АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Фискальный сбор как источник неналоговых доходов бюджета»
На правах рукописи
Волков Виктор Владимирович
ФИСКАЛЬНЫЙ СБОР КАК ИСТОЧНИК НЕНАЛОГОВЫХ ДОХОДОВ БЮДЖЕТА
(Специальность 12.00.14 - административное право; финансовое право; информационное право)
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
11
Москва
"■"¿03486963
2009
Работа выполнена в Государственном научном учреждении «Государственный научно-исследовательский институт системного анализа Счетной палаты Российской Федерации»
Научный руководитель: доктор юридических наук, профессор
Заслуженный юрист РФ Кучеров Илья Ильич
Официальные оппоненты доктор юридических наук, профессор
Ялбулганов Александр Алибиевич
кандидат юридических наук, доцент Журавлева Оксана Олеговна
Ведущая организация:
Российский государственный торгово-экономический университет
Защита состоится «15» декабря 2009 г в « »часов на заседании диссертационного совета Д 144.001.02 при Государственном научно-исследовательском институте системного анализа Счетной палаты Российской Федерации по адресу: 119121, г. Москва, Смоленский бульвар, д.19, зал заседаний диссертационного совета
С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Государственного научно-исследовательского института системного анализа Счетной палаты Российской Федерации.
Автореферат разослан «
_» ноября 2009 г.
Ученый секретарь диссертационного совета, кандидат юридических наук
А А Васильев
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. На сегодняшний день в Российской Федерации все еще продолжается реформирование системы налогообложения Этот процесс в целом уже утратил радикальный характер, тем не менее, продолжается кропотливая правовая работа по уточнению состава налогов и сборов, совершенствованию их юридических конструкций Соответствующим проблемам уделяется огромное внимание со стороны государства и общества, они также являются предметом многочисленных научных исследований На этом фоне явно обойдены вниманием фискальные сборы, иные обязательные платежи, которые по своей правовой природе тесно примыкают к налоговым платежам, имеют с последними много общих признаков, но с правовой точки зрения им не тождественны
В ст. 57 Конституции Российской Федерации четко закреплено требование о законности установления и взимания налогов и сборов, из которого, казалось бы, однозначно следует вывод, что налоги, сборы, или какие-либо иные подобные обязательные платежи, не предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации (далее — НК РФ), существовать не могут. И действительно, этот кодифицированный налогово-правовой акт содержит исчерпывающий перечень налогов, подлежащих взиманию на территории государства Однако несколько иначе обстоит дело со сборами, которые также как и налоги являются конституционно допустимыми платежами публичного характера, уплачиваемыми в бюджет в силу обязанности установленной законом. В имеющемся в НК РФ перечне сборов поименованы лишь так называемые налоговые сборы, которые соответствуют определению, приведенному в п 2 ст 8 НК РФ Вместе с тем, в качестве правовой реальности следует рассматривать и иные обязательные в силу закона публичные платежи в бюджет, которые не являются по своей сути налоговыми, - квазиналоги. К числу таковых, прежде всего, относятся фискальные сборы, которые устанавливаются и взимаются вне налогово-правового механизма, и фактически являют собой самостоятельный юридически оформившийся институт финансового права
Правовая возможность установления и взимания неналоговых сборов наряду с налоговыми платежами, нашла подтверждение в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2006 года №2-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Федерального закона
М У
\
«О связи» в связи с запросом Думы Корякского автономного округа». В частности в этой связи отмечено, что «В силу сформированных Конституционным Судом Российской Федерации правовых позиций обязательные индивидуально-возмездные фискальные платежи, внесение которых является одним из условий совершения государственными органами определенных действий в отношении плательщиков (в том числе предоставление определенных прав и выдача разрешений) и которые предназначены для возмещения соответствующих расходов и дополнительных затрат публичной власти, должны рассматриваться как законно установленные в смысле статьи 57 Конституции Российской Федерации...».
Правительство Российской Федерации при осуществлении своей финансовой деятельности довольно широко использует фискальные сборы в качестве средства формирования бюджета К примеру, хорошо известен сопоставимый с взиманием налогов финансовый эффект, получаемый в результате взимания таможенных пошлин и сборов, которые представляют собой обособленную группу фискальных платежей Вместе с тем, в ряду источников государственных доходов значатся и многие другие фискальные сборы Так, в соответствии с Федеральным законом от 24 ноября 2008 года №204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» среди доходов федерального бюджета в качестве его источников наряду с налогами и налоговыми сборами также значатся и так называемые «иные обязательные платежи», например, платежи при пользовании природными ресурсами. Среди последних в частности выделяются- плата за негативное воздействие на окружающую среду, платежи за пользование недрами, плата за геологическую информацию о недрах, плата за пользование водными биологическими ресурсами по межправительственным соглашениям, платежи за пользование лесным фондом, плата за пользование водными объектами. В составе же доходов от оказания платных услуг и компенсации затрат государства присутствуют, консульские сборы, плата за предоставление информации о зарегистрированных правах на недвижимое имущество и сделках с ним, отчисления операторов сети связи общего пользования в резерв универсального обслуживания; пошлины за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков; лицензионные сборы, различного рода платы и др
Известное сходство налоговых платежей и фискальных сборов создает правовые предпосылки и условия для трансформации обязательных платежей одного вида в - другие Так, в соответствии с Федеральным законом от 24 июля
2009 года№ 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» с 1 января 2010 года предусматривается замена уплаты единого социального налога уплатой страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, которые с правовой точки зрения являются фискальными сборами При этом необходимо учесть, что в свое время указанные сборы наоборот были трансформированы в единый социальный налог
Вместе с тем, при определении состава и признаков обязательных платежей, поставленная в рамках данного исследования научная задача осложняется тем обстоятельством, что наряду с фискальными сборами, которые, как известно, уплачиваются в бюджет, существуют и иные неналоговые платежи, непосредственно уплачиваемые в пользу организаций публичного и частного права. Последние в теории финансового права принято именовать парафискальными платежами, или иначе — парафискалитетами К числу последних, например, относятся портовые и третейские сборы, и некоторые другие подобные платежи. Очевидно, что эти обязательные платежи следует отличать от собственно фискальных сборов В этой связи исключительно важным является четкое определение места и предназначения фискальных сборов и иных квазиналогов в системе обязательных платежей, установление их соотношения с налоговыми платежами
Все это в значительной степени обуславливает важность и актуальность изучения проблемы правовой идентификации фискальных сборов
Цели и задачи исследования. Основной целью работы является проведение всестороннего комплексного исследования правового регулирования отношений возникающих в связи с установлением, исчислением и уплатой фискальных сборов. По результатам данного диссертационного исследования предполагается выявить несовершенные и неэффективные юридические конструкции, выработать рекомендации по применению соответствующих правовых норм.
Достижение обозначенной выше цели диссертационного исследования предполагает разрешение следующих научных задач:
1. формирования научного представления о возникновении обязательных платежей и их финансово-правовой природе;
2 установления соотношения налоговых и неналоговых платежей на основе имеющихся научных теорий;
3. категорирования фискальных сборов, выявления по результатам исследования важнейших их правовых признаков, определения их состава;
4 определения правовых оснований для видовой классификации фискальных сборов;
5. уяснения места фискальных сборов в системе источников доходов бюджета и их соотношения с иными неналоговыми платежами;
6. установления особенностей установления, исчисления и уплаты отдельных фискальных сборов;
7. выработки научно обоснованных рекомендаций по применению отдельных норм законодательства, регламентирующего порядок взимания фискальных сборов
Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в процессе установления и взимания фискальных сборов
Предмет составляют соответствующие нормы законодательства о налогах и сборах, законодательства, регламентирующего порядок взимания фискальных сборов, а также практика их применения
Теоретическая база исследования Теоретическую базу данного диссертационного исследования, прежде всего, составляют научные труды, дореволюционных авторов — специалистов в области финансового права К числу таковых мы относим таких известных русских ученых, как АЛ Гурьев, С И. Иловайский, А А. Исаев, ПМ Лебедев, И X, Озеров, А.А. Соколов, И Т. Тарасов, НИ Тургенев,ИИ Янжул
Теоретическую основу исследования также составили научные труды современных авторитетных ученых в области финансового и налогового права1 ЕМ Ашмариной, К.С. Вельского, ДВ. Винницкого, Л.К. Вороновой, О.Н Горбуновой, ЕЮ Грачевой, С В Запольского, МВ Карасевой, А.Н. Козырина, ЮЛ. Крохиной, И И Кучерова, Н П. Кучерявенко, П.С Пацуркивского, Г В Петровой, Н А Сатгаровой, Ю Н. Старилова, Г П. Толстопятенко, Н И Химичевой, С.О. Шохина, А А. Ялбулганова.
Отдельные правовые аспекты, касающиеся фискальных сборов и иных обязательных неналоговых платежей, рассматривались в работах таких авторов, как М П. Авдеенкова, А.В Аншценко, А В. Брызгалин, А Ю Вику-
лин, HU Герасименко, АЛ Демин, П В. Евдокимов, В И Еременко, H.H. Зло-бин, Е.А. Имыкшенова, А В. Киц, А Я. Курбатов, Ю В. Лаврова, MJO Орлов, А А Панин, Э Д. Соколова, С.Г. Пепеляев, М В Подкопаев, Г А Тосу-нян, Д А. Шубин, Д М Щекин и др
Методология и методика исследования Методологическую основу диссертационного исследования составляют традиционные методы материалистической диалектики, исторический, социологический, формально-логический, системно-структурный и сравнительно-правовой методы.
Используемая в диссертационном исследовании методика включает совокупность общепринятых научных приемов, используемых при написании диссертационных исследований, прежде всего, таких как изучение статистических данных и изучение правоприменительной практики
Нормативную правовую базу данного исследования в своей основе составляет законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, а также акты законодательства, определяющего порядок установления, исчисления и уплаты фискальных сборов Кроме того, в диссертации использовались постановления, решения и определения Конституционного Суда Российской Федерации, Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
При подготовке диссертационного исследования автором обстоятельно проанализированы дореволюционные издания по теории финансов и налогообложению, а также использована современная научная и учебно-практическая литература по административному, экологическому, таможенному, финансовому и налоговому праву.
Научная новизна диссертационного исследования. В целом на протяжении последних лет институт фискальных сборов не оставался без внимания со стороны исследователей Во всяком случае, в некоторых монографических и учебных трудах известных отечественных правоведов (А В Брызгалин, A.B. Демин, Ю А Крохина, С Г Пепеляев, А А Ялбулганов) отдельные фискальные сборы и некоторые иные обязательные платежи являлись предметом углубленного изучения Вместе с тем, соответствующий анализ осуществлялся учеными преимущественно через призму сопоставления фискальных сборов с налогами, при определении существенных признаков последних В этой связи особо обращают на себя внимание научные труды профессоров Д В Винницкого и И И Кучерова, посвященные фискальным взиманиям, в том числе собст-
венно фискальным сборам, которые характеризуются в значительной степени различающимися теоретическими построениями
Что касается конкретных фискальных сборов, то некоторые из них вовсе долгое время оставались мало исследованными Исключение из этого составляют лишь таможенные пошлины и сборы, которые ранее получили довольно обстоятельную научную проработку (О Ю Бакаева, АЛ Козырин, Н В. Миля-ков, Т Н Грошкина). Впрочем, до недавнего времени в соответствии с ранее действовавшим законодательством эти квазиналоги все же относились на счет налоговых платежей. В отношении иных фискальных взиманий можно отметить лишь несколько публикаций в периодических изданиях, посвященных отдельным их видам, в том числе — таким из них, как патентная пошлина (В.И Еременко, Н.В. Герасименко, А.А Панин), страховые взносы в государственные внебюджетные фонды (М Р. Амерханова, В И Миронов, Е К Широкова), плата за загрязнение окружающей среды (JIЕ. Бандорин, М С. Мухин).
На диссертационном уровне непосредственно проблема правового регулирования установления и взимания фискальных сборов практически не рассматривалась. В этой связи можно упомянуть лишь работу ЕЛ. Васяниной «Система фискальных сборов по законодательству Российской Федерации» (Екатеринбург, 2008), в которой система фискальных сборов явилась предметом анализа сугубо с позиций налогово-правового регулирования
Все эти обстоятельства, по нашему мнению, непосредственно указывают на научную новизну и своевременность данного диссертационного исследования
К числу наиболее важных результатов диссертационного исследования, которые получены лично автором, относится выявление наиболее важных, сущностных правовых признаков фискальных сборов; уяснение места и значения фискальных сборов в системе обязательных платежей - источников доходов бюджета, формулирование авторского определения фискального сбора; определение правовых оснований классификации фискальных сборов по видам, уточнение специфики установления, исчисления и уплаты отдельных фискальных сборов; разработка отдельных положений теории прямой и обратной трансформации фискальных сборов в налоговые платежи
На защиту выносятся следующие основные положения диссертационного исследования:
1 Усиление социальной функции современного государства и как следствие увеличение расходов требующих финансирования, является основной причиной расширения налогообложения Поиск дополнительных источников доходов бюджета повлек возникновение самых различных, в том числе неналоговых форм аккумуляции денежных средств Постепенно налоги заняли основное место в составе государственных доходов по сравнению с доменами и регалиями, однако в ряду фискальных взиманий вместе с собственно налогами появляются и иные обязательные неналоговые платежи - сборы, платы и пошлины, правовое регулирование которых в своей совокупности формирует в финансовом праве институт фискального сбора.
2. В Российской Федерации фактически сложилась система фискальных взиманий, сочетающая в себе возложение обязанностей по уплате наряду с налоговыми платежами (налоги и налоговые сборы) также и неналоговых платежей — фискальных сборов и парафискалитетов. При этом первые (налоговые платежи) являются источником формирования налоговых доходов бюджета, а вторые (неналоговые платежи) — его неналоговых доходов. В основе разграничения этих двух групп фискальных взиманий положен нормативно-правовой критерий, т.е. принадлежность нормативно-правовых актов, на основе которых они устанавливаются и взимаются, к источникам той или иной отрасли правового регулирования.
3. Существующей в Российской Федерации системе фискальных взиманий противопоставляется система, в рамках которой установление и взимание каких-либо сборов вне налогово-правового регулирования должно быть полностью исключено Однако такая система не учитывает в полной мере правовые особенности, предназначение (цель) и характер отдельных фискальных взиманий, искусственно ограничивает арсенал финансово-правовых средств, которые могут использоваться государством для формирования доходной части бюджета. В этом случае из системы фискальных взиманий должны быть исключены обязательные платежи, не соответствующие юридическим признакам налогов и налоговых сборов, к примеру, имеющие ярко выраженный целевой (неабстрактный) или компенсационный (возмездный) характер, а также обязательные платежи, не поступающие в бюджет, т е являющиеся источниками доходов отдельных лиц публичного или частного права.
4. На счет правовых признаков, сходных с налоговыми платежами, которые позволяют рассматривать фискальные сборы в общей системе фискальных
взиманий, относится их публичность, общеобязательный характер, принуда-тельный (в отдельных случаях) порядок взимания, принадлежность к источникам доходов бюджетной системы, а также установление на основе законодательных актов
Наличие у фискальных сборов указанных выше признаков создает объективные правовые предпосылки и возможности для трансформации фискальных сборов в налоговые платежи, а также для обратной их трансформации. Так, одни и те же обязательные платежи в зависимости от того или иного изменения их юридических конструкций могут трансформироваться из налогов и налоговых сборов в обязательные неналоговые платежи и наоборот. Подобную трансформацию, например, в свое время претерпели таможенная пошлина и сборы, которые перешли из разряда налогов и налоговых сборов в разряд фискальных сборов. Подтверждением этого теоретического вывода также является прямая и обратная трансформация единого социального налога и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, которые были реализованы в Российской Федерации в относительно непродолжительный период времени
5. К правовым признакам, позволяющим идентифицировать фискальные сборы в составе обязательных платежей, следует относить то, что они предусматриваются актами бюджетного законодательства (Бюджетным кодексом Российской Федерации и законодательными актами о федеральном бюджете и о бюджетах субъектов Российской Федерации), устанавливаются и вводятся в действие нормативными правовыми актами, не относящимися к актам законодательства о налогах и сборах, в том числе подзаконными актами Правительства Российской Федерации, федеральных или региональных органов исполнительной власти, являются неналоговыми источниками преимущественно государственных доходов, т е доходов федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации; носят в большинстве своем индивидуально возмездный (компенсационный) характер, взимаются вне порядка, определяемого актами законодательства о налогах и сборах, а - в рамках иных (неналоговых) правовых режимов.
С учетом этого фискальный сбор определен как одна из правовых форм возложения на физических и юридических лиц обязанностей по формированию неналоговой части доходов государственного бюджета, заключающаяся во взимании обязательных платежей на условиях индивидуальной возмездное™ за совершение в пользу указанных лиц уполномоченными государственными ор-
ганами юридически значимых действий, за оказание услуг и осуществление определенных выплат, а также в целях компенсации их расходов
6. Система неналоговых платежей (квазиналоги) является неоднородной, поскольку наряду с фискальными сборами включает и другие обязательные платежи, не являющиеся источником формирования доходов бюджета. К последним относятся парафискальные платежи (парафискалитеты), главной отличительной особенностью которых является то обстоятельство, что они уплачиваются не в бюджет, а — в пользу отдельных субъектов публичного или частного права в целях частичного покрытия этими субъектами своих расходов. По своей правовой природе парафискалитеты, в отличие фискальных сборов, не являются источниками доходов бюджета, поскольку являются источниками формирования фондов денежных средств формируемых вне бюджетной системы, но имеющих при этом то или иное общественное предназначение. В связи с этим парафискалитет следует рассматривать в качестве одного из специфических отличных от фискальных сборов источников формирования общественных (публичных) финансов, который не относится к источникам доходов бюджетов бюджетной системы
7 Подготовлена авторская редакция статьи 41-1 «Фискальные сборы», которой предлагается дополнить Бюджетный кодекс Российской Федерации, следующего содержания-
«Статья 41-1 Фискальные сборы
1. К неналоговым доходам федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации относятся фискальные сборы
2 Установление новых видов фискальных сборов, их отмена осуществляется в соответствии с законодательными актами Российской Федерации об иных обязательных платежах.
3 Порядок исчисления и уплаты фискальных сборов, поступающих в федеральный бюджет, определяется Правительством Российской Федерации. Порядок исчисления и уплаты фискальных сборов, поступающих в бюджет субъекта Российской Федерации, определяется высшим органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации
4 Суммы неналоговых доходов, полученных от взимания фискальных сборов, зачисляются в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации в соответствии с нормативами, определяемыми бюджетным законодательством Российской Федерации».
Теоретическая и практическая значимость. Диссертация является результатом самостоятельного монографического исследования и содержит разработку основных положений проблем финансово-правового регулирования в части установления и взимания фискальных сборов. Важнейшие выводы и рекомендации, изложенные в диссертации, могут иметь определенное теоретическое и практическое значение
В качестве важнейшего результата данного диссертационного исследования можно признать подготовку учебного пособия по фискальным сборам, которое может использоваться в качестве методического материала должностными лицами финансовых и налоговых органов, иных органов исполнительной власти, являющихся главными администраторами соответствующих доходов бюджета, а также плательщиками обязательных неналоговых платежей.
Выводы и предложения, изложенные в диссертации, могут быть использованы в нормотворческой деятельности по совершенствованию законодательства в части правовых норм определяющих порядок установления и взимания фискальных сборов. Кроме того, результаты исследования могут быть использованы в учебном процессе в виде лекционного материала, например, при преподавании курсов «Финансовое право», «Налоговое право», «Налогообложение»
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации изложены в шести научных статьях автора, обсуждались на заседании кафедры финансового права Российской правовой академии Министерства юстиции Российской Федерации, использованы в качестве методического материала в учебном процессе кафедры налогового права Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов Российской Федерации.
Структура и объем диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, содержания состоящего из двух глав, включающих восемь параграфов, а также заключения и списка использованных нормативных правовых актов и литературы Общий ее объем соответствует требованиям, предъявляемым ВАК России к работам подобного рода
П. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Во введении обосновывается выбор темы диссертации, ее актуальность, определяются цели, задачи, объект и предмет исследования, характеризуется научная новизна и практическая значимость работы, ее методология, формулируются положения, выносимые на защиту, а также приводятся сведения о внедрении полученных в ходе исследования результатов.
Первая глава «Фискальный сбор как источник неналоговых доходов бюджета» посвящена исследованию теоретических основ фискальных взиманий в целом и фискальных сборов в частности. В этой части работы исследуются теоретические представления о возникновении обязательных платежей и их финансово-правовой природе, анализируется проблема соотношения налоговых и неналоговых сборов и пошлин, осуществлена правовая идентификация фискальных сборов, их видов, проведено отличие фискальных сборов от иных неналоговых платежей.
В первом параграфе диссертант предпринял попытку уяснения с теоретико-правовых позиций ситуации возникновения обязательных платежей вообще, что является необходимым для того, чтобы разобраться в системе фискальных взиманий в целом и фискальных сборов в частности.
В своем изложении автор придерживается позиции, в соответствии с которой выделяется три основных этапа в историческом развитии налогообложения. При этом каждый последующий из этих этапов отличался от предыдущего, прежде всего, большим совершенством налоговых механизмов и повышением роли налогов в деле формирования государственных доходов
В конечном счете, сделан вывод о том, что изложенное выше, хотя и позволяет получить примерное представление о развитии налогообложения как такового и об основных стадиях соответствующего эволюционного процесса, тем не менее, не дает полного ответа на вопрос о причинах возникновения налогов и сборов В связи с этим анализу подвергнуты соответствующие индивидуалистические теории, имеющие в основе своей существенно отличающиеся друг от друга теоретические подходы. В диссертации в частности рассматриваются наиболее известные теории: выгоды, жертвы, фискального договора, платы за услугу, страховой премии и др.
Результатом исследования в этой части явился вывод о том, что теоретические представления о возникновении и сущности налогов и сборов, с течени-
ем времени претерпевали существенные изменения, чему способствовало развитие общественных наук в целом и науки о государстве в частности, в известной степени обусловленное различными объективными факторами Таким образом, необходимость обоснования все увеличивающихся числом и размером фискальных взиманий, в конечном счете, привели к тому, что идеи, в основах которых были положена взаимная выгодность налогообложения для государства, общества и налогоплательщиков (теория выгоды, теория фискального договора, теория страховой премии) с течением времени утратили свое теоретическое значение, а на смену им приходят идеи, обосновывающие налоговый суверенитет государства, и фактически оправдывающие (правда, при условии соблюдения определенных правил установления и введения налогов и сборов и некоторых принципов налогообложения) никем не ограниченное его право в одностороннем порядке устанавливать налоги на своей территории и осуществлять их принудительное взимание в случае неисполнения налогоплательщиками обязанностей по их уплате
Усиление социальной функции современного государства и как следствие увеличение расходов требующих финансирования, является основной причиной расширения обложения как такового Поиск дополнительных источников доходов бюджета повлек возникновение самых различных, в том числе отличных от налоговых форм аккумуляции денежных средств и формирования публичных финансов Постепенно налоги заняли основное место в составе государственных доходов по сравнению с доменами и регалиями, однако в ряду фискальных взиманий вместе с собственно налогами появляются и иные обязательные неналоговые платежи — сборы, пошлины и платы, правовое регулирование которых в своей совокупности и формируют в отечественном финансовом праве институт фискального сбора
Во втором параграфе определяется соотношение налоговых сборов и неналоговых платежей В качестве исходного положения диссертантом использован тезис о том, что все многообразие фискальных взиманий подразделяется на две основные группы - налоговые платежи и иные обязательные платежи (неналоговые платежи) В числе первых автор позиционирует собственно налоги и налоговые сборы, ко вторым же относит все иные обязательные платежи, включая различного рода неналоговые сборы, пошлины, платы, платежи и отчисления. В данном случае автор разделяет теоретическое суждение о том, что факт использования в наименованиях тех или иных обязательных платежей терминов
«сбор» или «пошлина» в большинстве своем носит условный характер, существенного юридического значения не имеет, и, соответственно, не должен приниматься во внимание При этом обращено внимание на то, что отдельные юридические конструкции, именуемые сборами, в некоторых случаях могут и вовсе относиться на счет принципиально иных правовых институтов, например, штрафов.
В своем изложении диссертант исходит из наличия двух основных теоретических подходов относительно места неналоговых платежей в общей системе фискальных взиманий Первый подход заключается в абсолютном исключении самой возможности взимания каких-либо обязательных платежей отличных от налогов и налоговых сборов Практическая реализация этого подхода видится его сторонникам в необходимости установления, введения и взимания всех фискальных сборов сугубо в рамках налогово-правового регулирования Второй подход исходит из возможности установления, введения и взимания наряду с налогами и налоговыми сборами также и неналоговых платежей в порядке отличном от предусмотренного налоговым правом В пользу этого подхода свидетельствует тот факт, что действующим законодательством вне налогово-правового регулирования предусматривается взимание большого числа различного рода сборов, пошлин и плат Это обстоятельство со всей убедительностью свидетельствует о том, что неналоговые платежи, будучи источниками доходов бюджетов, составляют значительную их часть, и являются необходимыми. При этом легальность некоторых этих платежей являлась предметом многочисленных судебных разбирательств и в целом уже не требует каких-либо дополнительных подтверждений.
Автор резюмирует, что современное российское законодательство предусматривает уплату многочисленных неналоговых платежей, различающихся по наименованию и имеющих несовпадающие юридические конструкции В большинстве своем они упомянуты в бюджетном законодательстве в качестве неналоговых доходов федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации. Во всяком случае, в ст. 51 БК РФ в качестве неналоговых доходов федерального бюджета, например, перечислены сборы за выдачу лицензий на осуществление видов деятельности, связанных с производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, а также прочие лицензионные сборы; таможенная пошлина и таможенные сборы; консульские сборы; патентные пошлины, плата за пользование водными объектами, платежи
за предоставление информации о зарегистрированных правах на недвижимое имущество и сделок с ним, выдачу копий договоров и иных документов, выражающих содержание односторонних сделок, совершенных в простой письменной форме. В ст. 57 БК РФ на счет неналоговых доходов субъектов Российской Федерации отнесены: плата за негативное воздействие на окружающую среду, плата за использование лесов, декларационный платеж, а также сборы за выдачу лицензий на розничную продажу алкогольной продукции, выдаваемых органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации. Отдельные неналоговые платежи полностью или в части являются также источниками доходов местных бюджетов Так, в соответствии со ст. 62 БК РФ в качестве таких доходов можно рассматривать плату за негативное воздействие на окружающую среду, плату за пользование водными объектами и сборы за выдачу лицензий на розничную продажу алкогольной продукции, выдаваемых органами местного самоуправления Однако для бюджетов этого уровня использование фискальных сборов в качестве источника неналоговых доходов является в известной степени ограниченным, во всяком случае, сборы за выдачу лицензий на розничную продажу алкогольной продукции, выдаваемых органами местного самоуправления поступают лишь в бюджеты городских округов и муниципальных районов, а также городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.
Тем не менее, диссертант обращает внимание на то обстоятельство, что далеко не все неналоговые платежи получили законодательное определение в качестве неналоговых доходов бюджетов Соответственно такие платежи нельзя рассматривать в качестве фискальных сборов, поскольку они имеют несколько иные основания для правовой идентификации. К таковым неналоговым платежам в частности относятся платежи, которые хотя и являются источниками формирования публичных финансов, но уплачиваются не в бюджеты, а в иные фонды денежных средств, составляющие финансы конкретных лиц публичного или частного права В этом смысле наиболее показательными являются третейские и портовые сборы, первые из которых уплачиваются в пользу третейских судов, а вторые — портовых администраций. Все это приводит к выводу о том, что в общем составе неналоговых платежей наряду с фискальными сборами, являющимися источниками неналоговых доходов бюджетов, существует еще одна совокупность платежей, которые, не будучи таковыми, тем не менее, также являются источником формирования публичных финансов.
Общим для фискальных сборов и иных неналоговых платежей как раз и
является то, что в совокупности они представляют собой некую обособленную группу правовых средств - квазиналогов, которые в той или иной форме обязывают физических лиц и организации участвовать своими денежными средствами в формировании публичных финансов, образуемых как в рамках бюджетов и государственных внебюджетных фондов, так и — внебюджетных фондов. Делу формирования публичных финансов, как известно, служит и налогообложение. Это обстоятельство указывает на сходную в целом правовую природу налоговых платежей и квазиналогов и их конструктивное (в основе) сходство
Тем не менее, признается необходимым при всем сходстве налоговых платежей и квазиналогов их различать. Этому служит ряд правовых оснований, включая особый порядок установления и введения в действие, специфическую направленность и цель квазиналогов, их возмездный (компенсационный) характер, особенности применения мер принуждения и ответственности в случае их неуплаты и др.
Автор в первую очередь обращает внимание на особенности установления и введения фискальных взиманий В этой связи отмечается, что обязательность налоговых платежей базируется на их установлении законодательными актами, которые являются исключительно актам законодательства о налогах и сборах В отличие от них, неналоговые платежи устанавливаются актами законодательства, которые не относятся к источникам налогового права. При этом их установление или «доустановление», а также введение в действие может осуществляться на основе подзаконных актов. В этой связи обращается внимание на то, что таможенная пошлина и сборы установлены таможенным законодательством, однако ставки этих платежей определяются Правительством Российской Федерации Кроме того, существует целый ряд неналоговых платежей, которые фактически установлены и взимаются сугубо на основе подзаконных актов, в том числе ведомственного уровня, как например, консульские сборы, уплата которых осуществляется на основе тарифов утвержденных Министерством иностранных дел Российской Федерации
По мнению автора, также следует принять во внимание то обстоятельство, что в отличие от налогов и налоговых сборов, уплачиваемых в бюджет, либо в государственный внебюджетный фонд, квазиналоги (за исключением фискальных сборов) в принципе могут уплачиваться в пользу конкретных субъектов публичного или даже частного права.
В целях уяснения возмездного характера квазиналогов предпринята попытка определить содержание предоставления, осуществляемого в пользу плательщиков неналоговых сборов Если у налоговых сборов такое предоставление во всех случаях представляет собой совершение юридически значимых действий в пользу их плательщика, которое встречается и у отдельных фискальных сборов (например, при уплате лицензионных сборов, консульского сбора и патентной пошлины предоставление заключается в совершении в интересах плательщика соответственно таких юридически значимых действий, как оформление лицензии, паспорта и патента), то у ряда неналоговых платежей возможно и иное предоставление Так, уплата таможенных сборов, наряду с таможенным оформлением товаров, включает также оказание таможенными органами услуг по сопровождению транспортных средств и хранению товаров. Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, введение которых в действие предполагается в 2010 году, и вовсе предусматривают предоставление в виде персональных выплат, например, пенсий в пользу плательщиков Таким образом, предоставление при уплате неналоговых платежей является более разнообразным по сравнению с налоговыми сборами и наряду с юридически значимыми действиями в пользу плательщиков включает также оказание им различного рода услуг и осуществление выплат.
Что касается правовых механизмов обеспечения уплаты неналоговых платежей, то они также как и у налоговых платежей, в принципе, имеют в основе потенциальную возможность применения мер государственного принуждения Вместе с тем, принуждение в данном случае имеет свои существенные особенности, поскольку плательщики квазиналогов, прежде всего, заинтересованы в соответствующем предоставлении, а не в экономии денежных средств, соответственно мотивация не неуплату у них, как правило, в этом случае отсутствует.
Относительно внутренней структуры системы квазиналогов сделан вывод о ее крайней неоднородности, поскольку состав включаемых в нее неналоговых платежей исключительно разнообразен Тем не менее, в этой системе вполне можно выделить обособленные группы неналоговых платежей, в состав которых могут быть включены квазиналоги имеющие сходные правовые признаки Сделан вывод о том, что основу системы неналоговых платежей составляют фискальные сборы, которые также как и налоговые платежи служат делу формирования бюджета в качестве его источников К числу таковых относятся те квазиналоги, которые поступают в бюджетную систему в качестве неналоговых
ее доходов. Вторую группу неналоговых платежей составляют парафискалите-ты, которые не имеют непосредственного отношения к бюджетной системе, поскольку уплачиваются не в бюджет, а — в пользу отдельных субъектов публичного или частного права в целях покрытия их расходов, т.е. формируют финансовые ресурсы именно этих субъектов.
Третий параграф посвящен правовой идентификации фискальных сборов и их классификации.
В работе констатируется, что термин «фискальный сбор», до настоящего времени в Российской Федерации так и не получил легального определения, а его использование ограничивалось отдельными упоминаниями в судебной практике По мнению диссертанта, это обстоятельство существенно ограничило научный интерес к рассматриваемому финансово-правовому институту, снизило уровень его теоретической разработанности.
Определяя фискальный сбор, автор соглашается с тем, что данный институт должен рассматриваться как правовая форма, посредством которой определяется круг обязанных лиц и устанавливаются их обязанности по участию в формировании доходов государства. С учетом перечисленных выше правовых признаков фискальный сбор может бьггь определен как одна из правовых форм возложения на физических и юридических лиц обязанностей по формированию неналоговой части доходов государственного бюджета, заключающаяся во взимании обязательных платежей на условиях индивидуальной возмездное™ за совершение в пользу указанных лиц уполномоченными государственными органами юридически значимых действий, за оказание услуг и осуществление определенных выплат, а также в целях компенсации их расходов
Отсутствие в законодательстве соответствующей дефиниции, по мнению диссертанта, на практике создает существенные проблемы, как при установлении, так и при взимании фискальных сборов В связи с этим предлагается дополнить Бюджетный кодекс Российской Федерации статьей 41-1 «Фискальные сборы»
В четвертом параграфе рассматриваются «смежные» с фискальными сборами парафискальные платежи.
На основе проведенного правового анализа выявлены основные признаки парафискалитета, как разновидности неналоговых платежей К числу таковых отнесено то, что парафискалитеты: являются источниками формирования доходов фондов внебюджетных финансовых средств, устанавливаются не на основе
законодательных актов, а на основе правовых актов органов исполнительной власти либо локальных актов организаций, носят целевой характер, поскольку средства от их взимания преимущественно идут на покрытие расходов, которые возникают в связи оказанием теми или иными организациями плательщикам определенных услуг.
С учетом этого парафискалитет рассматривается в качестве одного из специфических отличных от фискальных сборов и иных источников формирования общественных (публичных) финансов, который не относится к источникам доходов бюджетов бюджетной системы
Во второй главе «Особенности юридических конструкций фискальных сборов» исследуется правовое регулирование отдельных фискальных сборов В частности проанализирован особый порядок установления и взимания патентной пошлины, рассмотрена правовая природа таможенных платежей, правовая сущность лицензионных сборов, определено место плат в составе при-родоресурсных платежей.
В первом параграфе автор рассматривает особенности юридической конструкции патентной пошлины
Анализ юридической конструкции непосредственно указывает на наличие определенного сходства ее с таким налоговым сбором, как государственная пошлина Признано, что указанное выше сходство создает правовые предпосылки и условия для постепенной трансформации обязательных платежей одного вида — в другой. Тем не менее, нельзя игнорировать тот факт, что патентная пошлина в соответствии с бюджетным законодательством в настоящее время относится к неналоговым доходам федерального бюджета, а ее установление и введение относится к компетенции Правительства Российской Федерации Реализуя эту компетенцию, Правительство Российской Федерации устанавливает новые ставки патентной пошлины, изменяет порядок ее уплаты
Правовое регулирование таможенных платежей рассмотрено во втором параграфе
По мнению автора, не следует допускать отождествления понятий «таможенные платежи» и «платежи, предусмотренные таможенным законодательством», ведь в состав последних, помимо налогов, сборов и пошлин, также включаются обязательные платежи, уплачиваемые при реализации конфискованных товаров, проценты за предоставление плательщикам отсрочек или рассрочек, а также пени и штрафы Также обращено внимание на неравнозначность понятий
«таможенные платежи» и «платежи, взимаемые в связи с импортом и экспортом товаров» Это обусловлено тем, что на счет последних приходятся исключительно те платежи, которые не являются налогами и таможенными пошлинами Из числа таможенных платежей выделены те, которые однозначно имеют нало-гово-правовую природу - налог на добавленную стоимость и акциз, взимаемые при ввозе товаров на таможенную территорию Все же остальные таможенные платежи отнесены диссертантом к разновидностям фискальных сборов.
Содержание третьего параграфа включает рассмотрение правового регулирования лицензионных сборов, относящихся к традиционным фискальным взиманиям.
Принадлежность к фискальным сборам отдельных лицензионных сборов применительно к отечественному правовому регулированию, не вызывает у диссертанта сомнений На счет лицензионных сборов, устанавливаемых вне на-логово-правового регулирования, и, соответственно, относящихся к фискальным сборам, по мнению автора, можно отнести те обязательные платежи, которые взимаются за действия, связанные с лицензированием производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, а также с лицензированием деятельности в области оказания услуг связи Сделан вывод о том, что указанные лицензионные сборы выполняют важную регулирующую функцию и являются составными элементами соответствующего правового регулирования
В четвертом параграфе освещаются вопросы, связанные с взиманием природоресурсных платежей. В ряду последних в частности выделяются: плата за использование лесов; плата за пользование водными объектами; плата за пользование водными биологическими ресурсами, плата за негативное воздействие на окружающую среду. Состав названных плат неоднороден, поскольку они предусматривают самые различные основания и порядки взимания
Автор на теоретическом уровне отмежевывается от налогов (водный налог, налог на добычу полезных ископаемых, земельный налог) и налоговых сборов (сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов), которые также включаются в состав природоресурсных платежей Их соотношение с платами лишний раз подтверждает идею о способности налоговых платежей трансформироваться в неналоговые платежи и наоборот
В конечном счете, после подробного анализа соответствующего правового регулирования, сделан вывод о том, что платы, составляющие совокупность природоресурсных платежей, образуют обособленную группу специфических неналоговых платежей В силу различных обстоятельств, и, прежде всего, сугубо «технического» характера указанных взиманий, они не могут существовать в рамках налогово-правового регулирования. Из этого вытекает, что данные взимания составляют разновидность фискальных сборов, объединенных признаком природопользования
Заключение содержит научные выводы по наиболее важным проблемам проведенного диссертационного исследования
По теме диссертации автором опубликованы следующие работы:
Статьи, опубликованные в ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях, указанных в перечне Высшей аттестационной комиссии
1 Патентная пошлина как правовой институт // Юридический мир — 2009 — №4 —0,5 пл.
2 Правовая сущность лицензионных сборов // Юридический мир. — 2009. — №5 —0,5 пл.
Другие публикации
3. Проблемы правовой идентификации фискальных сборов // Право и экономика — 2008 — № 7 — 0,5 п л
4 Патентная пошлина как разновидность фискального сбора // Право и экономика.— 2008 — № 8. — 0,75 пл.
5 Вопросы соотношения налоговых и неналоговых обязательных платежей // Право и экономика.— 2008 — № 10. — 0,75 пл.
6. К вопросу о правовой природе таможенных платежей // Право и экономика — 2008 —№ 11. — 0,6пл
Подписано в печать 09 11 2009 Формат 60x90 1/16 Уел печ л 1,4 Тираж 100 экз
Государственное научное учреждение «Государственный научно-исследовательский институт системного анализа Счетной палаты Российской Федерации» 119121, г Москва, Смоленский бульвар, д 19
СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Волков, Виктор Владимирович, кандидата юридических наук
Введение.стр.
Глава I. Фискальный сбор как источник неналоговых доходов бюджета
§ 1. Теоретические представления о возникновении обязательных платежей и их финансово-правовой природе.стр.
§ 2. Проблема соотношения налоговых и неналоговых сборов и пошлин.стр.
§ 3. Правовая идентификация фискальных сборов, их виды.стр.
§ 4. Отличие фискальных сборов от иных неналоговых платежей.стр.
Глава П. Особенности юридических конструкций фискальных сборов
§ 1. Особый порядок установления и взимания патентной пошлины.стр.
§ 2. Неоднородная правовая природа таможенных платежей.стр.
§ 3. Правовая сущность лицензионных сборов.стр.
§ 4. Платы в составе природоресурсных платежей.стр.
ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Фискальный сбор как источник неналоговых доходов бюджета"
Актуальность темы исследования. На сегодняшний день в Российской Федерации все еще продолжается реформирование системы налогообложения. Этот процесс в целом уже утратил радикальный характер, тем не менее, продолжается кропотливая правовая работа по уточнению состава налогов и сборов, совершенствованию их юридических конструкций. Соответствующим проблемам уделяется огромное внимание со стороны государства и общества, они также являются предметом многочисленных научных исследований. На этом фоне явно обойдены вниманием фискальные сборы, иные обязательные платежи, которые по своей правовой природе тесно примыкают к налоговым платежам, имеют с последними много общих признаков, но с правовой точки зрения им не тождественны.
В ст. 57 Конституции Российской Федерации четко закреплено требование о законности установления и взимания налогов и сборов, из которого, казалось бы, однозначно следует вывод, что налоги, сборы, или какие-либо иные подобные обязательные платежи, не предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ), существовать не могут. И действительно, этот кодифицированный налогово-правовой акт содержит исчерпывающий перечень налогов, подлежащих взиманию на территории государства. Однако несколько иначе обстоит дело со сборами, которые также как и налоги являются конституционно допустимыми платежами публичного характера, уплачиваемыми в бюджет в силу обязанности установленной законом. В имеющемся в НК РФ перечне сборов поименованы лишь так называемые налоговые сборы, которые соответствуют определению, приведенному в п. 2 ст. 8 НК РФ. Вместе с тем, в качестве правовой реальности следует рассматривать и иные обязательные в силу закона публичные платежи в бюджет, которые не являются по своей сути налоговыми, - квазиналоги. К числу таковых, прежде всего, относятся фискальные сборы, которые устанавливаются и взимаются вне налогово-правового механизма, и фактически являют собой самостоятельный юридически оформившийся институт финансового права.
Правовая возможность установления и взимания неналоговых сборов наряду с налоговыми платежами, нашла подтверждение в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2006 года №2-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Федерального закона «О связи» в связи с запросом Думы Корякского автономного округа». В частности в этой связи отмечено, что «В силу сформированных Конституционным Судом Российской Федерации правовых позиций обязательные индивидуально-возмездные фискальные платежи, внесение которых является одним из условий совершения государственными органами определенных действий в отношении плательщиков (в том числе предоставление определенных прав и выдача разрешений) и которые предназначены для возмещения соответствующих расходов и дополнительных затрат публичной власти, должны рассматриваться как законно установленные в смысле статьи 57 Конституции Российской Федерации.».
Правительство Российской Федерации при осуществлении своей финансовой деятельности довольно широко использует фискальные сборы в качестве средства формирования бюджета. К примеру, хорошо известен сопоставимый с взиманием налогов финансовый эффект, получаемый в результате взимания таможенных пошлин и сборов, которые представляют собой обособленную группу фискальных платежей. Вместе с тем, в ряду источников государственных доходов значатся и многие другие фискальные сборы. Так, в соответствии с Федеральным законом от 24 ноября 2008 года №204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» среди доходов федерального бюджета в качестве его источников наряду с налогами и налоговыми сборами также значатся и так называемые «иные обязательные платежи», например, платежи при пользовании природными ресурсами. Среди последних в частности выделяются: плата за негативное воздействие на окружающую среду, платежи за пользование недрами, плата за геологическую информацию о недрах, плата за пользование водными биологическими ресурсами по межправительственным соглашениям, платежи за пользование лесным фондом, плата за пользование водными объектами. В составе же доходов от оказания платных услуг и компенсации затрат государства присутствуют: консульские сборы; плата за предоставление информации о зарегистрированных правах на недвижимое имущество и сделках с ним; отчисления операторов сети связи общего пользования в резерв универсального обслуживания; пошлины за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков; лицензионные сборы, различного рода платы и др.
Известное сходство налоговых платежей и фискальных сборов создает правовые предпосылки и условия для трансформации обязательных платежей одного вида в - другие. Так, в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2009 года № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» с 1 января 2010 года предусматривается замена уплаты единого социального налога уплатой страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, которые с правовой точки зрения являются фискальными сборами. При этом необходимо учесть, что в свое время указанные сборы наоборот были трансформированы в единый социальный налог.
