Судебная практика в системе источников налогового права

Нотин, Сергей Александрович

Судебная практика в системе источников налогового праватекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Судебная практика в системе источников налогового права»

На правах

НОТИН СЕРГЕЙ АЛЕКСАНДРОВИЧ

СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА В СИСТЕМЕ ИСТОЧНИКОВ НАЛОГОВОГО ПРАВА (на примере ЕС и РФ)

Специальность 12.00.14 - Административное право, финансовое право, информационное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Москва 2003

Диссертация выполнена на кафедре административного и финансового права Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России.

Научный руководитель:

доктор юридических наук, профессор Г.П. Толстопятенко

Официальные оппоненты:

доктор юридических наук, профессор C.B. Запольский кандидат юридических наук, доцент А.О. Четвериков

Ведущая организация:

Российский университет дружбы народов

Защита состоится 27 ноября 2003 года в 15 часов на заседании диссертационного совета К.209.002.01 по защите диссертаций по юридическим наукам в Московском Государственном Институте Между народ н ых Отношений (Университете) МИД России (119454, г. Москва, пр. Вернадского, д. 76, тел. 434-94-42).

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке МГИМО (У) МИД России. Автореферат разослан ОУчТз'БрЯ 2003 г.

Учёный секретарь диссертационного совета, кандидат юридических наук

Е.А. Рыжкова

5-Д

Актуальность темы исследования. Вопрос о месте судебной практики в системе источников права является дискуссионным уже в течении долгого времени. Общеизвестно, что в англосаксонской и континентальной правовых системах он решается по-разному. Однако при анализе той роли, которую выполняет судебная практика в различных государствах, видно определённое взаимовлияние этих двух

Европейских Сообществ (Суда ЕС) и Европейского суда по правам человека (ЕСПЧ), в деятельности которых участвуют юристы разных правовых традиций.

В Российской Федерации судебная и налоговая реформы ещё не завершены. Дискуссия о роли судебной практики в системе источников права, имевшая место в советской науке, с новой силой возобновилась в российских научных кругах. Высказываются кардинально противоположные точки зрения, иногда решения высших судебных органов сравнивают с прецедентами. Данная проблема носит не только теоретический, но и практический характер, поскольку единого мнения не существует и у самих правоприменителей, о чём свидетельствуют опубликованные ими научные труды.

В подобной ситуации сравнительно-правовое исследование может стать не только весьма ценным источником знаний о том, каким образом данная проблема решается в других государствах, но и руководством к действию.

Налоговая реформа в Российской Федерации продолжается, и высшие судебные органы государства оказывают на её осуществление большое воздействие. Опыт Суда ЕС в области налогообложения интересен потому, что в своей практике он сталкивался с проблемами, которые предстоит решить российским судам. В частности, на протяжении нескольких десятилетий Суд ЕС активно участвует в крупномасштабной налоговой реформе, уже позволившей эволюционным путём перераспределить полномочия ЕС и государств-членов в области налогов. В настоящее время подготовлен проект Европейской Конвенции, утверждающей Конституцию Европы, который предусматривает общее разграничение «предметов ведения» между Европейским Союзом и государствами-членами. Перед российскими судами остро стоит проблема обеспечения заложенного в законодательстве разграничения полномочий органов государственной власти

систем. Продуктом этого взаимного влияния является, в частности, практика Суда

Российской Федерации и её субъектов в налогов!

Следует упомянуть также и о том, что изучение практики Суда ЕС актуально, поскольку государства-члены ЕС являются крупнейшими торговыми партнёрами России. Более того, Соглашение о партнёрстве и сотрудничестве между ЕС и Российской Федерацией 1994 года предполагает постепенное продвижение к совместимости законодательства РФ и ЕС, которое немыслимо без изучения и принятия acquis communautaires - достижений ЕС, к которым относится и практика Суда ЕС.

Состояние разработки проблемы. Научное исследование в любой области юриспруденции, и особенно затрагивающее проблему судебной практики в системе источников права, невозможно без обращения к научным трудам в области общей теории права. К таким исследованиям относятся работы С.С. Алексеева, С.Н. Братуся, А.Б. Венгерова, C.JI. Зивса, Н.М. Коркунова, JI.B. Лазарева, Я.М. Магазинера, B.C. Нерсесянца, Г.Ф. Шершеневича и др.

В области теории европейского права в работе использовались труды таких российских авторов, как С.Ю. Кашкин, Б.Н. Топорнин, Л.М. Энтин, а также труды зарубежных авторов - Л.Н. Брауна, Г. де Бурка, Т. Кеннеди, М.С. Матео, П. Матисена, Т.К. Хартли и др.

Рассматривая вопрос о юридической природе решений Конституционного Суда Российской Федерации, нельзя не упомянуть о работах в области конституционного права РФ, в частности, монографиях и статьях М.В. Баглая, Г.А. Гаджиева, Л.В. Лазарева, О.Ю. Котова, В.А. Кряжкова, O.E. Кутафина, Т.Г. Морщаковой, Б.С. Эбзеева.

Вопросы теории финансового права рассматриваются в работах Н.М. Артёмова, В.В. Бесчеревных, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачёвой, М.В. Карасёвой, А.Н. Козырина, Ю.А. Крохиной, В.М. Пушкарёвой, Э.Д. Соколовой, М.М. Сперанского, Н.И. Тургенева, Н.И. Химичевой и др. В области административного права, с которым неразрывно связано финансовое право, следует упомянуть о работах Д.Н. Бахраха, И.И. Веремеенко, Ю.М. Козлова, Л.Л. Попова, Г.И. Никерова.

Среди авторов, посвятивших свои работы налоговому праву Российской Федерации, следует особо отметить A.B. Брызгалина, И.Ш. Килясханова, М.В. Кустову, O.A. Ногину, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петрову, И.В. Хаменушко, H.A. Шевелёву, Д.М. Щёкина и др.

Изучение судебной практики зарубежных стран в области налогов требует знания особенностей налоговых систем этих государств. В числе работ, позволяющих составить представление о налогообложении в зарубежных странах, следует упомянуть о трудах В.А. Кашина, В.Г. Князева, И.А. Кравченко, A.B. Толкушкина, И.Г. Русаковой, Д.Г. Черника.

Европейскому налоговому праву в российской науке достаточного внимания пока ещё не уделяется. Единственным российским автором монографии, посвящённой данному вопросу, является Г.П. Толстопятенко. Литература на иностранных языках довольно обширна. Авторами монографий и статей в области ^европейского налогового права являются Ф. Ванистендел, П. Ваттел, К.Кунце, Р. Лаэл, Б. Терра, Д. Уильяме, П.Фармер, А. Хименес, Л. Хиннекенс.

Отдельно следует упомянуть о работах Л. Вильдхабера, В.А. Туманова, М. Л. Энтина, посвященных Европейскому суду по правам человека.

Объектом исследования являются правоотношения, возникающие в процессе рассмотрения налоговых споров высшими судебными органами РФ и Судом ЕС.

Предметом исследования диссертации являются нормы российского и интеграционного права, регулирующие общественные отношения, которые возникают в процессе применения налогового законодательства, обжалования актов органов государственной власти РФ и институтов ЕС, действий или бездействия должностных лиц, привлечения к ответственности за нарушение налогового законодательства, осуществления налогового контроля. В работе исследуется практика высших судебных органов РФ и Суда ЕС по налоговым спорам, а также научные взгляды и теоретические исследования по данному вопросу.

Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в определении, на примере высших судебных органов РФ и ЕС, роли судебной практики в системе источников налогового права РФ и ЕС, путём сравнительного анализа юридических источников и подходов, принятых в доктрине, что предполагает выявление особенностей, закономерностей развития судебной практики по налоговым спорам, а также факторов, которые определяют место судебных решений в системе источников налогового права.

Достичь указанную цель позволяет решение следующих задач:

» рассмотрение источников европейского и российского налогового права, выявление их общих черт и отличий;

» описание и анализ подходов к вопросу о месте судебных решений в системе источников налогового права, принятых в государствах англосаксонской и континентальной правовых систем;

■ анализ юрисдикции высших судебных органов РФ и Суда ЕС в области налогов, в т.ч. с целью определения пределов сравнения между указанными судами;

" исследование разъяснений и решений высших судебных органов РФ и Суда ЕС;

■ выявление подходов к определению места судебных решений в системе источников налогового права, принятых в доктрине РФ и ЕС;

■ сравнение практики Суда ЕС и высших судебных органов РФ на основе проведённого анализа.

Методологическая основа исследования. При написании диссертации использовались как общие, так и специальные методы научного познания.

Основой для анализа вопросов общетеоретического характера, рассматриваемых в работе, послужил метод диалектического познания.

Анализ практики высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС в области налогов осуществлялся на основе методов функционального, системного, формально-юридического и сравнительно-правового анализа.

При проведении исследования темы диссертации использовались многочисленные нормативно-правовые акты, тексты судебных решений, научные труды, посвящённые вопросам общей теории права, конституционного, административного, финансового, налогового права РФ, а также работы зарубежных авторов в различных областях европейского права на английском, немецком и испанском языках.

повседневной деятельности. Сравнение практики Суда ЕС и высших судебных органов РФ явилось предметом лекции автора на тему диссертации, прочитанной на английском языке в Ассеровском институте (г. Гаага, Голландия).

Научная новизна диссертации заключается в том, что она является первым в российской правовой науке сравнительным исследованием практики высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС в области налогов, которое предполагает анализ решений указанных судов, выявление особенностей, закономерностей развития их практики, выявление факторов, которые определяют место судебных решений в системе источников налогового права.

Сравнение, проводимое между практикой высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС по налоговым спорам, позволяет более точно оценить уровень её развития в РФ и ЕС, выявить достижения и недостатки в деятельности указанных судебных органов, в рамках установленных пределов сравнения определить, в чём сходство и каковы различия между решениями Конституционного Суда РФ, Верховного суда РФ, Высшего арбитражного суда РФ и Суда ЕС.

Научная новизна диссертации отражается и в тех теоретических положениях и практических выводах, которые выносятся автором на защиту.

1. Стремление высших судебных органов государств англосаксонской правовой системы к тому, чтобы не быть связанными своими решениями, а высших судов государств континентальной правовой системы (включая российские) -следовать предыдущей практике и сделать её обязательной для нижестоящих судов, является результатом взаимовлияния указанных систем. Наиболее ярко это проявляется в практике Суда ЕС и Европейского суда по правам человека, стремящихся следовать своим решениям, которые считаются в доктрине прецедентами, хотя формально не связывают эти судебные органы.

аналогичных дел. Употребление термина «прецедент» применительно к российским высшим судебным органам, особенно КС РФ, должно осуществляться с учётом приведённых выше соображений. Однако следует отметить, что ввиду продолжающихся налоговой и судебной реформ в Российской Федерации условия для формирования стабильной судебной практики ещё не сложились.

3. При создании Суда ЕС и Конституционного Суда РФ учитывался опыт построения и деятельности органов конституционного контроля государств-членов ЕС. Это предопределяет наибольшее сходство функций Суда ЕС и КС РФ, по сравнению с другими высшими судебными органами Российской Федерации. Вместе с тем, наличие у Суда ЕС юрисдикции в области толкования и решения вопроса о действительности актов вторичного права ЕС позволяет расширить пределы сравнения путём включения в них практики ВС РФ и ВАС РФ в области налогов. Следует заметить, что сравнение между решениями судов РФ и ЕС в настоящее время возможно лишь в тех областях, где налоговое законодательство государств-членов гармонизировано в достаточной степени (например, косвенное налогообложение). Однако после заключения государствами-членами ЕС т.н. Европейской конвенции, утверждающей Конституцию Европы, пределы сравнения могут существенно расшириться.

4. В работах, посвящённых КС РФ и Суду ЕС, содержатся убедительные аргументы в пользу того, что указанные судебные органы осуществляют правотворческую функцию. Как показывает практика деятельности органов конституционного контроля, толкование положений конституционных актов, а также рассмотрение актов налогового законодательства на предмет их соответствия конституции, не обходятся без формулирования судами положений, ранее в законодательстве не присутствовавших. Например, суд устанавливает применимость неналоговых положений конституционных актов к налогообложению: например, принципа единства экономического пространства (РФ); принципов свободы перемещения лиц, товаров, услуг и капиталов (ЕС); принципа запрета дискриминации по признаку национальности (гражданства) (ЕС, РФ).

интерес представляют решения ВС в области налогов, выносимые в результате обжалования подзаконных актов - инструкций, приказов и других актов Министерства по налогам и сборам, Министерства финансов, постановлений Правительства РФ и др., а также законов субъектов Российской Федерации. При этом, в отличие от Суда ЕС, который не может признать недействительным то или иное положение законодательства государства-члена ЕС, ВС РФ наделён таким полномочием в отношении законов субъектов РФ, причём подобная практика ВС РФ признана КС РФ конституционной. С другой стороны, ВС РФ не может рассматривать вопросов действительности федеральных налоговых законов, тогда как Суд ЕС наделён таким правомочием в отношении актов вторичного налогового права.

6. Разъяснения ВС РФ нижестоящим судам обладают достаточной определённостью и воздействуют на единообразное применение судами общей юрисдикции актов законодательства о налогах и сборах. Однако вопрос об их обязательности и нормативном характере до завершения судебной реформы в РФ остаётся дискуссионным. Официально опубликованные решения ВС по конкретным налоговым делам далеки от понятия «прецедентов». ВС РФ не стремится вырабатывать и повторять в своих решениях «правовые позиции» по рассматриваемым вопросам, как это делает КС РФ, хотя в его практике сложились общие подходы к некоторым проблемам. По сути, в своих решениях ВС РФ «консервативнее» КС РФ. Анализ его практики позволяет утверждать, что он в значительно меньшей степени пытается «конкурировать» с законодателем.

7. ВАС РФ более активен, нежели ВС РФ, в области обобщения судебной практики по налоговым спорам. Обязательные для нижестоящих судов разъяснения ВАС РФ издаются в форме постановлений Пленума ВАС РФ, а разъяснения, носящие характер рекомендаций - в форме приложений к информационным письмам. Однако по степени воздействия на нижестоящие суды данные разъяснения воспринимаются как готовые ответы на возникающие в правоприменительной практике вопросы, что позволяет судье обезопасить себя от возможной отмены решения более высокой инстанцией. Таким образом, ВАС РФ, как и Суд ЕС, в своей практике формирует определённые правовые подходы, которым он и нижестоящие суды следуют при рассмотрении аналогичных дел.

8. В практике Суда ЕС существуют различия в подходах к прямым и косвенным налогам. Решения Суда ЕС в области прямого налогообложения немногочисленны и носят в основном запретительный характер. При отсутствии позитивного интеграционного законодательства, эти решения устанавливают рамки развития законодательства государств-членов ЕС. В решениях же КС РФ, ВС РФ и ВАС РФ, в отличие от Суда ЕС, не существует различий в подходах к регулированию прямых и косвенных налогов.

