АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Налог на прибыль организаций в Российской Федерации»
На правах рукописи
ЦАРГУШ Руслан Васильевич
Налог на прибыль организаций
В Российской Федерации (финансово-правовые аспекты)
12 00 14 - административное право, финансовое право, информационное право
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
Москва - 2005
Диссертация выполнена на кафедре финансового права и бухгалтерского учета Московской государственной юридической академии
Научный руководитель
доктор юридических наук, профессор Артемов Николай Михайлович
Официальные оппоненты
доктор юридических наук, профессор Попов Лев Леонидович кандидат юридических наук Пешин Максим Леонидович
Ведущая организация Московский государственный институт
международных отношений (Университет) Министерства иностранных дел Российской Федерации
Защита диссертации состоится на заседании
диссертационного совета Д 212 123 02 при Московской государственной юридической академии, г Москва, 123 995, улица Садовая Кудринская, д9, зал Ученого совета.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке МПОА
200 -^^годг
Автореферат разослан 200года
Ученый секретарь диссертационного совета заслуженный деятель науки Российской Федерации /' доктор юридических наук, профессор
Н А Михалева
'Н
3
Общая характеристика работы
Актуальность темы исследования. Одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим инструментом реализации государственных приоритетов является налог на прибыль. Он выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую, которые взаимосвязаны и взаимозависимы. В условиях рыночного хозяйствования распределение прибыли является, с одной стороны, внутренним делом организации, с другой стороны, регулируется государством с помощью механизма налогообложения. Именно в рамках налоговой системы осуществляется взаимодействие государства и экономического субъекта по поводу формирования бюджетной системы государства, с одной стороны, распределения дохода производителя по направлениям его использования, с другой.
Налог на прибыль организаций является традиционно бюджетообразующим налогом. Причем, динамика поступлений свидетельствует о росте этого бюджетного источника (так, за период январь-август 2004 года по сравнению с аналогичным периодом 2003 года поступления от налога на прибыль составили 117 % или 130 млрд. руб.). До 2005 года платежи от взимания этого налога поступали в бюджеты всех уровней бюджетной системы (в федеральный бюджет, в региональные и местные бюджеты). С 2005 года изменения, внесенные законодателем в Налоговый кодекс РФ и Бюджетный кодекс РФ привели к тому, что налог в настоящее время поступает только в федеральный и региональные бюджеты. Таким образом, бюджеты муниципальных образований оказались лишенными этого традиционного и стабильного источника поступлений, что может вызвать значительные проблемы.
Налог на прибыль организаций регулируется гл. 25 НК РФ, введенной в действие с 2002 года. Существенной законодательной новацией последних лет стало внедрение в практику нового вида учета - налогового учета.
Необходимость выделения нового вида учета, который существенно усложняет расчет по налогу на прибыль, постоянно дискутируется в литературе и текущей прессе. Следует обратить внимание на то, что порядок исчисления налога становится все более сложным при медленном совершенствовании юридической техники, что приводит к резкому росту числа споров о налогообложении (в 3 раза по сравнению с 1999 годом).
Вышеизложенное определило цели работы, поставленные перед собой диссертантом, структуру работы и круг исследуемых вопросов.
Степень разработанности темы. Финансово-правовые аспекты налогообложения прибыли организаций, а также смежные с ними проблемы были исследованы в трудах Н.М.Артемова, Е.М.Ашмариной, К С.Бельского, В.В.Бесчеревных, А.В.Брызгалина, И.И.Веремеенко, Д.В.Винницкого, Л.К.Вороновой, О.Н.Горбуновой, Е.Ю.Грачевой, Г.С.Гурвича, В.И.Гуреева, А.А.Жданова, С.В.Запольского, М.Ф.Ивлиевой, М.В.Карасевой, А.Н.Козырина, Ю.А.Крохиной, И.И.Кучерова, Н.П.Кучерявенко, СГ.Пепеляева, Г.В .Петровой, Е.А.Ровинского, Э.Д.Соколовой, Г.П.Толстопягенко, Г.А.Тосуняна, Н.И.Химичевой, С.Д.Цыпкина, Н.А.Шевелевой, С.О.Шохина и других ведущих ученых в области финансового права1.
Несмотря на весьма большое количество научных трудов, комплексные современные исследования по проблематике налогообложения в целом, исследование налога на прибыль в значительной степени актуально в силу
1 Артемов НМ Проблемы и перспективы валютою регулирования в РФ (финансово-правовой аспект) Монография М, 2002, Ашмарина Е.М Место норм, регулирующих учетные процессы в системе финансового права Российской Федерации Монография М, 2004; Вельский КС Финансовое право наука, история, библиография М, 1994, Веремеенко ИИ Еще раз о предмете финансового права // Финансовый механизм и его правовое регулирование Саратов, 2003, Горбунова ОН Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России М, 2003, Грачева ЕЮ Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля М, 2000; ВинницкийДВ Субъекты налогового права Монография М, 2000, Заполъский С В Самофинансироование предприятий (правовые вопросы) М' 1988, Карасева МВ Финансовое правоотношение Монография Воронеж, 1997 Пепеляее С Г Элементы закона о налоге Основы налогового права Учебно-методическое пособие / Под ред Пепеляева С Г М ,1995, Петрова Г В Налоговые отношения' теория и практика правового регулирования Дне докт.юрвд наук М, 2003, Ровинский ЕА Основные вопросы теории советского финансового права. М, 1960, Соколова Э Д Современные проблемы науки финансового права // Аетуальные проблемы финансового права Саратов, 2003; Толстопятенко ГП Европейское налоговое право Монография М, 2001, Химичева НИ Налоговое право Учебник М • 1997, Цыпкин СД Финансово-правовые институты, их роль в совершенствовании финансовой деятельности советского государства М, 1983, Шохин СО Правовое обеспечение деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации (проблемы и перспективы)' автореф дис д-ра юрнд наук. М„ 1999 и др
постоянной динамики как законодательства о налогообложении прибыли, так и правоприменительной практики, связанной с этим.
Объект и предмет исследования. Объектом исследования являются финансовые отношения в области налогообложения прибыли организаций и отдельные проблемы, которые остаются не решенными на сегодняшний день в связи с правовым регулированием этих отношений.
Предметом исследования является федеральное законодательство, регулирующее общественные отношения в области налогообложения прибыли организаций, их правовое обеспечение.
Цель и задачи диссертационной работы состоит в том, чтобы на основе критического изучения монографических источников, анализа и обобщения действующей практики в области налогообложения прибыли организаций рассмотреть соответствующие теоретические положения, сделать краткий исторический экскурс и обзор международной практики по налогу на прибыль и, наконец выявить конкретные недостатки в действующем налоговом законодательстве, регулирующем отношения в области налогообложения прибыли организаций а также предложить способы их устранения.
Для достижения намеченной цели, представляется целесообразным решить следующие задачи:
- рассмотреть общую теорию налогообложения применительно к различным авторским позициям относительно подоходного налогообложения;
- рассмотреть историю возникновения и некоторые особенности подоходного налогообложения в зарубежных странах;
- привести анализ соотношения налога на прибыль и налоговых доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;
охарактеризовать обязательные элементы налога на прибыль организаций, выявив их особенности и недостатки;
- провести анализ расходов, принимаемых в целях уменьшения доходов на основе главы 25 НК РФ;
- дать оценку налоговому учету, применяемому для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль;
- проанализировать основные положения учетной политики организаций;
- дать оценку некоторым проблемам, связанным с применением налогового учета при налогообложении прибыли организаций.
Методология и методика исследования. В качестве основополагающих методов в настоящем исследовании были приняты используемые современной наукой методы научного познания, позволяющие наиболее полно и всесторонне раскрыть объект и предмет производимого исследования. При подготовке, изучении и обработке теоретических и практических материалов применялись исторический, сравнительно-правовой, логический, технико-юридический методы, применяемые в гуманитарных науках, обобщение собранных данных.
Теоретическую основу исследования составляют труды российских и зарубежных ученых юристов и финансистов.
Теоретико-правовую основу исследования составляют научные работы отечественных и зарубежных ученых юристов и экономистов в сфере финансов, нормы отраслей российского права, правовые публикации, научные и учебные издания по названной проблеме, материалы правоприменительной практики.
Эмпирическая база исследования. Основной эмпирический материал в диссертации составили законодательные и подзаконные акты Российской Федерации в области финансового права и финансового учета.
Научная новизна исследования заключается в том, что, основываясь на теоретическом и практическом материале автор диссертационной работы предпринял попытку систематизировать отношения в области налогообложения прибыли организаций. В этой связи сформулированы некоторые положения, характеризующиеся их новизной, или содержащие элементы новизны.
Положения, выносимые на защиту :
1. Поскольку основной предпосылкой формирования той или иной налоговой системы, следует считать, во-первых, возникновение государственности и, во-вторых, денежный характер перечислений в казну
государства, можно утверждать, что категория «налог», в современном понимании его основных признаков, возникает лишь в период развития в государстве товарно-денежных отношений. На ранних этапах исторического развития общества, речь может идти лишь о прообразе налогообложения.
Подоходные налоги (в том числе, налог на прибыль) можно охарактеризовать как наиболее позднюю историческую форму прямого налогообложения.
2. Налог на прибыль с корпораций в целом является наиболее характерной формой изъятия части прибыли в бюджетные системы современных государств. При этом особенности подоходного налогообложения (в том числе, предоставляемых льгот) того или иного государства непосредственно связаны с уровнем экономического развития конкретной страны, а также зависят от общего благосостояния ее населения.
3. В целом, можно охарактеризовать факт принятия главы 25 НК РФ как прогрессивное явление, поскольку этим обеспечивается системность, единообразие и четкая структура правовой регламентации налога на прибыль в разрезе всех его обязательных элементов (чего не было ранее), однако, полная отмена льгот и изменение порядка исчисления налоговой базы на основе применения налогового учета сегодня не способствует реализации регулирующей функции налогообложения.
4. Изменения в перераспределении между уровнями бюджетной системы Российской Федерации доходов от взимания налога на прибыль организаций, которые заключаются в том, что, начиная с 2005 года в местные бюджеты поступлений не предполагается, представляются непродуманными, поскольку могут существенно подорвать материальную базу муниципальных образований.
5. Налоговый учет, будучи новым видом учета, введенным с 2002 года характеризуется отсутствием достаточной методической базы для его применения Представляется, что достаточных оснований для введения нового вида учета не было, поскольку, действовавшая прежде система корректировок налоговой базы, полученной на основе методологии бухгалтерского учета, могла
полностью обеспечить налоговые органы необходимой информацией для налогообложения прибыли.
6. Требование, предъявляемое к организациям, по поводу оформления ими отдельной учетной политики для целей налогового учета, приводит к необходимости составления двух учетных политик, что имеет следствием невостребованность такого важного документа, как учетная политика для целей бухгалтерского учета, где отражаются все аспекты деятельности организации (не только для целей налогообложения). В этой связи целесообразно ликвидировать практику предоставления двух учетных политик и четко установить сроки предоставления единой учетной политики в налоговые органы.
7. Необходимо привести в состояние корреляции нормы бюджетного (ст. 50 «Налоговые доходы федерального бюджета», 56 «Итоговые доходы бюджетов субъектов Российской Федерации» БК РФ) и налогового (п 3 ст 13 НК РФ) законодательства, поскольку между ними наблюдается противоречие. Так, норма налогового законодательства устанавливает, что налог на прибыль является федеральным Одновременно, нормы бюджетного законодательства указывают на дифференциацию поступлений налога в федеральный и региональный бюджеты, что подтверждает и ст 284 НК РФ, которая устанавливает дифференцированную ставку налога. На этом основании, следовало бы включить налог на прибыль как в ст 13 «Федеральные налоги и сборы», так и в ст. 14 «Региональные налоги и сборы» НКРФ.
8. Действующее налоговое законодательство, призванное урегулировать налогообложение прибыли организаций нуждается в усовершенствовании, в частности, в следующих направлениях:
а) в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, однако в гл. 25 НК РФ отсутствует норма, содержащая указание на момент признания этих
доходов;
б) остается не ясным вопрос об отнесении арендной платы в состав внереализационных доходов;
в) для признания расходов в целях налогообложения прибыли необходимо одновременное выполнение трех условий: обоснованность (экономическая оправданность) расходов, подтверждение расходов документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, осуществление расхода в рамках деятельности, направленной на получение дохода. При этом:
из формулировки п. 1 ст. 252 НК РФ не совсем ясно, какие критерии экономической оправданности затрат будут считаться обоснованными;
налоговое законодательство не содержит требований и правил оформления каких-либо документов для целей налогообложения; исходя из обобщения сложившейся практики при определении экономической целесообразности затрат (их направленности на получение дохода), следует учитывать следующие факторы, в совокупности:
- связь произведенных расходов с деятельностью налогоплательщика;
- обусловленность произведенных расходов наличием установленных законодательством требований для осуществления плательщиком своей деятельности;
- наличие положительного экономического эффекта: увеличение доходов или сокращение расходов;
г) поскольку экономическая природа налога на прибыль и налога на доходы физических лиц идентична, используя аналогию права следует распространить налогообложение материальной выгоды при налогообложении прибыли также, как и доходов физических лиц. В гл. 25 НК
РФ следует внести конкретную нормы, аналогичную ст. 212 НК РФ (гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц);
Практическая значимость работы выражается в комплексном подходе к рассматриваемой проблеме в области налогообложении прибыли.
Практическое значение исследования состоит в том, что:
1) содержащиеся в работе положения и выводы могут послужить исходным моментом в последующих исследованиях правовых проблем в области налогообложения прибыли организаций;
2) выводы, сформулированные на основе исследования, имеют целью способствовать совершенствованию российского законодательства в данной области;
3) содержащийся в работе материал может быть использован в качестве пособия по данной тематике.
Апробация результатов исследования. