Шубина Т.Б. Защита права как правовая категория // Правоведение. 1998. - № 1. - С. 78-83.

92. Вознесенский Э.А. Финансовый контроль в СССР. М.: Юридическая литература, 1973.- 134с.

93. Вострикова Л.Г. Финансовое право: Учебное пособие. — М.: Издательство Российской экономической академии им. Г.В. Плеханова, 2001.-141с.

94. Газарян А.В., Ширкина Е.И. Контроль качества при проведении аудита // Бухгалтерский учет. 1998. - № 10. - С.72-75.

95. Гапоник А.И., Шафронская Г.Г. Использование внутреннего аудита для целей внешнего аудита // Аудиторские ведомости. 2001. - №8. — С.9-12.

96. Гориславцева И. «Большая шестерка» должна играть в России по ее правилам // Аудитор. 1998. - №8. - С.9-11.

97. Гражданское право. Учебник. Часть I / Под ред. А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого. М.: «Проспект», 1997. - 600с.

98. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М.: Юриспруденция, 2000. — 192с.

99. Гутцайт Е.М. Об оценке эффективности в задачах государственного финансового контроля // Аудитор. 2004. - №8. - С.20-28.

100. Гутцайт Е.М., Островский О.М. Об экономических проблемах аудита // Бухгалтерский учет. 1998. - №10. - С.83-88.

101. Давид Рене, Жоффе-Спинози К. Правовые системы современности. -М.: Международные отношения, 1996. 398с.

102. Даль В. Толковый словарь живого великорусского языка. Т.З. М., 1990. - 560с.

103. Данилевский Ю.А. Проблемы становления аудита наше общее дело // Бухгалтерский учет // 1998. - №8.- С.8-11.

104. Данилевский Ю.А., Овсянников JI.H. Система государственного финансового контроля и аудита в России // Бухгалтерский учет. 1999. -№3. - С.10-12.

105. Демьяненко В.Н., Демьяненко В.В. К вопросу о программе спецкурса «Сельскохозяйственно-кооперативное право» // Государство и право. -1998. №7. - С.61-65.

106. Джитти В. Прошлое и будущее счетоводства // Счетоводство. 1890. -№31 -32. - С.339-341. - №35-36. - С.376-377.

107. Додонов В.Н., Крылова М.А., Шестаков А.В. Финансовое и банковское право. Словарь-справочник / Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Инфра-М, 1997.-227с.

108. Дубинский А.Ю. Обращение компании «ЮНИКОМ/МС Консультационная Группа» к аудиторскому сообществу России // Аудитор. 1997. - №12. - С.35.

109. Егоров А. Правовые основы институтов тайны // Закон. 1998. №2. -С.75-86.

110. Езерский Ф.В. Присяжные счетоводы в Англии // Счетовод Ф.В. Езерского. Книжка первая. 1889. - С.25 -29.

111. Емелин А.В. Проблемы классификации видов правоспособности и дееспособности юридических лиц в российском гражданском праве // Юрист. -2000. №3. - С.9-14.

112. Емельянов А.С. Финансовое право. М.: «Былина», 2002. - 368с.

113. Жгучий вопрос // Счетоводство. Журнал коммерческий и финансовых знаний под ред. A.M. Вольфа. Спб., 1890. - № 14. - С.158-159.

114. Захарова Р.Ф. Права налогоплательщиков по новому законодательству. -М.: Институт Государства и Права РАН, 1993. 16с.

115. Иванов О. Конституционный Суд против «одиночек» в обязательном аудите // Двойная запись. 2003. - N5. - С.40-41.127. «Инаудит» всегда готов помочь // Финансы СССР. 1991. - №5.- С.61-64.

116. Ионова Ж.А. Правовые проблемы легитимации предпринимательства // Государство и право. 1997. - №5. - С.45-51.

117. Иоффе О.С. Правоотношение по советскому гражданскому праву. JI.: Изд-во ЛГУ, 1949. - 144с.

118. Иоффе О.С., Шаргородский М.Д. Вопросы теории права. М.: Горюриздат. 1961. - 3 81 с.

119. История экономики / Под ред. Н.Л. Клейн. 4.1. Самара: Изд-во Самарской государственной экономической академии, 1998. — 338с.

120. Каким должен быть финансовый контроль в России // Аудитор. 2004. -№1. - С.3-8.

121. Каковкина Т.В. Принцип системности финансового контроля и механизм его реализации // Финансы. 2002. - №8. - С.70-71.

122. Камышанов П.И. Знакомьтесь: аудит (организация методика проверок). М.: ИВЦ «Маркетинг», 1994. - 154с.

123. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть. М.: Юристъ, 1999. — 256с.

124. Карташов В.Н. Юридическая деятельность: понятие, структура, ценность / Под ред. Н.И. Мазутова. Саратов: изд-во Саратовского ун-та, 1989.-219с.

125. Качановский Д.Е. Порядок создания службы внутреннего аудита и организация ее работы // Государство и право. 2004. - № 2.- С. 105-107.

126. Кашанина Т.В., Кашанин А.В. Основы российского права. М.: Инфра-М-Норма, 1996.-624с.

127. Кечекьян С.Ф. Правоотношения в социалистическом обществе. М.: Изд-во АН СССР. 1958. - 187с.

128. Клещенко Р., Савченко М. Место и роль института государственного финансового контроля в общей системе российского финансового права // Юрист. 2003. - №7. - С.20-24.

129. Кожура Р.В. Аудит: предпринимательство или юридический процесс (об одной профессиональной привилегии)// Законодательство. 1999. - №4. -С.23-29.

130. Козлов Ю.М. Административные правоотношения. — М.: Юридическая литература, 1976.- 184с.

131. Комаров А.Г. Народный контроль неотъемлемая часть системы управления. - Уфа: Башк. кн. изд-во, 1987. - 141с.

132. Контроль и ревизия в строительстве: Учеб. пособие / Л.Ф. Зверенчук, Я.И. Гуральник, В.Ф. Журко и др. М.: Финансы и статистика, 1989. -304с.

133. Корчерга А.И. Сфера обслуживания населения. М.: Мысль, 1979. -293с.

134. Кочерин Е.А. Контроль в системе управления социалистическим производством. М.: Экономика, 1982. - 216с.

135. Кращенко Л.Н. Российский аудит: итоги первого полугодия // Аудитор. 2004.-№9.-С. 10-18.

136. Криволапое B.C. Реализация принципов бюджетной системы Российской Федерации в финансовом контроле // Финансы и кредит. — 2004. -№ 10. —С.49-53.

137. Крикунов А.В. Закон об аудите в действии. М.: Изд-во АиН", 2002. -С.4-9.

138. Крикунов А.В. Аудиторская профессия: современный этап развития // Аудиторские ведомости. 2002. - №7. - С.20-22.

139. Крикунов А.В. Становление в новом законодательном формате системы регулирования аудиторской деятельности в РФ // Аудиторские ведомости. -2002.-№12.-С.4-9.

140. Кудашкин В.В. Специальная правоспособность субъектов гражданского права // Государство и право. 1999. - №5. - С.45-53.

141. Лазарев Б.М. Государственное управление на этапе перестройки. М.: Юридическая литература, 1988. - 320с.

142. Лазарева Н.В. Роль правового обеспечения аудита в управлении бюджетными потоками // Финансы. 2001. - №10. - С.58-61.

143. Леворж Ж. Роль аудита в деловом мире // Контроллинг. 1992. - №2. -С.12-15.

144. Лейман Н. Время аудита // Расчет. 2004. - N 2. - С.58-60.

145. Мажитова Р.Ф. Правовые отношения в советском социалистическом обществе. М.: Мысль, 1967. - 40с.

146. Макаров Б.М. Народный контроль: органы и правовые формы деятельности / Отв. ред. В.И. Туровцев. М.: Юридическая литература, 1975.-151с.

147. Макаров С., Шагарова Л. Экологическое аудирование как самостоятельный вид природоохранной деятельности. Классификация программ экоаудита // Аудитор. 1998. - №1. - С.60-62.

148. Малеин Н.С. Кредитно-расчетные правоотношения и финансовый контроль —М.: Издательство «Наука», 1964. 152с.

149. Малько А.В., Родионов О.С. Правовые режимы в российском законодательстве // Журнал российского права. 2001. - №11. - С. 19-25.

150. Малышев М.К. К вопросу о бюджетно-счетно-ревизионной реформе // Вестник Государственного Контроля. Октябрь-ноябрь 1917г.

151. МАП сомневается // Аудит. 2004. - № 1 -2. - С.6-7.

152. Матузов Н.Н. Личность. Правда. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права. Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 1972. - 292с.

153. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999). М.: МЦРСБУ, 2000. - 305с.

154. Мерзляков И.П. Аудит: история, организация // Финансы СССР. 1991.-№7. - С.44-48.

155. Мешалкина Р.Е. Теоретические вопросы государственного финансового контроля // Финансы. 2003. - № 12. - С.53 - 57.

156. Миронова О.А. Сущность аудита // Аудит и финансовый анализ. 2004. -№3.-С.212-215.

157. Минфин и РСФР предлагают усилить госконтроль за качеством финансовой отчетности // Аудит. 2004. - №7. — С.5.

158. Минфин распределяет полномочия // Аудит. 2004. - №3. - С.5-6.

159. Михайленко Е.В. Обязательный ежегодный аудит акционерных обществ: правовой аспект // Юрист. 2003. - №6. - С.28-30.

160. Морозова JI.A. Еще раз о судебной практике как источнике права // Государство и право. 2004. - № 1.- С. 19-29.

161. Нитецкий В.В. Правовые основы независимой аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. 1997. - №3. - С.13-17.

162. Нормы социалистического права и правоотношения. Текст лекций. -Свердловск: СЮИ, 1986.-36с.

163. Общая теория права: Учебник / Под ред. А.С. Пиголкина. М.: Изд-во МГТУ, 1996.-383с.

164. Овсянников JI.H. Ревизия сегодня и завтра // Финансы. 1997. - №4. -С.52-54.

165. Овсянников JI.H. Время узаконить ревизию // Финансы. 1997. -№11.-С.49-51.

166. Овсянников JI.H., Мстислаский В.А. Аудит и государство // Аудитор. 2001. №7. - С.30-35.

167. Овсянников JI.H. Насущная необходимость закона // Финансы. 2004. №3. - С.61-64.

168. Ожегов С.И. Словарь русского языка. М.: Русский язык, 1984. - С.797.

169. Палий В.Ф. Нормы профессионального поведения аудиторов // Бухгалтерский учет. 1997. - №3. - С. 16-20.

170. Палий В.Ф., Соколов Я.В. Введение в теорию бухгалтерского учета. -М.: Финансы, 1979. -304с.

171. Панкова С.В. Применение системного подхода к обеспечению качества аудита // Аудитор. 2002. - №12. - С.26-32.

172. Пансков В.Г. О некоторых вопросах государственного финансового контроля в стране // Финансы. 2002. - №5. - С.56-60.

173. Пачоли J1. Трактат о счетах и записях. Пер. с итал. М.: Статистика, 1974.-372с.

174. Петрухин И.Л. Личные тайны (человек и власть). М.: Институт государства и права РАН, 1998. - 232с.

175. Письменная Д. Ослабление государственного регулирования дискредитирует аудит // Экономика и жизнь. 1995. - №44. - С.29-30.

176. Погосян Н.Д. Счетная палата Российской Федерации. М.: Юрист, 1998.--304с.

177. Посадский А.П. Основы консалтинга: Пособие для преподавателей экономических и бизнес-дисциплин. М.: ГУ ВШЭ, 1999. - 240с.

178. Правовые формы деятельности в общенародном государстве / Под ред.

179. B.М. Горшнева. — Харьков: Харьковский юридический институт, 1985. -83с.

180. Протасов В.Н. Правоотношение как система. М.: Юридическая литература, 1991. - 120с.

181. Ремизов Н.А. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности". Комментарий // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2001. - N 9.1. C. 14-29.

182. Ремизов Н. А., Золотухина Ю. А. Международные стандарты аудита и российская аудиторская практика. // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2001. - N 1. - N 1. - С.60-77, - N 2. - С. 55-65.

183. Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. -М: Госюриздат., 1960. 192с.

184. Робертсон Дж. Аудит: Пер. с англ. М.: Аудиторская фирма «Контракт», 1993. - 495с.

185. Родионова В.М. О системном подходе к организации финансового контроля в России // Финансы и кредит. 2003. - №3 (117). - С.2 - 9.

186. Руф A.JI. «Узкие места» Закона об аудиторской деятельности // Аудитор. 2002. - №1. - С.7-11.

187. Савин А.Ю. Финансовое право. М.: Финстатинформ, 1997. - 223с.

188. Сенчищев В.И. Объект гражданского правоотношения // Актуальные проблемы гражданского права. М.: Статут. 1999. - С. 109-160.

189. Сиротенко Э.А. Концепция развития аудита // Аудит и финансовый анализ. 2004. - №2. - С. 186 - 200.

190. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. М.: Аудит, ЮНИТИ. 1996. -638с.

191. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет, аудит и судебная бухгалтерия // Аудиторские ведомости. 2000. - №4. - С. 12-14.

192. Соколов Я. Тройная русская бухгалтерия // Расчет. 2004. - №1. - С. 136137.

193. Соколов Я.В., Бычкова С.М. Возникновение Института присяжных бухгалтеров в России // Бухгалтерский учет. 1997. - №9. - С.80-83.

194. Соколов Я.В., Бычкова С.М. О независимом финансовом контроле на рубеже веков //Аудиторские ведомости. 1999. - №8. - С. 14-17.

195. Сорокина Ю.В. Финансовое управление и правовое регулирование финансовых отношений в России XVIII начале XX вв. - Воронеж: Воронежский гос. университет, 2001 - 208с.

196. Сплетухов Ю.А. Страхование ответственности // Аудитор. 2001. - №5. - С.31-35.

197. Степанов Д. Услуги как объект гражданских прав // Российская юстиция. 2000. - №2. С. 16-17.

198. Структура Министерства финансов РФ // Финансы. 2004. - №6. - С.78.

199. Судебно-бухгалтерская экспертиза: Справочник. М.: Экономика, 1993. - 175с.

200. Суйц В.П. Аудит общий, банковский, страховой. М.: Инфра-М, 2000. — 555с.

201. Суконников Е.С. Совершенствовать финансовый контроль // Финансы. 2002. №12. — С.5-7.

202. Сутормин Г. Аудиторская служба Российского государства // Законность. 2001. - №9. - С.50-54.

203. Суханов М.И. Организация внутреннего аудита в коммерческом банке // Аудитор. 2001. - №12. - . С.34-39.

204. Терехов А.А. Аудит: перспективы развития. М.: Финансы и статистика, 2001. - 560с.

205. Тихомиров Ю.А. Публичное право. М.: Изд-во «БЕК», 1995.- 485с.

206. Толмачева Э. От отдельных норм к основополагающему закону // Закон. - 1994. - №7. - С.58-61.

207. Толстой Ю.К. К теории правоотношения. JI.: Изд-во ЛГУ, 1959. - 87с.

208. Тосунян Г.А., Викулин А.Ю. Финансовое право: конспекты лекций и схемы. Учеб.пособие. М.: Дело, 2001. — 224с.

209. Тосунян Г.А., Викулин А.Ю. Исключительная правоспособность банка // Хозяйство и право. 1999. - №5. - С.60-66.

210. Тосунян Г.А., Викулин А.Ю., Экмалян A.M. Банковское право Российской Федерации. Общая часть: Учебник / Под общ. ред. Б.Н. Топорнина. М.: Юристь, 1999. - 448с.

211. У истоков финансового права / Под ред. А.Н. Козырина. М.: Статут (в серии «Золотые страницы российского финансового права»), 1998. - Т. 1. — 432с.

212. Угольников К.А. История аудита // Контроллинг. 1991. - №1. - С.12-14.

213. Улюкаев А.В. Министерство финансов России: история и современность // Бухгалтерский учет. 2002. - №12. - С.3-7

214. Фатьянов А.А. Тайна как социальное и правовое явление. Ее виды // Государство и право. 1998. - №6. - С.5-14.

215. Философский словарь / Под ред. И.Т.Фролова. М.: Политиздат, 1987. -590с.

216. Финансовое право / Отв. ред. Н.И. Химичева. М.: Юристъ, 2003. -749с.

217. Финансовое право / Под ред. О.Н. Горбуновой. — М.: Юристъ, 2000. -495с.

218. Фофанов В.П. Социальная деятельность как система. Новосибирск: Наука, Сиб. отд-ние, 1981. -304с.

219. Халфина P.O. Общее учение о правоотношении. М.: Юридическая литература, 1974. - 352с.

220. Харисова Ф.И. О зарубежном опыте аудита акционерных компаний // Финансы и кредит. 2003. - №17. - С.31-42.

221. Хорохордин Д.Н. Актуальные вопросы оценки рисков в ходе планирования внутреннего аудита // Аудитор. 2002. - №8. - С.27-29.

222. Хропанюк В.Н. Теория государства и права. / Под ред. В.Г. Стрекозова. М.: «Дабахов, Ткачев, Димов», 1995. - 384с.

223. Цыганков К.Ю. О венецианском варианте двойной бухгалтерии // Бухгалтерский учет. 2002. - №12. - С.55-59.

224. Черных П.Я. Историко-этимологический словарь современного русского языка. Т.2. М.: Русский язык, 1993. - 599с.

225. Чикунова Е. Проблемы этического регулирования аудиторской деятельности в России и мировой опыт // Аудитор. 1998. - №1. - С.22-27.

226. Чикунова Е.П. Закон «Об аудиторской деятельности» и тенденции развития аудита в России // Аудитор. 2001.- №12.- С.3-10.

227. Чикунова Е.П. Пересмотрена система международных стандартов аудита // Аудитор. 2003. - №1.- С.8-10.

228. Шеремет А.Д. Необходима четкая регламентация аудиторской деятельности. // Экономика и жизнь. 1995. - №44. - С.28-29.

229. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. М.: Инфра-М, 2002. - 360с.

230. Шеметов В.Н., Развитие социалистического контроля. Свердловск: Изд-во Уральского университета, 1988. - 216с.

231. Шохин С.О. Институт независимого аудита и государственный финансовый контроль: перспективы взаимодействия // Аудиторские ведомости. 2002. - №7. - С.10-12.

232. Шохин С.О. Проблемы и перспективы развития финансового контроля в Российской Федерации. М.: Финансы и статистика, 1999. - 352с.

233. Шутяк С.Н. Об организации финансовых отношений // Финансы. 2003. - №12.- С.69.

234. Юридическая процессуальная форма: теория и практика / Под общ. ред. П.Е. Недбайло, В.М. Горшнева. М.: Юридическая литература, 1976. — 279с.

235. Ялбулганов А.А. Постатейный комментарий Федерального закона "Об аудиторской деятельности". М.: «Ось», 2001. - 189с.

236. I. Материалы конференций. Сборники научных трудов. Диссертации.1. Авторефераты диссертаций.

237. Горбунова О.Н. Некоторые особенности финансовых правоотношений // Актуальные проблемы советского административного и финансового права. Сборник научных трудов / Отв. ред. П.Т. Василенков. М.: ВЮЗИ, 1984. -С.104- 114.

238. Горбунова О.Н. Проблемы совершенствования основных финансово-правовых институтов в условиях перехода России к рынку. Автореф. дисс. докт. юрид. наук. М., 1996. - С. 30.

239. Ковалева Н.А. О сущности и функциях финансового контроля при социализме // Актуальные проблемы советского административного и финансового права. Сборник научных трудов / Отв. ред. П.Т. Василенков. -М.: ВЮЗИ, 1984.- 163с.

240. Потапова С.М. Финансовая дисциплина и пути ее укрепления // Актуальные проблемы советского административного и финансового права. Сборник научных трудов / Отв. ред. П.Т. Василенков. М.: ВЮЗИ, 1984.-С.90-104.

241. Тихонова Б.Ю. Субъективные права советских граждан, их охрана и защита. Автореф.дисс.канд.юрид.наук. М. 1972. — 21с.

242. Шаблова Е.Г. Гражданско-правовое регулирование отношений возмездного оказания услуг. Автореф. дисс. докт. юрид. наук. -Екатеринбург, 2002. 41с.

Автор: Зевайкина, Анна Николаевна
Город: Самара
Год: 2005
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерациитекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Зевайкина, Анна Николаевна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Зевайкина, Анна Николаевна, Самара

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Зевайкина, Анна Николаевна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Зевайкина, Анна Николаевна, Самара

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации»