Расследование налоговых преступленийтекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.09 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Расследование налоговых преступлений»

АКАДЕМИЯ УПРАВЛЕНИЯ МВД РОССИИ

На правах рукописи

ТЕРЗИЙСКИЙ Олег Георгиевич

РАССЛЕДОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ: КРИМИНАЛИСТИЧЕСКИЕ И ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ АСПЕКТЫ

Специальность: 12.00 09 - уголовный процесс, криминалистика и судебная экспертиза; оперативно-розыскная деятельность

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

□□31Т1428

Москва • 2008

Акздс\мя ^рк^ ,„я ЮЛ Ро У Ч Е МШЬ-в О В Е Т Вх К; | р О

От г)3 " тгъ

______^бу

2-2.

003171428

Академия управления МВД России

На правах рукописи

Терзийский Олег Георгиевич

Расследование налоговых преступлении: криминалистические и организационные аспекты

Специальность 12 00 09 - уголовный процесс, криминалистика и судебная экспертиза, оперативно-розыскная деятельность

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Москва • 2008

Диссертация выполнена на кафедре управления органами расследования преступлений Академии управления МВД России

Научный руководитель -кандидат юридических наук, профессор Колесников Иван Иванович

Официальные оппоненты:

- доктор юридических наук, профессор Волынский Александр Фомич

- кандидат юридических наук, доцент Марков Алевтин Яковлевич

Ведущая организация - Московский университет МВД России

Защита диссертации состоится 2008 г в 14 час 30 мин

на заседании диссертационного совета Д 203 002 01 при Академии управления МВД России (125171, Москва, ул 3 и А Космодемьянских, д 8) в зале ученого совета, ауд 415-417

С диссертацией можно ознакомиться в специальной библиотеке Академии управления МВД России

Автореферат разослан »_$3_2008 г

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат юридических наук

ВН Лимонов

Общая характеристика работы

Актуальность диссертационного исследования. Реформирование политической и административной структуры власти, наряду с продолжающимися рыночными преобразованиями, повлекли за собой глубокие перемены в сфере экономической деятельности нашей страны С первых лет существования рынка государство столкнулось с проблемой массового противоправного поведения в налоговой сфере и, как следствие, значительными потерями доходной части бюджета

По оценкам экспертов в современных условиях латентность налоговых и иных экономических преступлений остается значительной и постоянно растет Либерализация экономических и налоговых отношений усиливает тенденции к уклонению налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов от уплаты налогов (сборов), а также сокрытию имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов Постоянно усложняются схемы сокрытия реально проводимых налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами финансово-хозяйственных операций

Несмотря на рост показателей, характеризующих борьбу с преступностью в сфере налогообложения, по-прежнему остаются не выявленными десятки тысяч преступлений и налоговых преступников При этом наблюдается устойчивая тенденция несоответствия выявленных лиц, совершивших налоговые преступления и привлеченных к ответственности Так, по данным ГИАЦ МВД России, если в 1992 г по налоговым преступлениям было возбуждено всего 147 уголовных дел, то в течение 2006 г. в производстве следственных подразделений органов внутренних деч находилось 6616 уголовных дел, а 4414 дел были направлены в суд При этом в 2006 г всего было вьивлено 9149 лиц, совершивших преступления данной категории, и только 3430 привлечены к уголовной ответственности

Кроме того, статистические данные о результатах оперативно-служебной деятельности органов внутренних дел свидетельствуют о том, что в последние годы около 20-25 % уголовных дел по налоговым преступлениям прекращаются в связи с отсутствием события или состава преступления

Эти и другие негативные обстоятельства свидетельствуют о том, что расследование данной категории преступлений не отвечает современным требованиям В первую очередь, необходимо отметить отсутствие у субъектов налогового расследования четкого представления о криминалистических и организационных аспектах расследования преступлений, организационной структуре расследования налоговых преступлений и организационной структуре данной категории преступлений, что непосредственным образом сказывается на качестве и эффективности их деятельности

Необходимость повысить эффективность расследования налоговых преступлений очевидна и должна основываться на криминалистических рекомендациях, разработанных на базе организационной структуры данной категории преступлений

Для расследования налоговых преступлений, с учетом высокой степени их латентности, требуются высококвалифицированные специалисты, обладающие глубокими познаниями в области организации и управления, налогового, финансового, уголовного и уголовно-процессуального права, владеющие приемами и методами оперативно-розыскной, документально-проверочной и следственной работы, умеющие применять криминалистические знания Практика показывает, что их обучение и повышение квалификации в ряде случаев сдерживаются отсутствием профильных методических разработок, дефицитом исследований криминалистических и организационных аспектов расследования налоговых и связанных с ними преступлений, через призму которой решаются проблемы ситуационности расследования, планирования расследования и построения следственных версий, организации взаимодействия следователя с должностными лицами контролирующих и правоохранительных органов, специалистами, а также компетентных органов иностранных государств

Правоприменительная практика также свидетельствует, что способов налоговых преступлений множество и современная экономическая ситуация в России рождает на свет новые, в том числе нетипичные, способы нарушений налогового законодательства

Анализ теории и правоприменительной практики свидетельствует о том, что пока криминалистами не разработаны организационные аспекты расследования налоговых преступлений, которые позволили бы значительно повысить качество и эффективность оперативно-розыскной, документально-проверочной и уголовно-процессуальной деятельности правоохранительных органов в противодействии данной категории преступлений

Таким образом, выше изложенное позволяет сделать вывод об особой актуальности настоящего исследования

Степень разработанности темы исследования. Проблематика борьбы с налоговыми преступлениями является предметом ряда наук Она изучается с точки зрения экономики, криминологии, уголовного права и процесса, криминалистики и других отраслей научных знаний

С точки зрения экономики, данной проблеме посвящены научные исследования ЕГ Беккера, ЛП Берсеневой, НА Жуковой, ДБ Квитко, А В Перевезенцева, А Г Подколзина, М А Чаплыгина, ДЮ Шахова

Уголовно-правовым и криминологическим аспектам налоговых преступлений посвящены исследования М В Абанина, С П Баграева, А А Бембетова, С С Белоусовой, А М Вандышевой, В В Витвицкого, Л Д Гаухмана, Д А Глебова, А С Григоряна, Г М Дашковской, Р В

Дубовицкого, В А Егорова, Р С Зайнутдинова, П А Истомина, А Н Караханова, И И Кучерова, В Д Ларичева, Н А Лопашенко, С В Максимова, В В Мудрых, А В Сальникова, И.Н Соловьева, П С Яни и других ученых

Выявлению, раскрытию и расследованию налоговых преступлений посвящены исследования И В Александрова, В К Бабаева, И И Белозеровой, РВ Бобринева, НВ. Боровика, АЮ Быстрова, ВП Васильева, Р Р Гатиятулина, С Н Гладких, Г М Дашковской, П В Донцова, П С Ефимичева, Д В Игнатьева, В В Карякина, Ю Ф Кваши, Ю Г Корухова, Д П Котова, И И Кучерова, В Д Ларичева, А Я Маркова, Н В Матушкина, В А Михайлова, И В Пальцевой, К А ГГирцхалавы, Н С Решетняк, В Г Сидоренко, Н М Сологуба, Е А Тришкиной, М В Феско, О В Челышевой и других

Использованию специальных знаний в процессе расследования налоговых преступлений посвящены исследования НВ Башировой, А В Горбачева, Н Н Скворцовой, Л Г Шапиро, А А Юдинцева, Р С Якубова и других

Криминалистической характеристике (модели) налоговых преступлений посвящены исследования В А Козлова, Н В Матушкиной, СН Хаванского и других

Однако, несмотря на теоретическую и практическую значимость указанных исследований, вопросы целого ряда криминалистических и организационных аспектов расследования налоговых преступлений не получили в них должного внимания Криминалистами до настоящего времени недостаточно полно изучена и раскрыта корреляция и взаимосвязь элементов организационной структуры налоговых преступлений и организационной структуры расследования таких преступлений По большинству вопросов организационных структур налоговых преступлений и их расследования мнения различных авторов-криминалистов нередко противоречат друг другу Вместе с тем, представляется, что в той или иной степени научные разработки указанных авторов по уголовно-правовым, криминологическим, уголовно-процессуальным и криминалистическим проблемам налоговых преступлений актуальны и могут быть успешно использованы для разработки криминалистических и организационных аспектов применительно к расследованию налоговых преступлений

Кроме того, исследования перечисленных и иных авторов проведены до внесения изменений и дополнений в уголовно-процессуальное и налоговое законодательство, которые произошли за последние годы

В настоящее время состояние разработанности темы исследования сопряжено с отсутствием в теории криминалистики и практике единых мнений по важнейшим вопросам комплексного подхода к разрешению проблем организации расследования в целом и налоговых преступлений в частности

Ранее в научно-криминалистических работах не было дано комплексного анализа содержания структуры организации расследования налоговых преступлений, ее взаимосвязи с организационной структурой механизма таких преступлений Недостаточно изучены организационные аспекты проверки сообщений об их совершении, практические возможности планирования и организации взаимодействия субъектов расследования налоговых преступлений с контролирующими органами и их должностными лицами, основанные на ситуационности расследования налоговых преступлений

Указанные обстоятельства, обусловливающие актуальность и новизну рассматриваемой проблемы, послужили основанием для выбора темы настоящего диссертационного исследования и направления ее разработки

Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие, с одной стороны, в связи с совершением налоговых преступлений, а с другой, с организацией их расследования, а также процесс и научные результаты исследований, связанных с разработкой проблем в настоящем диссертационном исследовании

Предметом исследования являются криминалистические и организационные аспекты структур механизма налоговых преступлений и расследования данной категории преступлений

Цель диссертационного исследования состоит в исследовании криминалистических и организационных аспектов расследования налоговых преступлений, и на основе этого формулирование научно-практических рекомендаций, с учетом изменений уголовно-процессуального, налогового законодательства и новейших достижений криминалистики, уголовно-процессуальной науки, а также правоприменительной практики

Достижение данной цели обусловило необходимость решения следующих научно-теоретических и научно-практических задач

- определить сущность и значение организационно-криминалистических аспектов в расследовании преступлений,

- разработать понятие и структуру криминалистической организации расследования налоговых преступлений,

- рассмотреть элементы организационной структуры расследования налоговых преступлений,

- исследовать понятие и структуру механизма налоговых преступлений и рассмотреть его элементы,

- разработать криминалистические рекомендации по организации и осуществлению проверки сообщений о налоговых преступлениях,

- изучить типичные следственные ситуации расследования (ситуационность расследования) и их влияние на организацию расследования рассматриваемых преступлений,

- разработать криминалистические рекомендации по планированию и организации взаимодействия при расследовании налоговых преступлений

Методологию исследования составляют общефилософские принципы диалектики, а также системно-комплексный, организационно-функциональный, деятельностный подходы к изучению явлений, составляющих объект исследования В работе над диссертацией использованы исторический, логико-юридический и другие общенаучные, специальные и частные методы в их взаимосвязи и взаимообусловленности, а также анализ научных трудов, посвященных отдельным криминалистическим и организационным аспектам расследования налоговых преступлений

Диссертантом использованы многочисленные правовые, статистические, методологические и справочные источники в области криминалистики, уголовного процесса, теории судебных экспертиз, гражданского, налогового и других отраслей права, общей теории организации, теорий управления и информации