Вместе с тем, при определении состава и признаков обязательных платежей, поставленная в рамках данного исследования научная задача осложняется тем обстоятельством, что наряду с фискальными сборами, которые, как известно, уплачиваются в бюджет, существуют и иные неналоговые платежи, непосредственно уплачиваемые в пользу организаций публичного и частного права. Последние в теории финансового права принято именовать парафис-кальными платежами, или иначе - парафискалитетами. К числу последних, например, относятся портовые и третейские сборы, и некоторые другие подобные платежи. Очевидно, что эти обязательные платежи следует отличать от собственно фискальных сборов. В этой связи исключительно важным является четкое определение места и предназначения фискальных сборов и иных квазиналогов в системе обязательных платежей, установление их соотношения с налоговыми платежами.
Все это в значительной степени обуславливает важность и актуальность изучения проблемы правовой идентификации фискальных сборов.
Цели и задачи исследования. Основной целью работы является проведение всестороннего комплексного исследования правового регулирования отношений возникающих в связи с установлением, исчислением и уплатой фискальных сборов. По результатам данного диссертационного исследования предполагается выявить несовершенные и неэффективные юридические конструкции, выработать рекомендации по применению соответствующих правовых норм.
Достижение обозначенной выше цели диссертационного исследования предполагает разрешение следующих научных задач:
1. формирования научного представления о возникновении обязательных платежей и их финансово-правовой природе;
2. установления соотношения налоговых и неналоговых платежей на основе имеющихся научных теорий;
3. категорирования фискальных сборов, выявления по результатам исследования важнейших их правовых признаков, определения их состава;
4. определения правовых оснований для видовой классификации фискальных сборов;
5. уяснения места фискальных сборов в системе источников доходов бюджета и их соотношения с иными неналоговыми платежами;
6. установления особенностей установления, исчисления и уплаты отдельных фискальных сборов;
7. выработки научно обоснованных рекомендаций по применению отдельных норм законодательства, регламентирующего порядок взимания фискальных сборов.
Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в процессе установления и взимания фискальных сборов.
Предмет составляют соответствующие нормы законодательства о налогах и сборах, законодательства, регламентирующего порядок взимания фискальных сборов, а также практика их применения.
Теоретическая база исследования. Теоретическую базу данного диссертационного исследования, прежде всего, составляют научные труды, дореволюционных авторов - специалистов в области финансового права. К числу таковых мы относим таких известных русских ученых, как А.Н. Гурьев, С.И. Иловайский, А.А. Исаев, П.М. Лебедев, И.Х. Озеров, А.А. Соколов, И.Т. Тарасов, Н.И. Тургенев, И.И. Янжул.
Теоретическую основу исследования также составили научные труды современных авторитетных ученых в области финансового и налогового права: Е.М. Ашмариной, К.С. Вельского, Д.В. Винницкого, Л.К. Вороновой, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, С.В. Запольского, М.В. Карасевой, А.Н. Козырина, Ю.А. Крохиной, И.И. Кучерова, Н.П. Кучерявенко,
П.С. Пацуркивского, Г.В. Петровой, Н.А. Саттаровой, Ю.Н. Старилова, Г.П. Толстопятенко, Н.И. Химичевой, С.О. Шохина, А.А. Ялбулганова.
Отдельные правовые аспекты, касающиеся фискальных сборов и иных обязательных неналоговых платежей, рассматривались в работах таких авторов, как М.П. Авдеенкова, А.В. Анищенко, А.В. Брызгалин, А.Ю. Вику-лин, Н.В. Герасименко, А.В. Демин, П.В. Евдокимов, В.И. Еременко, Н.Н. Злобин, ЕА. Имыкшенова, А.В. Киц, А.Я. Курбатов, Ю.В. Лаврова, М.Ю. Орлов, А.А. Панин, Э.Д. Соколова, С.Г. Пепеляев, М.В. Подкопаев, Г.А. Тосунян, Д.А. Шубин, Д.М. Щекин и др.
Методология и методика исследования. Методологическую основу диссертационного исследования составляют традиционные методы материалистической диалектики, исторический, социологический, формальнологический, системно-структурный и сравнительно-правовой методы.
Используемая в диссертационном исследовании методика включает совокупность общепринятых научных приемов, используемых при написании диссертационных исследований, прежде всего, таких как изучение статистических данных и изучение правоприменительной практики.
Нормативную правовую базу данного исследования в своей основе составляет законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, а также акты законодательства, определяющего порядок установления, исчисления и уплаты фискальных сборов. Кроме того, в диссертации использовались постановления, решения и определения Конституционного Суда Российской Федерации, Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
При подготовке диссертационного исследования автором обстоятельно проанализированы дореволюционные издания по теории финансов и налогообложению, а также использована современная научная и учебнопрактическая литература по административному, экологическому, таможенному, финансовому и налоговому праву.
Научная новизна диссертационного исследования. В целом на протяжении последних лет институт фискальных сборов не оставался без внимания со стороны исследователей. Во всяком случае, в некоторых монографических и учебных трудах известных отечественных правоведов (А.В. Брызгалин, А.В. Демин, Ю.А. Крохина, С.Г. Пепеляев, А.А. Ялбулганов) отдельные фискальные сборы и некоторые иные обязательные платежи являлись предметом углубленного изучения. Вместе с тем, соответствующий анализ осуществлялся учеными преимущественно через призму сопоставления фискальных сборов с налогами, при определении существенных признаков последних. В этой связи особо обращают на себя внимание научные труды профессоров Д.В. Винницкого и И.И. Кучерова, посвященные фискальным взиманиям, в том числе собственно фискальным сборам, которые характеризуются в значительной степени различающимися теоретическими построениями.
Что касается конкретных фискальных сборов, то некоторые из них вовсе долгое время оставались мало исследованными. Исключение из этого составляют лишь таможенные пошлины и сборы, которые ранее получили довольно обстоятельную научную проработку (О.Ю. Бакаева, А.Н. Козырин, Н.В. Ми-ляков, Т.Н. Трошкина). Впрочем, до недавнего времени в соответствии с ранее действовавшим законодательством эти квазиналоги все же относились на счет налоговых платежей. В отношении иных фискальных взиманий можно отметить лишь несколько публикаций в периодических изданиях, посвященных отдельным их видам, в том числе - таким из них, как патентная пошлина (В .И. Еременко, Н.В. Герасименко, А.А. Панин), страховые взносы в государственные внебюджетные фонды (М.Р. Амерханова, В.И. Миронов, Е.К Широкова), плата за загрязнение окружающей среды (JI.E. Бандорин, М.С. Мухин).
На диссертационном уровне непосредственно проблема правового регулирования установления и взимания фискальных сборов практически не рассматривалась. В этой связи можно упомянуть лишь работу E.JI. Васяниной «Система фискальных сборов по законодательству Российской Федерации» (Екатеринбург, 2008), в которой система фискальных сборов явилась предметом анализа сугубо с позиций налогово-правового регулирования.
Все эти обстоятельства, по нашему мнению, непосредственно указывают на научную новизну и своевременность данного диссертационного исследования.
К числу наиболее важных результатов диссертационного исследования, которые получены лично автором, относится: выявление наиболее важных, сущностных правовых признаков фискальных сборов; уяснение места и значения фискальных сборов в системе обязательных платежей - источников доходов бюджета; формулирование авторского определения фискального сбора; определение правовых оснований классификации фискальных сборов по видам; уточнение специфики установления, исчисления и уплаты отдельных фискальных сборов; разработка отдельных положений теории прямой и обратной трансформации фискальных сборов в налоговые платежи.
На защиту выносятся следующие основные положения диссертационного исследования:
1. Усиление социальной функции современного государства и как следствие увеличение расходов требующих финансирования, является основной причиной расширения налогообложения. Поиск дополнительных источников доходов бюджета повлек возникновение самых различных, в том числе неналоговых форм аккумуляции денежных средств. Постепенно налоги заняли основное место в составе государственных доходов по сравнению с доменами и регалиями, однако в ряду фискальных взиманий вместе с собственно налогами появляются и иные обязательные неналоговые платежи — сборы, платы и пошлины, правовое регулирование которых в своей совокупности формирует в финансовом праве институт фискального сбора.
2. В Российской Федерации фактически сложилась система фискальных взиманий, сочетающая в себе возложение обязанностей по уплате наряду с налоговыми платежами (налоги и налоговые сборы) также и неналоговых платежей - фискальных сборов и парафискалитетов. При этом первые (налоговые платежи) являются источником формирования налоговых доходов бюджета, а вторые (неналоговые платежи) - его неналоговых доходов. В основе разграничения этих двух групп фискальных взиманий положен нормативно-правовой критерий, т.е. принадлежность нормативно-правовых актов, на основе которых они устанавливаются и взимаются, к источникам той или иной отрасли правового регулирования.
3. Существующей в Российской Федерации системе фискальных взиманий противопоставляется система, в рамках которой установление и взимание каких-либо сборов вне налогово-правового регулирования должно быть полностью исключено. Однако такая система не учитывает в полной мере правовые особенности, предназначение (цель) и характер отдельных фискальных взиманий, искусственно ограничивает арсенал финансово-правовых средств, которые могут использоваться государством для формирования доходной части бюджета. В этом случае из системы фискальных взиманий должны быть исключены обязательные платежи, не соответствующие юридическим признакам налогов и налоговых сборов, к примеру, имеющие ярко выраженный целевой (неабстрактный) или компенсационный (возмездный) характер, а также обязательные платежи, не поступающие в бюджет, т.е. являющиеся источниками доходов отдельных лиц публичного или частного права.
4. На счет правовых признаков, сходных с налоговыми платежами, которые позволяют рассматривать фискальные сборы в общей системе фискальных взиманий, относится их публичность, общеобязательный характер, принудительный (в отдельных случаях) порядок взимания, принадлежность к источникам доходов бюджетной системы, а также установление на основе законодательных актов.
Наличие у фискальных сборов указанных выше признаков создает объективные правовые предпосылки и возможности для трансформации фискальных сборов в налоговые платежи, а также для обратной их трансформации. Так, одни и те же обязательные платежи в зависимости от того или иного изменения их юридических конструкций могут трансформироваться из налогов и налоговых сборов в обязательные неналоговые платежи и наоборот. Подобную трансформацию, например, в свое время претерпели таможенная пошлина и сборы, которые перешли из разряда налогов и налоговых сборов в разряд фискальных сборов. Подтверждением этого теоретического вывода также является прямая и обратная трансформация единого социального налога и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, которые были реализованы в Российской Федерации в относительно непродолжительный период времени.
5. К правовым признакам, позволяющим идентифицировать фискальные сборы в составе обязательных платежей, следует относить то, что они: предусматриваются актами бюджетного законодательства (Бюджетным кодексом Российской Федерации и законодательными актами о федеральном бюджете и о бюджетах субъектов Российской Федерации), устанавливаются и вводятся в действие нормативными правовыми актами, не относящимися к актам законодательства о налогах и сборах, в том числе подзаконными актами Правительства Российской Федерации, федеральных или региональных органов исполнительной власти; являются неналоговыми источниками преимущественно государственных доходов, т.е. доходов федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации; носят в большинстве своем индивидуально возмездный (компенсационный) характер; взимаются вне порядка, определяемого актами законодательства о налогах и сборах, а - в рамках иных (неналоговых) правовых режимов.
С учетом этого фискальный сбор определен как одна из правовых форм возложения на физических и юридических лиц обязанностей по формированию неналоговой части доходов государственного бюджета, заключающаяся во взимании обязательных платежей на условиях индивидуальной возмездно-сти за совершение в пользу указанных лиц уполномоченными государственными органами юридически значимых действий, за оказание услуг и осуществление определенных выплат, а также в целях компенсации их расходов.
6. Система неналоговых платежей (квазиналоги) является неоднородной, поскольку наряду с фискальными сборами включает и другие обязательные платежи, не являющиеся источником формирования доходов бюджета. К последним относятся парафискальные платежи (парафискалитеты), главной отличительной особенностью которых является то обстоятельство, что они уплачиваются не в бюджет, а - в пользу отдельных субъектов публичного или частного права в целях частичного покрытия этими субъектами своих расходов. По своей правовой природе парафискалитеты, в отличие фискальных сборов, не являются источниками доходов бюджета, поскольку являются источниками формирования фондов денежных средств формируемых вне бюджетной системы, но имеющих при этом то или иное общественное предназначение. В связи с этим парафискалитет следует рассматривать в качестве одного из специфических отличных от фискальных сборов источников формирования общественных (публичных) финансов, который не относится к источникам доходов бюджетов бюджетной системы.
7. Подготовлена авторская редакция статьи 41-1 «Фискальные сборы», которой предлагается дополнить Бюджетный кодекс Российской Федерации, следующего содержания:
Статья 41-1 Фискальные сборы
1. К неналоговым доходам федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации относятся фискальные сборы.
2. Установление новых видов фискальных сборов, их отмена осуществляется в соответствии с законодательными актами Российской Федерации об иных обязательных платежах.
3. Порядок исчисления и уплаты фискальных сборов, поступающих в федеральный бюджет, определяется Правительством Российской Федерации. Порядок исчисления и уплаты фискальных сборов, поступающих в бюджет субъекта Российской Федерации, определяется высшим органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации.
4. Суммы неналоговых доходов, полученных от взимания фискальных сборов, зачисляются в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации в соответствии с нормативами, определяемыми бюджетным законодательством Российской Федерации.».
Теоретическая и практическая значимость. Диссертация является результатом самостоятельного монографического исследования и содержит разработку основных положений проблем финансово-правового регулирования в части установления и взимания фискальных сборов. Важнейшие выводы и рекомендации, изложенные в диссертации, могут иметь определенное теоретическое и практическое значение.
В качестве важнейшего результата данного диссертационного исследования можно признать подготовку учебного пособия по фискальным сборам, которое может использоваться в качестве методического материала должностными лицами финансовых и налоговых органов, иных органов исполнительной власти, являющихся главными администраторами соответствующих доходов бюджета, а также плательщиками обязательных неналоговых платежей.
Выводы и предложения, изложенные в диссертации, могут быть использованы в нормотворческой деятельности по совершенствованию законодательства в части правовых норм определяющих порядок установления и взимания фискальных сборов. Кроме того, результаты исследования могут быть использованы в учебном процессе в виде лекционного материала, например, при преподавании курсов «Финансовое право», «Налоговое право», «Налогообложение».
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации изложены в шести научных статьях автора, обсуждались на заседании кафедры финансового права Российской правовой академии Министерства юстиции Российской Федерации, использованы в качестве методического материала в учебном процессе кафедры налогового права Всероссийской государственной налоговой академии Минфина России.
Структура и объем диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, содержания состоящего из двух глав, включающих восемь параграфов, а также заключения и списка использованных нормативных правовых актов и литературы. Общий ее объем соответствует требованиям, предъявляемым ВАК России к работам подобного рода.
