Правовое регулирование аудиторской деятельности в РФтекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.03 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ

по праву и юриспруденции на тему «Правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ»

На правах рукописи

Аганина Рената Надимовна

Правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ

12.00.03 - гражданское право; предпринимательское право; семейное право; международное частное право

Автореферат □ С134786УИ

диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Москва - 2009

003478678

Работа выполнена на кафедре предпринимательского (хозяйственно права Московской государственной юридической академии им. О.ЕЛСутафина

Научный руководитель

кандидат юридических наук, профессор Отнюкова Галина Дмитриевна

Официальные оппоненты:

заслуженный юрист РФ, доктор юридических наук Зверева Елена Арсеньевна

кандидат юридических наук Булгакова Лариса Ивановна

Ведущая организация

Южно - Уральский государственный университет

Защита состоится 29 октября 2009 г. в 12.00 часов на заседай] диссертационного совета Д 212.123.03 при Московской государствен» юридической академии им. О. Е. Кутафина, 123995, г. Москва, ул. Садова Кудринская, д. 9, зал заседаний диссертационного совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московии государственной юридической академии им. О. Е. Кутафина.

Автореферат разослан «/ ^»(У/гУ]7г( с?рЛ 2009 г.

Ученый секретарь диссертационного совета доктор юридических наук,

профессор

И.В.Ершова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Аудит представляет собой один из наиболее важных элементов рыночной экономики, способствующий развитию предпринимательской деятельности в целом. Аудиторская деятельность в настоящее время развивается весьма динамично. В последние годы законодатель сделал существенный шаг на пути правового регулирования аудиторской деятельности в РФ: расширена организационная структура управления аудиторской деятельностью, увеличен рост доли сопутствующих аудиту услуг, а также повышен уровень их качества, получила дальнейшее развитие система контроля качества аудиторских услуг в рамках профессиональных аудиторских объединений. Однако целый комплекс проблем, связанных с правовой регламентацией аудиторской деятельности, до сих пор не имеет однозначного решения. К ним относятся недостаточное исследование теоретических основ аудита и определение правовой природы аудиторской деятельности, кроме того требует научного обоснования и уточнения понятийный аппарат в сфере аудита.

Вместе с тем, ряд новых вопросов вызван коренными изменениями в сфере аудиторской деятельности. В Указе Президента от 23 июля 2003 г. №824 «О мерах по проведению административной реформы в 2003 - 2004 годах»1 одним из приоритетных направлений административной реформы названо развитие системы саморегулируемых организаций в области экономики. Следует отметить, что одним из важных шагов в этом направлении было принятие Федерального закона от 01.12.2007 № 315 - ФЗ (ред. от 22.07.2008) «О саморегулируемых организациях»2, которым установлены правовые основы для деятельности саморегулируемых организаций (в дальнейшем - СРО).

1 СЗ РФ 2003. №30. СТ. 3046.

2 СЗ РФ 2007. №49. Ст. 6076.

31 декабря 2008 г. президент РФ подписал закон «Об аудиторской деятельности» № 307 - ФЗ от 30.12.20083 (далее — Закон об аудиторской деятельности), согласно которому с 1 января 2010 г. отменяется лицензирование и устанавливается обязательность членства аудиторских организаций и аудиторов в саморегулируемых организациях. Таким образом, принятие нового Закона об аудиторской деятельности подтвердило окончательное становление российского аудита и создало перспективы для дальнейшего развития нормативно — правового регулирования в этой сфере. Внедрение механизма саморегулирования аудита в сочетании с совершенствованием государственных способов регулирования позволит повысить качество и эффективность оказываемых аудиторских услуг. К настоящему времени условия для укрепления роли саморегулируемых аудиторских организаций в целом сложились, хотя ряд вопросов остается открытым и требующим тщательного анализа. Как показывает опыт других видов деятельности, чтобы отработать механизм саморегулирования, требуется время, серьезная и конструктивная работа представителей профессионального сообщества и государства.

Дальнейшее совершенствование аудиторской деятельности напрямую связано с обеспечением качества аудиторских услуг. Кризис доверия к профессии аудитора имеет крайне негативные последствия для мировой экономики в целом, поскольку хозяйствующие субъекты перестают рассматривать финансовую отчетность как основной источник достоверной информации для принятия решений об инвестировании средств, что неизбежно приводит к снижению объема инвестиций в экономику. В связи с отменой лицензирования аудита, акцент в проверке его качества переносится на саморегулируемые аудиторские организации.

Таким образом, актуальность проведенного исследования может быть обоснована необходимостью анализа правового регулирования аудиторской деятельности в связи с переходом к саморегулированию, выявления

3 "Российская газета" № 267, 31.12.2008

правовых проблем и разработки предложений, направленных на совершенствование действующего законодательства.

Целью настоящего диссертационного исследования является рассмотрение вопроса совершенствования правового регулирования аудиторской деятельности, обусловленного переходом к саморегулированию.

Достижение поставленной цели предполагает необходимость поэтапного решения следующих взаимосвязанных задач:

— рассмотреть и раскрыть содержание понятий аудит, аудиторская деятельность, аудиторские услуги, сопутствующие аудиту услуги;

—выявить и исследовать сущностные признаки аудиторской деятельности с позиций предпринимательской и профессиональной деятельности;

— исследовать субъектный состав профессиональной аудиторской деятельности;

— рассмотреть нормативно - правовые критерии качества аудиторской деятельности;

— проанализировать вопросы обеспечения качества оказываемых аудиторских услуг в связи с переходом к саморегулированию аудиторской деятельности;

— изучить механизмы обеспечения качества аудиторских услуг;

— рассмотреть механизмы обеспечения ответственности члена СРО аудиторов перед клиентом;

— дать понятие контроля качества аудиторской деятельности;

— рассмотреть виды контроля в сфере аудиторской деятельности;

— проанализировать меры воздействия, применяемые к аудиторам по результатам контроля.

Объектом исследования выступает аудиторская деятельность как разновидность профессиональной.

Предмет исследования составляют правовые нормы, регулирующие аудиторскую деятельность, правоприменительная и судебная практика, а

также концептуальные точки зрения правоведов и экономистов относительно развития правового регулирования аудиторской деятельности.

Методологическая, теоретическая и эмпирическая основы исследования.

В процессе изучения материалов, относящихся к предмету исследования, диссертантом использовались как общенаучные методы: анализ и синтез, метод моделирования, метод системного подхода, диалектический метод, так и специальные: формально-юридический, сравнительно-правовой и другие.

Теоретическую основу исследования составляют труды таких специалистов в области общей теории права, гражданского, и предпринимательского права, как H.A. Баринов, М.И. Брагинский, В.В. Витрянский, Е.П. Губин, И.В. Ершова, С.С. Занковский, О.С. Иоффе, А.Ю. Кабалкин, О.С. Красавчиков, В.В. Лаптев, A.B. Малько, В.С.Мартемьянов, А.И. Масляев, Н.И. Матузов, В.П. Мозолин, Е.А. Суханов, А.М. Эрделевский, В.Н. Хропанюк и другие.

Отдельные проблемы, касающиеся правового регулирования аудиторской деятельности, отражены в исследованиях В.К. Андреева, JI.JI. Арзумановой, Л.И. Булгаковой, С.М. Бычковой, Ю.А. Данилевского, Д.В. Елькина, Н.Т. Лабынцева, С.В. Панковой, А.Л. Руфа, Л.В. Соколова, В.П. Суйца, A.A. Терехова, А.Д. Шеремета и других.

По вопросам правового регулирования аудиторской деятельности в западных странах были исследованы публикации ряда зарубежных ученых, в том числе А. Аренса, Дж. Лоббека, Дж. Робертсона.

Эмпирическую основу исследования составляют законодательные акты Российской Федерации, материалы судебной практики.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в том, что диссертантом одним из первых предпринята попытка осуществить исследование проблем совершенствования правового регулирования аудиторской деятельности, повышения качества оказываемых аудиторских

услуг с позиций саморегулирования аудиторской деятельности. В проведенном исследовании отражено правовое содержание аудиторской деятельности, выявлены особенности аудиторской деятельности как профессиональной деятельности, раскрыты особенности субъектного состава профессиональной аудиторской деятельности. Исследованы вопросы качества и критерии качества оказываемых аудиторских услуг, сформулированы предложения по совершенствованию законодательства об аудите и практике его применения.

Наиболее значимые теоретические и практические выводы, предложения по совершенствованию действующего законодательства нашли свое выражение в следующих положениях, выносимых на защиту.

1. Аудиторская деятельность - профессиональная деятельность субъектов аудиторской деятельности по проведению аудита (аудиторских услуг) и оказанию сопутствующих аудиту услуг.

Отождествление понятий «аудиторская деятельность» и «аудиторские услуги», представленное в п.2 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности представляется нам неверным. Более близкими по своему значению являются понятия «аудит» и «аудиторские услуги».

Аудиторские услуги — это оказываемые заказчику на возмездной основе профессиональные услуги аудитора по осуществлению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг.

2. Под субъектом профессиональной аудиторской деятельности следует понимать физическое лицо — аудитора, осуществляющего деятельность по оказанию аудита и сопутствующих аудиту услуг посредством личного квалифицированного труда и являющегося членом саморегулируемой организации аудиторов, действующее без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

3. Необходимо различать прочие, связанные с аудиторской деятельностью услуги, и иные, которые вправе оказывать аудитор. Полагаем, что ряд перечисленных в п. 7 ст.1 Закона об аудиторской деятельности услуг

не имеют отношения к аудиторской деятельности (составление бизнес -планов, разработка и анализ инвестиционных проектов, консультирование по вопросам реорганизации юридического лица). В связи с чем, предлагаем уточнить квалификацию услуг, указанных в п. 7 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности, указав прочие, связанные с ней, и иные услуги.

4. Некоммерческая организация приобретает статус саморегулируемой организации аудиторов с даты ее включения в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов. Таким образом, с момента государственной регистрации СРО как некоммерческой организации возникает ее правосубъектность, а с момента внесения сведений о некоммерческой организации в государственный реестр саморегулируемых организаций правосубъектность приобретает исключительный характер.

5. Исходя из данного нами определения субъекта профессиональной аудиторской деятельности, считаем, что аудитора следует наделить правом проводить все виды обязательного аудита. Предлагаем следующий порядок подбора аудиторов для проведения обязательного аудита: в тех случаях, когда в настоящее время он проводится исключительно аудиторскими организациями, обязательный аудит должен осуществляться не менее чем двумя аудиторами, в иных - одним или несколькими, по усмотрению заказчика. Аудиторы подбираются заказчиком самостоятельно, в том числе на конкурсной основе или через посредство СРО. Необходимо предусмотреть обязанности СРО в оказании содействия в подборе аудитора, соответствующего законным требованиям заявителя.

6. Качество аудита представляет собой комплексную характеристику аудиторской проверки, заключающуюся в соответствии мнения аудитора потребностям заинтересованных пользователей в объективной информации, содержащейся в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Критериями качества аудита следует признать его соответствие:

— требованиям Федерального закона об аудиторской деятельности;

— стандартам аудиторской деятельности;

— правилам независимости;

— кодексу профессиональной этики аудиторов.

Соответствие условиям заключенного договора с заказчиком, который в свою очередь не должен противоречить положениям законодательства об аудиторской деятельности, также следует рассматривать как один из критериев качества оказываемых аудиторских услуг.

7. Требование к аудитору о предоставлении справки об отсутствии неснятой или непогашенной судимости за преступления средней тяжести, тяжкие и особо тяжкие преступления считаем неоправданным. В связи с чем, рекомендуем внести соответствующие изменения в законодательство, оставив только требование об отсутствии судимости за экономические преступления.

8. Полагаем, что в Законе об аудиторской деятельности необходимо предусмотреть обязательное страхование гражданской ответственности аудиторов и размер страховой суммы. Внедрение механизма страхования профессиональной ответственности аудиторов представляется весьма перспективным и сможет внести серьезный вклад в повышение качества российского аудита.

9. Под контролем качества аудита следует понимать проверку деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов с применением совокупности методик и процедур, необходимых для определения соответствия этой деятельности установленным критериям качества.

В связи с принятием нового Закона об аудиторской деятельности, контроль качества аудита можно классифицировать по следующим признакам:

1) в зависимости от участия/неучастия государства можно выделить государственный и негосударственный (со стороны СРО) контроль;

2) в зависимости от того, кто осуществляет проверку можно выделить внутренний контроль, осуществляемый аудиторской организацией, и внешний контроль со стороны государства и СРО;

3) в зависимости от целей проверки можно выделить предварительный контроль на этапе принятия в СРО, заключающийся в проверке способности кандидата оказывать аудиторские услуги надлежащего качества, и последующий контроль;

4) в зависимости от того, предусмотрена проверка планом или нет, следует выделить плановый и внеплановый контроль.

10. Установленные в Законе об аудиторской деятельности санкции, такие как исключение из СРО аудиторов и приостановление членства в СРО, на наш взгляд, являются несоразмерными по своим правовьм последствиям.

Полагаем, что исключение из членов СРО аудиторов должно предусматривать срок (например, 3 месяца), ограничивающий возможность вступления в иную СРО для осуществления аудиторской деятельности. В свою очередь, приостановление членства в СРО не должно влечь запрета на осуществление аудиторской деятельности в течение указанного срока (3, а не 6 месяцев, как это установлено Законом). Достаточно других, предусмотренных Законом санкций в виде лишения на это время определенных прав (например, участвовать в работе выборных и специализированных органов саморегулируемой организации аудиторов).

Теоретическая и практическая значимость исследования состоит в том, что положения, сформулированные в диссертации, могут быть использованы в правотворческой деятельности по совершенствованию действующего законодательства, в теории предпринимательского (хозяйственного) права, а также в учебном процессе по курсу «Предпринимательское право».

Апробация результатов исследования. Диссертация выполнена на кафедре предпринимательского (хозяйственного) права Московской государственной юридической академии им.О.Е. Кутафина. Основные идеи,

теоретические и практические положения, изложенные в данной работе, нашли свое отражение в опубликованных работах автора.

Структура исследования. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, объединяющих девять параграфов, библиографического списка нормативных правовых актов и литературы.

СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, обозначены цели и задачи, объект, предмет и метод исследования, аргументирована научная новизна и практическая значимость результатов исследования и изложены положения, выносимые на защиту.

Глава 1 «История правового регулирования становления аудиторской деятельности» состоит из четырех параграфов и посвящена исследованию дискуссионных и теоретических проблем, имеющих основополагающее значение для последующего раскрытия темы.

В параграфе первом «Развитие аудиторской деятельности в зарубежных странах» дается краткий исторический обзор становления аудиторской деятельности в зарубежных странах. На сегодняшний день можно выделить две модели регулирования аудиторской деятельности. Так, для стран Западной Европы характерна жесткая система регламентации аудиторской деятельности правительством. К модели второго типа можно отнести системы, действующие в США и Великобритании. Для этих стран характерна достаточная самостоятельность аудиторских организаций. Ведущая роль в этой модели принадлежит профессиональным организациям, которые проводят аттестацию аудиторов, осуществляют контроль за качеством аудита, разрабатывают стандарты аудита.

В параграфе втором — «Правовое регулирование становления аудиторской деятельности в РФ» исследуются основные этапы возникновения и развития аудиторской деятельности в РФ.

Одно из первых упоминаний об аудите содержится в Уставе 1698 г. генерала Адама Вейде, представленном Петру Первому по его распоряжению, об изучении военного дела в ряде стран. Так, в России стал использоваться термин аудит, но в другом значении, отличном от современного понимания - контроль в войсках. Исторический экскурс позволяет констатировать, что ни объективных, ни субъективных предпосылок к созданию аудита в течение длительного периода времени не было. Прообразом аудиторской деятельности можно назвать контрольно -ревизионную деятельность, которая много десятилетий развивалась в СССР. Деятельность контрольно-ревизионного управления Министерства финансов СССР характеризовалась большим количеством и объемом ревизий и проверок, проводимых как в плановом порядке, так и по поручениям Совета Министров СССР и других уполномоченных государственных и партийных органов. Таким образом, можно сделать вывод о том, что в течение долгого времени в России развивался государственный контроль, предпосылок к созданию аудита не было.

С принятием Федерального закона «Об аудиторской деятельности» №119 - ФЗ от 7 августа 2001 г.4 начался новый этап развития аудиторской деятельности в России, который продлился до 2008 г. Закон подтвердил окончательное становление системы российского аудита и создал перспективы для его дальнейшего развития.

Процесс развития нормативно-правового регулирования аудита в России не завершен. 30 декабря 2008 г. президент РФ подписал закон «Об аудиторской деятельности» № 307 - ФЗ от 30.12.20085, согласно которому с 1 января 2010 г. лицензирование заменяется обязательным членством аудиторских организаций и аудиторов в саморегулируемых организациях. На сегодняшний день можно констатировать, что с принятием нового Закона об аудиторской деятельности начался следующий этап в развитии аудиторской

4 СЗ РФ, 13.08.2001. N533 (часть1), ст. 3422

3 "Российская газета" № 267,31.12.2008

деятельности и совершенствовании его нормативно - правового регулирования.

Третий параграф - «Аудит как экономике - правовая категория»

посвящен исследованию имеющихся в российской правовой доктрине точек зрения об определении таких дефиниций как «аудит», «аудиторская деятельность», «аудиторская услуга».

Автор отмечает, что отождествление понятий «аудиторская деятельность» и «аудиторские услуги», представленное в п.2 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности представляется неверным. Так же как предпринимательская деятельность не отождествляется с продажей товаров и оказанием услуг, так и аудиторская деятельность, как профессиональная деятельность, представляет собой систему действий (фактических, юридических, управленческих) и отношений (внутренних, внешних), и оказание аудиторских услуг является завершающим звеном в цепочке. Автор отмечает, что более близкими по своему значению являются понятия «аудит» и «аудиторские услуги».

Стоит отметить, что аудиторские организации наряду с аудиторскими услугами (аудит и сопутствующие аудиту услуги) могут оказывать прочие услуги, которые с 1 января 2009 г. не являются сопутствующими.

Прочие услуги, считавшиеся ранее сопутствующими, выведены в отдельный перечень прочих услуг. Следует заметить, что Закон об аудиторской деятельности не дает определение понятия «прочие услуги». Исходя из сущности данных услуг можно сделать вывод, что прочими услугами являются услуги, отличные от аудита, направленные на устранение выявленных неточностей, нарушений или ошибок, а также на оказание помощи хозяйствующему субъекту в различных сферах деятельности.

Анализ данной категории услуг показывает, что они достаточно неоднородны по своему содержанию. Необходимо различать прочие, связанные с аудиторской деятельностью услуги, и иные, которые вправе оказывать аудитор. Связанные с аудиторской деятельностью — это, прежде

всего, услуги, направленные на постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также бухгалтерское консультирование. Оказание таких услуг способствует, с соблюдением правил независимости аудитора, проведению аудита надлежащего качества и в разумные сроки.

Следует отметить, что некоторые из перечисленных в п. 7 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности услуг не имеют отношения к аудиторской деятельности (например, консультирование по вопросам реорганизации юридического лица, приватизации его имущества, составление бизнес-планов, разработка и анализ инвестиционных проектов). Перечень таких услуг достаточно широк и не является исчерпывающим. Предоставление аудиторам права заниматься подобными видами деятельности объясняется необходимостью обеспечить занятость аудитора в течение всего года, а не только по его окончании, когда составляется годовая бухгалтерская отчетность. Диссертант предлагает уточнить квалификацию услуг, перечисленных в п.7 ст.1 Закона об аудиторской деятельности, указав прочие, связанные с ней, и иные услуги.

В параграфе 4 «Субъекты профессиональной аудиторской деятельности» рассматривается вопрос о правовом статусе субъектов профессиональной аудиторской деятельности. Министр экономического развития РФ Э. Набиуллина отмечает, что «сегодня относительно полноценно реализована модель саморегулирования и отмены лицензирования пока только в двух видах деятельности: деятельность арбитражных управляющих и оценочная деятельность, где установлено обязательное участие в саморегулируемой организации взамен лицензированию»6. Диссертант полагает, что аудиторские услуги по своему характеру являются информационно - консультационными, в этом смысле они однотипны с услугами оценщиков. Расходы на аудит учитываются как

6 Набиуллина Э. Проблемы перехода: государство будет контролировать не бизнес, а саморегулируемые организации //Аудит. 2008. №5. С. 4.

расходы на нужды управления организаций. По соотношению со сферой материального производства аудит ближе к управленческой деятельности, что сближает его с деятельностью арбитражных управляющих. Оценочная деятельность, деятельность арбитражных управляющих осуществляется личным квалифицированным трудом. Таким образом, автор полагает, что аудиторская деятельность, также как оценочная и деятельность арбитражных управляющих должна регулироваться как профессиональная деятельность аудиторов - физических лиц, занимающихся частной практикой.

Диссертант отмечает, что на примере оценочной деятельности и деятельности арбитражных управляющих, в рамках которых уже функционирует саморегулирование, можно посмотреть, какие подводные камни таит в себе реформа, и спрогнозировать, что ждет аудиторское сообщество после отмены лицензирования.

С 1 июля 2006 г., из числа субъектов оценочной деятельности были исключены юридические лица, теперь оценщиком может выступать только физическое лицо, имеющее соответствующее образование, вступившее в ту или иную саморегулируемую организацию оценщиков и застраховавшее свою ответственность. Новая редакция закона позволяет привлекать к ответственности конкретное физическое лицо. И если раньше оценщики -организации лишались лицензии в судебном порядке, как юридические лица, это не являлось препятствием к созданию нового юридического лица с прежним составом участников. Сейчас оценщик становится полностью материально ответственным за результаты своей деятельности, что должно как минимум привести к повышению качества проводимых оценок. Также следует отметить, что регистрация юридических лиц и индивидуальных предпринимателей остается одной из самых сложных и «непрозрачных» административных процедур. ФЗ от 29.07.1998 №135 - ФЗ (в ред. от 30.06. 2008) «Об оценочной деятельности в РФ»7 не предусматривает регистрации оценщика в качестве индивидуального предпринимателя, предъявляя

7 СЗ РФ. 1998. №31. Ст. 3813

требования наличия соответствующего образования, обязательного членства в саморегулируемой организации и застрахованной ответственности, что значительно упрощает доступ к профессии. Ст. 20 ФЗ от 26.10.2002 № 127 -ФЗ (ред. от 30.12.2008) «О несостоятельности (банкротстве)»8 также предусматривает в качестве арбитражного управляющего гражданина РФ, являющегося членом одной из саморегулируемых организаций арбитражных управляющих.

На основе проведенного сравнительного анализа, диссертант делает вывод, что подобные меры по изменению субъектного состава могут быть введены и по отношению к аудиторам.

Необходимо унифицировать решение однотипных вопросов как в сфере оценочной деятельности, так и аудиторской. В связи с чем, автор предлагает определить в Законе об аудиторской деятельности, что под субъектом профессиональной аудиторской деятельности следует понимать физическое лицо - аудитора, осуществляющего деятельность по оказанию аудита и сопутствующих аудиту услуг посредством личного квалифицированного труда, без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, и являющегося членом саморегулируемой организации аудиторов.

При рассмотрении вопроса о субъектном составе профессиональной аудиторской деятельности диссертант обращает внимание на то, что первоначально поправки ко второму чтению закона «Об аудиторской деятельности» предусматривали в качестве субъекта аудиторской деятельности физическое лицо, являющееся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов, застраховавшее свою ответственность и уплатившее взнос в компенсационный фонд саморегулируемой организации аудиторов.

Также диссертант обращает внимание на п. 3 ст. 4 Закона об аудиторской деятельности 2008 г., в соответствии с которым, аудитор,

8 СЗ РФ, 28.10.2002, № 43, ст. 4190

являющийся работником аудиторской организации на основании трудового договора между ним и аудиторской организацией, вправе участвовать в осуществлении аудиторской организацией аудиторской деятельности, а также в оказании прочих услуг, предусмотренных ст. 1 Федерального закона. Таким образом, если аудитор является работником аудиторской организации, членами СРО обязаны быть как эта организация - работодатель, так и аудитор - физическое лицо. Они могут быть членами разных СРО, но каждый из них обязан быть членом только одной СРО аудиторов. Такое параллельное членство влечет расходы, связанные с членством (например, взносы для формирования компенсационного фонда) как организации, так и работника. Аудитор - работник вправе участвовать в осуществлении аудиторской организацией аудиторской деятельности, а аудиторская организация обязана эту возможность ему предоставить (п.З ст. 4 Закона об аудиторской деятельности). Таким образом, при заключении договора с аудиторской организацией параллельно осуществляется деятельность организации и ее работника - аудитора.

Неучастие аудитора в этой деятельности в течение двух лет подряд является основанием аннулирования квалификационного аттестата аудитора. Подобный «параллелизм» объясняется желанием законодателя сохранить аудиторские организации в качестве самостоятельных субъектов аудиторской деятельности. Если признать субъектами профессиональной аудиторской деятельности только физических лиц, издержки параллельного членства в СРО отпадут.

Для того чтобы осуществлять оценочную деятельность, которая отнесена к прочим, связанным с аудитом услугам, необходимо быть членом саморегулируемой организации оценщиков. Таковым по законодательству об оценочной деятельности может быть лишь физическое лицо. Следовательно, аудиторская организация вправе проводить оценку объектов оценки, если в штате есть аудитор, являющийся членом не только СРО аудиторов, но и СРО

оценщиков. Таковым в соответствии с законодательством об оценочной деятельности может быть только физическое лицо.

На основании вышеизложенного предлагается следующее определение: «Субъект профессиональной аудиторской деятельности представляет собой физическое лицо — аудитора, осуществляющего деятельность по оказанию аудита и сопутствующих аудиту услуг посредством личного квалифицированного труда и являющегося членом саморегулируемой организации аудиторов, действующее без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя».

В параграфе также рассматриваются вопросы проведения обязательного аудита.

Диссертант полагает следующий порядок подбора аудиторов для проведения обязательного аудита: в случаях, когда в настоящее время он проводится исключительно аудиторскими организациями, должен осуществляться не менее чем двумя аудиторами, в иных - одним или несколькими, по усмотрению заказчика. Аудиторы могут подбираться заказчиком самостоятельно, в том числе на конкурсной основе, а также при содействии СРО. Так, необходимо предусмотреть обязанность СРО в оказании содействия в подборе аудитора, соответствующего законным требованиям заявителя.Аудиторы для обеспечения занятости могут работать в коммерческих организациях, отвечающих требованиям, предусмотренным законом (по аналогии с нормами об оценочной деятельности). Такие организации не имеют статуса аудиторских организаций. Следует предусмотреть их обязанность определять количественный и персональный состав аудиторов с учетом пожеланий заказчика.

Вторая глава — «Правовое регулирование обеспечения качества аудиторской деятельности» состоит из трех параграфов.

В первом параграфе «Нормативно- правовые критерии качества аудиторской деятельности» отмечается, что на рубеже XX -XXI вв. в мире обострилась проблема качества оказываемых аудиторских услуг. Внешние и

внутренние пользователи финансовой отчетности полагаются на независимость, объективность и компетентность аудиторов, на их беспристрастное суждение и выражение мнения по поводу финансовой отчетности клиента. Поэтому аудиторы должны осознавать свой долг и ответственность не только перед своими клиентами, но и перед всем обществом.

Если по каким - либо причинам доверие со стороны пользователей финансовой отчетности к аудиторам разрушается, то теряется смысл в проведении аудиторских проверок, поскольку аудиторы призваны подтвердить максимально высокую степень надежности данных финансовой отчетности.

Таким образом, дальнейшее совершенствование аудиторской деятельности напрямую связано с обеспечением качества аудиторских услуг.

Автором исследуются различные точки зрения относительно качества аудиторских услуг, приводится их авторская оценка и формулируется собственное определение, определяются критерии качества оказываемых аудиторских услуг.

Параграф второй «Обеспечение качества аудиторской деятельности в связи с переходом к саморегулированию аудиторской деятельности» посвящен проблемам дальнейшего совершенствования нормативно -правового регулирования аудиторской деятельности в связи с отменой лицензирования.

В рамках административной реформы на заседаниях Правительства РФ (протокол от 09.10.2003 №37 и протокол от 13.01.2005 №1 (разд.1)) признано целесообразньм прекращение выполнения Министерством финансов России потенциально избыточных функций регулирования в области аудиторской деятельности и передача этих функций саморегулируемым аудиторским объединениям.

Автор полагает, что внедрение механизма саморегулирования в сфере аудита в сочетании с совершенствованием государственных способов

регулирования позволит повысить качество и эффективность оказываемых аудиторских услуг.

Диссертант рассматривает различные точки зрения по вопросу правового статуса саморегулируемых организаций. Автор отмечает, что некоммерческая организация приобретает статус саморегулируемой организации аудиторов с даты ее включения в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов. Таким образом, с момента государственной регистрации СРО как некоммерческой организации возникает ее правосубъектность, а с момента внесения сведений о некоммерческой организации в государственный реестр саморегулируемых организаций правосубъектность приобретает исключительный характер.

Параграф третий «Механизм обеспечения качества аудиторских услуг» включает в себя три подпараграфа.

В первом подпараграфе «Профессиональная подготовка и аттестация » рассматриваются вопросы обучения, аттестации и повышения квалификации аудиторов.

Аудиторы должны обладать современными и всесторонними знаниями в ряде сфер: в области права, бухгалтерского учета, составления финансовой отчетности, налогообложения, управленческого консультирования. Современная действительность такова, что активно видоизменяются общественные отношения, появляются новые виды деятельности. По этим причинам организация системы обучения аудиторов, профессиональная подготовка и повышение квалификации специалистов приобретают особое значение.

Законом об аудиторской деятельности 2008 г. предусмотрено введение единого квалификационного аттестата аудитора, который, подтверждая соответствующую квалификацию, будет давать право аудиторам проводить аудит в любых отраслях экономики, что снимает дополнительные ограничения на занятие определенными видами деятельности.

Диссертант полагает, что введение единого квалификационного аттестата и отказ от специализации в аудите вряд ли сможет существенным образом повысить профессиональный уровень аудиторов. Статистические данные последних лет показывают, что в основном выдаются аттестаты по общему аудиту и лишь незначительное количество аттестатов - по другим направлениям; поэтому объективных оснований для того, чтобы вводить единый квалификационный аттестат нет. Представляется нецелесообразным проводить аттестацию аудитора и выявлять его знания в области банковского аудита, если аудитор не предполагает работать в этой сфере, осуществлять проверки кредитных организаций, банковских групп и холдингов.

Автор обращает внимание на то, что требование о том, что два года из последних трех лет стажа работы, должны приходиться на работу в аудиторской организации, свидетельствует о лоббировании необходимости существования таких организаций. Таким образом, создается искусственное препятствие в приобретении профессии аудитора, что, безусловно, нельзя охарактеризовать с положительной стороны.

В соответствии с п.4 ст. 11 Закона об аудиторской деятельности к квалификационному экзамену допускается претендент, получивший высшее образование в имеющем государственную аккредитацию образовательном учреждении высшего профессионального образования. Новый закон 2008 г., в отличие от предшествующего, не содержит требования об обязательном наличии высшего экономического или юридического образования. Аргументом о допуске к сдаче квалификационного экзамена на право осуществления аудиторской деятельности лиц с любым высшим образованием служит тот факт, что критерии для получения квалификационного аттестата и так слишком жесткие, в связи, с чем отсутствие специального высшего образования ничего не изменит. Однако на взгляд автора, такое нововведение является своего рода упущением. Так, аудиторы должны обладать фундаментальными знаниями в области права и

бухгалтерского учета, составления финансовой отчетности, налогообложения физических и юридических лиц.

Второй подпараграф «Требования к членству в СРО» посвящен рассмотрению вопроса о правомерности установления обязательного членства в саморегулируемой организации аудиторов как одного из необходимых условий для осуществления аудиторской деятельности. В параграфе представлен обзор основных точек зрения, дается их авторская оценка. В частности, подвергается критике следующий подход А.Л.Кононова: «Позиция, когда публичные мотивы оправдывают и покрывают любое произвольное ограничение принципов добровольности, диспозитивности и равенства отношений автономных субъектов, не только абсолютно размывает традиционные и естественные границы частноправового и публично-правового регулирования до их полного смешения, но и представляет несомненную угрозу для всех индивидуальных прав и свобод»9. Диссертантом доказывается, что с учетом публичной значимости аудиторской деятельности, обязательное членство в СРО аудиторов является неотъемлемым условием обеспечения качества оказываемых аудиторских услуг.

Закон об аудиторской деятельности содержит весьма интересное положение: в п. 10 ст. 17 предусмотрено, что членами СРО аудиторов могут быть физические лица и (или) организации, не являющиеся соответственно аудиторами и аудиторскими организациями. Автор полагает, что в этом случае необходимо провести четкое разграничение, в том числе и финансовое, направлений деятельности, связанных с регулированием аудиторской деятельности.

Диссертант отмечает, что требование к аудитору о предоставлении справки об отсутствии неснятой или непогашенной судимости за преступления средней тяжести, тяжкие и особо тяжкие преступления

' Лобаненко Д.Б. Саморегулируемые организации в России: быть или не быть?: очерки из юридической практики. Томск. С. 135

является неоправданным. Действительно, подобная практика наблюдается в отношении арбитражных управляющих. Так, ст. 20 ФЗ от 26.10.2002 №126-ФЗ (в ред. от 03.12.2008) «О несостоятельности (банкротстве)»10 предусматривает в качестве одного из требований к арбитражному управляющему наличие справки об отсутствии судимости в сфере экономики, а также за преступления средней тяжести и особо тяжкие преступления. Однако это объясняется спецификой деятельности арбитражных управляющих, связанной с грузом психологической напряженности, аудиторская деятельность, в свою очередь, лишена таких нюансов. В связи с чем, рекомендуем внести соответствующие изменения в законодательство, оставив только требование об отсутствии судимости за экономические преступления.

Третий подпараграф «Механизм обеспечения ответственности перед клиентом (посредством страхования и компенсационного фонда)».

Закон о саморегулируемых организациях установил в качестве требования, которое обязательно для всех СРО, в том числе основанных на добровольном членстве, необходимость обеспечения дополнительной имущественной ответственности перед потребителями посредством страхования и формирования компенсационнго фонда.

Ст. 13 Закона об аудиторской деятельности 2001 г. устанавливала, что при проведении обязательного аудита аудиторская организация обязана страховать риск ответственности за нарушение договора. Однако в новом Законе об аудиторской деятельности о страховании не говорится ни слова.

Диссертантом доказывается, что внедрение механизма страхования профессиональной ответственности аудиторов, может быть весьма перспективным и при его рациональной реализации сможет внести серьезный вклад в повышение качества российского аудита. В связи с чем, исключение из норм Закона об аудиторской деятельности такого механизма

10 СЗ РФ 28.10.2002. №43. Ст. 4190

обеспечения ответственности, как страхование, видится автору нецелесообразным.

Таким образом, в Закон об аудиторской деятельности следует внести нормы, предусматривающие обязательное страхование гражданской ответственности аудитора и размер страховых сумм.

Третья глава — «Осуществление контроля качества аудиторской деятельности» состоит из двух параграфов.

В первом параграфе — «Понятие и виды контроля в сфере аудиторской деятельности» обращается внимание на то, что контроль является необходимьм условием обеспечения качества продукции и услуг.

На сегодняшний день, в связи с расширением деятельности саморегулируемых организаций государственный контроль за осуществлением некоторых видов предпринимательской деятельности частично заменяется контролем со стороны СРО.

Следует заметить, что в настоящее время в системе нормативно-правовых актов об аудиторской деятельности заложены определенные механизмы контроля качества аудита. В статье 10 «Контроль качества работы аудиторских организаций, аудиторов» Закона об аудиторской деятельности закреплена система контроля, которой определены соответствующие уровни контроля качества аудита:

На основе нового Закона об аудиторской деятельности, диссертант предлагает классифицировать контроль качества аудита по следующим признакам:

1) в зависимости от участия/неучастия государства можно выделить государственный и негосударственный (со стороны СРО) контроль;

2) в зависимости от того, кто осуществляет проверку, можно выделить внутренний контроль, осуществляемый аудиторской организацией, и внешний контроль со стороны государства и СРО;

3) в зависимости от целей проверки можно выделить предварительный контроль на этапе принятия в СРО, заключающийся в проверке способности

кандидата оказывать аудиторские услуги надлежащего качества, и последующий контроль;

4) в зависимости от того, предусмотрена проверка планом или нет, следует выделить плановый и внеплановый контроль.

Параграф второй «Меры воздействия, принимаемые к аудиторам по результатам контроля» посвящен вопросам ответственности членов СРО аудиторов.

Выявление правонарушения в деятельности члена СРО является тем юридическим фактом, который влечет за собой правоотношение по привлечению его к ответственности.

Диссертант отмечает, что при исключении из членов СРО аудитора, допустившего нарушение требований законодательства об аудиторской деятельности, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, а также кодекса профессиональной этики аудиторов, законодательство не содержит каких - либо ограничений для возможности вступления в иную СРО для осуществления аудиторской деятельности. Своеобразно решен этот вопрос в отношении оценщиков. Исключение оценщика из членов СРО за нарушение утвержденных данной СРО правил и стандартов деятельности не препятствует вступлению в иную СРО для занятия оценочной деятельностью. Однако особые правовые последствия предусмотрены для оценщиков, исключенных из членов СРО за нарушение требований Закона об оценочной деятельности, принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов РФ и федеральных стандартов оценки. Если с даты такого исключения прошло менее трех лет, данный факт является основанием для отказа в принятии оценщика в члены любой другой СРО. Таким образом, это по своей сути является запретом на осуществление оценочной деятельности в течение указанного срока. На наш взгляд, установленный срок, безусловно, является достаточно жесткой мерой по отношению к оценщику. Однако отсутствие какого-либо временного интервала сводит на нет смысл такой санкции как исключение из СРО. В

связи с чем, предлагаем установить разумный срок, препятствующий вступлению в иную СРО аудиторов (например, три месяца).

Такие санкции как исключение из СРО аудиторов и приостановление членства, по объему правоспособности аналогичны аннулированию и приостановлению действия лицензии.

Если Закон о лицензировании отдельных видов деятельности предусматривал, что вопросы аннулирования лицензии рассматриваются в судебном порядке, то сегодня исключение из СРО аудиторов осуществляется без решения суда. Так как вопросы исключения аудитора из СРО и приостановление его членства затрагивают правоспособность аудитора, полагаем, что они должны рассматриваться в судебном порядке.

Следует отметить, что ранее лицензирующие органы обязаны были приостановить действие лицензии, после решения суда о приостановлении действия лицензии, на срок до 90 дней. Сейчас членство приостанавливается на срок до 6 месяцев. Таким образом, положение аудитора ухудшается по сравнению с ранее действовавшим законодательством. Полагаем, что срок приостановления членства не должен превышать двух или трех месяцев.

Диссертант отмечает, что исключение из СРО, не препятствует вступлению аудитора в другую СРО, в то время как приостановление членства лишает его возможности осуществлять свою профессиональную деятельность на срок до 6 месяцев. Так, приостановление членства становится более жесткой санкцией по сравнению с исключением из СРО, что нелогично. Автор полагает, что приостановление членства в СРО должно предусматривать не запрет на осуществление аудиторской деятельности в течение 6 месяцев, а лишение на этот срок определенных прав (например, давать рекомендации, подтверждающие безупречную деловую (профессиональную) репутацию лицам, желающим вступить в члены саморегулируемой организации аудиторов, участвовать в работе выборных и специализированных органов саморегулируемой организации аудиторов).

По теме диссертации опубликованы следующие работы:

Аганина Р.Н. Субъекты профессиональной аудиторской деятельности.// Право и политика, 2009 №2,0.6 п.л.

Аганина Р.Н. Осуществление контроля качества оказываемых аудиторских услуг // Право: теория и практика, 2009, №3, 0.6 п.л.

Подписано в печать 07.09.09. Формат 60x84 1/16. Усл. печ. л. 1,1. Тираж 200 экз.

ООО «Постатор», г. Москва,ул. Палиха, 2А тел. (495) 250-92-06 www.postator.ru

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

по праву и юриспруденции, автор работы: Аганина, Рената Надимовна, кандидата юридических наук

План Введение

Глава I. История правового регулирования становления аудиторской деятельности

§ 1. Развитие аудиторской деятельности в зарубежных странах.

§1.2. Правовое регулирование становления аудиторской деятельности в

§1.3. Аудит как экономике — правовая категория.

§1.4.Субъекты профессиональной аудиторской деятельности.

Глава II. Правовое регулирование обеспечения качества аудиторской деятельности

§2.1. Нормативно- правовые критерии качества аудиторской деятельности.

§2.2. Обеспечение качества аудиторской деятельности в связи с переходом к саморегулированию аудиторской деятельности.

§2.3.Механизм обеспечения качества аудиторских услуг.

§2.3.1. Профессиональная подготовка и аттестация.

§2.3.2. Требования к членству в СРО.

§2.3.3 Механизм обеспечения ответственности перед клиентом (посредством страхования и компенсационного фонда).

Глава III. Осуществление контроля качества аудиторской деятельности

§3.1. Понятие и виды контроля в сфере аудита.

§ 3.2. Меры воздействия, принимаемые к аудиторам по результатам контроля.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

по теме "Правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ"

Актуальность темы исследования. Аудит представляет собой один из наиболее важных элементов рыночной экономики, способствующий развитию предпринимательской деятельности в целом. Аудиторская деятельность в настоящее время развивается весьма динамично. В последние годы законодатель сделал существенный шаг на пути правового регулирования аудиторской деятельности в РФ: расширена организационная структура управления аудиторской деятельностью, увеличен рост доли сопутствующих аудиту услуг, а также повышен уровень их качества, получила дальнейшее развитие система контроля качества аудиторских услуг в рамках профессиональных аудиторских объединений. Однако целый комплекс проблем, связанных с правовой регламентацией аудиторской деятельности, до сих пор не имеет однозначного разрешения. К ним относятся недостаточное исследование теоретических основ аудита и определение правовой природы аудиторской деятельности, кроме того, требует научного обоснования и уточнения понятийный аппарат в сфере аудита.

Вместе с тем, ряд неразрешенных вопросов вызван коренными изменениями в сфере аудиторской деятельности. В Указе Президента от 23 июля 2003 г. №824 «О мерах по проведению административной реформы в 2003 — 2004 годах»1 одним из приоритетных направлений административной реформы названо развитие системы саморегулируемых организаций в области экономики. Следует отметить, что одним из важных шагов в этом направлении было принятие Федерального закона от 01.12.2007 № 315 - ФЗ (ред. от 22.07.2008) «О саморегулируемых организациях»2, которым установлены правовые основы для деятельности саморегулируемых организаций (в дальнейшем - СРО).

1 СЗ РФ 2003. №30. СТ. 3046.

2 СЗ РФ 2007. №49. Ст. 6076.

31 декабря 2008 г. президент РФ подписал закон «Об аудиторской л деятельности» № 307 - ФЗ от 30.12.2008 (далее Закон об аудиторской деятельности), согласно которому с 1 января 2010 г. лицензирование заменяется обязательным членством аудиторских организаций и аудиторов в саморегулируемых организациях. Таким образом, принятие нового Закона об аудиторской деятельности подтвердило окончательное становление российского аудита и создало перспективы для дальнейшего развития нормативно - правового регулирования в сфере аудита. Внедрение механизма саморегулирования в сферу аудита в сочетании с совершенствованием государственных способов регулирования позволит повысить качество и эффективность оказываемых аудиторских услуг. К настоящему времени условия для укрепления роли саморегулируемых аудиторских организаций в целом сложились, хотя ряд вопросов остается открытым и требующим тщательного анализа. Как показывает опыт других видов деятельности, чтобы отработать механизм саморегулирования, требуется время, серьезная и конструктивная работа представителей профессионального сообщества и государства.

Дальнейшее совершенствование аудиторской деятельности напрямую связано с обеспечением качества аудиторских услуг. Кризис доверия к профессии аудитора имеет крайне негативные последствия для мировой экономики в целом, поскольку хозяйствующие субъекты перестают рассматривать финансовую отчетность как основной источник достоверной информации для принятия решений об инвестировании средств, что неизбежно приводит к снижению объема инвестиций и, как следствие, упадку экономики в целом. В первую очередь, акцент в проверке качества аудита переносится на саморегулируемые аудиторские организации.

Таким образом, актуальность проведенного исследования может быть обоснована необходимостью анализа правового регулирования аудиторской деятельности в связи с переходом к саморегулированию, выявлении

3 "Российская газета" № 267, 31.12.2008 правовых проблем и разработки предложений, направленных на совершенствование действующего законодательства.

Степень научной разработанности темы. Выбор темы диссертационного исследования обусловлен не только ее актуальностью, но и недостаточной научной разработанностью. В современной юридической литературе практически не освещены вопросы правового регулирования аудиторской деятельности и качества оказываемых аудиторских услуг, связанные с переходом к саморегулированию.

Отдельные проблемы правового регулирования аудиторской деятельности являются предметом исследования ряда отечественных авторов. Так, например, есть работы, посвященные финансово - правовым аспектам аудита как формы финансового контроля за деятельностью хозяйствующих субъектов (JI. JI. Арзуманова); вопросам государственного регулирования аудиторской деятельности (Н.А.Синельникова); гражданско-правовому регулированию договора на оказании аудиторских услуг (А.А. Чумаков).

Цель и задачи исследования. Целью настоящей работы является рассмотрение вопроса совершенствования правового регулирования аудиторской деятельности, обусловленного переходом к саморегулированию.

Достижение поставленной цели предполагает необходимость поэтапного решения следующих взаимосвязанных задач: рассмотреть и раскрыть содержание понятий аудит, аудиторская деятельность, аудиторские услуги, сопутствующие аудиту услуги; выявить и исследовать сущностные признаки аудиторской деятельности с позиций предпринимательской и профессиональной деятельности; исследовать субъектный состав профессиональной аудиторской деятельности; рассмотреть нормативно - правовые критерии качества аудиторской деятельности; проанализировать вопросы обеспечения качества оказываемых аудиторских услуг в связи с переходом к саморегулированию аудиторской деятельности; изучить механизмы обеспечения качества аудиторских услуг; рассмотреть механизмы обеспечения ответственности члена СРО аудиторов перед клиентом; дать понятие контроля качества аудиторской деятельности; рассмотреть виды контроля в сфере аудиторской деятельности; проанализировать меры воздействия, применяемые к аудиторам по результатам контроля.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования является аудиторская деятельность как разновидность профессиональной деятельности.

Предмет исследования составляют правовые нормы, регулирующие аудиторскую деятельность, правоприменительная и судебная практика, а также концептуальные точки зрения правоведов и экономистов относительно развития правового регулирования аудиторской деятельности.

Методология и теоретическая основа исследования. В процессе изучения материалов, относящихся к предмету исследования, диссертантом использовались такие общенаучные методы, как анализ и синтез, метод моделирования, метод системного подхода, диалектический, дедуктивный и индуктивный методы.

Нормативную базу исследования составляют Конституция Российской Федерации, Гражданский кодекс Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации, Федеральные законы: «Об аудиторской деятельности», «О саморегулируемых организациях», «О некоммерческих организациях», «О бухгалтерском учете», «Об оценочной деятельности» и другие законы и подзаконные акты. Кроме того, в работе проведен анализ судебной практики в данной сфере.

Теоретическую основу исследования составляют труды таких специалистов в области общей теории права, гражданского, и предпринимательского права, как Н.А. Баринов, М.И. Брагинский, В.В. Витрянский, Е.П. Губин, И.В. Ершова, С.С. Занковский, О.С. Иоффе, А.Ю. Кабалкин, О.С. Красавчиков, В.В. Лаптев, А.В. Малько, В.С.Мартемьянов, А.И. Масляев, Н.И. Матузов, В.П. Мозолин, Е.А. Суханов, A.M. Эрделевский, В.Н. Хропанюк и другие.

Отдельные проблемы, касающиеся правового регулирования аудиторской деятельности, отражены в исследованиях В.К. Андреева, JI.J1. Арзумановой, Л.И. Булгаковой, С.М. Бычковой, Ю.А. Данилевского, Д.В. Елькина, Н.Т. Лабынцева, С.В. Панковой, А.Л. Руфа, Л.В. Соколова, В.П. Суйца, А.А. Терехова, А.Д. Шеремета и других.

По вопросам правового регулирования аудиторской деятельности в западных странах были исследованы публикации ряда зарубежных ученых, в том числе А. Аренса, Дж. Лоббека, Дж. Робертсона.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в том, что диссертантом одним из первых предпринята попытка осуществить исследование проблем совершенствования правового регулирования аудиторской деятельности, повышения качества оказываемых аудиторских услуг с позиций саморегулирования аудиторской деятельности. В проведенном исследовании отражено правовое содержание аудиторской деятельности, выявлены особенности аудиторской деятельности как профессиональной деятельности, раскрыты особенности субъектного состава профессиональной аудиторской деятельности. Исследованы вопросы качества и критерии качества оказываемых аудиторских услуг, сформулированы предложения по совершенствованию законодательства об аудите и практике его применения.

Наиболее значимые теоретические и практические выводы, предложения по совершенствованию действующего законодательства нашли свое выражение в следующих положениях, выносимых на защиту:

1 .Аудиторская деятельность — профессиональная деятельность субъектов аудиторской деятельности по проведению аудита (аудиторских услуг) и оказанию сопутствующих аудиту услуг.

Отождествление понятий «аудиторская деятельность» и «аудиторские услуги», представленное в п.2 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности представляется нам неверным. Более близкими по своему значению являются понятия «аудит» и «аудиторские услуги».

Аудиторские услуги — это оказываемые заказчику на возмездной основе профессиональные услуги аудитора по осуществлению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг.

2. Под субъектом профессиональной аудиторской деятельности следует понимать физическое лицо — аудитора, осуществляющего деятельность по оказанию аудита и сопутствующих аудиту услуг посредством личного квалифицированного труда и являющегося членом саморегулируемой организации аудиторов, действующее без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

3. Необходимо различать прочие, связанные с аудиторской деятельностью услуги, и иные, которые вправе оказывать аудитор. Полагаем, что ряд перечисленных в п. 7 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности услуг не имеют отношения к аудиторской деятельности (составление бизнес — планов, разработка и анализ инвестиционных проектов, консультирование по вопросам реорганизации юридического лица). В связи с чем, предлагаем уточнить квалификацию услуг, указанных в п. 7 ст.1 Закона об аудиторской деятельности, указав прочие, связанные с ней, и иные услуги.

4. Некоммерческая организация приобретает статус саморегулируемой организации аудиторов с даты ее включения в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов. Таким образом, с момента государственной регистрации СРО как некоммерческой организации возникает ее правосубъектность, а с момента внесения сведений о некоммерческой организации в государственный реестр саморегулируемых организаций правосубъектность приобретает исключительный характер.

5. Исходя из данного нами определения субъекта профессиональной аудиторской деятельности, считаем, что аудитора следует наделить правом проводить все виды обязательного аудита. Предлагаем следующий порядок подбора аудиторов для проведения обязательного аудита. В случаях, когда сейчас он проводится исключительно аудиторскими организациями, обязательный аудит должен осуществляться не менее, чем двумя аудиторами, в иных — одним или несколькими, по усмотрению заказчика. Аудиторы подбираются заказчиком самостоятельно, в том числе на конкурсной основе или через посредство СРО. Необходимо предусмотреть обязанности СРО в оказании содействия в подборе аудитора, соответствующего законным требованиям заявителя.

6. Качество аудита представляет собой комплексную характеристику аудиторской проверки, заключающуюся в соответствии мнения аудитора потребностям заинтересованных пользователей в объективной информации, содержащейся в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Критериями качества аудита следует признать его соответствие: требованиям Федерального закона об аудиторской деятельности; стандартам аудиторской деятельности; правилам независимости; кодексу профессиональной этики аудиторов

Соответствие условиям заключенного договора с заказчиком, который в свою очередь не должен противоречить положениям законодательства об аудиторской деятельности, также следует рассматривать как один из критериев качества оказываемых аудиторских услуг.

7. Требование к аудитору о предоставлении справки об отсутствии неснятой или непогашенной судимости за преступления средней тяжести, тяжкие и особо тяжкие преступления считаем неоправданным. В связи с чем, рекомендуем внести соответствующие изменения в законодательство, оставив только требование об отсутствии судимости за экономические преступления.

8. Полагаем, что в Законе об аудиторской деятельности необходимо предусмотреть обязательное страхование гражданской ответственности аудиторов и размер страховой суммы. Внедрение механизма страхования профессиональной ответственности аудиторов представляется весьма перспективным и сможет внести серьезный вклад в повышение качества российского аудита.

9. Под контролем качества аудита следует понимать проверку деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов с применением совокупности методик и процедур, необходимых для определения соответствия этой деятельности установленным критериям качества.

В связи с принятием нового Закона об аудиторской деятельности, контроль качества аудита можно классифицировать по следующим признакам:

1) в зависимости от участия/неучастия государства можно выделить государственный и негосударственный (со стороны СРО) контроль;

2) в зависимости от того, кто осуществляет проверку можно выделить внутренний контроль, осуществляемый аудиторской организацией и внешний контроль со стороны государства и СРО;

3) в зависимости от целей проверки можно выделить предварительный контроль на этапе принятия в СРО, заключающийся в проверке способности кандидата оказывать аудиторские услуги надлежащего качества, и последующий контроль;

4) в зависимости от того предусмотрена проверка планом или нет, следует выделить плановый и внеплановый контроль.

10. Установленные в Законе об аудиторской деятельности санкции, такие как исключение из СРО аудиторов и приостановление членства в СРО, на наш взгляд, являются несоразмерными по своим правовым последствиям.

Полагаем, что исключение из членов СРО аудиторов должно предусматривать срок (3 месяца), ограничивающий возможность вступления в иную СРО для осуществления аудиторской деятельности. В свою очередь, приостановление членства в СРО должно предусматривать не запрет на осуществление аудиторской деятельности в течение указанного срока, а лишение на это время определенных прав (например, участвовать в работе выборных и специализированных органов саморегулируемой организации аудиторов).

Практическая значимость и апробация результатов исследования. v

Положения опубликованных автором работ и данной диссертации могут быть использованы в законотворческой и правоприменительной деятельности, а также в учебном процессе по курсу «Предпринимательское право».

Апробация результатов исследования. Диссертация выполнена на кафедре предпринимательского (хозяйственного) права Московской с государственной юридической академии им.О.Е. Кутафина Основные идеи, теоретические и практические положения, изложенные в данной работе, нашли свое отражение в опубликованных работах автора.

Структура работы обусловлена целями и поставленными задачами научного исследования. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, объединяющих девять параграфов, библиографического списка нормативных правовых актов и литературы.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ

по специальности "Гражданское право; предпринимательское право; семейное право; международное частное право", Аганина, Рената Надимовна, Москва

Выводы:

1. Установленные в Законе об аудиторской деятельности санкции, как исключение из СРО аудиторов и приостановление членства в СРО, являются несоразмерными по своим правовым последствиям.

2. Исключение из членов СРО аудиторов должно предусматривать срок (3 месяца), ограничивающий возможность вступления в иную СРО для осуществления аудиторской деятельности.

3. Приостановление членства в СРО должно предусматривать не запрет на осуществление аудиторской деятельности в течение 6 месяцев, а лишение на этот срок определенных прав.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ

«Правовое регулирование аудиторской деятельности в РФ»

1. Конституция РФ // Российская газета. № 237. 25.12.1993

2. Гражданский кодекс РФ. Часть первая. // СЗ РФ. 1994. №32. Ст.3301.

3. Гражданский кодекс РФ. Часть вторая. // СЗ РФ. 1996. №5. Ст. 410.

4. Налоговый кодекс РФ. Часть первая. // СЗ РФ. 1998. №31. Ст. 3824.

5. Трудовой кодекс РФ // СЗ РФ. 2002. №1 (н.1). Ст. 3.

6. Федеральный закон от 30.12.2008 №307 ФЗ «Об аудиторской деятельности» // СЗ РФ от 05.01.2009. №1. Ст. 15.

7. Федеральный закон от 07.08.2001 №119 — ФЗ «Об аудиторской деятельности» // (ред. от 30.12.2008)C3 РФ от 13.08.2001. №33(часть I). Ст. 3422.

8. Федеральный закон от 01.12.2007 № 315 ФЗ «О саморегулируемых организациях» (в ред. от 23.07.2008) // СЗ РФ от 03.12.2007. №49. Ст. 6076.

9. Федеральный закон от 26.12.2008 №294 ФЗ «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля» // СЗ РФ от 29.12.2008. №52 (ч.Л). Ст. 6249

10. Федеральный закон от 07.07.2003 № 126 ФЗ «О связи» (в ред. от 29.04.2008) // СЗ РФ от 14.07.2003. №28. Ст. 2895.

11. Федеральный закон от 14.11.2002 №161 ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» (в ред. от 01.12.2007) // СЗ РФ от 02.12.2002. №48. Ст. 4746.

12. Федеральный закон от 26.10.2002 № 127 ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (ред. от 30.12.2008) // СЗ РФ. 28.10.2002. №43. Ст. 4190.

13. Федеральный закон от 10.07.2002 № 86 ФЗ «О центральном банке Российской Федерации (Банке России)»(ред. от 30.12.2008) // СЗ РФ. 15.07.2002. №28. Ст. 2790.

14. Федеральный закон от 29.07.1998 № 135 ФЗ «Об оценочной деятельности» (в ред. от 30.06.2008) // СЗ РФ. 03.08. 1998. №31. Ст. 3813.

15. Федеральный закон от 08.02.1998 г. № 14 «Об обществах с ограниченной ответственностью» (ред. от 29.04.2008, с изм. от 22.12.2008) // СЗ РФ. 16.02.1998. №7. Ст. 785.

16. Федеральный закон от 21.11.1996. № 129 ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 03.11.2006) // СЗ РФ. 25.11.1996. №48. Ст. 5369

17. Федеральный закон от 22.04.1996. №39 ФЗ «О рынке ценных бумаг» (ред. от 30.12.2008) // СЗ РФ. 22.04.1996. №17. Ст. 1918.

18. Федеральный закон от 12.01.1996. № 7 ФЗ «О некоммерческих организациях» (ред. от 23.07.2008, с изм. от 24.07.2008) // СЗ РФ. 15. 01.- 1996. №3. Ст. 145.

19. Федеральный закон от 08.12.1995 №193 ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации» (ред. от 03.12.2008) // СЗ РФ. 11.12.1995. № 50. Ст. 4870.

20. Закон РФ от 27.11.1992 № 4015 1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (ред. от 29.11.2007) // Ведомости СНД и ВС РФ. 14.01. 1993.32. Ст. 56.

21. Закон РСФСР от 04.07.1991 г. «Об иностранных инвестициях в РСФСР» (ред. от 10.02.1999) // Ведомости СНД и ВС РСФСР от18.07.1991. №29. Ст. 1008.

22. Указ Президента РФ от 22.12.1993. № 2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации» (ред. от 26.11.2001) // CAlill. 27.12.1993. №52. Ст. 5069.

23. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденные Указом Президента Российской Федерации от 22.12.1993. №2263 (ред. от 26.11.2001) // САПП. 27.12.1993. №52. Ст. 5069.

24. Указ Президента РФ от 09.03.2004. №314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» (ред. от 25.12.2008) // СЗ РФ. 15.03.2004. №11. Ст.945.

25. Указ Президента РФ от 20.05.2004. № 649 «Вопросы структуры федеральных органов исполнительной власти» (ред. от 25.12.2008)// СЗ РФ. 24.05.2004. №21. Ст. 2023.

26. Указ Президента РФ от 23.07.2003. №824 «О мерах по проведению административной реформы в 2003 2004 годах» // СЗ РФ. 28.07.2003. №30. Ст. 3046

27. Указ Президента РФ от 15.05.2008 № 797 «О неотложных мерах по ликвидации административных ограничений при осуществлении предпринимательской деятельности»

28. Указ Президента РФ от 21.03.1996 г. № 408 «Об утверждении Комплексной программы мер по обеспечению прав вкладчиков и акционеров»

29. Указ Президента РФ от 1.07.1996 г. № 1008 «Об утверждении Концепции развития рынка ценных бумаг в Российской Федерации»

30. Указ Президента РФ от 22.12.1993 г. №2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации»

31. Указ Президента РФ от 7.10.1992 г. №1186 «О мерах по организации рынка ценных бумаг в процессе приватизации государственных и муниципальных предприятий»

32. Постановление правительства от 06.05.1994 г № 482 «Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности»

33. Постановление Правительства РФ от 07.04.2004. №185 «Вопросы Министерства финансов Российской Федерации» // СЗ РФ. 12.04.2004. №15. Ст. 1478.

34. Постановление Правительства РФ от 30.06.2004. №329 «О министерстве финансов Российской Федерации» // СЗ РФ. 02.08.2004. №31. Ст. 3258.

35. Постановление Правительства РФ от 06.03.1998. №283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» // СЗ РФ. 16.03. 1998. №11. Ст. 1290.

36. Постановление Правительства РФ от 06.02.2002. №80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации» // СЗ РФ. 11.02.2002. №6. Ст. 583.

37. Постановление Правительства РФ от 01.02.2002. №135 «О лицензировании отдельных видов деятельности» // СЗ РФ. 04.03.2002. №9. Ст. 928.

38. Постановление Правительства РФ от 16.02.2008. №80 «Об утверждении Положения о лицензировании аудиторской деятельности» // СЗ РФ. 25.02.2008. №8. Ст.737.

39. Постановление Правительства РФ от 12.06.2002. №409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» // СЗ РФ. 24.06.2002. №25. Ст. 2447.

40. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002. №696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» // СЗ РФ. 30.09.2002. № 39. Ст. 3797.

41. Постановление Правительства РФ от 30.11.2005. №706 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» // СЗ РФ.05.12. 2005. №49. Ст. 5224.

42. Постановление Правительства Российской Федерации от 25.06.2003. №366 «Об утверждении Правил проведения саморегулируемой организацией арбитражных управляющих проверки деятельности своих членов» // СЗ РФ.

43. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Утверждены Правительством РФ. //

44. Распоряжение Президента РФ №54 рп от 04.02. 1994 г «Об организации работы комиссии по аудиторской деятельности при президенте РФ»

45. Приказ Минфина России от 20.03.1992 г. №10 «Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации»

46. Инструкцией Минфина РФ от 03.03. 1992 №2 «О правилах выпуска и регистрации ценных бумаг на территории российской Федерации»

47. Постановление Совета Министров РСФСР от 25.12.1990 г. № 601 «Об утверждении положения об акционерных обществах»

48. Постановления Совета Министров СССр от 13 января 1987 г. №48 «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий, международных объединений и организаций СССР и других стран — членов СЭВ»

49. Постановление Совета Министров от 13 января 1987 г. № 49 «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий с участием советских организаций и фирм капиталистических иIразвивающихся стран»

50. Монографии, учебники, учебные пособия и научные статьи

51. Азгальдов Г.Г. Общие сведения о методологии квалиметрии// Стандарты и качество. 1994. - №11.

52. Алешникова В.И. Использование услуг профессиональных консультантов. М.: ИНФРА М, 2000. С. 192.

53. Арене А., Лоббек Дж. Аудит: пер. с англ.;Гл. редактор серии проф. Я.В. Соколов. -М.: Финансы и статистика, 1995. С. 558

54. Арзуманова Л. Л. Развитие аудита в России: начиная с Петровской эпохи и до начала 90-х гг. хх в. // Юридические науки. 2005. №4.

55. Афанасьев В.Г. Научное управление обществом. М. 1986. С.236.

56. Аудит: Учебник для вузов/ Под ред. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2003. С. 583.

57. Баринов Н.А. Имущественные потребности и гражданское право. Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 1987, С. 192.

58. Барышников Н.П. Существенность, аудиторский риск и выборка // Аудиторские ведомости. 2005. №4.

59. Бернстайн JI.A. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация. М.: Финансы и статистка. 2002. С. 623.

60. Богданович И.С. Аудит. Омск.: Омский ин-т сервиса,Кафедра бухгалтерского анализа, учета и аудита. 2007. С. 169.

61. Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Книга третья. Договоры о выполнении работ и оказании услуг. М.: Статут. С.222

62. Булгакова Л.И. О понятиях «аудит» и «аудиторская деятельность». Право и экономика. 2008. №4.С. 61.

63. Булгакова Л.И. Аудит в России: механизм правового регулирования. М.: Волтерс Клувер 2005. С. 188.

64. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю, под ред. Бычковой С.М. -М.:Эксмо, 2008. -С.419

65. Васильчук О.И., Спиридонова Е.Е., Загрязкина Е.Е. История развития и становления бухгалтерского учета и аудита. М., 2001. С. 159.

66. Веснин В.Р. Менеджемент: учебник. М: Проспект, 2004. — С.495.

67. Видяпин В.И., Барсукова И.В. Теория финансово хозяйственного контроля // Контроллинг, 1992. №2. С.108

68. Воронина Л.И. Аудиторская деятельность: Основы организации. М., 2007. С. 11.

69. Газарян А.В., Ширкина Е.И. Контроль качества при проведении аудита / / Бухгалтерский учет. 1998. № 19. С.72

70. Глудкин О.П. Всеобщее управление качеством: учебник для вузов/ О.П. Глудкин и др. М.: Горячая линия Телеком, 2001. - С. 599.

71. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит: Учебное пособие. М. 2000. С. 542.