Основополагающее значение для разработки исследуемых проблем имеют положения Конституции Российской Федерации, международных правовых актов, конституционных, федеральных законов и подзаконных актов Российской Федерации, судебная практика Конституционного Суда РФ, Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ, а также труды отечественных ученых ТВ Аверьяновой, О Я Баева, РС Белкина, АР Белкина, В П Божьева, А Н Васильева, А И Винберга, И А Возгрина, А Ф Волынского, В К Гавло, И Ф Герасимова, Г А Густова, В П Громова, Л Я Драпкина, А В Дулова, Г Г Зуйкова, ЕП Ищенко, В Я Колдина, АН Колесниченко, В И Комиссарова, В Е Корноухова, А М Кустова, В П Лаврова, А М Ларина, В Д Ларичева, А Ф Лубина, И М Лузгина, А Я Маркова, В А Михайлова, П П Михеева, Г М Мудъюгина, В А Образцова, Е Р Российской, Н А Селиванова, В Г Танасевича, Н В Терзиева, А В Шмонина, Н П Яблокова, П С Яни и других

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что автором впервые на монографическом уровне разработаны концептуальные положения криминалистических и организационных аспектов расследования налоговых преступлений Новизна полученных результатов состоит и в том, что в диссертации впервые комплексно с позиций криминалистики, уголовно-процессуального права, теории судебной экспертизы и налогового права сформулированы и обоснованы организационные структуры налоговых преступлений и методика их расследования

Исследованием данной проблемы автор диссертации сделал попытку внести определенный вклад в развитие науки криминалистики, восполнив пробел в системе теоретических взглядов на криминалистические и организационные аспекты расследования налоговых преступлений

Разработанные автором диссертации теоретические положения и рекомендации позволят вооружить субъектов расследования налоговых преступлений методологией по расследованию таких преступлений Они

также могут быть использованы в организации научных исследований и в учебном процессе при подготовке сотрудников правоохранительных органов

Основные положения, выносимые на защиту:

1 Криминалистическое определение организации расследования налоговых преступлений, которое следует понимать как упорядоченную совокупность устойчивых взаимосвязанных элементов, обеспечивающих процесс расследования данной категории преступлений на каждом этапе как единое целое Структура расследования налоговых преступлений может быть представлена из взаимосвязанных и взаимообусловленных элементов объект (налоговое преступление), субъект (следователь, руководитель следственного органа и следственная группа органов внутренних дел), средства (приемы, их комплексы), обстановка расследования (место, время и тп) и другие элементы, цель (предмет доказывания налогового преступления) Данная структура обеспечивает процесс расследования рассматриваемой категории преступлений на каждом этапе как единое целое

2 Сформулированное автором понятие механизма налоговых преступлений Под механизмом налоговых преступлений в самом общем виде следует понимать динамическую функциональную модель взаимодействия и взаимообусловленности криминалистически значимых элементов виновно совершенного общественно опасного деяния, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах, запрещенного УК под угрозой наказания Организационная структура механизма налоговых преступлений состоит из следующих криминалистически значимых элементов объект преступлений, проявляющийся в его предмете, субъект преступлений, средства преступления Эти структурные элементы механизма налоговых преступлений взаимосвязаны и взаимозависимы и определяют механизм следообразования, включающий материально фиксированные отображения следов совершения налогового преступления

3 Предложенный алгоритм действий по проверке сообщений о налоговых преступлениях, который представлен следующим образом получение сообщения о налоговом преступлении - назначение и производство налоговой (документальной) проверки (если сообщение о преступлении не связано с материалами проверки, проведенной налоговыми органами) - изъятие документов и предметов - получение объяснений -решение вопроса о возбуждении уголовного дела

4 Выявленные особенности методики расследования налоговых преступлений, предопределяющиеся разнообразием следственных ситуаций, типичньми из которых на первоначальном этапе являются следующие. 1) уголовное дело возбуждено по материалам оперативно-розыскной деятельности; 2) уголовное дело возбуждено по материалам официальных проверок контролирующих органов или органов внутренних дел На последующем этапе - 1) обвиняемый полностью признает свою вину в

совершении преступления и дает правдивые показания относительно содеянного; 2) обвиняемый частично признает свою вину, 3) обвиняемый не признает своей вины полностью либо пользуется правом отказаться от дачи показаний на основании ст 51 Конституции РФ и п 3 ч 4 ст 47 УПК

5. Авторская методика планирования расследования налоговых преступлений Планирование, с одной стороны, является одним из методов организации расследования налоговых преступлений, с другой - обладает собственной организационной структурой, осуществляется с учетом следующих аспектов 1) отраслевой принадлежности налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента), 2) законодательных основ правоотношений в области налогов и сборов, 3) предмета преступного посягательства, то есть вида налога или сбора (стст 198-199 1 УК), вида, формы денежных средств и иного имущества (ст 199 2 УК), 4) структуры управления организации - налогоплательщика (налогового агента, плательщика сборов), 5) риска выявления сложных областей финансово-хозяйственной деятельности организации (прежде всего, в сфере бухгалтерского учета), б) степени (уровня) противодействия расследованию и других

Теоретическая и практическая значимость исследования состоит в том, что разработанные соискателем концептуальные положения криминалистических и организационных аспектов расследования налоговых преступлений могут быть использованы не только в научных исследованиях данного направления, но и при подготовке и совершенствовании уголовно-процессуального, налогового

законодательства, а также межведомственных и ведомственных нормативных актов Не меньшее значение эти выводы и предложения имеют при подготовке учебников, методических рекомендаций, учебных пособий по курсу «Криминалистика», и спецкурсу «Организация расследования налоговых преступлений», а также в практической деятельности правоохранительных органов по расследованию налоговых преступлений

Кроме того, теоретическое значение исследования выражается и в том, что оно может послужить основой для разработки частных методик расследования налоговых преступлений в различных сферах экономической деятельности

Результаты исследования могут быть использованы практическими работниками в следственной, оперативно-розыскной и документально-проверочной деятельности, что позволит, на взгляд соискателя, повысить эффективность расследования налоговых преступлений

Материалы исследования используются и могут быть использованы в дальнейшем в профессиональной подготовке (переподготовке) сотрудников правоохранительных органов, специализирующихся на выявлении, раскрытии и расследовании налоговых преступлений

Обоснованность и достоверность результатов исследования

обеспечены применением научной методологии исследования, комплексным подходом к процессу сбора и анализа эмпирического материала Для обеспечения полноты исследования изучен широкий круг источников

Эмпирическую базу научного исследования составили результаты изучения и обобщения 480 уголовных дел о налоговых преступлениях, 312 материалов об отказе в возбуждении уголовных дел, а также опрос 200 практических работников, имеющих отношение к расследованию дел данной категории преступлений (следователей органов внутренних дел -72, сотрудников подразделений по налоговым преступлениям — 88, специалистов и экспертов - 40)

При подготовке диссертации использован также 12-летний опыт оперативной работы в органах внутренних дел, в том числе в должности заместителя начальника 2-ОРЧ при ОНП УВД по CAO г Москвы

Апробация результатов исследования. Сформулированные в диссертации положения, выводы и рекомендации нашли отражение в 5 научных работах, в том числе одна опубликована в издании, рекомендованном ВАК России (общим объемом 2,55 п л )

Основные положения диссертации обсуждены на межвузовской научно-практической конференции к 50-летнему юбилею кафедры управления органами расследования преступлений Академии управления МВД России 28-29 апреля 2005г (Москва), 48-х криминалистических чтениях «Значение трудов профессора ИФ Крылова в становлении и развитии криминалистики» (Москва, 2006г), докладывались на заседании кафедры управления органами расследования преступлений Академии управления МВД России)

Материалы диссертационного исследования используются в учебном процессе ряда вузов Академии управления МВД России, Орловского ЮИ МВД России, Северо-Кавказского государственного технического университета при чтении лекций по уголовному процессу, криминалистике и оперативно-розыскной деятельности Результаты диссертационного исследования применяются также в процессе профессиональной подготовки сотрудников ряда территориальных органов внутренних дел, специализирующихся на выявлении, раскрытии и расследовании преступлений в сфере экономики

Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, двух глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.

Содержание работы

Во введении отмечается актуальность и степень разработанности темы диссертационного исследования, определяются его объект и предмет, формулируются цель и задачи, а также методологическая база и методы исследования, формулируются основные положения, выносимые на защиту, указываются эмпирическая база и научная новизна исследования, теоретическая и практическая значимость, приводятся сведения об апробации

Первая глава - «Криминалистические основы организации расследования налоговых преступлений», состоящая из трех параграфов, посвящена исследованию понятия, сущности и структуры криминалистической организации расследования налоговых преступлений, характеристики элементов этой структуры, а также характеристики элементов организационной структуры механизма налоговых преступлений

Эффективность деятельности следователя по расследованию налоговых преступлений в значительной мере предопределяется тем, насколько она соответствует современным организационным требованиям и подчинена организационным закономерностям Анализ практики расследования налоговых преступлений, как и любых других категорий, свидетельствует, что деятельность органа расследования может быть целенаправленной, оптимальной и эффективной только в тех случаях, когда она основывается на организационных принципах и протекает в определенных организационных формах В настоящее время стало очевидным, что без правильной организации даже при наличии специальных знаний, специальных средств, опыта и умения, невозможно провести качественное предварительное расследования налоговых преступлений, оперативно ориентироваться в большом количестве проблем, возникающих при расследовании данной категории преступлений

Исследование проблем понятийного аппарата криминалистики об организации расследования преступлений диссертант приходит к выводу, что существующие позиции по определению одноименного понятия можно дифференцировать на три Одна из групп ученых в понятии организации расследования преступлений главным образом обращают внимание на обеспечивающую функцию предварительного расследования (судопроизводства) (А М. Ларин, Г Г Зуйков, Р С Белкин, 3 И Кирсанов, С А Кучерук, В Е Корноухов, И П Можаева, Н П Яблоков) Другая -раскрывают указанное понятие путем перечислением структурных элементов (В Е Коновалова, А К Кавалиерис, В Д Зеленский) Третьи - определяют данное понятие широко, в рамках управления расследованием (Л А Соя-Серко, Л П. Дубровицкая, М П. Гутерман)

Представляется, что подход второй группы ученых является не бесспорным, так как затруднительно перечислить все элементы организации расследования преступлений, а позиция третьих сводится к

организации управления деятельностью по расследованию преступлений, а не об организации расследования, что не одно и тоже

По мнению автора, под организацией расследования налоговых преступлений следует понимать упорядоченную совокупность устойчивых взаимосвязанных элементов, обеспечивающих процесс расследования данной категории преступлений на каждом этапе как единое целое Первоначальный этап организации расследования начинается с момента возбуждения уголовного дела и оканчивается привлечением лица в качестве обвиняемого Последующий (второй) этап, соответственно, начинается после предъявления обвинения и заканчивается моментом, когда процессуальные действия по уголовному делу произведены, а собранных доказательств достаточно для составления обвинительного заключения (акта), или моментом прекращения производства по уголовному делу Заключительный (третий) этап начинается с момента окончания предыдущего этапа и заканчивается направлением материалов уголовного дела прокурору для утверждения обвинительного заключения (акта)

Криминалистические и организационные аспекты расследования преступлений, в том числе и налоговых, обеспечиваются соблюдением совокупности принципов, которые образуют определенную систему, направленную на целенаправленное выполнение задач предварительного расследования

Криминалистические принципы организации расследования налоговых преступлений диссертантом дифференцированы на группу принципов соответствия организации и управления подсистемам расследования организации и управлению системой расследования и группы принципов управляемости системой и подсистемами расследования Первая группа состоит из следующих принципов 1) учета закономерностей организации расследования преступлений во всех иных уровнях организации, 2) принцип соответствия организующей (управляющей) системы объекту организации расследования, 3) принцип соответствия прав, полномочий и обязанностей субъектов организации Вторую группу составляют следующие принципы 1) централизации расследования и руководящей роли следователя в его организации, 2) информированности, 3) принцип сочетания следственных и иных действий в расследовании, 4) ритмичности расследования, 5) оптимальной рабочей нагрузки следователя, 6) оперативности, 7) обеспечения условий для взаимодействия, 8) учета действующего законодательства (уголовно-процессуального, уголовного, гражданского, налогового и т п)

В диссертации подчеркивается, что расследование налоговых преступлений выступает как противоположность преступной деятельности данной категории и во многом вторична по отношению к ней В связи с этим можно предположить, что структурно эти виды деятельности имеют нечто общее, что их объединяет

На основании проанализированных позиций ученых-криминалистов об организационной структуре расследования преступлений и с учетом практики деятельности органов расследования диссертантом обоснована следующая структура расследования налоговых преступлений объект расследования, субъект расследования, средства расследования, цель расследования Данная структура обеспечивает процесс расследования рассматриваемой категории преступлений на каждом этапе как единое целое Первоначальный этап организации расследования начинается с момента возбуждения уголовного дела и оканчивается привлечением лица в качестве обвиняемого Последующий (второй) этап, соответственно, начинается после предъявления обвинения и заканчивается моментом, когда процессуальные действия по уголовному делу произведены, а собранных доказательств достаточно для составления обвинительного заключения (акта), или моментом прекращения производства по уголовному делу Заключительный (третий) этап начинается с момента окончания предыдущего этапа и заканчивается направлением материалов уголовного дела прокурору для утверждения обвинительного заключения Одновременно отмечается ошибочность позиции тех авторов, которые включают в первоначальный этап стадию сбора и проверки материалов о происшедшем событии, возбуждения уголовного дела

Разрешая вопрос об объекте расследования - налоговом преступлении, как одном из элементов организационной структуры расследования, диссертант пришел к выводу, что развитие понятия «налоговое преступление» хотя и имеет длительную историю, но до настоящего времени единого определения ни законодателем, ни наукой не предложено Проблема заключается в том, что на различных исторических этапах развития нашей страны законодателем предусматривалась уголовная ответственность за различные правонарушения связанных с налогами (сборами)

С учетом анализа позиций ученых в их исторической ретроспективе, перечня норм, предусматривающих уголовную ответственность в сфере соблюдения законодательства о налогах и сборах, а также учитывая требования налогового законодательства, автором предложено под налоговым преступлением понимать виновно совершенное общественно опасное деяние, связанное с нарушением законодательства о налогах и сборах, запрещенное УК под угрозой наказания Таким образом, группу налоговых преступлений, в соответствии с действующим законодательством, образуют

1) Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст 198 УК),

2) Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст 199

УК),

3) Неисполнение обязанностей налогового агента (ст 199 1 УК),

4) Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст 199 2 УК)

Вопрос о субъекте расследования налоговых преступлений как об одном из элементов организационной структуры расследования, диссертантом разрешается с учетом положений законодательства о подследственности. С учетом данного положения к таким субъектам автор относит следователя, руководителя следственного органа и следственную группу органов внутренних дел (далее, если не указано иное, - орган расследования)

Средства расследования включают, по мнению диссертанта, следующие элементы приемы (их комплексы), обстановку расследования (место, время и т п ) и другие

В числе основных приемов, составляющих содержание средств расследования, выделяются

- тактические приемы следственных и иных процессуальных действий,

- следственные и иные процессуальные действия,

- непроцессуальные мероприятия,

- комплексы перечисленных действий и мероприятий, охватываемые единым замыслом на решение поставленных задач расследования (тактические операции, тактические комбинации)

С криминалистических позиций главной отправной точкой при определении обстановки расследования преступления, в том числе налоговых, является сложившаяся ситуация (следственная ситуация)

Самостоятельными подструктурными элементами обстановки расследования являются время и место, которые подробно рассмотрены в диссертации В частности, подчеркивается, что при определении места расследования налогового преступления необходимо исходить из принципа территориальности, установленного статьей 152 УПК По общему правилу предварительное расследование по делам о налоговых преступлениях проводится по месту регистрации налогоплательщика в налоговом органе. В соответствии со статьей 83 НК, в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению Место постановки на налоговый учет не всегда совпадает с фактическим местом нахождения налогоплательщика, а также с местом осуществления предпринимательской деятельности Тем не менее, бухгалтерскую отчетность, в том числе с заведомо ложными сведениями, налогоплательщик представляет в налоговый орган по месту своей регистрации

Не по всем налоговым преступлениям имеется возможность установить место их совершения В таких случаях предварительное расследование производится по месту наступления последствий общественно опасного деяния или обнаружения уголовно значимых признаков объективной стороны состава преступления

Цель организации расследования налоговых преступлений как структурный элемент организации расследования связана с быстрым, эффективным и качественным расследованием Эта цель обусловлена основным назначением уголовного судопроизводства, которое выражается в защите

- прав и законных интересов лиц и организаций, потерпевших от преступлений,

— личности - от незаконного и необоснованного обвинения, осуждения, ограничения ее прав и свобод

Общая цель расследования налоговых преступлений получает конкретизацию в предмете доказывания, который при расследовании конкретного вида преступления конкретизируется с учетом положений уголовного и других отраслей законодательства (прежде всего налогового законодательства)

В работе приводятся обстоятельства, подлежащие установлению, образующие предмет доказывания по делам об уклонении от уплаты налогов с организаций (ст 199 УК) и сокрытии денежных средств или имущества от принудительного взыскания недоимки по налогам и сборам (ст 199 2 УК)

Под механизмом налоговых преступлений в самом общем виде предложено понимать динамическую функциональную модель взаимодействия и взаимообусловленности криминалистически значимых элементов виновно совершенного общественно опасного деяния, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах, запрещенного УК под угрозой наказания

При определении организационной структуры механизма налоговых преступлений был проведен анализ различных подходов к разрешению данного вопроса Выявлены следующие системные ошибки во-первых, элементы структуры механизма налоговых преступлений приводятся безотносительно взаимосвязи между ними и взаимосвязей подсруктурных элементов, во-вторых, авторы не придают значения иерархической структуре элементов механизма налоговых преступлений, что не позволяет построить функциональную прогностическую модель данной категории преступлений, а значит, в-третьих, в таких моделях отсутствует организационный аспект, что не позволяет эффективно их использовать в целях предварительного расследования

С учетом отмеченного, в качестве гипотезы можно предложить следующую структуру механизма налоговых преступлений объект преступлений, проявляющийся в его предмете, субъект преступлений,

средства преступления Эти структурные элементы механизма налоговых преступлений взаимосвязаны и взаимозависимы и определяют механизм следообразования, включающий материально фиксированные отображения следов совершения налогового преступления

Изучение организационной структуры механизма налоговых преступлений является условием, которое делает возможной дальнейшую эффективную разработку организационно-криминалистических аспектов расследования данной категории преступлений

Объект налоговых преступлений, проявляющийся в его предмете как структурный элемент механизма налоговых преступлений, представляет собой финансовые интересы государства, общественные отношения в сфере формирования бюджета за счет налогов и сборов Объект преступления проявляется в его предмете, которым могут быть

- налоги и (или) сборы (ст ст 198-199 1 УК),

- имущество денежные средства в наличной и безналичной форме, имущество, не участвующее непосредственно в производстве продукции (товаров) (в частности, ценные бумаги, валютные ценности, непроизводственные помещения, легковой автотранспорт, предметы дизайна служебных помещений), готовая продукция (товары), а также иные материальные ценности, не участвующие и (или) не предназначенные для непосредственного участия в производстве, сырье и материалы, предназначенные для непосредственного участия в производстве, а также станки, оборудование, здания, сооружения и другие основные средства, имущество, переданное по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке, другое имущество, за исключением (для физических лиц) предназначенного для повседневного личного пользования физическим лицом или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством (ст 199 2 УК)

Проведенное нами исследование показало, что при совершении преступлений, предусмотренных ст 199 УК, наиболее часто укрываются следующие налоги налог с прибыли (доходов) (72,6%), налог на добавленную стоимость (79 %)

При этом наиболее распространенным предметом преступлений, предусмотренных ст 199 1 УК, является ЕСН, а ст 199 2 УК - денежные средства в безналичной форме (100%), наличной форме (76%) и иное имущество (41%) Среди последних преобладают автотранспортные средства, оборудование и здания (сооружения)

Вторым структурным элементом механизма налоговых преступлений является субъект преступления Характеризуя субъект налоговых преступлений, необходимо принимать во внимание, что, в зависимости от состава таких преступлений, ими могут быть физические лица (ст 198 УК),

руководители и/или главные бухгалтера организаций, на которых в соответствии с НК возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы (налогоплательщики и плательщики сборов) (ст 199 УК), по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет (государственный внебюджетный фонд) налогов (налоговые агенты) (ст 199 1 УК)

К числу субъектов преступления, предусмотренного ст 199 УК, могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера)

Кроме того, субъектом рассматриваемых преступлений могут быть собственники или руководители организации либо иные лица, выполняющие управленческие функции в этой организации, или индивидуальные предприниматели, которые сокрыли денежные средства либо имущество, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам (ст 199 2 УК)

Подструктурными элементами субъекта налоговых преступлений являются г/ель и мотив таких преступлений В связи с тем, что эти подструктурные элементы характеризуют субъект преступления, то в процессе расследования, определив цель и мотив уклонения от уплаты налогов и (или) сборов, представляется возможным ограничить круг лиц, причастных к налоговому преступлению

Средства преступления, выступающие в качестве структурного элемента механизма налоговых преступлений, включают такие подструктурные элементы, как способ, обстановку и орудия преступления.

Способ налогового преступления является определяющим в процессе возникновения информации об уклонении от налогообложения или сокрытия имущества от взыскания недоимки и отражает последовательность процесса преступного деяния Способ налогового преступления как подструктурный элемент механизма преступления объективно отражает систему действий субъекта преступления, применяемую в целях уклонения от налогообложения Он может включать как невыполнение норм законодательства о налогах и сборах, так и совершение каких-либо иных действий, тесно связанных с нарушением закона, а также действия, не квалифицированные в настоящее время как нарушение налогового законодательства, но повлекшие за собой неуплату необходимых налогов и (или) сборов

Для всестороннего рассмотрения отдельных способов налоговых преступлений, что не являлось предметом исследования, в работе сделаны четыре криминалистически важных вывода, характеризующих способы таких преступлений

1 Налоговые преступления могут совершаться как путем действия, так и бездействием

2 Законодатель ограничивает число способов налоговых преступлений

3 Отсутствуют четкие границы в законодательном понимании способа подготовки, совершения и сокрытия налоговых преступлений

4 Существует специфика способов совершения налоговых преступлений в разных отраслях народного хозяйства

Обстановка преступлений - один из важнейших подсруктурных элементов механизма налоговых преступлений Анализ обстановки позволяет выяснить обстоятельства, характеризующие взаимоотношения действующих лиц, проанализировать ту ситуацию, в которой было совершено преступление

По структуре обстановка налоговых преступлений характеризуется системой социальной среды, налоговых режимов и спецификой финансово-хозяйственной деятельности конкретной организации (индивидуального предпринимателя)

В работе отмечено, что обстановка рассматриваемых преступлений отражает время и место совершения налоговых преступлений

Диссертантом определено место орудия преступления (декларация или иной документ) в структуре механизма налоговых преступлений как подструктурного элемента средств преступления и выявлено его значение в расследовании данной категории преступлений

Кроме того, раскрыты особенности механизма следообразования налоговых преступлений

Взаимосвязь и взаимообусловленность перечисленных структурных (подструктурных) элементов механизма преступления проявляются в возможности при наличии одного из них с большой долей вероятности установить другие

Таким образом, предлагаемые элементы механизма налоговых преступлений позволяют определить их роль именно в организационно-криминалистическом аспекте Рассмотрение этих элементов в предлагаемом структурном варианте позволяет, по мнению автора, эффективно использовать механизм налоговых преступлений при их расследовании, а именно, правильно определить следственную ситуацию, и на этой основе построить наиболее вероятные следственные версии, определить задачи расследования и разработать план (алгоритм) проведения всего расследования и отдельных следственных действий, иных мероприятий и их комплексов Следовательно, авторская структура механизма налоговых преступлений имеет свой познавательно-поисковый характер, с помощью которого возможно выявить ее закономерности и внутреннее содержание, позволяющие получать в процессе предварительного расследования криминалистически значимую информацию

Вторая глава - «Особенности методики расследования налоговых преступлений», - состоящая из четырех параграфов, посвящена

исследованию проблем рассмотрения сообщений и возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях, ситуационности расследования, планированию и организации взаимодействия в ходе расследования данной категории преступлений

Проведенное автором исследование показало, что основными поводами к возбуждению уголовных дел о налоговых преступлениях является

1) материалы налоговых проверок, проведенных налоговыми органами (78%),

2) материалы оперативно-розыскной деятельности (18%),

3) иные материалы (4%)

Такие поводы, как сообщения в средствах массовой информации, заявление граждан или явка с повинной, являются нетипичными для налоговых преступлений Но говорить, что они не встречаются в практической деятельности по расследованию налоговых преступлений, не приходится

Рассмотрение признаков налоговых преступлений позволило диссертанту обосновать мнение о том, что для современных способов совершения данной категории преступлений признаки их находятся внутри финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента). Данный вывод проиллюстрирован в тексте диссертации на примере признаков правонарушений (преступлений), направленных на уклонение от уплаты таких федеральных налогов (налог на прибыль и НДС)

Исходя из анализа следственной практики, диссертантом выявлены проблемы организации рассмотрения сообщений о налоговых преступлениях, о чем свидетельствуют статистические показатели расследования этих преступлений Например, в 2005 году как недостаток необходимо отметить негативную тенденцию увеличения количества уголовных дел, прекращенных по реабилитирующим основаниям (темп прироста к АППГ- 54%) В половине российских регионов доля прекращенных дел по реабилитирующим основаниям превышает общероссийский показатель (22,1%) Аналогичные отрицательные тенденции прекращения дел сохранились и в 2006-2007 гг

Одной из основных причин прекращения уголовных дел о налоговых преступлениях по реабилитирующим основаниям является низкая организация проверки сообщений о налоговых преступлений, в том числе отсутствие надлежащего взаимодействия следователей с сотрудниками оперативных подразделений и специалистами В связи с этим автором разработан алгоритм организации проверки сообщений о налоговых преступлениях, состоящий из следующих действий получение сообщения о налоговом преступлении - назначение и производство налоговой (документальной) проверки (если сообщение о преступлении не связано с материалами проверки, проведенной налоговыми органами) -

изъятие документов и предметов - получение объяснений - решение вопроса о возбуждении уголовного дела

Рассматривая подробно проблемы назначения и проведения документальных проверок, автор обратил внимание на ряд процедурных ошибок, а также ошибок, допускаемых при составлении актов проверок В частности, наиболее распространенными типичными недостатками, содержащимися в актах документальных проверок, являются 1) неполнота изложения механизма нарушения налогового законодательства (22,3 %), 2) расхождения в формулировках выявленных правонарушений с их формулировками в НК (23,3 %), 3) нарушение методики проведения проверок и неправильное толкование налогового законодательства проверяющими (39,2%)

Кроме того, рассмотрены основные ошибки, допускаемые при организации истребования (изъятия) документов и сведений, а также организации опросов, и разработаны рекомендации по их устранению

Анализ проблем ситуационности расследования налоговых преступлений позволил заключить следующее

1) несмотря на внешнее различие позиций ученых-криминалистов, в целом можно сделать вывод, что следственная ситуация формируется под воздействием объективных и субъективных факторов (условий), то есть носит объективно-субъективный характер Диссертант рассмотрел содержание этих факторов применительно к ситуационности расследования налоговых преступлений,

2) следственные ситуации складываются на определенных этапах расследования и практически получают такие же наименования, как и этапы расследования Их понимание и содержание также тесно связано с задачами этих этапов,

3) на первоначальном этапе расследования налоговых преступлений наиболее распространенны следующие следственные ситуации

- уголовное дело возбуждено по материалам оперативно-розыскной деятельности,

- уголовное дело возбуждено по материалам официальных проверок контролирующих органов или органов внутренних дел

При этом подчеркивается, что каждой разновидности следственных ситуаций присущи черты (признаки), индивидуальность которых предопределена конкретной разновидностью налогового преступления,

4) на последующем этапе расследования налоговых преступлений наиболее типичными являются следующие следственные ситуации

- обвиняемый полностью признает свою вину в совершении преступления и дает правдивые показания относительно содеянного (64%),

- обвиняемый частично признает свою вину (14,1%),

- обвиняемый не признает своей вины полностью либо пользуется правом отказаться от дачи показаний на основании ст 51 Конституции РФ и п Зч 4ст 47 УПК (21,9%)

Для каждой следственной ситуации автором разработан типовой перечень следственных и иных процессуальных действий

На основании изучения различных точек зрения, диссертантом предложена организационная структура планирования расследования налоговых преступлений, включающая в себя следующие этапы

- изучение сложившейся следственной ситуации,

- анализ исходных данных, известных к моменту возбуждения уголовного дела и установленных в процессе неотложных следственных действий;

- определение круга вопросов и обстоятельств, подлежащих решению, установлению и доказыванию в ходе предварительного расследования,

- выдвижение следственных версий, формулирование обоснованного фактическими данными предположения о факте совершенного преступления,

- прогнозирование расследования налогового преступления

В диссертации детально рассмотрены особенности каждого этапа планирования расследования налоговых преступлений В частности, обращено внимание, что при планировании орган расследования обязан учитывать следующие аспекты

1) отраслевую принадлежность налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) (например, кредитно-банковская система, строительная, лесная и т п),

2) законодательные основы правоотношений в области налогов и сборов,

3) предмет преступного посягательства Вид налога и/или сбора (ст ст 198-199 1 УК), вид, форма денежных средств и иного имущества (ст 199 2 УК),