9. Особенности налоговой политики ЕС предопределяют активное развитие судебной доктрины «прецедента толкования» как теоретического основания судебного правотворчества в области регулирования налогов. В России таких особенностей налоговой политики нет, поэтому доктрина будет по-прежнему складываться из противоположных точек зрения по вопросу о «прецедентном» характере решений высших судебных органов, хотя de facto их влияние на развитие налогового законодательства и регулирование налоговых отношений будет возрастать.

Теоретическая и практическая значимость диссертации определяется тем, что она является первым в российской правовой науке комплексным сравнительным исследованием практики высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС в области налогов. Выводы, полученные в результате анализа судебной практики в области налогов, вносят вклад в весьма актуальную дискуссию о месте судебной практики в системе источников налогового права, и могут быть использованы как в сравнительном правоведении, так и для теоретического осмысления определенных правовых явлений в российской науке.

Практическая значимость диссертации заключается в том, что собранный в ней материал и выводы, к которым пришёл автор, могут быть использованы в процессе проведения судебной и налоговой реформ в Российской Федерации; при реализации положений Соглашения о партнёрстве и сотрудничестве между ЕС и Россией, касающихся сближения законодательства; в качестве справочного и аналитического материала для российских судей и юристов, сталкивающихся в своей повседневной деятельности с необходимостью изучения судебной практики в области налогов; в учебном процессе российских высших учебных заведений.

Апробация и внедрение результатов исследования. Теоретические положения и выводы диссертации использованы в процессе проведения семинарских занятий в МГИМО (У) МИД РФ по финансовому праву Российской Федерации.

Основные положения и выводы диссертационного исследования содержатся в статьях, опубликованных в сборниках научных трудов «Финансовое право зарубежных стран» (под ред. Г.П. Толстопятенко), «Актуальные вопросы административного и финансового права» (под ред. И.И. Веремеенко), разделе «Налоговые консультации» журнала «Бухгалтерский учёт», журнале «Финансовое право».

Выводы диссертации апробированы во время стажировок автора в Ассеровском институте (г. Гаага, Голландия), в частности, при написании и обсуждении работы на английском языке и проведении лекции на тему диссертации, посещении Международного бюро налоговой документации и других центров изучения налогового права, на научных конференциях, на встречах с профессорами и сотрудниками голландских высших учебных заведений.

Объём и структура работы предопределены целью и задачами исследования. Диссертация включает введение, три главы, заключение и список использованной литературы.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы исследования, характеризуется состояние разработанности проблемы, формулируются объект, предмет, цель, а также основные задачи исследования, описывается его методологическая основа. Отдельное внимание уделяется научной новизне, апробации и внедрению результатов исследования, излагаются положения, выносимые на защиту.

Первая глава «Судебная практика в системе источников налогового права: общие положения» состоит из двух параграфов.

В первом параграфе, озаглавленном «Система источников налогового права», рассматриваются источники российского и интеграционного налогового права.

В параграфе приводится краткое описание подходов к понятиям источника права и системы источников права, принятых в общей теории права. Классификация

источников права позволяет выделить следующие их виды: нормативный акт, судебный прецедент, решения административных органов, обычай и нормативный договор. Кроме того, в ряде стран источниками права признаются принципы права и доктрина, религиозные нормы (например, Шариат).

Диссертантом рассматривается как система источников налогового права, так и их отдельные виды. Например, среди нормативно-правовых актов наиболее важную <

роль играет закон. Нормы налогового права содержат основные законы государств (конституции), конституционные (органические) законы, специальные налоговые '

законы, а также законы, в которые включены лишь отдельные нормы налогового права.

Отдельное внимание в параграфе уделено источникам российского налогового права. Так, в работе анализируются положения Конституции РФ, прямо или косвенно относящиеся к налогообложению, а также понятие «законодательство о налогах и сборах», определение которого содержится в ст. 1 Налогового кодекса (НК) РФ. По мнению диссертанта, указанное определение можно рассматривать как отражающее намерение законодателя в дальнейшем отказаться от включения норм налогового права в неналоговые законы, а также от использования подзаконных актов, развивающих и изменяющих в той или иной степени положения законов.

Приведённая выше классификация источников права, в основном, применима к европейскому праву. Вместе с тем, система источников европейского права обладает некоторыми особенностями.

Диссертант придерживается широкого подхода к определению состава источников европейского налогового права. Под ними понимаются, в первую очередь, источники интеграционного права - учредительные акты, международные договоры, нормативно-правовые акты, принимаемые институтами ЕС (например, регламенты, директивы), а также общие принципы права и решения судебных органов ЕС. В соответствии с новой классификацией источников, содержащейся в ,

ст. 32 проекта т.н. Европейской Конвенции, утверждающей Конституцию Европы, регламенты заменяются «европейскими законами», директивы - «европейскими рамочными законами». В свете возможной федерализации ЕС, уместным представляется рассматривать в качестве источников европейского налогового права источники национального права государств-членов ЕС.

Рассматривая источники интеграционного налогового права, следует отметить следующее. Во-первых, положения Договора о ЕС, касающиеся налогообложения, делятся на те, которые прямо указывают на то, чгго они регулируют налоговые правоотношения (например, ст. ст. 95-99, н.н. ст.ст. 90-93 Договора), и те, на взаимосвязь которых с налогообложением указал Суд ЕС. Таковыми являются, например, положения, закрепляющие свободы перемещения товаров, услуг, капиталов и платежей, которые являются частью общего недискриминационного принципа, заложенного в Договор о ЕС.

Во-вторых, особенностью налоговых положений Договора о ЕС по сравнению с конституциями ряда федеративных государств (включая Россию) является то, что он не содержит положений о разграничении полномочий в области налогообложения между ЕС и государствами-членами. Это весьма существенным образом влияет как на содержание нормативно-правовых актов институтов ЕС, так и на практику судебных органов ЕС. В проекте т.н. Европейской Конвенции, утверждающей Конституцию Европы, содержатся общие положения, касающиеся разграничения полномочий, основанного на принципе передачи полномочий.

В-третьих, в рамках интеграционного права был сформулирован ряд собственных принципов, имеющих важное значение для налогообложения (например, принципы пропорциональности, субсидиарности). Однако в Договоре о ЕС отсутствуют такие важные для налогового права принципы, как принцип взимания налогов в публичных целях, принцип запрета обратной силы налогового закона и ряд других. Эти принципы по-прежнему закреплены в праве государств-членов ЕС, а в Договоре о Европейском Союзе существует лишь отсылка к общим принципам права, гарантируемым Европейской конвенцией о защите прав человека 1950г. Проект т.н. Европейское Конвенции, утверждающей Конституцию Европы, предусматривает провозглашение ряда основных прав непосредственно в тексте договора.

В-четвёртых, положения Договора о ЕС, касающиеся налогообложения, не претерпели существенных изменений в проекте т.н. Европейской Конвенции, утверждающей Конституцию Европы, за исключением положения о гармонизации законодательства государств-членов в области налогообложения, которая осуществляется теперь не только для обеспечения функционирования внутреннего рынка, но и во избежание искажения конкуренции (ст. Ш-62 проекта).

Во втором параграфе под названием «Судебное решение в системе источников налогового права» рассматриваются судебный прецедент как источник права государств англосаксонской правовой системы, судебная практика в государствах континентальной правовой системы, а также её роль в интеграционном праве и праве Совета Европы.

В доктрине существуют различные подходы к определению понятия «судебная практика». Представляется, что оно шире понятия «судебное решение». В частности, под судебной практикой понимается совокупность принципиальных решений высших судебных органов по вопросам правоприменения (С. В. Боботов); деятельность судов, результатом которой является конкретизация законов, создание правоноложений, устойчивых образцов, ориентиров для решения аналогичных дел (А.Б. Венгеров). Единая точка зрения относительно того, можно ли считать судебную практику в государствах континентальной правовой системы источником права, в доктрине отсутствует.

В работе кратко излагается суть доктрины обязательного прецедента, основанной на принципе stare decisis. Отдельное внимание уделяется понятию «прецедент» в двух значениях (судебное решение и правовая основа решения, ratio decidendi), а также жёстким правилам следования прецеденту и способам толкования нормативно-правовых актов в области налогообложения, принятым в странах англосаксонской правовой системы. Рассматриваются способы толкования налогового законодательства, используемые судами указанных государств.

Сделав вывод о том, что единого подхода к понятию «прецедент» в государствах англосаксонской правовой системы нет, диссертант ставит перед собой задачу выяснить, в какой степени могут быть названы «прецедентами» решения Суда ЕС и Европейского суда по правам человека (ЕСПЧ), пример которого позволяет глубже понять юридическую природу решений Суда ЕС.

Единого мнения относительно применимости понятия «прецедент» к решениям ЕСПЧ в доктрине не существует. Сторонники использования этого понятия, как правило, указывают на то, что суд следует своим решениям. Однако практике ЕСПЧ жёсткие правила доктрины прецедента отсутствуют, что приводит в определённых случаях к недостаточно обоснованному изменению позиций, существовавших в предыдущей практике. Нормотворчество ЕСПЧ с использованием «эволютивного»

толкования и доктрины «автономной природы понятий» вызывает критику со стороны английских юристов.

Весьма сходным образом разделяются мнения специалистов и в отношении того, существует ли прецедент в практике Суда ЕС. Диссертант приводит примеры решений, в которых Суд ЕС следовал своим предыдущим решениям в области , налогов и прямо указывал на это. Вместе с тем, в доктрине приводится достаточное

количество обратных примеров: строгие правила англосаксонской доктрины 1 прецедента в практике Суда ЕС не применяются. Объяснения «противоречивых»

' решений Суда ЕС приводятся разные: они могут быть как продиктованы

соображениями судебной политики, так и являться результатом судебной ошибки.

Среди решений российских судов носящими прецедентный характер чаще всего называют решения Конституционного Суда РФ. В параграфе кратко изложены аргументы сторонников и противников этой точки зрения.

Представляется возможным обнаружить различия между решениями Суда ЕС, ЕСПЧ и КС РФ, и прецедентами судов государств англосаксонской правовой системы. В частности, Суд ЕС, ЕСПЧ и КС РФ не связаны строгими правилами доктрины прецедента, которые нельзя отождествлять исключительно со следованием своим решениям. Они, в отличие от англосаксонских судебных органов, стремятся формулировать в своих правовых позициях правила общего характера. Существуют и другие отличия. Поэтому, когда речь идёт о существовании в практике указанных

судов прецедента de facto, следовало бы к этому добавлять «в континентальном понимании этого термина».

Вместе с тем, по мнению диссертанта, не следует недооценивать взаимовлияние англосаксонской и романо-германской правовых систем, которое проявляется не только в практике национальных судов, но и в деятельности ЕСПЧ и Суда ЕС. При сравнительно недавнем создании КС РФ и формировании его практики в области налогов, несомненно, также учитывался зарубежный опыт.

В странах романо-германской правовой системы судебная практика не считается формальным источником права, поскольку действуют принципы верховенства закона и подзаконности судебной деятельности. Однако, по мнению ряда исследователей, в действительности высшие судебные органы государств континентальной правовой системы стремятся к формированию устойчивой

практики, следуют своим предыдущим решениям. В работе приводятся примеры из практики Федерального конституционного суда ФРГ и Федерального финансового суда ФРГ.

Способы толкования положений налогового законодательства, используемые судами государств континентальной правовой системы, не сводятся к классическому грамматическому толкованию, которое первоначально рассматривалось как наиболее соответствующее принципу верховенства парламента. В параграфе !

приводится краткий обзор способов толкования, применяемых в ряде государств. ('|

В заключении параграфа также ставится вопрос о существовании прецедента в практике ВАС РФ и ВС РФ. Диссертант обращает внимание на то, что сходными являются аргументы, приводимые российскими и зарубежными авторами в пользу существования прецедента в практике судов континентальной правовой системы.

Вторая глава, озаглавленная «.Решения Суда ЕС в системе источников (

интеграционного налогового правая, включает два параграфа. В ней рассматривается юрисдикция судебных органов ЕС, а также на основе обширного материала осуществляется анализ их практики по налоговым спорам, и приводятся некоторые предварительные замечания относительно её сравнения с практикой российских высших судебных органов.

Первый параграф под названием «Юрисдикция Суда ЕС и Суда первой

инстанции» содержит описание юрисдикции указанных судебных органов, а также

краткий обзор подходов к разграничению юрисдикции высших судебных органов в области налогов в зарубежных странах.

Суд ЕС обладает юрисдикцией в области рассмотрения прямых исков, предъявляемых институтами Сообществ, государствами-членами, а также физическими и юридическими лицами, с одной стороны, и запросов, с которыми обращаются национальные суды в соответствии с преюдициальной процедурой (ст. <

177, н.н. ст. 234 Договора о ЕС). В начале параграфа приводятся положения Договора о ЕС, на основе которых Суд ЕС принимает решения по налоговым спорам, касающиеся толкования Договора о ЕС, а также толкования и действительности актов вторичного права ЕС.

В настоящее время Суд ЕС обладает весьма обширной практикой в области толкования статей Договора о ЕС и актов вторичного права ЕС, касающихся

косвенных налогов. Наиболее яркими примерами в данном случае являются ст. 95 (н.н. ст. 90) Договора о ЕС, а также т.н. Шестая директива об НДС. Вместе с тем, в последние годы наблюдается активное развитие практики Суда ЕС в области прямых налогов. Так, существует несколько десятков решений в данной области, принятых по запросам судов о толковании положений Договора о ЕС, касающихся свобод перемещения товаров, услуг и пр. Нередки теперь и запросы национальных судов, касающиеся толкования положений т.н. Директивы о Материнских и дочерних компаниях и т.н. Директивы о Слияниях.

Отдельное внимание в параграфе уделяется Суду первой инстанции (СПИ), юрисдикция которого в области рассмотрения налоговых споров в настоящее время претерпевает определённые изменения. Например, в соответствии с Договором, заключённым в Ницце, и новым Статутом Суда СПИ было предоставлено право рассматривать запросы судов государств-членов в соответствии с преюдициальной процедурой. В соответствии с проектом т.н. Европейской Конвенции, утверждающей Конституцию Европы, СПИ переименовывается в Высокий суд, а также предусматривается возможность создания специализированных судов, которые рассматривали бы в первой инстанции дела в строго определённых областях. Вместе с тем, попытка «надстроить» ещё одну судебную систему над уже существующими системами государств-членов ЕС может привести к ещё большей бюрократизации ЕС.

Прежде чем приступить к сравнению практики Суда ЕС и российских судов, диссертант приводит краткое описание различных подходов к разграничению юрисдикции судов в области налогообложения, принятых в рамках судебных систем зарубежных государств, а также в Российской Федерации. Это необходимо для того, чтобы с большей точностью определить, в каких случаях уместно сравнение Суда ЕС с КС РФ, и в каких - с ВС РФ и ВАС РФ.

Второй параграф, озаглавленный «Решения Суда ЕС в области толкования Договора о ЕС и актов вторичного права ЕС», содержит анализ практики Суда ЕС по налоговым спорам.

Подавляющее большинство решений Суда ЕС в области толкования положений Договора о ЕС, касающихся налогообложения, было вынесено на основе ст. 95 (н.н. ст.90) Договора.

На примере толкования Судом указанной статьи Договора о ЕС, запрещающей дискриминационное налогообложение, диссертант показывает, каким образом и на какой основе Суд производит расширение сферы применения положений налогового права ЕС, как он «вдыхает жизнь» в статьи учредительного договора. Приводя в пример конкретные решения Суда ЕС, диссертант анализирует осуществлённое Судом последовательное разграничение сфер применения положений Договора о ЕС в области косвенного налогообложения между собой и с положениями, прямо не затрагивающими налогообложение (например, регулирующими таможенные пошлины и равнозначные сборы, количественные ограничения в отношении импорта, государственные монополии, субсидирование государствами-членами экспорта).

Основываясь на конкретных решениях Суда ЕС, диссертант показывает, как эволюционируют подходы Суда к тем или иным вопросам налогообложения, что находит своё отражение в его практике и нередко вызывает критику со стороны специалистов в области интеграционного налогового права. Посредством толкования положений Договора о ЕС в области налогов, Суд ЕС приводит их в систему.

В работе приводятся примеры нормотворчества Суда. Так, в решении по делу Ьагееп, он распространил сферу применения ст. 95 (н.н. ст. 90) Договора о ЕС на дискриминацию в отношении экспортируемых товаров, хотя ни одно из положений Договора о ЕС не указывает на то, что указанная статья регулирует внутреннее налогообложение товаров, предназначенных для экспорта в другие государства-члены.

Большое внимание в доктрине уделяется тому, каким образом следует расценивать противоречащие друг другу решения Суда ЕС в области косвенного налогообложения. По мнению диссертанта, практика Суда претерпевает естественный процесс развития, в ходе которого эволюционирует его подход к тем или иным вопросам налогообложения.

Воздействие Суда на регулирование косвенных налогов на уровне ЕС во многом предопределяется тем, что в данной сфере право ЕС достигло более высокого уровня развития, нежели в области регулирования прямых налогов. Создатели Договора о ЕС включили в него положения, регулирующие косвенное налогообложение, что позволило институтам ЕС осуществлять активную деятельность в данной области.

В Договоре о ЕС не содержится статей, касающихся регулирования прямых налогов как таковых. Именно поэтому практика Суда в данной области строится вокруг положений учредительного Договора, не связанных непосредственно с прямым налогообложением. В параграфе рассматриваются сравнительно немногочисленные решения Суда, принятые на основе положений Договора о ЕС, закрепляющих свободы перемещения товаров, услуг, лиц, капитала и платежей, государственной помощи.

Практика Суда ЕС в области прямых налогов активно развивается. В ряде решений, касающихся толкования положений о свободах перемещения товаров, услуг и др., закреплённых в Договоре о ЕС, Суд указал государствам-членам, что положения их национального законодательства, касающиеся прямых налогов, не должны противоречить Договору о ЕС.

В диссертации приведён анализ недавних решений Суда ЕС в области прямых налогов, которые показывают, что сфера применения недискриминационного принципа постепенно расширяется, захватывая всё более обширные пласты национального законодательства государств-членов. В доктрине высказываются опасения, что от запрета дискриминации Суд ЕС перешёл к запрету ограничений, проистекающих из обычного осуществления налоговой юрисдикции государствами-членами ЕС или из коллизии между их налоговыми юрисдикциями.

Суд ЕС вторгается в сферу прямого налогообложения, указывая на несовместимость тех или иных положений национального налогового законодательства с положениями права ЕС о свободах перемещения и государственной помощи, и лишь постольку, поскольку вышеуказанные положения права ЕС нарушаются.

По мнению диссертанта, в своей практике Суд выстраивает собственный «объединённый» подход к вопросам, связанным с прямым налогообложением и свободами перемещения товаров, услуг, лиц и пр., а также государственной помощью, поскольку в основе указанных положений лежит принцип недискриминации. Так, применяя указанные положения Договора о ЕС, Суд сформулировал общие для них обстоятельства, на которые могут ссылаться государства-члены в случае, если применяемые ими меры находятся под угрозой признания дискриминационными.

Относительно решений Суда ЕС в области толкования и проверки действительности нормативно-правовых актов институтов ЕС, диссертант отмечает, что не менее половины решений, выносимых Судом в настоящее время, касается актов, принимаемых в сфере косвенных налогов.

Рассмотрев конкретные положения директив о НДС (среди которых, несомненно, выделяется по количеству принятых решений т.н. Шестая директива), акцизах и других налогах, Суд уточнил и разграничил их сферы применения, дал определения ряда содержащихся в них понятий (например, в т.н. Шестой директиве о НДС -понятия «вознаграждение», «экономическая деятельность»). Толкование положений нормативно-правовых актов Судом ЕС увеличивает их эффективность, позволяет устранить недостатки. Следует отметить, что в своих решениях Суд также придал прямое действие целому ряду директив.

Немногочисленность директив Совета, регулирующих прямые налоги, а также их сравнительно недавнее вступление в силу, предопределяют тот факт, что решений Суда ЕС, содержащих толкование положений этих нормативно-правовых актов, не очень много. Тем самым, в настоящее время нельзя говорить об уточнении и расширении сферы применения положений права ЕС в области прямых налогов, сравнимом с осуществляемым в практике Суда в сфере косвенных налогов. Вместе с тем, количество решений Суда в области толкования и проверки действительности положений директив, регулирующих прямое налогообложение, неуклонно растёт.

Особое внимание в параграфе уделяется практике Суда первой инстанции, которая невелика в силу его ограниченной юрисдикции в области вынесения решений по налоговым спорам (до недавнего времени она распространялась исключительно на иски физических и юридических лиц в отношении действительности актов институтов ЕС, бездействия с их стороны, и внедоговорной ответственности). В параграфе приводятся примеры решений СПИ в области налогов.

Третья глава под названием «Судебные решения в системе источников налогового права РФ» состоит из трёх параграфов. В ней рассматривается юрисдикция высших судебных органов РФ, осуществляется анализ практики КС РФ, ВС РФ и ВАС РФ по налоговым спорам, проводится сравнение между ними и Судом ЕС.

В первом параграфе, озаглавленном «Юрисдикция высших судебных органов Российской Федерации», последовательно описывается юрисдикция КС РФ, ВС РФ и ВАС РФ, осуществляется её сравнение с юрисдикцией Суда ЕС.

Наибольшее сходство обнаруживается между КС РФ и Судом ЕС, поскольку при создании обоих судов использовался европейский опыт построения органов конституционной юстиции. Так, диссертант сравнивает полномочие Суда ЕС принимать решения в соответствии с преюдициальной процедурой (ст. 177, н.н. ст. 234 Договора о ЕС), и полномочие КС РФ по жалобам на нарушение конституционных прав и свобод граждан и по запросам судов проверять конституционность закона (ч. 4 ст. 125 Конституции РФ).

Общим для КС РФ и Суда ЕС является то, что они, в отличие от ВАС РФ и ВС РФ, не находятся во главе сложных систем нижестоящих судов. Решения, вынесенные в порядке надзора за деятельностью нижестоящих судов, даже учитывая наличие в судебной системе ЕС Суда первой инстанции, не могут составлять у них существенной части общего объёма выносимых судебных решений.

Сравнение Суда ЕС с ВАС РФ и ВС РФ представляется возможным благодаря тому, что в соответствии с Договором о ЕС (например, ст. 177, н.н. ст. 234) Суд наделён юрисдикцией в области толкования актов вторичного права ЕС (как уже было отмечено выше, из актов вторичного права ЕС законы более всего напоминают директивы и регламенты).

Во втором параграфе «Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации в области налогов» приводится анализ решений КС РФ по налоговым спорам.

Юридическая природа и место решений Конституционного суда РФ в системе источников налогового права РФ во многом определяется содержащимися в них правовыми позициями.

В начале параграфа приводятся мнения, высказываемые в доктрине относительно юридической природы правовых позиций КС РФ. Официальное определение

правовой позиции отсутствует. Не существует общего подхода к данному вопросу и у самих правоприменителей.

По мнению диссертанта, анализ практики КС РФ показывает, что правовые позиции представляют собой совокупность положений, выработанных КС РФ в результате рассмотрения конкретных дел, которые тесно взаимосвязаны и имеют свою внутреннюю логику.

В параграфе последовательно рассматриваются правовые позиции КС РФ, касающиеся полномочий органов государственной власти Российской Федерации в области налогообложения; разграничения их полномочий с полномочиями органов государственной власти субъектов РФ в области налогов; конституционных требований, предъявляемых к закону о налоге, и ответственности за налоговые правонару шения.

Отдельное внимание диссертант уделяет тому, каким образом правовые позиции КС РФ соотносятся с законодательством о налогах и сборах, и как они учитываются законодателем.

Сравнивая практику КС РФ и Суда ЕС, следует выделить несколько основных положений.

Во-первых, в решениях КС РФ, в отличие от Суда ЕС, не существует различий в подходах к прямым и косвенным налогам, вызванных дефицитом конституционных положений в области прямого налогообложения, однако в его деятельности сказывается дефицит конституционных положений, регулирующих налогообложение. Результатом подобного положения вещей является то, что оба судебных органа весьма схожим образом указывают на применимость тех или иных положений конституционных актов к налогообложению.

Во-вторых, рассматриваемые судебные органы объединяет стремление к выражению при рассмотрении конкретных дел устойчивых позиций, которых они придерживаются в своей практике по аналогичным вопросам.

В-третьих, как показывает анализ судебной практики и подходов, принятых в доктрине, толкование конституционных актов, касающихся налогообложения, а также истолкование актов налогового законодательства не обходятся без формулирования судами положений, ранее не присутствовавших в законодательстве

о налогах и сборах явно. Это подтверждается и тем, что сложившиеся позиции судов без существенных изменений находят своё отражение в законодательстве.

В-четвёртых, существует определённая схожесть в проблемах налогообложения, рассматриваемых КС РФ и Судом ЕС. Так, практика КС РФ, направленная на обеспечение реализации принципа единства экономического пространства, вполне сравнима с практикой Суда ЕС, связанной со свободами перемещения, гарантированными Договором о ЕС. Сходными являются и проблемы обеспечения соблюдения органами государственной власти (или институтами ЕС) предоставленных им полномочий, а также ряд других.

В третьем параграфе «Правоприменительная деятельность Верховного суда РФ в области налогообложения» приводится анализ решений ВС РФ по налоговым спорам.

Вопрос о юридической природе решений Верховного суда РФ в российской науке является дискуссионным.

В начале параграфа приводится краткое изложение дискуссии о юридической природе разъяснений ВС РФ по вопросам судебной практики. Представляется, что нижестоящие суды, скорее всего, следуют им, принимая во внимание их немногочисленность, а также большую вероятность отмены решений, которые идут с ними вразрез. Однако, несмотря на достаточную определённость разъяснений, говорить об их нормативной силе преждевременно. Далеки от «прецедентов» пока ещё и решения ВС РФ по конкретным делам. ВС РФ не стремится к созданию и повторению в своих решениях «правовых позиций», как это делает КС РФ, хотя в его практике уже сложились общие подходы к ряду проблем.

Весьма интересной представляется проблема соотношения практики КС РФ и ВС РФ. Последний также принимает к производству дела, касающиеся конституционных прав и свобод.

ВС РФ неоднократно использовал механизм обращения с запросом в КС РФ относительно конституционности того или иного закона, однако он, как и ВАС РФ, не всегда следует постановлениям КС РФ в полной мере. В параграфе приводятся примеры конкретных решений ВС РФ, иллюстрирующих данное положение.

Практика ВС РФ также показывает, что, в случае сомнений относительно конституционности нормативных актов ниже федерального закона, заявитель может

обратиться при определённых условиях в Конституционный суд РФ или в Верховный суд РФ по собственному выбору. При этом в ряде случаев ВС РФ самостоятельно решает вопрос конституционности тех или иных положений. Следует отметить, что необоснованное неприменение правовых позиций КС РФ при рассмотрении спора является основанием для отмены решения ВС РФ кассационной инстанцией.

Наиболее распространённой категорией решений ВС РФ в области налогов являются решения по делам об оспаривании актов ниже федерального закона. Часто обжалуются инструкции, приказы и другие акты Министерства по налогам и сборам и Министерства финансов, постановления Правительства РФ. В параграфе также рассматриваются решения ВС РФ по делам, касающимся соответствия федеральному законодательству актов органов государственной власти субъектов РФ.

При сравнении ВС РФ с Судом ЕС следует обратить внимание на следующие основные моменты.

Во-первых, Суд ЕС не только обладает полномочиями в области толкования Договора о ЕС, но и в области толкования и проверки действительности актов вторичного права ЕС. ВС РФ также обращается к имеющим прямое действие положениям Конституции РФ и, хотя у него и нет полномочий в области проверки действительности федеральных законов, их толкование находится в пределах его юрисдикции.

Во-вторых, Суд ЕС часто прибегает к истолкованию актов налогового' законодательства государств-членов для определения их соответствия праву ЕС. Он не может признать недействительными положения законодательства государств-членов, нарушающие право ЕС, тогда как у ВС РФ такие полномочия имеются.

В-третьих, интерес с точки зрения сравнения с Судом ЕС представляют решения ВС по налоговым спорам, выносимые в результате обжалования компаниями подзаконных актов, а также законов субъектов Российской Федерации, на предмет их соответствия федеральному законодательству.

В четвёртом параграфе «Решения Высшего арбитражного суда РФ по налоговым спорам и их значение» приводится анализ решений ВАС РФ в области налогообложения.

Для обоснования тезиса о существенном влиянии постановлений Президиума ВАС РФ по конкретным делам на практику нижестоящих судов в доктрине приводятся, в основном, те же доводы, что и в отношении постановлений ВС РФ (обязательность постановлений, угроза отмены решений и пр.).

Разъяснения ВАС РФ могут носить обязательный и рекомендательный характер. К обязательным для нижестоящих судов относятся разъяснения Пленума ВАС РФ, принимаемые, как правило, в форме постановлений.

Несмотря на то, что постановления Пленума ВАС РФ имеют обязательную силу, а информационные^ письма Президиума ВАС РФ таковой не имеют, и те, и другие служат одной цели: сориентировать нижестоящие суды на применение при разрешении споров подходов, которые, по мнению вышестоящего судебного органа, наиболее соответствуют действующему законодательству.

Постановления Президиума ВАС РФ по конкретным делам в основном принимаются по спорам между налогоплательщиками и налоговыми органами в связи с вынесением последними решений о взыскании финансовых санкций. За время существования арбитражных судов сложилась довольно обширная практика ВАС РФ по налогу на прибыль, НДС, подоходному и другим налогам и сборам. Достаточной определённостью обладают подходы ВАС РФ к ряду проблем, связанных с применением норм процессуального права, взысканием санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах, возвратом излишне уплаченных налогов и сборов, и др.

В целом, ВАС РФ в своей практике формирует определённые подходы, которым он следует при рассмотрении аналогичных дел. Однако в условиях продолжающейся налоговой реформы создание системы сложившихся позиций в области применения законодательства о налогах и сборах затруднено.

Сравнивая практику ВАС РФ и Суда ЕС в области налогов, следует отметить, что, во-первых, подавляющее большинство решений Суда ЕС в отношении толкования актов вторичного права ЕС вынесено при рассмотрении споров с участием компаний. Это объясняется спецификой интеграционного налогового права. Тем самым, сравнение практики ВАС РФ и Суда ЕС в области толкования актов вторичного права ЕС, предполагающее сопоставление подходов к

регулированию тех или иных налогов, установленных как в РФ, так и в ЕС (например, НДС), представляется весьма перспективным.

Во-вторых, отсутствие в Договоре о ЕС положений, касающихся разграничения предметов ведения между ЕС и государствами-членами, сказывается на содержании актов вторичного права ЕС в области налогов. Именно поэтому сравнение между практикой ВАС РФ и Суда ЕС возможно в тех областях, где право ЕС утвердилось, а налоговое законодательство государств-членов гармонизировано в достаточной степени.

В заключении приводятся общие выводы по диссертации, излагаются перспективы дальнейшего развития темы.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах автора:

1. Влияние решений Суда ЕС в области косвенного налогообложения на налоговое право ЕС. Статья. Сборник научных трудов: Финансовое право зарубежных стран. Вып. II. М., МГИМО. 2001. (1,4 пл.).

2. Сравнительно-правовой анализ решений Суда ЕС и национальных судов в области налогообложения. Статья. Сборник научных трудов: Актуальные вопросы административного и финансового права. М., МГИМО. 2002. (1,3 п.л.).

3. Налоговая тайна. Статья. В ж.: Бухгалтерский учёт, № 8, 2003 г. (0,5 п.л.).

4. Решения Конституционного суда Российской Федерации в области налогообложения. В ж.: Бухгалтерский учёт, № 16,2003. (0,9 п.л.).

5. Признание принципов верховенства и прямого действия права Европейских сообществ судами государств-членов ЕС: налогово-правовые аспекты. Статья. В ж.: Финансовое право, № 3,2003. (1,0 п.л.).

Заказ МчУ/У. Тираж МГИМО (У) МИД РФ

Отпечатано в отделе оперативной полиграфии , множительной техннки МГИМО (У) МИД РФ Ц7218, Москва, ул Новочеремушкинская, 26

к.

S 1

[. I

IÓ8S8

*1бава

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Нотин, Сергей Александрович, кандидата юридических наук

Введение.

Глава 1. Судебная практика в системе источников налогового права: общие положения

§ 1. Система источников налогового права

1.1. Система источников российского налогового права.

1.2. Система источников европейского налогового права.

§ 2. Судебное решение в системе источников налогового права.

2.1. Судебный прецедент как источник налогового права.

2.2. Судебная практика в странах континентальной правовой системы.

Глава 2. Решения Суда ЕС в системе источников интеграционного налогового права

§ 1. Юрисдикция Суда ЕС и Суда первой инстанции.

§ 2. Решения Суда ЕС в области толкования Договора о ЕС и актов вторичного права ЕС

2.1. Толкование Судом ЕС положений Договора о ЕС в области косвенного налогообложения.

2.2.Толкование Судом ЕС положений Договора о ЕС в области прямого налогообложения.

2.3. Суд ЕС и нормативно-правовые акты институтов ЕС.

Глава 3. Судебные решения в системе источников налогового права РФ

§ 1. Юрисдикция высших судебных органов Российской Федерации.

§ 2. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации в области налогов.

§3. Правоприменительная деятельность Верховного Суда РФ в области налогообложения.

§4. Решения Высшего Арбитражного Суда РФ по налоговым спорам и их значение.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Судебная практика в системе источников налогового права"

Актуальность темы исследования. Вопрос о месте судебной практики в системе источников права является дискуссионным уже в течение долгого времени. Общеизвестно, что в англосаксонской и континентальной правовых системах он решается по-разному. Однако при анализе той роли, которую выполняет судебная практика в различных государствах, видно определённое взаимовлияние этих двух систем. Продуктом этого взаимного влияния является, в частности, практика Суда Европейских Сообществ (Суда ЕС) и Европейского Суда по правам человека (ЕСПЧ), в деятельности которых участвуют юристы разных правовых традиций.

В Российской Федерации (РФ) судебная и налоговая реформы ещё не завершены. Дискуссия о роли судебной практики в системе источников права, имевшая место в советской науке, с новой силой возобновилась в российских научных кругах. Высказываются кардинально противоположные точки зрения, иногда решения высших судебных органов сравнивают с прецедентами. Данная проблема носит не только теоретический, но и практический характер, поскольку единого мнения не существует и у самих правоприменителей, о чём свидетельствуют опубликованные ими научные труды.

В подобной ситуации сравнительно-правовое исследование может стать не' только весьма ценным источником знаний о том, каким образом данная проблема решается в других государствах, но и руководством к действию.

Налоговая реформа в Российской Федерации продолжается, и высшие судебные органы государства оказывают на её осуществление большое воздействие. Опыт Суда ЕС в области налогообложения интересен потому, что в своей практике этот судебный орган сталкивался с проблемами, которые предстоит решить российским судам. В частности, на протяжении нескольких десятилетий Суд ЕС активно участвует в крупномасштабной налоговой реформе, уже позволившей эволюционным путём перераспределить полномочия ЕС и государств-членов в области налогов. В настоящее время подготовлен проект Европейской Конвенции -Договора, утверждающего Конституцию Европы (далее Европейская Конвенция), который предусматривает общее разграничение «предметов ведения» между Европейским Союзом и государствами-членами. Перед российскими судами остро стоит проблема обеспечения заложенного в законодательстве разграничения полномочий органов государственной власти Российской Федерации и её субъектов в налоговой сфере.

Состояние разработки проблемы. Научное исследование в любой области юриспруденции, и особенно затрагивающее проблему судебной практики в системе источников права, невозможно без обращения к научным трудам в области общей теории права. К таким исследованиям относятся работы С.С. Алексеева, С.Н. Братуся, А.Б. Венгерова, C.J1. Зивса, Н.М. Коркунова, В.В. Лазарева, Я.М. Магазинера, B.C. Нерсесянца, Г.Ф. Шершеневича и др.

В области теории европейского права в работе использовались труды таких российских авторов, как С.Ю. Кашкин, Б.Н. Топорнин, JI.M. Энтин, а также работы зарубежных авторов - JI.H. Брауна, Г. де Бурка, Т. Кеннеди, М.С. Матео, П. Матисена, Т.К. Хартли и др.

Рассматривая вопрос о юридической природе решений Конституционного Суда Российской Федерации, нельзя не упомянуть о работах в области конституционного права РФ, в частности, монографиях и статьях М.В. Баглая, Г.А. Гаджиева, J1.B. Лазарева, О.Ю. Котова, В.А. Кряжкова, O.E. Кутафина, Т.Г. Морщаковой, Б.С. Эбзеева.

Вопросы теории финансового права рассматриваются в работах Н.М. Артёмова, В.В. Бесчеревных, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачёвой, C.B. Запсхпьского, М.В. Карасёвой, А.Н. Козырина, Ю.А. Крохиной, В.М. Пушкарёвой, Э.Д. Соколовой, М.М. Сперанского, Н.И. Тургенева, Н.И. Химичевой и др. В области административного права, с которым неразрывно связано финансовое право, следует упомянуть о работах Д.Н. Бахраха, И.И. Веремеенко, Ю.М. Козлова, JI.JI. Попова, Г.И. Никерова.

Европейскому налоговому праву в российской науке достаточного внимания пока ещё не уделяется. Единственным российским автором монографии, посвящённой данному вопросу, является Г.П. Толстопятенко. Литература на иностранных языках довольно обширна. Авторами монографий и статей в области европейского налогового права являются Ф. Ванистендел, П. Ватгел, К.Кунце, Р. Лаэл, Б. Терра, Д. Уильяме, П.Фармер, А. Хименес, Л. Хиннекенс.

Отдельно следует упомянуть о работах Л. Вильдхабера, В.А. Туманова, М. Л. Энтина, посвящённых Европейскому Суду по правам человека.

Достичь указанную цель позволяет решение следующих задач: рассмотрение источников европейского и российского налогового права, выявление их общих черт и отличий; описание и анализ подходов к вопросу о месте судебных решений в системе источников налогового права, принятых в государствах англосаксонской и континентальной правовых систем; анализ юрисдикции высших судебных органов РФ и Суда ЕС в области налогов, в т.ч. с целью определения пределов сравнения между указанными судами; исследование разъяснений и решений высших судебных органов РФ и Суда ЕС; выявление подходов к определению места судебных решений в системе источников налогового права, принятых в доктрине РФ и ЕС; сравнение практики Суда ЕС и высших судебных органов РФ на основе проведённого анализа.

При проведении исследования темы диссертации использовались многочисленные нормативно-правовые акты, тексты судебных решений, научные труды, посвященные вопросам общей теории права, конституционного, административного, финансового, налогового права РФ, а также работы зарубежных авторов в различных областях европейского права на английском, немецком и испанском языках.

Предварительные выводы, сделанные автором в ходе исследования, неоднократно обсуждались с представителями российских и зарубежных научных кругов. В частности, во время заграничных стажировок автора с этой целью были проведены встречи с сотрудниками институтов ЕС (в частности, Суда ЕС); министерств и ведомств государств-членов ЕС; профессорами и сотрудниками европейских университетов; юристами, применяющими европейское право в своей повседневной деятельности. Сравнение практики Суда ЕС и высших судебных органов РФ явилось предметом лекции автора, прочитанной по теме диссертации на английском языке в Ассеровском институте (г. Гаага, Голландия).

Научная новизна диссертации заключается в том, что она является первым в российской правовой науке сравнительным исследованием практики высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС в области налогов, что предполагает анализ решений указанных судов, выявление особенностей, закономерностей развития их практики, выявление факторов, определяющих место судебных решений в системе источников налогового права.

Сравнение, проводимое между практикой высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС по налоговым спорам, позволяет более точно оценить уровень её развития в РФ и ЕС, выявить достижения и недостатки в деятельности указанных судебных органов, в рамках установленных пределов сравнения определить, в чём сходство и каковы различия между решениями Конституционного Суда РФ (КС РФ), Верховного Суда РФ (ВС РФ), Высшего Арбитражного Суда РФ (ВАС РФ) и Суда ЕС.

Научная новизна диссертационного исследования отражается и в тех теоретических положениях и практических выводах, которые выносятся автором на защиту.

1. Стремление высших судебных органов государств англосаксонской правовой системы к тому, чтобы не быть связанными своими решениями, а высших судов государств континентальной правовой системы (включая российские) -следовать предыдущей практике и сделать её обязательной для нижестоящих судов, является результатом взаимовлияния указанных систем. Наиболее ярко это проявляется в практике Суда ЕС и Европейского Суда по правам человека, стремящихся следовать своим решениям, которые считаются в доктрине прецедентами, хотя формально не связывают эти судебные органы.

2. Использование термина «прецедент» вне доктрины прецедента представляется условным и требующим разъяснения. Применительно к судам, принадлежащим к романо-германской правовой системе, данный термин можно использовать в «континентальном» понимании, которое означает стремление высшего судебного органа к формированию в своей практике устойчивых правовых позиций по налоговым вопросам, которые воспринимаются практикой нижестоящих судов, но не являются для них юридически обязательными при рассмотрении аналогичных дел. Употребление термина «прецедент» применительно к российским высшим судебным органам, особенно КС РФ, должно осуществляться с учётом приведённых выше соображений. Однако следует отметить, что ввиду продолжающихся налоговой и судебной реформ в Российской Федерации условия для формирования стабильной судебной практики ещё не сложились.

3. При создании Суда ЕС и Конституционного Суда РФ учитывался опыт построения и деятельности органов конституционного контроля государств-членов ЕС. Это предопределяет наибольшее сходство функций Суда ЕС и КС РФ, по сравнению с другими высшими судебными органами Российской Федерации. Вместе с тем, наличие у Суда ЕС юрисдикции в области толкования и решения вопроса о действительности актов вторичного права ЕС позволяет расширить пределы сравнения путём включения в них практики ВС РФ и ВАС РФ в области налогов'. Следует заметить, что сравнение между решениями судов РФ и ЕС в настоящее время возможно лишь в тех областях, где налоговое законодательство государств-членов гармонизировано . в достаточной степени (например, косвенное налогообложение). Однако после заключения государствами-членами ЕС Европейской Конвенции пределы сравнения могут существенно расшириться.

4. В работах, посвящённых КС РФ и Суду ЕС, содержатся убедительные аргументы в пользу того, что указанные судебные органы осуществляют правотворческую функцию. Как показывает практика деятельности органов конституционного контроля, толкование положений конституционных актов, а также рассмотрение актов налогового законодательства на предмет их соответствия конституции, не обходятся без формулирования судами положений, ранее в законодательстве не присутствовавших. Так, суд устанавливает применимость неналоговых положений конституционных актов к налогообложению: например, принципа единства экономического пространства (РФ); принципов свободы перемещения лиц, товаров, услуг и капиталов (ЕС); принципа запрета дискриминации по признаку национальности (гражданства) (ЕС, РФ).

5. Сравнительный анализ практики ВС РФ и Суда ЕС позволяет сделать вывод, что последний менее часто рассматривает споры, стороной в которых являются физические лица, не являющиеся частными предпринимателями. Однако большой интерес представляют решения ВС в области налогов, выносимые в результате обжалования подзаконных актов - инструкций, приказов и других актов Министерства по налогам и сборам (МНС), Министерства финансов (МФ), постановлений Правительства РФ и др., а также законов субъектов Российской Федерации. При этом в отличие от Суда ЕС, который не может признать недействительным то или иное положение законодательства государства-члена ЕС, ВС РФ наделён таким полномочием в отношении законов субъектов РФ, причём подобная практика ВС РФ признана КС РФ конституционной. С другой стороны, ВС РФ не может рассматривать вопросы действительности федеральных налоговых законов, тогда как Суд ЕС наделён таким правомочием в отношении актов вторичного налогового права.

7. ВАС РФ более активен, нежели ВС РФ, в области обобщения судебной практики по налоговым спорам. Обязательные для нижестоящих судов разъяснения

ВАС РФ издаются в форме постановлений Пленума ВАС РФ, а разъяснения, носящие характер рекомендаций - в форме приложений к информационным письмам. Однако по степени воздействия на нижестоящие суды данные разъяснения воспринимаются как готовые ответы на возникающие в правоприменительной практике вопросы, что позволяет судье обезопасить себя от возможной отмены решения более высокой инстанцией. Таким образом, ВАС РФ, как и Суд ЕС, в своей практике формирует определённые правовые подходы, которым он и нижестоящие суды следуют при рассмотрении аналогичных дел.

9. Особенности налоговой политики ЕС предопределяют активное развитие судебной доктрины «прецедента толкования» как теоретического основания судебного правотворчества в области регулирования налогов. В России таких особенностей налоговой политики нет, поэтому доктрина будет по-прежнему складываться из противоположных точек зрения по вопросу о «прецедентном» характере решений высших судебных органов, хотя de facto их влияние на развитиё налогового законодательства и регулирование налоговых отношений будет возрастать.

Теоретическая и практическая значимость диссертации определяется тем, что она является первым в российской правовой науке комплексным сравнительным исследованием практики высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС в области налогов. Выводы, полученные в результате анализа судебной практики в области налогов, вносят вклад в весьма актуальную дискуссию о месте судебной практики в системе источников налогового права, и могут быть использованы как в сравнительном правоведении, так и для теоретического осмысления определённых правовых явлений в российской науке.

Выводы диссертации апробированы во время стажировок автора в Ассеровском институте (г. Гаага, Голландия), в частности, при написании и обсуждении работы на английском языке и проведении лекции на тему диссертации, посещении Международного бюро налоговой документации (International Bureau for Fiscal Documentation) и других центров изучения налогового права, на научных конференциях, на встречах с профессорами и сотрудниками голландских высших учебных заведений.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Нотин, Сергей Александрович, Москва

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В настоящей работе был проведён сравнительный анализ практики высших судебных органов Российской Федерации и Суда ЕС в области налогов с целью определения роли, которую играет судебная практика в системе источников налогового права, на примере РФ и ЕС.

С этой целью в диссертации было дано описание систем источников европейского и российского налогового права; определены основные подходы, принятые в доктрине государств англосаксонской и континентальной систем права в отношении места судебных решений в системе источников налогового права; осуществлён сравнительный анализ юрисдикции высших судебных органов РФ и Суда ЕС в области налогов; проанализированы решения Суда ЕС в области толкования Договора о ЕС, а также толкования и действительности актов вторичного права ЕС в области налогообложения; рассмотрены решения КС РФ и содержащиеся в них правовые позиции, а также разъяснения и решения по конкретным делам ВС РФ и ВАС РФ; описаны подходы к определению места решений указанных судебных органов в системе источников налогового права, принятые в доктрине РФ и ЕС; осуществлено сравнение практики высших судебных органов РФ и Суда ЕС. На основе проведённого анализа, выявлены определённые закономерности развития практики этих высших судебных органов, достижения и недостатки в их деятельности, сходство и различия между их решениями в области налогов, факторы, которые влияют на их место в системе источников налогового права.

В результате проведённого исследования автор пришёл к основным выводам, изложенным ниже.

1. Взаимное влияние англосаксонской и континентальной правовых систем проявляется в том, что высшие судебные органы государств англосаксонской правовой системы (в частности, США, Великобритании) стремятся отойти от жёстких правил следования своим решениям, тогда как судьи высших судебных органов государств континентальной правовой системы стремятся к формированию в своей практике устойчивых позиций, которым нижестоящие суды обязаны будут следовать. Указанное взаимовлияние также сказалось при создании и в деятельности Суда ЕС и Европейского Суда по правам человека, которые объединяют судей, воспитанных в разных правовых традициях. Весьма показательным является то, что в доктрине решения указанных судебных органов считаются прецедентами, хотя формально жёсткие правила англосаксонской доктрины прецедента в их деятельности не применяются. Помимо этого, Суд ЕС и ЕСПЧ обладают достаточно большой свободой в выборе способов толкования положений Договора о ЕС и Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод. Это ставит Суд ЕС и ЕСПЧ в более выгодное положение по сравнению со многими высшими судебными органами государств континентальной правовой системы, которые de facto также следуют ранее принятым решениям.

2. Термин «прецедент», часто употребляемый в доктрине применительно к деятельности судов континентальной правовой системы, решения которых содержат неоднократно повторяемые устойчивые позиции по тем или иным вопросам налогообложения, не соответствует по содержанию англосаксонскому термину «прецедент». По нашему мнению, наиболее уместным представляется использование этого термина в рамках англосаксонской правовой системы. Употребление этого понятия в «континентальном» понимании подразумевает, что высший судебный орган в целом стремится к единообразию толкования и применения закона, формирует по тем или иным вопросам налогообложения устойчивые позиции, на которые ссылается в своих решениях, однако в случае необходимости может от них отступить, как правило, без соблюдения усложнённой процедуры (хотя в отношении преодоления правовых позиций КС РФ такая процедура требуется). В доктрине содержится некоторое количество примеров того, как, например, Суд ЕС и КС РФ отступали от ранее принятых ими позиций, не подчёркивая этого в своих решениях.

Нижестоящие суды следуют решениям вышестоящих, однако (если решения и разъяснения для них не обязательны) не в соответствии со строгими правилами доктрины прецедента, а подчиняясь исключительно авторитету последних.

Использование термина «прецедент» применительно к российским высшим судебным органам, особенно КС РФ, а также Суду ЕС и ЕСПЧ, на наш взгляд, должно осуществляться с учётом приведённых выше соображений. Вместе с тем, следует отметить, что ввиду продолжающихся налоговой и судебной реформ в

Российской Федерации условия для формирования стабильной судебной практики ещё не сложились.

3. Российская Федерация, как и большинство государств-членов ЕС, относится к странам континентальной правовой системы, что неизбежно предопределяет наличие некоторых общих подходов к вопросам построения судебной системы и юрисдикции высших судебных органов. Например, при создании КС РФ использовалась европейская модель конституционной юстиции. Поскольку большинство государств-членов ЕС принадлежат к континентальной правовой системе, при создании Суда ЕС и в процессе его развития учитывалась практика построения и деятельности органов конституционного контроля государств-членов ЕС. Именно поэтому анализ судебной практики в области налогов обнаруживает наибольшее сходство Суда ЕС с КС РФ, по сравнению с другими высшими судебными органами Российской Федерации.

Так, общим для КС РФ и Суда ЕС является то, что они, в отличие от ВАС РФ и ВС РФ, не находятся во главе сложных систем нижестоящих судов. Решения, вынесенные в порядке надзора за деятельностью нижестоящих судов, даже учитывая наличие в судебной системе ЕС Суда первой инстанции, не могут составлять у них существенной части общего объёма выносимых судебных решений.

Следует обратить внимание и на различие между КС РФ и Судом ЕС, касающееся прямых исков физических и юридических лиц. Если КС РФ принимает большинство своих решений в области налогов именно по таким искам (жалобам), то' Договор о ЕС предоставляет Суду ЕС довольно ограниченные возможности их рассмотрения. Достаточно сравнить содержащееся в ст. 173 (н.н. ст. 230) Договора о ЕС правило о том, что оспариваемые акты институтов ЕС должны быть приняты персонально в отношении лиц, выступающих с требованием о признании их ничтожными, с положением ч. 4 ст. 125 Конституции РФ, в соответствии с которым КС РФ проверяет конституционность закона «по жалобам на нарушение конституционных прав и свобод граждан» и организаций.

Вместе с тем, наличие у Суда ЕС юрисдикции в области толкования и решения вопроса о действительности актов вторичного права ЕС позволяет расширить пределы сравнения путём включения в них практики ВС РФ и ВАС РФ в области налогов.

4. Договор о ЕС не содержит принципов, которые касаются разграничения предметов ведения в области налогов между ЕС и государствами-членами, а также ряда существенно важных общих принципов права и принципов налогового права, которые в разном объёме закреплены в конституциях государств-членов ЕС, равно как и в Конституции РФ. Подобное положение вещей существенно влияет на содержание нормативно-правовых актов институтов ЕС и практики Суда ЕС, предопределяет отличия последней от практики высших судебных органов РФ. Поэтому сравнение практики ВАС РФ и Суда ЕС возможно лишь в тех областях, где право ЕС утвердилось, а налоговое законодательство государств-членов в достаточной степени гармонизировано. Этого пока нельзя сказать о прямом налогообложении, хотя определённые шаги, направленные на его регулирование на уровне ЕС, институтами ЕС уже делаются.

5. В практике Суда ЕС имеют место определённые различия в подходах к прямым и косвенным налогам, вызванные, во многом, дефицитом положений Договора о ЕС и актов вторичного права в области прямого налогообложения.

Решения Суда ЕС в области прямого налогообложения немногочисленны, по сравнению с его обширной практикой в области косвенных налогов. Эти решения, имеющие в основном запретительный характер, довольно часто являются результатом компромисса между интересами наднациональных институтов ЕС и государств-членов, поскольку данная область регулируется законодательством последних в значительно большей степени, нежели интеграционным правом. В Договоре о ЕС не содержится упоминаний о том, что какие-либо из прямых налогов регулируются интеграционным правом, директивы в данной области крайне немногочисленны. Суд ЕС вторгается в сферу прямого налогообложения, указывая на несовместимость тех или иных положений национального налогового законодательства с положениями интеграционного права о свободах перемещения и государственной помощи, лишь постольку, поскольку вышеуказанные положения права ЕС нарушаются.

Иная ситуация наблюдается в области косвенного налогообложения: наибольшее количество решений принято Судом ЕС в области толкования положений Договора о ЕС (например, ст. 95, н.н. ст. 90) и нормативно-правовых актов институтов ЕС в области косвенных налогов (в частности, НДС), регулирование которых на уровне ЕС достигло более высокого уровня.

Активность Суда в области прямых налогов «распределяется» между свободами перемещения и государственной помощью неравномерно. Так, Суд вынес наибольшее количество решений по спорам, касающимся свободы перемещения лиц, а также государственной помощи, и менее всего - в отношении свободы перемещения капиталов и платежей. Одним из объяснений этого феномена, содержащихся в доктрине, является то, что Суд ЕС не стремится подменять собой институты ЕС, выполняющие законодательную функцию, в тех областях, где они достаточно активны.

В решениях КС РФ, ВС РФ и ВАС РФ, в отличие от Суда ЕС, отсутствуют различия в подходах к прямым и косвенным налогам. Вместе с тем, учитывая немногочисленность положений Конституции РФ, прямо регулирующих налогообложение, КС РФ, как и Суд ЕС, в своих решениях вынужден указывать на применимость тех или иных неналоговых конституционных положений к налогообложению.

6. Общим для КС РФ и Суда ЕС является стремление к формированию подходов, позволяющих рассматривать положения конституционных актов, касающихся налогообложения, в системе, выявлять их взаимосвязь и устранять неизбежно возникающие коллизии. Например, Суд ЕС выстраивает собственный «объединённый» подход к вопросам, связанным с прямым налогообложением и свободами перемещения, закреплёнными в Договоре о ЕС. Кроме того, в своей практике он способствовал приведению в систему положений Договора о ЕС, касающихся налогообложения, в частности, разграничил сферы применения ряда статей, наполнил их более конкретным содержанием.

Конституционный Суд РФ в своих постановлениях также неоднократно указывал на то, что при определении вопроса о конституционности тех или иных актов следует рассматривать положения Конституции РФ в системе. Это, в частности, проявляется в том, каким образом КС РФ в правовых позициях наполняет содержанием понятие «законно установленных» налогов и сборов.

7. В доктрине неоднократно высказывались хорошо обоснованные точки зрения, в соответствии с которыми КС РФ и Суд ЕС осуществляют правотворческую функцию. Это аргументируется в частности, и тем, что сложившиеся позиции судов без существенных изменений находят своё отражение в законодательстве.

Как показывает практика деятельности российского и зарубежных органов конституционного контроля, наполнение положений конституционных актов, касающихся налогообложения, более глубоким содержанием путём их толкования, а также выявления конституционного смысла актов налогового законодательства (истолкования) не обходится без формулирования судами положений, ранее не присутствовавших в нём явно. Действительно, если рассматривать решение КС РФ как неконституционное, а решение Суда ЕС - как не соответствующее Договору о ЕС в том случае, если они содержат выводы, не очевидные при буквальном чтении Конституции РФ или Договора о ЕС, то следует вообще отказаться от идеи конституционного суда.

В обоснование позиции о выполнении Судом ЕС правотворческой функции, приводятся, как правило, примеры из его практики в области как прямого (формирование объединённого подхода к свободам перемещения, закреплённым в Договоре о ЕС), так и косвенного (толкование ст. 95, н.н. ст. 90 Договора о ЕС) налогообложения. Помимо этого, Суд ЕС и КС РФ сходным образом указывают на применимость неналоговых положений конституционных актов к налогообложению, что подтверждает практика этих судов в области принципа запрета дискриминации по признаку национальности, который закреплён как в Договоре о ЕС, так и в Конституции РФ.

В отношении КС РФ грань между «переписыванием» Конституции и наполнением содержанием её положений, приведением их в систему будет найдена по мере накопления его практики в области налогов, которой он будет следовать. Однако необходимо отметить, что в условиях, когда в доктрине отсутствует главенствующий подход к определению места судебной практики в системе источников права, de facto суды в большей степени решают данный вопрос на своё усмотрение.

8. Существует определённое сходство в проблемах налогообложения, рассматриваемых российскими высшими судебными органами и Судом ЕС. Например, практика КС РФ, направленная на обеспечение реализации принципа единства экономического пространства, сравнима с практикой Суда ЕС, связанной со свободами перемещения, гарантированными Договором о ЕС. Сравнимой представляется и практика указанных судебных органов в области обеспечения соблюдения органами государственной власти (РФ), или институтами ЕС, предоставленных им полномочий в области налогов. При этом необходимо упомянуть о проблеме налогового федерализма, с которой сталкиваются в своей деятельности как высшие судебные органы РФ, так (de facto) и Суд ЕС.

9. При сравнении ВС РФ с Судом ЕС необходимо принимать во внимание, что последний менее часто рассматривает споры, стороной в которых выступают физические лица, не являющиеся частными предпринимателями. Вместе с тем, с точки зрения сравнения несомненный интерес представляют решения ВС РФ в области налогов, выносимые в результате обжалования подзаконных актов, а также законов субъектов Российской Федерации. При этом, если Суд ЕС не обладает юрисдикцией в области признания недействительными положений законодательства того или иного государства-члена ЕС, то ВС РФ обладает таким полномочием в отношении законов субъектов РФ. В то же время ВС РФ не может решать вопросы действительности федеральных законов, тогда как Суд ЕС наделён подобным правомочием в отношении актов вторичного права.

Разъяснения, которые ВС РФ даёт нижестоящим судам, обладают достаточной определённостью и оказывают существенное влияние на единообразное применение судами общей юрисдикции актов законодательства о налогах и сборах. При этом вопрос об обязательности и нормативном xapaicrepe разъяснений до завершения судебной реформы в РФ остаётся дискуссионным. Представляется, что официально опубликованные решения ВС РФ по конкретным делам пока ещё нельзя определить как «прецеденты». ВС РФ, в отличие от КС РФ, не стремится вырабатывать и повторять в своих решениях «правовые позиции» по рассматриваемым вопросам, хотя в его практике сложились общие подходы к ряду проблем.

10. Сравнивая практику ВАС РФ и Суда ЕС в области налогов, следует отметить, что большинство решений Суда ЕС в отношении толкования актов вторичного права ЕС вынесено при рассмотрении споров с участием компаний. Это во многом объясняется спецификой интеграционного налогового права.

Сравнение практики ВАС РФ и Суда ЕС в области толкования актов вторичного права, предполагающее сопоставление подходов к регулированию тех или иных налогов, установленных как в РФ, так и в ЕС (например, НДС), представляется нам весьма перспективным. Это подтверждается ещё и тем, что практика по налоговым спорам арбитражных судов как специализированных судебных органов, созданных для разрешения экономических споров, является предметом более пристального внимания учёных и специалистов в Российской Федерации, чем практика судов общей юрисдикции. Кроме того, ВАС РФ более активен, нежели ВС РФ, в области обобщения судебной практики по налоговым спорам, и чаще даёт разъяснения нижестоящим судам.

Разъяснения ВАС РФ, обладающие обязательной силой для нижестоящих судов, издаются в форме постановлений Пленума ВАС РФ, тогда как разъяснения, носящие характер рекомендаций - в форме приложений к информационным письмам. В то же время можно сделать вывод о "том, что по степени воздействия на нижестоящие суды и те, и другие разъяснения могут оказаться сходными, т.к. представляют собой готовые ответы на вопросы, возникающие в правоприменительной практике. Это представляет большую ценность для судей нижестоящих судов, стремящихся обезопасить себя от возможной отмены решения более высокой судебной инстанцией.

В результате сравнения ВАС РФ с Судом ЕС можно сделать вывод о том, что в своей практике оба этих судебных органа формируют определённые подходы, которым они и нижестоящие суды следуют при рассмотрении аналогичных дел.

11.В ряде решений Верховный Суд РФ обращается к положениям Конституции' РФ, а также к правовым позициям КС РФ. Однако анализ практики ВС РФ показывает, что в своих решениях он не всегда принимает во внимание указанные правовые позиции, а иногда отходит от них. Кроме того, рассмотрение ВС РФ «конституционных» дел приводит к тому, что решение по некоторым из них в случае обращения с аналогичными жалобами могло бы быть принято как ВС РФ, так и КС РФ. Существуют примеры недостаточного внимания к правовым позициям КС РФ и в практике ВАС РФ.

Следует отметить, что перед ВАС РФ, как и перед ВС РФ, стоит задача обеспечения согласованности не только судебной практики внутри систем, которые они возглавляют, но и определённой координации вырабатываемых ими подходов вне этих систем. С данной целью принимаются совместные постановления по вопросам применения актов законодательства о налогах и сборах. Однако нам представляется, что степень такой координации ещё недостаточно велика.

В целом, необходимо отметить, что в своей практике российские высшие судебные органы сталкиваются с проблемами, по своему характеру весьма схожими с теми, которые стоят перед зарубежными судами. Именно поэтому перспективными представляются развитие обозначенных в данном диссертационном исследовании направлений сравнения российских судов и Суда ЕС, а также активный поиск новых направлений.

До завершения судебной реформы в Российской Федерации и, возможно, даже после её завершения, вопрос о месте судебной практики в системе источников налогового права Российской Федерации будет оставаться дискуссионным. Ввиду отсутствия в РФ особенностей налоговой политики, которые в ЕС способствуют развитию судебной доктрины «прецедента толкования», в российской юридической науке, по всей вероятности, будут и впредь высказываться противоположные мнения относительно «прецедентного» характера решений высших судебных органов РФ. Однако на практике воздействие деятельности указанных судебных органов на развитие налогового законодательства и регулирование налоговых отношений будет усиливаться.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Судебная практика в системе источников налогового права»

1.0фициальные документы и нормативно-правовые акты

2. Международные договоры, нормативно-правовые акты ЕС

3. Амстердамский договор, изменяющий Договор о Европейском Союзе, договоры, учреждающие Европейские Сообщества, и некоторые относящиеся к ним акты. М.: МИГ «Право», 1999.

4. Документы, касающиеся взаимоотношений между Европейским Союзом и Россией. М.: МИГ «Право», 1994.

5. Единый Европейский Акт. Договор о Европейском Союзе. М.: МИГ «Право», 1994.

6. Consolidated version of the Treaty on European Union // O.J. № 97/C 340/02.

7. Convention on the elimination of double taxation in connection with the adjustment of profits of associated enterprises // O.J. № L 225 of 20 August 1990.

8. Council Directive № 77/799 of 19 December 1977 concerning mutual assistance by the competent authorities of the Member States in the field of direct taxation // О J. № L 336 of 27 December 1977.

9. Council Directive (EEC) № 79/1070 of 27 December 1979 // O.J. № L 331.

10. Council Directive № 90/434/EEC of 23 July 1990 on the common system of taxation applicable to mergers, divisions, transfers of assets and exchanges of shares concerning companies in different Member States // O.J. №. L 225 of 20 August 1990.

11. Council Directive № 92/84/EEC of 19 October 1992 on the approximation of the rates of excise duty on alcohol and alcoholic beverages // O.J. № L 316 of 31 October 1992.

12. Council Regulation № 1079/77/EEC of 17 May 1977 // O.J. № L 31 of 25 May 1977.

13. Council Regulation (EEC) № 2913/92/ of 12 October 1992 establishing the Community Customs Code // O.J. № L 302 of 19 October 1992.

14. Draft Treaty establishing a Constitution for Europe. CONV 850/03.

15. EC Commission Notice of 11 November 1998 on the application of the State aid rules to measures relating to direct business taxation.

16. Resolution of the Council and the representatives of the Governments of the Member States, meeting within the Council of December 1997 on a code of conduct for business taxation // O.J. № С 2 of 6 January 1998.

17. Sixth Council Directive № 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonization of laws of the Member States relating to turnover taxes Common system of value added tax: uniform basis of assessment // O.J. № L 145 of 13 June 1977.

18. Treaty of Nice // O.J. № 2001/C 80/01.1.. Судебные решения

19. Решения Суда Европейских Сообществ

20. Case № 26/62, Van Gend en Loos v. Nederlandse Administratie der Belastingen, 1963. ECR1.

21. Cases № 28-30/62, Da Costa en Schaake NV, Jacob Meijer NV and Hoechst-Holland NV v. Nederlandse Belastingadministratie, 1963. ECR 3.

22. Case № 6/64, Costa v. ENEL, 1964. ECR 585.

23. Case № 45/64, Commission v. Italy, 1965. ECR 857.

24. Case № 10/65, Deutschmann v. Germany, 1965. ECR 469.

25. Case № 57/65, Lutticke v. Hauptzollamt Saarlouis, 1966. ECR 205.

26. Case № 7/67, Wöhrmann v. Haurtzollamt Bad Reichenhali, 1968. ECR 177.

27. Case № 24/68, Commission v. Italy, 1969. ECR 193.

28. Cases № 2 and 3/69, Sociaal Fonds voor de Diamantarbeiders v. Brachfeld, 1969. ECR 211.

29. Cases Ms 6 and 11/69, Commission v. France, 1969. ECR 523.

30. Case № 13/70, Cinzano, 1970. ECR 1089.

31. Case № 77/72, Capolongo v. Maya, 1973. ECR 611.

32. Case № 8/74, Dassonville, 1974. ECR 837.

33. Case № 27/74, Demag v. Finanzamt Duisburg-Süd, 1974. ECR 1037.

34. Case № 51/74, Hülst v. Productschap voor Siegerwassen, 1975. ECR 79.

35. Case № 45/75, Rewe-Zentrale des Lebensmittel-Grosshandels GmbH v. Hauptzollamt Landau/Pfalz, 1976. ECR 181.

36. Case № 127/75, Bobie, 1976. ECR 1079.

37. Case № 20/76, Schöttle &Söhne OHG v. Finanzamt Freudenstadt, 1977. ECR 247.

38. Case № 51/76, Nederlandse Ondernemigen, 1977. ECR 113.

39. Case № 72/76, Ianelli &Volpi v. Meroni, 1977. ECR 557.

40. Case № 77/76, Fratelli Cucci v. Avez S.p.A., 1977. ECR 987.

41. Case № 78/76, Steinke & Wenig v. Germany, 1977. ECR 595.

42. Case № 105/76, Interzuccheri v. Rezzano e Gavazza, 1977. ECR 1029.

43. Case № 142/77, Statens Kontrol med ,Edle Metaller v. Larsen, 1978. ECR 1543.

44. Case № 148/77, Hansen & Balle v. Hauptzollamt Flensburg, 1978. ECR 1787.

45. Case № 91/78, Hansen v. Hauptzollamt Flensburg, 1979. ECR 935.

46. Case № 132/78, Denkavit Loire S.à. r. 1. v. French State (Customs Authorities), 1979. ECR 1923.

47. Case № 180/78, Brower-Kaune v. Bedrijfsvereniging voor het Kledingbedrijf, 1979. ECR 2111.

48. Case № 168/78, Commission v. France, 1980. ECR 347.

49. Case № 169/78, Commission v. Italy, 1980. ECR 402.

50. Case № 171/78, Commission v. Denmark, 1980. ECR 447.

51. Case № 9/79, Koschniske v. Raad van Arbeid, 1979. ECR 2717.

52. Case № 21/79, Commission v. Italy, 1980. ECR 1.

53. Case № 73/79, Commission v. Italy, 1980. ECR 1533.

54. Case № 46/80, SpA Vinal v. SpA Orbat, 1981. ECR 77.

55. Case № 66/80, International Chemical Corporation v. Administrazione delle Finanze Dello Stato, 1981. ECR 1191.

56. Case № 4/81, Andersen, 1981. ECR 2835.

57. Case № 8/81, Becker, 1982. ECR 51.

58. Case № 15/81, Gaston Schul v. Inspecteur der Invoerrechten en Aczijnzen, 1982. ECR 1409.

59. Case № 283/81, Sri CILFIT and Lanificio di Gavardo SpA v. Ministry of Health, 1982. ECR 3415.

60. Case № 158/82, Commission v. The Kingdom of Denmark, 1983. ECR 3573.

61. Case № 70/83, Kloppenburg, 1984. ECR 1075.

62. Case № 18/84, Commission v. France, 1985. ECR 1339.

63. Case № 139/84, Van Dijk's Boekhuis v. Staatssecretaris van Finanziën, 1985. ECR 1405.

64. Case № 270/83, Commission v. France, 1986. ECR 274.

65. Case № 252/86, Bergandi v. Directeur Général des Impôts, 1988. ECR 4535.

66. Case № 267/86, Van Eycke v. ASPA, 1988. ECR 4769.

67. Case № 81/87, The Queen v. Treasury and Commissioners of Inland Revenue, ex parte Daily Mail and General Trust Pic, 1988. ECR 5483.

68. Case № 102/87, France v. Commission, 1988. ECR 4067.

69. Case № 207/87, Weissberger, 1988. ECR 4433.

70. Case № 323/87, Commission v. Italian Republic, 1989. ECR 2275.

71. Case №93/88, Wisselinck, 1989. ECR 2671.

72. Case № C-69/88, H. Krantz GmbH & Co. v. Outvanter der directe Belastinger and Staat der Nederlanden, 1990. ECR 1-583.

73. Case № 175/88, Klaus Biehl v. Administration des Contributions du Grand-Duché de Luxembourg, 1990. ECR 1-1779.

74. Case № C-106/89, Marleasing SA v. La Comercial Internacional deAlimentacion SA, 1990. ECR 4135.

75. Case № C-152/89, Commission v. Luxembourgh, 1991. ECR 1-3141.

76. Case № 153/89, Commission v. Belgium, 1991. ECR 1-3171.

77. Case № C-292/89, Antonissen, 1991. ECR 1-745.

78. Case № C-163/90, Legros v. Administration des Douanes, 1992. ECR1-4625.

79. Case № C-204/90, Hans Martin Bachman v. Belgian State, 1992. ECR 1-305.

80. Case № C-312/91, Melansa, 1993. ECR 1-3751.

81. Case № C-l 12/91, Werner v. Finanzamt Aachen-Innenstadt, 1993. ECR 1-429.

82. Cases Ms C-267 and C-268/91, Keck and Mithouard, 1993. ECR 1-6097.

83. Case № C-330/91, Regina v. Inland Revenue Commissioners ex parte Commerzbank, 1993. ECR 1-4017.

84. Case № 387/92, Banco de Crédito Industrial SA (Banco Exterior de España SA) v. Ayuntamiento de Valencia, 1994. ECR 1-877.

85. Case № C-280/93, Federal Republic of Germany v. Council, 1994. ECR 1-4973.

86. Case № C-279/93, Finanzamt Köln-Altstadt v. Roland Schumacker, 1995. ECR I-225.

87. Case № C-312/93, Peterboek, Van Campenhout & Cie SCS v. Belgium, 1995. ECR 1-4599.

88. Case № C-345/93, Fazenda Pública, Ministero Público v. Américo Jo|o Nunes Tadeu, 1995. ECR 1-479.

89. Case C-484/93, Peter Svensson and Lena Gustavsson v. Ministre du Logement et l'Urbanisme, 1995. ECR 1-3955.

90. Case № C-80/94, G. H. E. J. Wiellockx v. Inspecteur der Directe Belastingen, 1995. ECR 1-2493.

91. Case 151/94, Commission v. Grand Duchy of Luxembourg ( Biehl II), 1995. ECR I-' 3685.

92. Case № C-107/94, P. H. Asscher v. Staatssecretaris van Finanziën, 1996. ECR I-3113.

93. Cases №№ C-283/94, C-291/94 and C-292/94 , Denkavit Internationaal and Others v. Bundesamt fur Finanzen, 1996. ECR 1-5063.

94. Case № C-90/94, Haahr Petroleum Ltd. v. Abenra Havn and others, 1997. ECR I-4085.

95. Case № C-250/95, Futura Participations SA, Singer v. Administration des Contributions, 1997. ECR 1-2471.

96. Case № C-54/96, Dorsh Consult Ingenieurgesellschaft Berlin mbH v. Bundesbaugeselschaft mbH, 1997.

97. Case №№ C-37/96, C-38/96, Sodiprem SARL and Others, Roger Albert SA v. Direction Générale des Douanes Judgement, 1998.

98. Case № C-l 18/96, Jessica Safir, 1998.

99. Case № C-l24/96, Commission v. Spain, 1998.

100. Case № C-213/96, 1998. ECR I-177.

101. Case № C-336/96, Mr and Mrs Gilly v. Directeur des Services Fiscaux du Bas-Rhin,1998.

102. Case № C-28/95, A. Leur Bloem v. Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemigen Amsterdam, 1999.

103. Case № C-264/96, Imperial Chemical Industries PLC v. Colmer (Inspector of Taxes),1999. ECR 1-4695.

104. Case № C-349/96, Card Protection Plan Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, 1999.

105. Case № 368/96, The Queen v. The Licensing Authority established by the Medicines Act 1968, ex parte Geberics (UK) Ltd., 1999.

106. Case № C-149/97, Institute of the Motor Industry v. Commissioners of Customs and Excise, 1999. 1CMLR326.

107. Case № C-181/97, A. J. Van der Kooy v. Staatssecretaris van Financiën, 1999.

108. Case № C-307/97, Compagnie de Saint-Gobain, Zweigniederlassung Deutschland v. Finanzamt Aachen-Innenstadt, 1999.

109. Cases №№ C-338/97; C-344/97 and C-390/97, Erna Pelzl and Others v.; Steiermärkische Landesregierung, Wiener Städtische Allgemeine Versicherungs AG and Others v. Tiroler Landesregierung, STUAG Bau-Aktiengesellschaft v. Kärtner Landesregierung, 1999.

110. Case № C-391/97, Frans Gschwind v. Finanzamt Aachen-Außenstadt, 1999.

111. Case № C-l66/98, Société Critouridienne de Distribution (Socridis) v. Receveur Principal des Douanes, 1999.

112. Case C-200/98, X AB, Y AB v. Riksskatteverket, 1999.

113. Case C-141/99, Algemene Maatschappij voor Investering en Dienstverlening N.V. -AMID, 2000.

114. Cases №№ C-397/98 and C-410/98, Metallgesellschaft Ltd., a.o. v. Commissioners of Inland Revenue, H.M. Attorney General, 2001.

115. Решения Суда первой инстанции

116. Case № 25/62, Plaumann v. Commission, 1963. ECR 95.

117. Joined Cases № T-480/93 and T-483/93, Antillean Rice Mills and Others v. Commission, 1995. ECR 11-2305.

118. Case № T-398/94, Kahn Scheepvaart v. Commission, 1996. ECR 11-477.

119. Case № T-l 15/94, Opel Austria v. Council, 1997. ECR 11-39.

120. Case № T-95/96, Gestevisiön Telecinco v. Commission, 1998. ECR 11-3407.

121. Case № T-86/96, Arbeitsgemeinschaft Deutscher Luftfahrt-Unternehmen v. Commission, 1999.

122. Решения судов государств-членов ЕС

123. Федеральный конституционный суд ФРГ

124. Решение Федерального конституционного суда по делу Solange I // Bverf GE 37, 271 (1974).

125. Решение Федерального конституционного суда по делу Solange II // Bverf GE 73,339(1986).

126. Решение Федерального конституционного суда по делу Maastricht от 12 октября 1993г. // 20 Eu GRZ 429 et seq (1993).

127. Определение Федерального конституционного суда от 17 февраля 2000 г. (2000) Eu ZW445.

128. Определение Федерального конституционного суда от 7 июня 2000г. (2000) Ей ZW 702.

129. Определение Федерального конституционного суда от 9 января 1996 г. (1996) EuZW 126,128.

130. Федеральный финансовый суд ФРГ

131. Решение Федерального финансового суда 93 BFHE 102 (1968).

132. Решение Федерального финансового суда 143 BFHE 383 (1985).

133. Конституционный суд Италии

134. Решение Конституционного суда Италии № 14 от 7 марта 1964 г.

135. Палата лордов Великобритании

136. Ramsay Ltd. v. Internal Commissioner, 1981,1 All ER 865.

137. Graven v. White, 1988, 3 All ER 495, 542.

138. Апелляционный суд Великобритании

139. H.P. Bulmer Ltd. v. Bollinger SA, 1974. 2 WLR 202.

140. Решения российских судебных органов1. Конституционный Суд РФ

141. Ведомости Съезда народных депутатов Российской Федерации и Верховного Совета Российской Федерации. 1993. № 15. Ст. 536.

142. Дмитровского районного суда Московской области и жалобами граждан" // Вестник Конституционного Суда Российской Федерации. 1998. № 4.

143. Постановление Конституционного Суда РФ от 16 июня 1998 г. № 19-П "По делу о толковании отдельных положений статей 125, 126 и 127 Конституции Российской Федерации" //Российская газета, 30 июня 1998 г.

144. Постановление Конституционного суда РФ от 17 июля 1998 г. № 23-П «О проверке конституционности части 1 статьи 102 Федерального закона «О федеральном бюджете на 1998 год» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 30.

145. Обзор судебной практики Верховного Суда РФ за IV квартал 1999 года (по гражданским делам) (утв. постановлением Президиума Верховного Суда РФ от 5 апреля 2000 г.) // Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации. 2000. №7.

146. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 31 октября 1995 г. № 8 "О некоторых вопросах применения судами Конституции Российской Федерации при осуществлении правосудия" // Российская газета, 28 декабря 1995г.

147. Решение Верховного Суда РФ от 15 июня 1998 г. № ГКПИ 98-151-185-186-221 «О признании незаконным указания ГТК РФ от 13 февраля 1996 г. № 01-14/142 "Об освобождении от уплаты таможенных пошлин и налога на добавленную стоимость".

148. Решение Верховного Суда РФ от 28 марта 2002 г. № ГКПИ 2002-178 // Налоги и платежи. 2002. № 7.

149. Определение Верховного Суда РФ от 24 апреля 2000 г. № ГКПИ 00-368 "Заявление о признании недействительным Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации неподведомственно судам общей юрисдикции".

150. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 2001. № 7.

151. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 6 октября1998 г. № 64/98 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 1998. № 12.

152. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 июля 1999 г. № 7544/98 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации:1999. № 11.

153. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24 августа1999 г. № 1987/98 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 1999. № 11.

154. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 1999 г. № 7485/98 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 2000. №2.

155. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25 июля 2000 г. № 8494/99 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.2000. № ю.

156. Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 ноября 1997 г. № 22 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль" // Ведомственное приложение к Российской газете, 18 апреля 1998 г.

157. Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 21 июня 1999 г. № 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" // Налоговый вестник. 1999. № 9.

158. Федеральные арбитражные суды округов

159. Постановление кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 13 июня 2002 г. № А65- 16974/2001-САЗ-11 к.

160. Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 2 сентября 2002г. №Ф09-1797/02-АК.1.I. Монографии

161. Абросимова Е. Б. Судебная власть в Российской Федерации: система и принципы. М.: Институт права и публичной политики, 2002. - 160 с.

162. Авакьян С.А. Конституция России: природа, эволюция, современность. М.: РЮИД «Сашко», 2000. - 475 с.

163. Алексеев С.С. Общая теория права: Курс лекций в 2-х томах. М.: Юридическая литература. Т.1. 1981. - 359 е.; Т.2. 1982. - 360 с.

164. Бабкин А.И. Налоги. Применение налогового законодательства арбитражными судами. Книга 1. M.: Деловой экспресс, 2002. - 720 с.

165. Боботов C.B. Конституционная юстиция. M.: ЕАВ, 1994. -362 с.

166. Витрук Н.В. Конституционное правосудие в России (1991-2001 гг.). Очерки теории и практики. М.: Городец-Издат, 2001. - 508 с.

167. Галлиган Д., Полянский В.В., Старилов Ю.Н. Административное право: история развития и современные концепции. М.: Юристь, 2002.-410 с.

168. Гомьен Д., Харрис Д., Зваак JI. Европейская конвенция о правах человека и Европейская социальная хартия: право и практика. М.: МНИМП, 1998 - 600 с.

169. Годме П.М. Финансовое право. М.: Прогресс, 1978. - 437 с.

170. Ю.Давид Р., Жоффре-Спинози К. Основные правовые системы современности. -M.: Международные отношения, 2003. 400 с.

171. Н.Иванов В.В. Общие вопросы теории договора. М.: Эдиториал УРСС, 2000. -158 с.

172. Карташкин В.А. Права человека в международном внутригосударственном праве. М.: Институт государства и права, 1995. 136 с.

173. Клирикова Т., Кузнецова Н.Г., Шевченко A.B. Налоговые споры глазами судьи. Налоговые правоотношения в зеркале арбитражной практики. СПб.: Кадис, 2002. - 532 с.

174. Ковалевская Д.Е., Короткова JI. А. Налоговые споры: порядок урегулирования во внесудебном и судебном порядке. Арбитражная практика. М.: Налоговый вестник, 2003. - 464 с.

175. Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М.: Манускрипт, 1993. - 112 с.

176. Комментарий к постановлениям Конституционного Суда Российской Федерации / Отв. ред. Б.С. Эбзеев: в 3 т. М.: ЮРИСТЪ. Т.1. 2001.- 589 е.; Т. 2.2001. - 974 е.; Т.3.2002. - 651 с.

177. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации / Под ред. B.C. Бурова. М.: ИНФРА-М, 2001.-448 с.

178. Комментарий к налоговому кодексу Российской Федерации, части второй / Под ред. A.B. Брызгалина, А.Н. Головкина. М.: Аналитика-Пресс. Т. 1. - 448 е.; Т. 2-352 е.; Т. 3-296 с.

179. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (части первой и второй) / Под ред. Р.Ф. Захаровой, C.B. Земляченко. М.: Проспект, 2001. -720 с.

180. Котов О.Ю. Влияние решений Конституционного Суда России на гражданское судопроизводство. М.: Городец-Издат, 2002. - 192 с.

181. Кузьминов H.H. Комментарий к части второй Налогового кодекса Российской Федерации. М.: Экзамен, 2002. - 768 с.

182. Кутафин O.E. Источники конституционного права Российской Федерации. М.: Юристь, 2002. 348 с.

183. Кутафин O.E. Предмет конституционного права. М.: Юристь, 2001. - 444 с.

184. Лившиц Р.З. Судебная власть как источник права. М.: Юристь, 1997. - 230 с.

185. Лучин В.О., Доронина О.Н. Жалобы граждан в Конституционный Суд Российской Федерации. М.: ЮНИТИ, 1998. - 260 с.

186. Марченко М.Н. Курс сравнительного правоведения. М.: Городец - Издат, 2002.- 1068 с.

187. Петрова Г.В. Комментарий к налоговому кодексу РФ (часть первая). М.: ИНФРА-М, 2000. - 432 с.

188. Постатейный комментарий к Конституции Российской Федерации (под общ. ред. Кудрявцева Ю.В.). М.: Фонд "Правовая культура", 1996. - 552 с.

189. Постатейный комментарий к Конституции Российской Федерации / Под общей ред. В.Д. Карповича. М.: Новая правовая культура, Юрайт-издат, 2002. - 959 с.

190. Пушкарёва В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М.: Финансы и статистика, 2001. - 256 с.

191. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М.: ОГИЗ, 1935.-209 с.

192. Судебная власть / Под ред. И.Л. Петрухина. М.: ООО «ТК Велби», 2003. - 720 с.

193. Судебная практика в советской правовой системе / Под ред. С.Н. Братуся.- М.: Юридическая литература, 1975.

194. Судебная практика по налоговым спорам. М.: ПБОЮЛ М.А. Захаров, 2001.960 с.

195. Терра Б.Д.М. Введение в налог на добавленную стоимость в ЕС. Paris: OECD, 1995.

196. Толстопятенко Г.П., Федотова И.Г. Налоговое право США. Терминология. -М.: Анкил, 1996.-272 с.

197. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право. М.: НОРМА ИНФРА-М, 2001.-336 с.

198. Туманов В.А. Европейский Суд по правам человека. Очерк организации и деятельности. М.: НОРМА, 2001. - 304 с.

199. У истоков финансового права / Под ред. А.Н. Козырина. М.: Статут, 1998. -432 с.

200. Уолкер. Р. Английская судебная система. М.: Юридическая литература, 1980. -474 с.

201. Фурсов Д.А. Подготовка дела к арбитражному разбирательству. Налоги: Пособие для судей арбитражных судов. М.: Инфра - М, 1997. - 240 с.

202. Хартли Т.К. Основы права Европейского Сообщества. М.: Закон и право, ЮНИТИ, 1998.-703 с.

203. Щёкин Д.М. Судебная практика по налоговым спорам. М: МЦФЭР, 2003. -400 с.

204. Щур Д.Л., Шаповалов И.С. Налоговый кодекс РФ (часть 1). Арбитражная практика и комментарии. М.: Дело и сервис, 2002. - 832 с.

205. Энтин МЛ. Международные гарантии прав человека: опыт Совета Европы. -М.: МНИМП, 1997.-296 с.

206. Amull A. The European Union and its Court of Justice. Oxford University Press, 1999.

207. Article 177 EEC: Experiences and Problems. North-Holland, Amsterdam-NY-Oxford-Tokyo, 1987.

208. Bermann G., Goebel R., Davey W., E. Fox. Cases and materials on European Community Law. St Paul, MINN: West Publissing, 1993.

209. Neville Brown L., Kennedy Tom. The Court of Justice of the European Communities. London: Sweet&Maxwell, 2000.

210. Cienfiiegos Mateo M., 'Las sentencias prejudiciales del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en los Estados Miembros. Barcelona: J.M. Bosch editor, 1998.

211. Easson A. J. Taxation and the Coommunity's Internal Market. London & Atlantic Highlands: The Athole press, 1993.

212. Elles N. Community law through the cases. London-NY, 1973.

213. Fenoll J.N. El recurso de casación ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas. Barcelona: J.M. Bosch editor, 1998.

214. Jimenez A.J.M. Towards Corporate Tax Harmonization in the European Community: an Institutional and Procedural Analysis. London the Hague-Boston: Kluwer Law International, 1999.

215. Jarvis M.A. Application of EC Law on the Free Movement of Goods by the National Courts of Member States. Groningen University, 1997.

216. Kuntze С. Die Kompetenzen der Europischen Gemeintschaft auf dem Gebiet des Steurrechts. Frankfurt an Main-Berlin-Bern-New York-Paris-Wien: Lang, 1999.

217. Posner A. Overcoming Law. Cambridge: Harvard University Press, 1995.

218. Terra B.J.M., Kajus J.: A Guide to the Sixth VAT Directive. Moret Ernst & Young, IBFD Publications, 1991.

219. The European Court and National Courts Doctrine and Jurisprudence. London: Slaughter, Sweet, Weiler, 1998.

220. The Future of the Judicial System of the European Union. Oxford and Portland, Cambridge, Oregon, 2001.1.. Диссертации и авторефераты

221. Грачёва Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. Дисс. на соиск. учёной степени доктора юрид. наук. М. 2000.

222. Запольский C.B. Правовые вопросы самофинансирования предприятий в условиях полного хозяйственного расчёта (финансово-правовой аспект). Автореф. дисс. на соиск. учёной степени доктора юрид. наук. М., 1989.

223. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право (проблемы теории и практики). Дисс. на соиск. учёной степени доктора юрид. наук. М., 2001.

224. Гончаренко И.А. Механизм разрешения налоговых споров в Великобритании и ЕС. Дисс. на соиск. учёной степени канд. юрид. наук. М., 2001.

