Финансово-правовое регулирование упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации

Рахматуллина, Оксана Владимировна

Финансово-правовое регулирование упрощенной системы налогообложения в Российской Федерациитекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Финансово-правовое регулирование упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации»

На правах рукописи

Рахматуллина Оксана Владимировна

ФИНАНСОВО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ УПРОЩЁННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

12.00.14 - административное право; финансовое право; информационное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

1 5 (.и.? Ш

005013218

Москва-2012

005013218

Работа выполнена на кафедре финансового права Московской государственной юридической академии имени O.E. Кутафина

Научный руководитель: Болтинова Ольга Викторовна

доктор юридических наук, профессор

Официальные оппоненты: Соколова Эльвира Дмитриевна,

доктор юридических наук, профессор, Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации, профессор кафедры финансового и налогового права

Смирникова Юлия Леонтьевна, кандидат юридических наук, доцент, Российская правовая академия Министерства юстиции Российской Федерации, доцент кафедры административного и финансового права

Ведущая организация: Московский государственный университет имени М.В.Ломоносова

Защита состоится 18 апреля 2012 года в 14:00 на заседании диссертационного совета Д 212.123.03, созданного на базе Московской государственной юридической академии имени O.E. Кутафина, г. Москва, 123995, ул. Садовая-Кудринская, 9, зал заседаний диссертационного совета. С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московской государственной юридической академии имени O.E. Кутафина.

Автореферат разослан y\4,CLs 2012 г.

Ученый секретарь диссертационного совета, заслуженный деятель науки

Российской Федерации / /> /

доктор юридических наук, профессор QwZjtsf H.A. Михалева

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Упрощённая система налогообложения представляет собой специальный налоговый режим, действующий на всей территории Российской Федерации на основании главы 26.2 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ). Основная цель создания и введения данного режима - оказание помощи отдельным категориям налогоплательщиков, в большей степени малым предпринимателям, так как именно они в значительной степени способствуют росту внутреннего валового продукта, повышению уровня жизни населения и выравниванию экономической ситуации в стране. Поэтому развитие малого бизнеса в Российской Федерации является одной из важнейших задач, стоящих перед экономикой страны.

Поддержка и развитие малого бизнеса в России связано, прежде всего, с потребностью в формировании среднего класса. Так как известно, что именно эта категория населения составляет большую часть налогоплательщиков и, соответственно, является одним из основных источников налоговых доходов государства. Еще Платон полагал, что «среднее сословие» призвано экономически обеспечивать содержание основных классов общества - как управляющих государством, так и воинов1. В развитых странах средний класс представляют в основном предприниматели и составляют большую часть населения страны (например, в США - 80%). В России же этот показатель намного ниже и составляет 10-15%. Именно поэтому решение проблем малого бизнеса в сфере налогообложения, предоставление ему наиболее благоприятных условий для развития и совершенствования является одной из основных целей, стоящих перед государством.

Также необходимость налоговой поддержки малого бизнеса в Российской Федерации связана с нестабильным уровнем инфляции. А, как известно, самый

1 Истори» политических и правовых учений: учебник под ред. О. Э. Лейста. М.: Юридическая литература. 1997. С. 26.

эффективный способ борьбы с ней - это развитие конкуренции. Ведь, чем выше конкуренция, тем более эффективным должен быть бизнес, тем меньше издержки и цены, тем больше можно пополнить бюджет. Практика развитых стран показывает, что создание благоприятных условий для малого бизнеса, способствует более низкому уровню инфляции по сравнению с Россией.

Для создания конкуренции у нас в стране, необходимо, чтобы количество частных предпринимателей росло. Для этого нужно создать эффективную систему поддержки данных субъектов в сфере налогообложения. Как раз в данном направлении и действует существующая упрощённая система налогообложения.

Применение упрощённой системы налогообложения как специального налогового режима в России имеет продолжительную историю. Это позволяет выявить реальные проблемы её функционирования в нашей стране. Наиболее актуальной проблемой, связанной с переходом на данный специальный налоговый режим, является вопрос определения «входных» критериев, дающих право применять упрощённую систему налогообложения. Так именно они, по мнению большинства политических и экономических аналитиков, имеют характер «непреодолимых барьеров» для предпринимателей.

Основная суть данного специального налогового режима - это предоставление налоговых преимуществ малому бизнесу, путём замены уплаты ряда налогов уплатой единого налога.

В настоящее время, особенно в период мирового финансового кризиса, появилась потребность в выявлении скрытых дефектов в правовом регулировании упрощённой системы налогообложения, ведь именно от этого зависит дальнейший путь развития малого бизнеса в России. Решение данной проблемы окажет положительное влияние, как на развитие организаций, так и на развитие индивидуальных предпринимателей, а также будет способствовать пополнению доходной части бюджета.

Востребованность исследования упрощённой системы налогообложения

также обусловлена систематическим (ежегодным) изменением норм 4

законодательства о налогах и сборах в отношении порядка её установления и применения. Именно поэтому на данном этапе решение спорных вопросов исследуемого специального налогового режима является приоритетным в сфере налогообложения.

Указанные факторы говорят о существенном практическом и теоретическом значении научного исследования финансово-правового регулирования упрощённой системы налогообложения как специального налогового режима.

Степень разработанности темы исследования. На современном этапе развития российской правовой системы практически отсутствуют комплексные исследования в области упрощённой системы налогообложения.

В процессе диссертационного исследования были использованы разработки учёных в области теории государства и права, конституционного права, административного права: С.С. Алексеева, А.П. Алехина, A.A. Кармо-лицкого, М.В. Баглая, Д.Н. Бахраха, К.С. Вельского, А.Б. Венгерова, Ю.М. Козлова, O.E. Кутафина, A.B. Малько, М.Н. Марченко, JI.JI. Попова, Б.В. Российского, Ю.Н. Старилова и др.

Теоретической основой исследования послужили труды учёных, занимающихся проблемами финансового и налогового права: Е.И. Арефкиной, Н.М. Артемова, Е.М. Ашмариной, В.В. Бесчеревных, О.В. Болтиновой, Д.В. Винницкого, JI.K. Вороновой, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачёвой, Г.С. Гуревича, С.В. Запольского, М.Ф. Ивлиевой, М.В. Карасёвой, В.Е. Кирилиной, А.Н. Козырина, Ю.А. Крохиной, И.И. Кучерова, Н.П. Кучерявенко, С.Г. Пепе-ляева, Г.В. Петровой, Ю.Л. Смирниковой, Э.Д. Соколовой, Г.П. Толстопятенко, Н.И. Химичевой, Д.М. Щекина.

В процессе научного исследования изучались труды учёных-экономистов: В.Ю. Ждановой, Е.П. Зобовой, М.В. Истратовой, Е.В. Карсегской, Д.С. Кочергова, A.C. Матинова, B.JI. Осипова, В.В. Семенихина, И.И. Турбиной, Е.Е. Устиновой и других.

Однако, несмотря на большое количество научных публикаций, посвященных тематике упрощённой системы налогообложения, проблемы её все еще не решены, в частности, существует множество дискуссионных вопросов относительно её места в системе налогообложения, а также порядка применения. С учётом этого, следует обратить внимание на тот факт, что данная сфера заслуживает дальнейшего исследования.

Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие между государством в лице налоговых органов и налогоплательщиками (организациями и индивидуальными предпринимателями) по поводу применения упрощённой системы налогообложения в Российской Федерации.

Предмет исследования составляет комплекс нормативных правовых актов, регулирующих отношения по установлению, введению и взиманию единого налога по упрощённой системе налогообложения: Конституция Российской Федерации, НК РФ, законодательство о налогах и сборах, иное финансовое законодательство, правовые акты субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, а также судебная практика по проблематике специальных налоговых режимов.

Цели и задачи исследования. Цель работы состоит в том, чтобы на основе изучения нормативно-правовых актов в сфере функционирования упрощённой системы налогообложения, рассмотрения и оценки зарубежного законодательства относительно применения упрощённых режимов провести комплексное исследование данного специального налогового режима и разработать перспективы его развития и пути совершенствования.

Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи:

1. Исследовать историю развития законодательства об упрощённой системе налогообложения и выявить причины её возникновения.

2. Обосновать специальный налоговый режим как институт налогового права в Российской Федерации.

3. Исследовать и разработать понятия: специальный налоговый режим, упрощённая система налогообложения.

4. Выработать принципы установления и применения специальных налоговых режимов.

5. Исследовать особенности механизма перехода на упрощенную систему налогообложения.

6. Выявить достоинства и недостатки упрощённой системы налогообложения.

7. Исследовать основные элементы единого налога по упрощённой системе налогообложения.

8. Проанализировать особенности механизма применения упрощённой системы налогообложения на основе патента.

9. Исследовать зарубежный опыт применения специальных налоговых режимов в сфере налогообложения малого бизнеса.

10. Выявить основные проблемы и перспективы совершенствования российского законодательства о налогах и сборах в сфере применения упрощённой системы налогообложения, и разработать конкретные рекомендации по устранению пробелов и коллизий.

Методология и методика исследования. Методологическую основу исследования составляют следующие общенаучные методы: конкретно-исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, системно -структурный, метод технико-юридического анализа, обобщения, восхождения от абстрактного к конкретному, синтеза теоретического и практического материала, прогнозирования, статистической обработки, выборки, группировки, сравнения и другие методы, широко применяемые в юридической науке. Также диссертационное исследование основывается на теоретических достижениях в области юриспруденции, экономики, истории, статистики, которые отражены в трудах вышеперечисленных авторов.

Использование данных методов позволило всесторонне, системно, объективно и целостно исследовать сущность упрощённой системы налогообложения как специального налогового режима.

Эмпирическую базу исследования составляют материалы нормативных правовых актов о специальных налоговых режимах РФ федерального, регионального и местного уровней, зарубежное законодательство, а также статистические данные о динамике количества предпринимателей в РФ, о пополнении бюджета за счет упрощённой системы налогообложения и информация исполнительных органов власти о ходе реализации налоговой политики в сфере поддержки малого бизнеса.

Научная новизна исследования. В диссертационной работе впервые в теории налогового права Российской Федерации проведено комплексное исследование финансово-правового регулирования упрощённой системы налогообложения как специального налогового режима, а также подробно проанализированы упрощённые режимы в зарубежных странах (Франции, Великобритании, США, Финляндии, Японии и Казахстана), анализ применения которых, позволил выявить ряд концептуальных моментов, которые, при внедрении в законодательство РФ, позволят решить проблемы малого бизнеса в данной сфере. Выбор стран был обусловлен, прежде всего, высокими достижениями в области поддержки субъектов предпринимательской деятельности и прогрессивным развитием законодательства в данной сфере. Также автором были проанализированы последние изменения законодательства о налогах и сборах, относительно упрощённой системы налогообложения, произведена оценка нововведений и сделаны выводы по поводу перспектив развития исследуемого специального налогового режима.

Разработка темы кандидатской диссертации позволила сформулировать и обосновать положения и выводы, выносимые на защиту, являющиеся новыми и имеющие признаки новизны.

Положения, выносимые на защиту.

1. Автором обосновано существование правового института специального налогового режима как обособленной группы юридических норм, регулирующих однородные общественные отношения по поводу установления, введения и применения специальных налоговых режимов.

В связи с этим разработано авторское определение специального налогового режима как особого порядка исчисления и уплаты налоговых платежей, предусмотренного НК РФ, для отдельных категорий налогоплательщиков, в целях снижения их налоговой нагрузки путём замены уплаты ряда налогов уплатой единого налога. Введение данного понятия в НК РФ необходимо в целях единообразного понимания категории специальный налоговый режим и определения его места в системе налогов и сборов Российской Федерации.

Установлена необходимость выделения специальных принципов упрощённой системы налогообложения: принципа законности, принципа индивидуализации, принципа добровольности, принципа замены ряда налогов уплатой единого налога, принципа налоговых послаблений, которые необходимы для наиболее эффективной реализации основной цели упрощённой системы налогообложения - поддержки и развития малого предпринимательства в России.

2. Аргументируется необходимость разграничения понятий специальный налоговый режим и налоговая льгота.

Обосновано, что специальный налоговый режим - это правовой институт, предусматривающий снижение налоговой нагрузки отдельных категорий налогоплательщиков посредством замены ряда налогов уплатой единого налога, что обуславливает особый порядок правового регулирования, выражающийся в определённом сочетании юридических средств, в конкретной сфере деятельности. Следует отметить, что упрощённая система налогообложения направлена на развитие предпринимательства и эффективное обеспечение бюджета налоговыми доходами.

В отличие от специальных налоговых режимов, налоговые льготы, как факультативный элемент налогообложения, являются одним из инструментов налоговой системы РФ, под которыми понимаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов.

Разграничение категорий «специальные налоговые режимы» и «налоговые льготы» позволит определить место каждого из них в налоговой системе Российской Федерации и, тем самым, привести законодательство о налогах и сборах, в части исследуемой сферы, в соответствие с принципом определенности и ясности, закрепленным в ст. 3 НК РФ.

3. Сформулировано авторское определение упрощённой системы налогообложения, которая рассматривается как специальный налоговый режим, применяющийся на всей территории Российской Федерации в добровольном порядке, основная цель которого заключается в предоставлении налоговых преимуществ отдельным категориям налогоплательщиков посредством замены уплаты нескольких налогов уплатой единого налога по пониженным ставкам и упрощении налогового учёта. Закрепление данного понятия в законодательстве о налогах и сборах позволит отделять его от других специальных налоговых режимов и, соответственно, будет способствовать совершенствованию механизма его применения.

В связи с этим установлена роль и назначение упрощенной системы налогообложения как основного рычага развития малого предпринимательства в Российской Федерации. Автором доказано, что широкое применение данного специального налогового режима будет способствовать большему пополнению доходов бюджета и, как результат, наиболее эффективному развитию экономики России.

4. Установлено, что все субъекты налогообложения относительно упрощённой системы налогообложения разделяются на 2 группы:

- потенциальные налогоплательщики единого налога по упрощённой системе налогообложения, которые могут реализовать своё право на применение данного специального налогового режима;

- реальные налогоплательщики единого налога по упрощённой системе налогообложения, применяющие данный специальный налоговый режим.

Разграничение всех субъектов на группы позволит эффективнее применять нормы относительно исследуемого специального налогового режима, что увеличит количество налогоплательщиков и будет способствовать пополнению бюджета.

5. В целях более удобного применения упрощённой системы налогообложения на основе патента, автором обоснована необходимость внесения следующих изменений в законодательство о налогах и сборах. В том числе в ст. 346.25.1 НК РФ, в которой предусмотреть:

- расширение перечня видов деятельности по упрощённой системе налогообложения на основе патента;

- увеличение возможного количества наёмных работников до 10 человек;

- изменение порядка распределения налога между уровнями бюджетной системы в пользу местных бюджетов для повышения заинтересованности муниципальных образований во введении данного специального налогового режима на своей территории.

6. Аргументируется необходимость внесения изменений в НК РФ относительно определения и учёта доходов и расходов по упрощённой системе налогообложения. Это следует из того факта, что указанные категории в основном определяются на основании главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», что не учитывает специфику рассматриваемого специального налогового режима. В связи с этим выявлена необходимость вычитания расходов на основные средства, произведенных в текущем налоговом периоде. Автором установлено, что введение данных изменений позволит действительно упростить налоговый учет и ограничить малый бизнес от ведения

бухгалтерского учёта, что только положительно скажется на его развитии и, соответственно, в совокупном вкладе в экономику страны.

7. Доказано, что для наиболее эффективного функционирования упрощённой системы налогообложения необходимо п.2 ст. 346.12 НК РФ, изменить в следующей редакции: «организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы не превысили 60 миллионов рублей». В связи с этим предполагается увеличение числа предприятий, применяющих и уплачивающих налоги по упрощенной системе налогообложения, как минимум в 2-3 раза, что существенно увеличит уровень сбора единого налога в бюджет.

8. Выявлена необходимость использования опыта зарубежных стран в процессе совершенствования механизма применения упрощенной системы налогообложения. Учитывая практику использования упрощённых режимов Франции, рекомендуется разделить всех субъектов малого бизнеса для целей налогообложения на различные категории исходя из численности работников организации и в зависимости от данного критерия установить дифференцированные ставки по упрощённой системе налогообложения.

Автором обосновывается позиция, что необходимо применять нормы, содержащиеся в Федеральном законе «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ»2 в целях налогообложения:

- микро-предприятия - до 15 человек;

- малые предприятия - до 100 человек;

- средние предприятия - от 101 до 250 человек.

В связи с этим предложено дополнить статьи НК РФ следующими положениями:

- 346.12 — «Налогоплательщиками по упрощённой системе налогообложения признаются 3 типа организаций: микро-предприятия (до 15

2 Федеральный закон от 24.07.2007г. Ма 209-ФЗ (ред. от 05.07.2010г.) "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации7/"СЗ РФ". 30.07.2007. №31. ст. 4006. 12

человек), малые предприятия (до 100 человек), средние предприятия (от 101 до 250 человек), численность которых, определяется в соответствии с законодательством о поддержке малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

- ст. 346.20 п. 1 - «в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 2 процентов - для микропредприятий, 3 процентов - для малых предприятий, 6 процентов - для средних предприятий; п.2 - «в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 5 процентов для микро-предприятий, 7 процентов - для малых предприятий, 15 процентов - для средних предприятий.

Данное нововведение необходимо для ограничения использования данного специального налогового режима крупными предприятиями и развития конкуренции в стране.

Теоретическая и практическая значимость исследования. Научное значение диссертационной работы заключается в том, что выработанные в процессе исследования понятия, принципы, теоретические положения и выводы являются ценными для проведения дальнейших исследований финансово-правовых основ упрощённой системы налогообложения.

Предложения и выводы, содержащиеся в исследовании, могут быть использованы при осуществлении деятельности по применению нормативно-правовых положений об упрощённой системе налогообложения налоговыми органами. К тому же, сформулированные выводы могут быть использованы в процессе преподавания таких дисциплин как: «Финансовое право», «Налоговое право», «Проблемы налогового права» в высших учебных заведениях, в законотворческой деятельности, в научных исследованиях по совершенствованию рассматриваемой сферы, а также в практической деятельности.

Апробация результатов исследования. Положения диссертационного исследования были обсуждены и одобрены на кафедре финансового права

Московской государственной юридической академии имени O.E. Кутафина, отражены в научных статьях и в выступлениях на научно-практических конференциях. Материалы диссертационной работы были использованы при чтении лекций и ведении семинарских занятий по дисциплинам «Финансовое право» и «Налоговое право» в Оренбургском институте (филиале) Московской государственной юридической академии имени O.E. Кутафина. Основные положения исследования освещались автором в выступлениях и публикациях: на конференции молодых ученых и специалистов Оренбургской области (Оренбург, 2009), на круглом столе, проведенном в Оренбургском институте МПОА имени O.E. Кутафина «Причины и проблемы мирового кризиса: государственно-правовой аспект» (Оренбург, 2009), на Международной научно-практической конференции «Актуальные вопросы развития юридический науки и практики в современных условиях», посвященной 100-летию ГОУ ВПО «Башкирский государственный университет» и 60-летию высшего юридического образования в Республике Башкортостан (Уфа, 2009г.), на I Всероссийской научно-практической конференции «Правовая Россия: теория и практика» (Йошкар-Ола, 2011г.).

Положения диссертационного исследования опубликованы в 8 научных работах, общим объемом 3,1 печатных листов, в том числе в реферируемых журналах, рекомендованных ВАК, объемом 2,8 печатных листа.

Структура работы обусловлена предметом, целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, состоящих из семи параграфов, заключения, библиографии и приложения.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы диссертационного исследования; определяются объект и предмет исследования; анализируется степень научной разработанности темы; формулируются цель работы и вытекающие из нее задачи; представляются методологические и теоретические основы исследования; обосновывается научная новизна диссертации; формулируются основные положения, выносимые на защиту; выявляется теоретическая и практическая значимость работы; приводятся сведения об апробации результатов, полученных в результате исследования.

Первая глава «Основы упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации» состоит из двух параграфов.

В первом параграфе «Исторические аспекты становления и развития законодательства об упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации» рассматриваются основные предпосылки формирования и развития исследуемого специального налогового режима в России.

В истории развития законодательства об упрощённой системе налогообложения в России, автор выделяет три этапа:

1) Со второй половины 80-х годов XX века до 1995 года - в данный период формировались лишь предпосылки для создания данного специального налогового режима.

2) С 1995 года до 2003 года - в данный период был принят Федеральный закон РФ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства»3.

3) С 2003 года по настоящее время - в данный период в Налоговый кодекс РФ была введена глава 26.2 «Упрощённая система налогообложения», которая действует по настоящее время.

! Федеральный закон от 29.12.1995г. № 222-ФЗ "Об упрошенной системе налогообложения, учета и отчетности Для субъектов малого предпринимательсгаа'У/СЗ РФ. 01.01.1996г. № 1. ст. 15.

Выделение отдельных этапов развития законодательства об упрощённой системе налогообложения и их подробное исследование, позволяет выявить причины появления коллизий в законодательстве и способы совершенствования данного специального налогового режима.

Во втором параграфе «Понятие и сущность упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима» всесторонне исследуется правовая природа рассматриваемого специального налогового режима, через призму таких категорий как: правовой режим и финансово-правовой режим.

Отмечается, что правовой режим представляет собой совокупность средств, направленных на достижение какой-либо определенной общественной цели, а финансово-правовой режим — это особый порядок регулирования отношений в сфере образования, распределения и использования централизованных и децентрализованных фондов денежных средств, для обеспечения реализации задач и функций государства и муниципального самоуправления, посредством комплекса финансово-правовых норм, проявляющейся в особом сочетании дозволений и запретов.

Исходя из того, что исследуемая категория применяется в сфере налогообложения, были выявлены основные признаки специальных налоговых режимов: возможность применения только отдельными категориями налогоплательщиков, определенными в законе; предоставление налогоплательщикам преимуществ по сравнению с иными налогоплательщиками, уплачивающими налоги и сборы в общем порядке, в целях упрощения ведения бухгалтерского учета и снижения налогового бремени; применение предполагает как освобождение от уплаты ряда федеральных, региональных и местных налогов, так и особый порядок определения элементов налогообложения по основным налогам в целях снижения налогового бремени.

Таким образом, сформулировано авторское определение специального налогового режима, под которым понимается правовой институт, предусматривающий особый порядок исчисления и уплаты налоговых платежей, предусмотренного Налоговым кодексом Российской Федерации, для отдельных категорий налогоплательщиков, в целях снижения их налоговой нагрузки путём замены уплаты ряда налогов, уплатой единого налога.

Автором проведена сравнительная характеристика категорий «специальный налоговый режим» и «налоговая льгота» на основе научной литературы и нормативно-правовых источников.

Анализ существующих взглядов российских исследователей позволил выделить в рамках указанного параграфа два основных подхода к проблеме соотношения специальных налоговых режимов и налоговых льгот: 1) подход, дифференцирующий указанные понятия, и 2) подход, рассматривающий данные категории как тождественные друг другу.

Второй подход получил более широкую поддержку среди теоретиков и цивилистов отечественной науки. Это объясняется тем фактом, что специальный налоговый режим это особый порядок исчисления и уплаты налоговых платежей, направленный на достижение определенной цели. В случае с упрощённой системой налогообложения - на поддержку отдельных категорий налогоплательщиков, например, предпринимателей. Налоговые льготы, являясь факультативным элементом налогообложения, предоставляют преимущества некоторым категориям субъектов, в целях реализации принципа справедливости и не являются самостоятельным режимом налогообложения.

Для наиболее эффективного применения специальных налоговых режимов на территории Российской Федерации, автором были сформулированы и раскрыты их принципы: принцип законности, принцип индивидуализации, принцип добровольности, принцип замены уплаты ряда налогов уплатой единого налога, принцип налоговых послаблений.

По результатам исследования, проведенного во втором параграфе, автором было разработано определение понятия упрощённая система

налогообложения, под которым понимается специальный налоговый режим, применяющийся на всей территории Российской Федерации в добровольном порядке, основная цель которого, предоставление налоговых преимуществ отдельным категориям налогоплательщиков, посредством замены уплаты нескольких налогов, уплатой единого налога, по пониженным ставкам и упрощении налогового учёта.

По мнению автора, суть упрощённой системы налогообложения заключается в поддержке, прежде всего, субъектов малого бизнеса, посредством снижения налогового бремени, уменьшения случаев уклонения от уплаты налогов, а также более эффективное обеспечение доходной части бюджета.

В рамках второго параграфа, дается анализ эффективности действия упрощённой системы налогообложения на территории Российской Федерации, и выявляются достоинства и недостатки данного специального налогового режима.

К достоинствам упрощённой системы налогообложения отнесены:

- действие на всей территории Российской Федерации;

- добровольный переход на данный специальный налоговый режим;

- замена уплаты ряда налогов уплатой единого налога;

- самостоятельность в выборе объекта налогообложения;

- небольшие ставки единого налога;

- возможность применения упрощённой системы налогообложения на основе патента;

- упрощёние налогового и бухгалтерского учёта.

Недостатки упрощённой системы налогообложения заключаются в следующем: высокие входные критерии; не все налогоплательщики имеют право применять данный специальный налоговый режим; налогоплательщики не освобождаются от обязанности ведения кассовых операций.

Выделение преимуществ и недостатков упрощённой системы налогообложения делает возможным выявить пробелы в законодательстве о 18

налогах и сборах, относительно данного специального налогового режима и позволяет определить пути его совершенствования.

Вторая глава «Особенности применения упрощённой системы налогообложения в Российской Федерации» состоит из трёх параграфов. Она посвящена исследованию основных аспектов данного специального налогового режима, основанных на научной литературе, нормативных актах и современной арбитражной практике.

Целью первого параграфа «Правовой механизм перехода на упрощенную систему налогообложения в Российской Федерации» является исследование входных критериев перехода на упрощённую систему налогообложения, установленных в Налоговом кодексе Российской Федерации.

Переход на упрощенную систему налогообложения осуществляется в добровольном Порядке, по заявлению налогоплательщика (уведомительный порядок перехода).

Установлено, что для того, чтобы иметь возможность применять упрощённую систему налогообложения все потенциальные кандидаты должны отвечать следующим требованиям:

- размер доходов за девять месяцев текущего года не должен превышать 15 миллионов рублей, но на данный период времени действие данной нормы приостановлено до 1 октября 2012 года, и действует новый критерий - до 45 миллионов рублей;

- средняя численность работников в указанный период не должна превышать ста человек;

- остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов не превышает ста миллионов рублей;

- доля участия других организаций составляет менее 25 процентов;

- отдельные категории налогоплательщиков вообще не имеют права применять упрощённую систему налогообложения (банки, казенные учреждения и т.д.).

В рамках второго параграфа были выявлены основные проблемы, связанные с переходом на упрощённую систему налогообложения. Прежде всего, определено, что зачастую, входные критерии в большинстве случаев являются непреодолимыми «барьерами» для отдельных категорий налогоплательщиков. Основные дискуссии вызывает ограничение в размере доходов, которое, по мнению многих исследователей, является слишком заниженным. Это снижает количество плательщиков единого налога по упрощённой системе налогообложения и негативно сказывается на пополнении бюджета.

Во втором параграфе «Характеристика основных элементов единого налога по упрощённой системе налогообложения» подробно проанализированы обязательные элементы единого налога, уплачиваемого в связи с применением данного специального налогового режима.

В работе подробно исследован состав плательщиков единого налога. Установлено, что всех субъектов, относительно возможности применения упрощённой системы налогообложения, в соответствии с главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, можно разделить на 2 группы:

- потенциальные плательщики налога;

- реальные плательщики налога.

Особое внимание в рамках данного параграфа уделено характеристике лиц, которые не имеют право применять упрощенную систему налогообложения. В связи с этим был проанализирован массив нормативных правовых актов и судебной практики, которая дает расширительное толкование перечню исключений, установленных в п.З ст. 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации.

Определено, что по единому налогу по упрощенной системе налогообложения предусмотрено два вида объектов налогообложения:

- доходы;

- доходы, уменьшенные на величину расходов.

Возможность выбора объекта налогообложения, является преимуществом для налогоплательщиков, которые заранее, проанализировав все «за» и «против» каждого из видов объектов, могут выбрать единственно правильный вариант для себя. К тому же, существует возможность изменения объекта.

В рамках данного параграфа установлено, что единый налог, который уплачивается в связи с применением упрощённой системой налогообложения, обладает всеми обязательными элементами налогообложения, присущими налогам: налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.

В третьем параграфе «Правовое регулирование применения упрощенной системы налогообложения на основе патента»

устанавливается, что упрощённая система налогообложения на основе патента является разновидностью данного специального налогового режима, а не самостоятельным режимом, так как регулируется в рамках главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации «Упрощенная система налогообложения».

В ходе исследования определено, что основными положениями упрощённой системы налогообложения на основе патента являются:

- решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента на территориях субъектов Российской Федерации принимается законами соответствующих субъектов Российской Федерации;

- применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, осуществляющим определенные виды предпринимательской деятельности;

- добровольный переход на упрощенную систему налогообложения на основе патента;

- при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента, индивидуальный предприниматель освобождается от уплаты тех же налогов, что и при применении упрощенной системы налогообложения;

- размер потенциально возможного годового дохода индивидуального предпринимателя по отдельным видам деятельности устанавливается законами субъектов Российской Федерации;

- при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, среднесписочная численность которых, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период пять человек;

- уплата единого налога заменяется уплатой стоимости патента;

- документом, удостоверяющим право применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента, является выдаваемый индивидуальному предпринимателю налоговым органом патент;

- патент выдается по выбору налогоплательщика на период от одного до 12 месяцев;

- с 1 января 2009 года предприниматели могут получать патенты на применение упрощённой системы налогообложения по двум и более видам деятельности.

Определено, что субъектам Российской Федерации предоставлены достаточно широкие полномочия в сфере применения упрощённой системы налогообложения на основе патента. Автор разделяет их на следующие группы:

- основные полномочия - сводятся к установлению и введению на территории соответствующего субъекта Российской Федерации упрощённой системы налогообложения на основе патента;

- функциональные полномочия - сводятся к установлению потенциально возможного размера дохода по отдельным видам деятельности, а также установлению дифференцированно потенциального годового дохода с учетом особенностей предпринимательской деятельности.

Выявлены преимущества данной разновидности упрощённой системы налогообложения:

- возможность привлечения наёмных работников в количестве не более 5 человек;

- не требуется подача налоговой декларации;

- патент выдаётся по выбору индивидуального предпринимателя на срок от одного месяца до одного года;

- возможность уплаты стоимости патента в 2 срока.

В рамках третьего параграфа установлено, что данная разновидность упрощённой системы налогообложения является непопулярной на территории Российской Федерации. Это подтверждается статистическими данными по регионам. Так, по состоянию на 1 мая 2010 года в Челябинской области на данную систему налогообложения перешли только 250 предпринимателей из нескольких сотен тысяч.4 Основными причинами являются незаинтересованность муниципальных образований, а также, достаточно низкая информированность предпринимателей, о возможности применения упрощённой системы налогообложения на основе патента и её достоинствах.

4 Брижашш В.В. Число предпринимателей, выбравших УСН на основе патента, будет стремительно расти. URL: http//:www.opora.ru (дата обращения 16.11.2010г.).

Третья глава «Совершенствование упрощённой системы налогообложения» состоит из двух параграфов. Она посвящена исследованию упрощённых режимов налогообложения в зарубежных странах, выделению перспектив развития данного специального налогового режима, а также выявлению путей его совершенствования.

Первый параграф «Зарубежный опыт регулирования упрощенных режимов налогообложения» раскрывает механизм поддержки субъектов малого предпринимательства в зарубежных странах (США, Великобритания, Франция, Финляндия, Япония, Казахстан). Выбор стран обусловливается автором тем фактом, что каждая из них добилась наилучших результатов, в сфере применения упрощённых режимов налогообложения.

Автор подразделяет исследуемые страны на 3 группы в зависимости от способов, используемых государством для поддержки малого бизнеса в сфере налогообложения:

- страны с англо-саксонской системы (США, Великобритания) -в законодательстве данных стран, как правило, не предусматриваются отдельные специальные налоговые режимы для предпринимателей, но существует механизм снижения налогового бремени, посредством установления налоговых каникул, пониженных налоговых ставок и т.д.;

- страны континентальной системы (Франция, Финляндия), страны обычно-традиционной системы (Япония) - обычно-традиционная система взяла очень многое из континентальной системы права, поэтому рационально рассматривать их в одной группе - в законодательстве данных стран предусматриваются специальные налоговые режимы;

- страны, бывшие участники СНГ славянской системы (Казахстан) -в законодательстве данных стран предусматривается «Упрощённая система налогообложения ».

Исследование зарубежного опыта в сфере поддержки малого предпринимательства имеет ценный характер, так как дает возможность

всесторонне проанализировать их достижения в данной сфере и лучшее, адаптируемое в российских экономических реалиях, внедрить в законодательство, тем самым обеспечив денежные потоки в бюджет.

Второй параграф «Перспективы развития упрощённой системы налогообложения» рассматривает исследуемый специальный налоговый режим через призму будущих изменений законодательства в Российской Федерации.

В рамках данного параграфа проанализированы изменения законодательства, в частности, введение нового специального налогового режима «Патентная система налогообложения» с 2014 года на основании проекта Федерального закона «О внесении изменений в статью 18 части первой, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании, утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации».

Введение нового специального налогового режима в виде патентной системы налогообложения приведёт к более эффективному развитию малого бизнеса в стране. Однако установлено, что в указанном законопроекте, существуют недостатки, которые стоит устранить. В частности, очевидным является тот факт, что необходимо не уменьшение видов деятельности подпадающих под патентную систему, а наоборот их увеличение и уточнение. Всё это позволит определенным категориям индивидуальных предпринимателей, например, занимающихся розничной торговлей, не переходить на упрощённую систему налогообложения или того хуже на общий режим налогообложения, а применять данный льготный налоговый режим.

Автор представляет классификацию направлений совершенствования упрощённой системы налогообложения:

1. Базисные (первоначальные) направления совершенствования упрощённой системы налогообложения в Российской Федерации, которые

характеризуются корректировкой основных положений налогового законодательства в сфере применения данного специального налогового режим:

- внесение в ст. 18 Налогового кодекса Российской Федерации законодательного определения понятий «специальный налоговый режим» и «упрощённая система налогообложения», которые были даны в рамках второго параграфа первой главы. Необходимость данного нововведения объясняется тем, что до сих пор не выработано единого понятия данной категории;

- увеличение предельного размера дохода до 60 млн. руб. Данное нововведение позволит учесть инфляционные процессы и поможет более динамичному развитию малого бизнеса;

- решение вопроса об ограничении по численности работников предпринимателями, применяющими упрощённую систему налогообложения. Автор предлагает провести градацию субъектов предпринимательской деятельности в сфере налогообложения и установить, в зависимости от этого, дифференцированные ставки по единому налогу;

- совершенствование упрощённой системы налогообложения на основе патента, посредством расширения перечня возможных видов деятельности, увеличения числа наемных работников, отмены территориального действия данного специального налогового режима.

2. Вспомогательные направления совершенствования упрощённой

системы налогообложения в Российской Федерации, которые характеризуются

корректировкой конкретных процессов применения данного специального

налогового режима: совершенствование порядка ведения учёта и отчетности.

Автор указывает, что упрощённая система налогообложения не

предусматривает ведение бухгалтерского учёта, но, как позывает практика,

индивидуальным предпринимателям, которые применяют данный специальный

налоговый режим, часто приходится обращаться к нему. Что в целом

противоречит самой природе упрощённого режима и соответственно

усугубляет положение малого бизнеса. Поэтому выявляется необходимость 26

минимизировать возможность ведения бухгалтерского учёта лицами, применяющими упрощённую систему налогообложения, путём внесения соответствующих изменений в налоговое законодательство Российской Федерации.

В заключения подводятся итоги проведенного исследования, формулируются теоретические выводы и практические рекомендации по совершенствованию действующего законодательства.

Научные статьи, опубликованные в изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки РФ:

1. Рахматуллина О.В. Некоммерческие организации как субъекты упрощённой системы налогообложения // Труды Оренбургского института (филиала) МГТОА. Оренбург, 2009, выпуск 10. - 0,5 пл.

2. Рахматуллина О.В. Преимущества упрощённой системы налогообложения // Вестник Оренбургского государственного университета. Оренбург, февраль 2009, № 2. - 0,1 пл.

3. Рахматуллина О.В. Поддержка малого предпринимательства в условиях мирового финансового кризиса: на примере упрощенной системы налогообложения // Труды Оренбургского института (филиала) МГЮА. Оренбург, 2010, выпуск 11. - 0,4 пл.

4. Рахматуллина О.В. Исторический аспект развития упрощенной системы налогообложения в России // Труды Оренбургского института (филиала) МГТОА. Оренбург, 2010, выпуск 12. - 0,7 пл.

5. Рахматуллина О.В. Специальные налоговые режимы для малого бизнеса в зарубежных странах // Труды Оренбургского института (филиала) МПОА. Оренбург, 2011, выпуск 13. - 0,6 пл.

6. Рахматуллина О.В. Особенности упрощённой системы налогообложения на основе патента в Российской Федерации // Актуальные проблемы российского права. Москва, 2011, выпуск 3. - 0,5 пл.

Работы, опубликованные в иных изданиях:

1. Рахматуллина О.В. Анализ государственных мер снижения налогового бремени для малого бизнеса // Актуальные вопросы развития юридической науки и практики в современных условиях: материалы международной научно-практической конференции, посвященной 100-летию ГОУ ВПО «Башкирский государственный университет» и 60-летию высшего юридического образования в Республике Башкортостан. Уфа, 2009, Часть 2.- 0,1 пл.

2. Рахматуллина О.В. Достоинства и недостатки упрощённой системы налогообложения в Российской Федерации // Правовая Россия: теория и практика: материалы I Всероссийской научно-практической конференции. Йошкар-Ола, март 2011. - 0,2 пл.

Отпечатано с готового оригинал-макета 06.04.2011 г. Заказ № 1337. Тираж 25 экз.

ЛР № 063109 от 04.02.1999 г. ООО «Агентство «Пресса» г. Оренбург, ул. Комсомольская, 45, тел.: 8 (3532) 30-61-83

ТЕКСТ ДИССЕРТАЦИИ
«Финансово-правовое регулирование упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации»

61 12-12/601

МОСКОВСКАЯ Г ОСУДАРСТВЕННАЯ ЮРИДИЧЕСКАЯ АКАДЕМИЯ

ИМЕНИ O.E. КУТАФИНА

На правах рукописи

РАХМАТУДЛИНА ОКСАНА ВЛАДИМИРОВНА

ФИНАНСОВО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Специальность 12.00.14 - административное право; финансовое право;

информационное право

Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Научный руководитель: д.ю.н., профессор О.В. Болтинова

Москва - 2012

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ..................................................................................3

ГЛАВА I. Основы упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации: исторические аспекты и правовое регулирование в действующем законодательстве РФ................................................15

1.1. Исторические этапы становления и развития законодательства об упрощённой системе налогообложения в Российской Федерации в период с 1980 года по настоящее время...........................................................15

1.2. Понятие и сущность упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации как специального налогового

режима........................................................................................32

ГЛАВА II. Особенности применения упрощенной системы налогообложения в Российской Федерации.......................................51

2.1. Правовой механизм перехода на упрощенную систему налогообложения в Российской Федерации.................................................................51

2.2. Характеристика основных элементов единого налога по упрощенной системе налогообложения................................................................64

2.3. Правовое регулирование применения упрощенной системы

налогообложения на основе патента...................................................99

ГЛАВА III. Совершенствование упрощенной системы налогообложения........................................................................118

3.1. Зарубежный опыт регулирования упрощенных режимов налогообложения.........................................................................118

3.2. Перспективы развития упрощенной системы налогообложения в

Российской Федерации..................................................................145

ЗАКЛЮЧЕНИЕ.........................................................................169

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ.................... ............177

ПРИЛОЖЕНИЕ.........................................................................202

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования. Упрощённая система налогообложения представляет собой специальный налоговый режим, действующий на всей территории Российской Федерации на основании главы 26.2 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ). Основная цель создания и введения данного режима — оказание помощи отдельным категориям налогоплательщиков, в большей степени малым предпринимателям, так как именно они в значительной степени способствуют росту внутреннего валового продукта, повышению уровня жизни населения и выравниванию экономической ситуации в стране. Поэтому развитие малого бизнеса в Российской Федерации является одной из важнейших задач, стоящих перед экономикой страны.

Поддержка и развитие малого бизнеса в России связано, прежде всего, с потребностью в формировании среднего класса. Так как известно, что именно эта категория населения составляет большую часть налогоплательщиков и, соответственно, является одним из основных источников налоговых доходов государства. Еще Платон полагал, что «среднее сословие» призвано экономически обеспечивать содержание основных классов общества - как управляющих государством, так и воинов1. В развитых странах средний класс представляют в основном предприниматели и составляют большую часть населения страны (например, в США - 80%) . В России же этот показатель намного ниже и составляет 1015%. Именно поэтому решение проблем малого бизнеса в сфере налогообложения, предоставление ему наиболее благоприятных условий для развития и совершенствования является одной из основных целей, стоящих перед государством.

Также необходимость налоговой поддержки малого бизнеса в Российской Федерации связана с нестабильным уровнем инфляции. А, как

1 История политических и правовых учений: учебник под ред. О. Э. Лейста // М.: Юридическая литература, 1997. С. 26.

известно, самый эффективный способ борьбы с ней - это развитие конкуренции. Ведь, чем выше конкуренция, тем более эффективным должен быть бизнес, тем меньше издержки и цены, тем больше можно пополнить бюджет. Практика развитых стран показывает, что создание благоприятных условий для малого бизнеса, способствует более низкому уровню инфляции по сравнению с Россией.

Востребованность исследования упрощённой системы налогообложения также обусловлена систематическим (ежегодным) изменением норм законодательства о налогах и сборах в отношении порядка её установления и применения. Именно поэтому на данном этапе решение спорных вопросов исследуемого специального налогового режима является приоритетным в сфере налогообложения.

В процессе диссертационного исследования были использованы разработки учёных в области теории государства и права, конституционного права, административного права: С.С. Алексеева, А.П. Алехина, A.A. Кармолицкого, М.В. Баглая, Д.Н. Бахраха, К.С. Вельского, А.Б. Венгерова, Ю.М. Козлова, O.E. Кутафина, A.B. Малько, М.Н. Марченко, JI.JI. Попова, Б.В. Российского, Ю.Н. Старилова и др.

Теоретической основой исследования послужили труды учёных, занимающихся проблемами финансового и налогового права: Е.И. Арефкиной, Н.М. Артемова, Е.М. Ашмариной, В.В. Бесчеревных, О.В. Болтиновой, Д.В. Винницкого, J1.K. Вороновой, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачёвой, Г.С. Гуревича, C.B. Запольского, М.Ф. Ивлиевой, М.В. Карасёвой, В.Е. Кирилиной, А.Н. Козырина, Ю.А. Крохиной, И.И. Кучерова, Н.П. Кучерявенко, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петровой, Ю.Л. Смирниковой, Э.Д. Соколовой, Г.П. Толстопятенко, Н.И. Химичевой, Д.М. Щекина.

В процессе научного исследования изучались труды учёных-

экономистов: В.Ю. Ждановой, Е.П. Зобовой, М.В. Истратовой, Е.В.

Карсетской, Д.С. Кочергова, A.C. Матинова, B.JI. Осипова, В.В. Семенихина, И.И. Турбиной, Е.Е. Устиновой и других.

Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие между государством в лице налоговых органов и налогоплательщиками (организациями и индивидуальными

предпринимателями) по поводу применения упрощённой системы налогообложения в Российской Федерации.