4) структуру управления организации - налогоплательщика (налогового агента, плательщика сборов), проявляющуюся в совокупности специализированных функциональных подразделений, взаимосвязанных в процессе обоснования, выработки, принятия и реализации управленческих решений,

5) риск выявления сложных областей финансово-хозяйственной деятельности организации (прежде всего, в сфере бухгалтерского учета), в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения экономистов, бухгалтеров, например, при работе с оценочными показателями,

6) степень (уровень) противодействия расследованию,

7) иные аспекты Например, выявление в процессе расследования «сопутствующих» преступлений, что предполагает комплексную организацию расследования одновременно по нескольким составам преступлений При наличии информации о способе совершения налогового преступления с использованием компаний и/или счетов, находящихся за рубежом, организация расследования, а значит и планирование должно

учитывать необходимость взаимодействия с компетентными органами иностранных государств

Кроме того, автором разработаны рекомендации по составлению плана расследования налоговых преступлений

Важным элементом организации расследования налоговых преступлений является четко налаженное взаимодействие следователя с другими участниками данной деятельности

Особенностями криминалистического взаимодействия

(взаимодействия в ходе расследования преступления), позволяющими отграничить его от иных видов (форм) взаимодействия, в первую очередь, предусмотренного наукой управления, являются следующие а) данное взаимодействие инициируется, организуется и осуществляется следователем, б) о криминалистическом взаимодействии правомерно говорить лишь тогда, когда оно имеет место в рамках расследования конкретного преступления, в) криминалистическое взаимодействие организуется и осуществляется на основе положений действующего законодательства (прежде всего уголовно-процессуального, законов и подзаконных актов, регулирующих деятельность правоохранительных и контролирующих органов и т.п.), г) криминалистическое взаимодействие реализуемых с помощью средств и методов, разрабатываемых криминалистической наукой

В целях проведенного исследования автор дифференцировал формы взаимодействия, осуществляемые в ходе расследования налоговых преступлений по его участникам, т е между следователем и

1) другим (и) следователем (ями) в рамках следственной группы,

2) сотрудниками органов дознания (оперативных подразделений органов внутренних дел),

3) специалистами,

4) экспертами,

5) должностными лицами компетентных органов иностранных государств

Подробно рассмотрены формы взаимодействия между следователем и сотрудниками органов дознания, в том числе в составе следственной, следственно-оперативной группы, со специалистами, экспертами и должностными лицами компетентных органов иностранных государств Выявлены проблемы организации взаимодействия в указанных формах и выработаны криминалистические рекомендации их разрешения

В заключении подведены итоги исследования, сформулированы наиболее значимые выводы, определены перспективы дальнейших теоретических исследований Так, в частности, подчеркивается, что диссертация на избранную тему является первой монографической работой, в которой комплексно - с позиций криминалистики, уголовного процесса, теории судебных экспертиз, оперативно-розыскной деятельности,

уголовного, гражданского, налогового и других отраслей права, общей теории организации, теорий управления и информации - сформулированы и обоснованы на базе проведенных автором исследований концептуальные положения организационно-криминалистических аспектов расследования налоговых преступлений

Предлагаемые элементы механизма налоговых преступлений позволяют определить их роль именно в организационно-криминалистическом аспекте Рассмотрение этих элементов в предлагаемом структурном варианте позволяет, по мнению автора, эффективно использовать механизм налоговых преступлений при их расследовании, а именно, правильно определить следственную ситуацию, и на этой основе построить наиболее вероятные следственные версии, определить задачи расследования и разработать план (алгоритм) проведения всего расследования и отдельных следственных действий, иных мероприятий и их комплексов Следовательно, авторская структура механизма налоговых преступлений имеет свой познавательно-поисковый характер, с помощью которого возможно вьмвить ее закономерности и внутреннее содержание, позволяющие получать в процессе предварительного расследования криминалистически значимую информацию

Кроме того, автором разработаны рекомендации по составлению плана расследования налоговых преступлений Важным элементом организации расследования налоговых преступлений является четко налаженное взаимодействие следователя с другими участниками данной деятельности

Основные положения диссертации отражены в пяти опубликованных научных статьях общим объемом 2,55 п л

Научные статьи, опубликованные в журналах, рекомендованных перечнем ВАК:

1 Терзийский О Г К вопросу об организации расследования преступлений и системе криминалистики // «Черные дыры» в Российском законодательстве № 3 2007 - 0,6 п л

Научные статьи, опубликованные в иных изданиях:

2 Терзийский О Г Организационная структура механизма налоговых преступлений // Теория и практика криминалистики и судебной экспертизы Сб науч статей Вып 1 - М Академия управления МВД России 2007 -0,4 п л

3 Терзийский О Г Организационные аспекты в системе криминалистики // Актуальные вопросы уголовного судопроизводства и криминалистики Сб науч статей - М Академия управления МВД России 2007 - 0,45 п л

4 Терзийский О Г Понятие и структура криминалистической характеристики налоговых преступлений // Значение трудов профессора

И Ф Крылова в становлении и развитии криминалистики (к 100-летию со дня рождения) Сб научн трудов В 2-х ч Ч II - М Академия управления МВД России 2006 -0,5 п л

5 Терзийский О Г Организационная структура расследования преступлений // Современные тенденции управления расследованием преступлений Сб. науч трудов В 3-х ч Ч II - М Академия управления МВД России 2007 - 0,6 п л

Олег Георгиевич Терзийский

РАССЛЕДОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ КРИМИНАЛИСТИЧЕСКИЕ И ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ АСПЕКТЫ

_Корректор МА Княжеченко_

Подписано в печать «_3_» марта 2008 г

Уел печ л 1,25_Уч-изд.л 1,4_Заказ 127 Тираж!00зкз

Центр оперативной полиграфии ФГОУ ВПО РГАУ - МСХА им К А Тимирязева 127550, Москва, ул Тимирязевская, 44

24

2015 © LawTheses.com