72. Жалинский А.Э. Профессиональная деятельность юриста: введ. в специальность: учебн. Пособие для вузов. М.: БЕК, 1997. С.36.

73. Жучкова О.Ю. Правовая природа договора оказания аудиторских услуг // Закон и право. 2008. .№7. С.91.

74. Занковский С.С. Общие положения о предпринимательских договорах. М., 2003. С. 63.

75. Звороно А.Ф. Рынок аудиторско консалтинговых услуг в России. М.: МАКС Пресс. 2002. С. 107.

76. Ивлиева М. Договор основа независимости // Закон 1994., №7. С. 61-62

77. Изосимов С.В. История становления и развития российского аудита // Современные проблемы государства и права. Сборник научных трудов. 2006. Вып. 10. С.64.

78. Иоффе О.С. Советское гражданское право (курс лекций): Отдельные виды обязательств. Д., 1961. С. 211 -213.

79. Иоффе О.С. Обязательственное право. М., 1975. С. 419.

80. Кабалкин А.Ю. Услуги в системе отношений, регулируемых гражданским правом //Государство и право. 1994. № 8, 9. С. 84.

81. Кабалкин А.Ю. Сфера обслуживания: Гражданско правовое регулирование. М., 1972; Кабалкин А.Ю., Мозолин В.П. Охрана прав граждан и потребителей // Сов. Гос-во и право. 1983. №4. С. 37-45

82. Камышанов П.И. Практическое пособие по аудиту. М. 1996. С. 74.

83. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит. Учебн. Пособие / Под ред. О.В. Ковалевой. М. 2003. С.266.

84. Козлов Ю.М. Административное право. М. 1999. С. 209-211

85. Кособян П.Л. Понятие и юридическая характеристика аудиторских услуг//Право: теория и практика. №12. 2005.С. 28 — 29.

86. Комментарий Федерального закона «О системе государственной службы РФ» / под ред. д.ю.н. А.Н. Козырина. Подготовлен для справ. -правовой системы «КонсультантПлюс», 2006.

87. Кочерин Е.А. Децентрализация без потери контроля // Контроллинг. 1991. №1. С. 14.

88. Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика. М., 2000.1. С. 45.

89. Лобаненко Д.Б. Саморегулируемые организации в России: быть или не быть?: очерки из юридической практики. Томск. С. 140.

90. Лозовский Л.М., Райзберг Б.А., Ратновский А.А. Универсальный бизнес словарь. М. 1999. С. 629.

91. Манохин В.М., Адушкин Ю.С. Российское административное право: Учебник. Саратов. 2003. С. 495.

92. Матузов Н.И, Малько А.В. Теория государства и права. Курс лекций. М. 2009. С. 543.

93. Мерзликина Е.М., Никольская Ю.П. Аудит. М., 2008. С.24.

94. Мишин В.М. Управление качеством: учеб. Пособие для вузов. -М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2000. С.303.

95. Москвин В. «Качество продукции» в инвестиционном проекте // Инвестиции в России. 2003. - №3. - С.28

96. Набиуллина Э. Проблемы перехода: государство будет контролировать не бизнес, а саморегулируемые организации //Аудит. 2008. №5. С. 4.

97. Нитецкий В.В. Правовые основы независимой аудиторской деятельности//Аудиторские ведомости. 1997. №3. С. 13.

98. Нитецкий В.В, Кудрявцев Н.Н. Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно — финансовой деятельности предприятия: Учебное пособие. — М.: Дело, 1996. С.190

99. Огвоздин В.Ю. Управление качеством: учебник для вузов. М.: Дело и сервис, 2002. С. 153.52.0жегов С.И. Словарь русского языка / Под. Ред. Н.Ю. Шведовой. М. 1973. С. 268.

100. Олейник О.М. Предпринимательское (хозяйственное) право: учебник //под ред. О.М. Олейник. T.l. М., 1999. С. 20 21 .

101. Основы аудита//Под ред. проф. Я.В. Соколова. М., 2000. С. 105106

102. Попов Л.Л. Административное право: учебник для студентов высших учебных заведений по специальности «Юриспруденция». М. 2008. С. 991.

103. Посадский А.П. Основы консалтинга. М., 1999. С.238.

104. Просветкин Е.Д., Чекин В.Д, Васильева М.В. Ревизия и контроль. М. 1999. С. 11.

105. Пугачев В.В. Контроль качества аудита. ФБК. 2002 №5. С. 49-57

106. Пятенко С.В. Организация работы аудитора и консультанта: Учебно практическое пособие. - М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2001. С.30

107. Ремизов Н. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Комментарий // Финансовые и бухгалтерские консультации, 2001, №9. С. 14.

108. Романец Ю.В. Система договоров в гражданском праве России. М., 2001. С. 494.

109. Российское предпринимательское право: учебник / отв. Ред. И.В. Ершова, Г.Д. Отнюкова. М., 2006. С.22 -23.

110. Салин П.Б. О некоторых проблемах правового регулирования саморегулируемых организаций //Право и политика. 2006. №7

111. Сиротенко Э.А. Системное представление и концепция развития аудита// Аудит и финансовый анализ. = 2004. №2. - С. 187

112. Соколов Л.В., Терехов А.А. Очерки развития аудита. М. 2004. С.226.,

113. Солодов А.К. Рынок, контроль и аудит. Вопросы теории и практики. Воронеж. 1993. С. 83.

114. Степанов Д. Услуги как объект гражданских прав // Российская юстиция. 2000. №2. С. 18.

115. Стуков JI.C. Компенсационные фонды СРО «тарелочки с голубой каемочкой»? // Аудит сегодня. 2009. №1. С. 29.

116. Суйц В.П., Шеремет А.Д., Аудит. М., 2007. С. 398.

117. Сутормин Г. Аудиторская служба российского государства // Законность. 2001. № 9. С. 50.

118. Терехов А.А. Аудит: законодательные решения. М., 2003. С. 602.

119. Толмачева Э.Н. Аудит новый вид предпринимательской деятельности // Хозяйство и право. 1994. №6. С.38.

120. Трудовое право России: Учебник/ К.Н. Гусов, В.Н. Толкунова. М., 2005. С. 326-327.

121. Турчинов А.И. Профессионализация и кадровая политика: проблемы развития теории и практики. -М.: Московский психолого — социальный институт, Флинта, 1998. С.63.

122. Хропанюк В.Н. Теория государства и права. М. 1993. С. 242.

123. Чиркин В.Е. Система государственного имуниципального управления: Учебник. М. 2005. С. 382.

124. Шерстобитов А.Е. Гражданско правовое регулирование договорных отношений в сфере обслуживания. М., 1987.

125. Шешенин Е.Д. Предмет обязательства по оказанию услуг // Сб. учен. тр. Свердловск, 1964. Вып.З. С. 177.

126. Энциклопедия общего аудита. Законодательная и нормативная база, практика, рекомендации и методика осуществления. В 2-х т. Колл.

127. Авторов. М.: Международная школа управления «Интенсив» РАГС, изд-во «ДИС»., 1994.

128. Диссертационные и докторские исследования

129. Басова А.В. Саморегулируемые организации как субъекты предпринимательского права, дисс. к.ю.н. М. 2008.

130. Булгакова Л.И. правовые вопросы регулирования организации и осуществления аудиторской деятельности, дисс. к.ю.н. М., 2008.

131. Елькин Д.В. теоретические и методические аспекты обеспечения качества аудиторской деятельности: дисс.к.ю.н. Иркутск, 2006.

132. Колесников В.Н. Договор возмездного оказания аудиторских услуг, дисс. к.ю.н. М., 2004.

133. Казакова Т.И. Страхование профессиональной ответственности как форма защиты финансовых интересов страхователей: дисс. к.э.н. М. 2005.

134. Кувакина Т.В. Ответственность профессиональных участников рынка ценных бумаг, дисс. к.ю.н. М., 2006.

135. Панкова С.В. Развитие качественно-ориентированной системы регулирования аудита, дисс. д.э.н. Пермь, 2003.

136. Руф А.Л. Организация деятельности саморегулируемых аудиторских объединений, дисс. к.э.н. М. 2005.

137. Чумаков А.А. Гражданско правовое регулирование договора на оказание аудиторских услуг, дисс. к.ю.н. М., 2005.1. Авторефераты диссертаций

138. Аминова Э.М. Совершенствование правового регулирования аудиторской деятельности в банковской сфере Российской Федерации: автореферат дисс. к.ю.н. Москва, 2006.

139. Дергачев Е.А.Конституционный статус аудитора счетной палаты: автореферат дисс. к.ю.н. Москва, 2007.1. Q Un

140. Лосева H.A. Обеспечение качества аудиторских услуг: теория, методология, организация: автореферат дисс. д.э.н. орел, 2008.

141. Стрельникова О.В. Риски в аудиторской деятельности: автореферат дисс. к.э.н. Санкт-Перербург, 2008

142. Материалы судебной практики

143. Постановление Конституционного Суда РФ от 01.04.2003 г. №4 -П «По делу о проверке конституционности положения п.2 ст. 7 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» в связи с жалобой гражданки И.В. Выставкиной» // СЗ РФ. 01.04.2003. №15. Ст.1768

144. Постановление Конституционного Суда от 19.05.1998 № 15 — П «По делу о проверке конституционности отдельных положений ст.2, 12, 17, 24 и 34 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате» // Российская газета". 1998. №101

145. Постановление ФАС Уральского округа от 14. 05. 2001 № Ф09 -723/01 ГК по делу № А76 - 11944/2000 - 21 - 3981. Интернет ресурсы1. http://www.icaew.co.uk2. http:// www.minfin.ru3. http:// sro.ru