225. Колодина М.В. Система налогов субъекта Российской Федерации как часть налоговой системы Российской Федерации. Дисс. на соиск. учёной степени канд. юрид. наук. М., 2002.

226. Костенко М.Ю. Правовые проблемы налоговой тайны. Дисс. на соиск. учёной степени канд. юрид. наук. М., 2002.

227. Орлов М.Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финансового права. Дисс. на соиск. учёной степени канд. юрид. наук. М., 1996 г.

228. Смирникова Ю.Л. Финансово-правовой статус субъектов Российской Федерации. Дисс. на соиск. учёной степени канд. юрид. наук. М., 2002.

229. Томаров В.В. Правовое регулирование региональных и местных налогов и сборов в Российской Федерации. Дисс. на соиск. учёной степени канд. юрид. наук. М., 2001.

230. Ю.Кочергина М.Э. Конституционно-правовая основа формирования налоговой системы в Российской Федерации. Автореф. дисс. на соиск. учёной степени канд. юрид. наук. М., 2000.1. V. Статьи

231. Брызгалин A.B. Значение и место современной судебно-арбитражной практики в правовом регулировании налоговых отношений // Налоги и финансовое право. 2002. № 11. С. 12-17.

232. Веремеенко И.И. К вопросу о финансовой ответственности в российском праве // Актуальные вопросы административного и финансового права. Сборник научных трудов. М., МГИМО (У) МИД РФ. 2002. С. 18 32.

233. Гаджиев Г.А. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации как источник конституционного права // Конституционное правосудие в посткоммунистических странах. Сборник докладов. 1999.

234. Ковалевская Е.Д., Короткова JI.A. Об определениях Конституционного Суда Российской Федерации // Налоговый вестник. 2001. №10.

235. Костенко М.Ю. Налоговая тайна и другие виды конфиденциальной информации // Ваш налоговый адвокат. 2002. №2.

236. Костин A.A. Критерий недобросовестности налогоплательщика // Аудиторские ведомости. 2002. №8.

237. Лебедев В.М. От идеи судебного нормоконтроля к административному судопроизводству // Российская юстиция. 2000. №9.

238. Лукашук И.И. Применение норм международного права в свете федерального закона и международных договоров России // Российский юридический журнал. 1996. №4.

239. И.Лушников В.А. Сочетание конституционных принципов федерализма и законного установления налогов: проблемы законодательной практики // Налоги и финансовое право. 2002. №11.

240. Магазинер Я.М. Общая теория права на основе советского законодательства // Правоведение. 1998. №2.

241. Морщакова Т.Г. Разграничение компетенции между Конституционным Судом и другими судами Российской Федерации // Вестник Конституционного Суда Российской Федерации. 1996. №6.

242. Пепеляев С.Г. Комментарий к Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25 июля 2001 г. №138-0 // Ваш налоговый адвокат. 2002. №1(19).

243. Пепеляев С.Г. О применении Постановления Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. №24-П в отношении таможенных платежей // Ваш налоговый адвокат. 1999. Вып. 4(10). С. 13-18.

244. Пиголкин A.C. Толкование норм и правотворчество: проблемы соотношения // Закон: создание и толкование. М., 1998. С. 66-69.

245. Сергеев C.B. Конституционный Суд Российской Федерации о налоге с продаж // Ваш налоговый адвокат. 2002. №3(21). С. 27-34.

246. Титова Г. О нормативных актах по налоговым вопросам // Финансовая газета. 2000. № 27.

247. Титова Г. Исполнение обязанности по уплате налога // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2002. №12.

248. Толстопятенко Г. П. Конституционные акты в системе источников налогового права зарубежных стран // Финансовое право зарубежных стран. Сб. науч. трудов. М.: МГИМО (У) МИД России, 1998.

249. Щекин Д.М. Комментарий к постановлению Конституционного Суда РФ от 20 февраля 2001 г. № 3-П. Как налогоплательщику добиться рассмотрения своего дела в КС РФ // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2001. № 7.

250. Arnull A. The Use and Abuse of Article 177 (1989) 52 MLR 622.

251. Crówther P. The Court of Justice: Taking Taxes Seriously? // New Legal Dynamics of the EU, Oxford, 1995.

252. Danusso M., Denton R. Does the Court of Justice Look for a Protectionist Motive under Article 95? // ELR, 1997.

253. David R. Sources of Law. International Encyclopedia of Comparative Law. Vol.11. Chapter 3. Tubingen; Mohr, 1984.

254. Easson. Fiscal Discrimination: New Perspectives on Article 95 of the EEC Treaty // CMLR 18(1981)521.

255. Eleftheriadis. Aspects of European Constitutionalism // E.L.R, vol.26, 1996-1.

256. Farmer P. EC laws and national rules on direct taxation: a phoney war? // EC Tax review 1998/1, Vol. 7.

257. Hartley T.C. Federalism, Courts and Legal Systems, the Emerging Constitution of the European Communities // A.J.C.L., vol.34, 1986-2.

258. Hinnekens L. AMID: The Wrong Bridge or a Bridge Too Far? An Analysis of a Recent Decision of the European Court of Justice, Bulletin for International Fiscal Documentation, Vol. 41, No. 6, June 2001.

259. Hoffmeister F. German Bundesverfassungsgericht: Alcan, Decision of 17 February 2000; Constitutional review of EC Regulation on bananas, Decision of 7 June 2000 //CMLR38,2001.

260. Huschens F. Neue Verfahren zur Mehrwertsteuer vor dem Europäischen Gerichtshof und ihre Bedeutung fiir das deutsche Umsatzsteuerrecht //RIW, Heft3, 1997.

261. Keeling E., Shipwright A. Some Taxing Problems concerning Non-Discrimination and the EC Treaty // ELR 20, 1995.

262. Koopmans T. Stare decisis in European Law // Essays in European Law and Integration, Kluwer, 1982.

263. Lenaerts K. Tax law and the Court of First Instance of the European Communities. EC Tax Review, 2000-1.

264. Lerche P. Kompetenz-Kompetenz und das Maastricht-Urteil des Bundesverfassungsgerichts im Verfassungsrecht im Wandel 409 (Jörn Ipsen, 1995).

265. Snel F. Non-Deductibility of Expenses Relating to the Holding of Foreign Participations: Preliminary Ruling Requested from ECJ // BIFD, Vol. 41, No 10, October 2001.

266. Vaninstendael F. The Limits to the New Community Tax Order // CMLR, 31-1, 1994.

267. Vaninstendael F. The Consequences of Schumacker ans Wielockx: Two Steps Forward in the Tax Procession of Echternach // CMLR 33, 1996.

268. Vanistendael F. The role of the European Court of Justice as the supreme judge in tax cases // EC Tax Review, 1996-3, Vol. 5, Issue 3.

269. Vanistendael F. European Taxation in the 21st Century: The Road towards Integration //European Taxation, Vol. 38, No.10, 1998, IBFD, Amsterdam.

270. Vanistendael F. Tax revolution in Europe: The Impact of Non-Discrimination. European Taxation, Vol. 40, No. 1/2, IBFD, 2000.

271. Wattel P.J. The EC Court's Attempts to Reconcile the Treaty Freedoms with International Tax Law // CMLR 33-1, 1996.

272. Wouters J. The Case-Law of the Court of Justice on Direct Taxes: Variations upon a Theme // Maastricht Journal of European and Comparative Law, 1994.

273. Werlauff E. Submissions to the European Court on parallel (tax) laws 11 EC Tax Review, 1998-1, IBFD, Amsterdam.

274. Williams D. Asscher: the European Court and the power to destroy // EC Tax Review, 1997-1, Vol. 6, P. 4-10.1. Сборники научных трудов

275. Аюуальные вопросы административного и финансового права. Сб. науч. трудов / Под ред. И.И. Веремеенко. М:. МГИМО (У) МИД России, 2002. -156 с.

276. Судебная реформа в России: проблемы совершенствования процессуального законодательства. М.: Городец, 2001. - 270 с.

277. Финансовое право зарубежных стран. Сб. науч. трудов / Под общ. ред. Г.П. Толстопятенко. М.: МГИМО <У) МИД России, 2001.- 165 с.

278. VI. Учебники, учебные пособия, справочные издания

279. Административное право: Учебник / Под ред. Ю.М. Козлова, JI.JI. Попова. -М.: Юристь, 2000. 728 с.

280. Административное право зарубежных стран: Учебник / Под ред. А.Н. Козырина, М.А. Штатиной. М.: Спарк, 2003. - 464 с.

281. Баглай М.В. Конституционное право Российской Федерации: Учебник для вузов. М.: НОРМА, 2003.- 800 с.

282. Бахрах Д.Н. Административной право России: Учебник для вузов. М.: НОРМА - ИНФРА М, 2000. - 640 с.

283. Вельский К.С. Финансовое право. Наука. История. Библиография: Учебное пособие. М.: Юрист, 1995. - 208 с.

284. Венгеров А.Б. Теория государства и права: Учебник для юридических вузов.-М.: Юриспруденция, 2000.- 528 с.

285. Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель налогоплательщик -государство. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации: Учебное пособие. - М.: ФБК-ПРЕСС, 1998. - 592 с.

286. Грачёва Е.Ю. Финансовое право: схемы и комментарии: Учебное пособие. М.: Юриспруденция, 1999. - 536 с.

287. Грачёва Е.Ю., Соколова Э.Д. Налоговое право: вопросы и ответы. М.: Юриспруденция, 2003. - 160 с.

288. Европейское право: Учебник для вузов / Под ред. JI.M. Энтина. М.: НОРМА, 2000. - 720 с.

289. История государства и права: Учебник для вузов в 2 частях / Под ред. O.A. Жидкова, Н. А. Крашенинниковой. М.: НОРМА, 2001. - 624 с. (ч.1), 712 с. (ч.2).

290. Конституционное право зарубежных стран: Учебник для вузов / Под ред. М.В. Баглая, Ю.И. Лейбо, Л. М. Энтина.- М.: НОРМА, 2002. 832 с.

291. Конституционный судебный процесс: Учебник для вузов / Отв. ред. М.С. Саликов. М.: НОРМА, 2003.-416 с.

292. Кряжков В.А., Лазарев Л.В. Конституционная юстиция в Российской Федерации: Учебное пособие. М.: БЕК, 1998.- 462 с.

293. Любашиц В Я., Мордовцев А.Ю., Тимошенко И.В., Шапсугов Д.Ю. Теория государства и права: Учебник. М.: ИКЦ «МарТ», 2003. - 656 с.

294. Налоги и налогообложение: Учебное пособие / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1999. - 495 с.

295. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. A.B. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1998.-608 с.

296. Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. - 608 с.

297. Налоговое право: Учебник /Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ЮРИСТЪ, 2003. -591 с.

298. Налоговое право России: Учебник для вузов / Под ред. Ю.А. Крохиной. М.: НОРМА, 2003.- 656 с.

299. Налоговые споры. Сборник документов / Под общ. ред. М.Ю. Тихомирова М.: Юринформцентр, 2000. - 232 с.

300. Общая теория права и государства: Учебник / Под ред. В.В. Лазарева. М.: Юристь, 2003.-520 с.

301. Парыгина В.А., Тедеев A.A. Налоговое право Российской Федерации: Учебник для вузов.- Ростов н/Д: Феникс, 2002.-480 с.

302. Петрова Г.В. Налоговое право: Учебник для вузов. М.: НОРМА, 2001.- 271 с.

303. Право Европейского Союза: Учебник для вузов / Под ред. С.Ю.Кашкина М.: Юристь, 2002. - 925 с.

304. Право Европейского Союза: правовое регулирование торгового оборота: Учебное пособие / Под ред. В.В. Безбаха, АЛ. Капустина, В.К. Пучинского. -М.: Зерцало, 1999. -400 с.

305. Проблемы общей теории права и государства: Учебник для вузов / Под общей ред. B.C. Нерсесянца. М.: НОРМА-ИНФРА М, 2002.- 832 с.

306. Проблемы теории государства и права: Учебное пособие / Под ред. М.Н. Марченко. М.: Юристь, 2001. - 656 с.

307. Романов А.К. Правовая система Англии: Учебное пособие. М.: Дело, 2002,344 с.

308. Саидов А.Х. Сравнительное правоведение (основные правовые системы современности): Учебник / Под ред. В.А. Туманова. М.: Юристь, 2003.- 448 с.

309. Судебные системы капиталистических государств. / Под общ. ред. В.К. Пучинского. М.: Ун-т дружбы народов,1984. - 121 с.

310. Суд Европейских Сообществ. Избранные решения / Отв. ред. JI.M. Энтин. М.: НОРМА, 2001.-400 с.

311. Теория государства и права: Учебник для вузов / Под ред. В.М. Корельского, В.Д. Перевалова. М.: НОРМА-ИНФРА М, 1998.- 570 с.

312. Топорнин Б.Н. Европейское право: Учебник. М.: Юристь, 1998.- 456 с.

313. Федеративная Республика Германия. Конституция и законодательные акты. -М.: Прогресс, 1991.

314. Финансовое право: Учебник для вузов / Под ред. Н.И. Химичевой. М.: Юристь, 2001.-600 с.

315. Финансовое право: Учебник для вузов / Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Юристь, 2000.-495 с.

316. Финансовое право: Учебник / Под ред. М.В. Карасёвой. М: Юристь, 2002. -576 с.

317. Финансовое право Российской Федерации: Учебник / Под ред. М.В. Карасёвой. М.: Юристь, 2002.-576 с.

318. Черник Д.Г., Павлова Л.П., Дадашев А.З., Князев В.Г., Морозов В.П. Налоги и налогообложение: Учебник. М.: ИНФРА -М, 2001.-415 с.

319. Щёкин Д.М. Юридические презумпции в налоговом праве: Учебное пособие / Под ред. С. Г. Пепеляева. М.: Академический правовой университет, 2002. -252 с.

320. Craig Р., Grainne de Burca. EU law. Text, cases and materials. Oxford, 1998.

321. Farmer P., Lyal R. EC tax law. Oxford: Clarendon press, 1994.

322. Kapteyn P.J.G., VerLoren van Themaat. Introduction to the law of the European Communities . London-The Hague-Boston: Kluwer law, 1998.

323. Mathijsen: P.R.S.F. A Guide to European Union Law. London: Sweet&Maxwell, 1999.

324. Williams D. W. EC Tax Law. London, New York: Longman, 1998.

Автор: Нотин, Сергей Александрович
Город: Москва
Год: 2003
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

Судебная практика в системе источников налогового права тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Судебная практика в системе источников налогового праватекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Судебная практика в системе источников налогового права»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Нотин, Сергей Александрович, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Судебная практика в системе источников налогового права"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Нотин, Сергей Александрович, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Судебная практика в системе источников налогового права»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Судебная практика в системе источников налогового права»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Нотин, Сергей Александрович, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Судебная практика в системе источников налогового права"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Нотин, Сергей Александрович, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Судебная практика в системе источников налогового права»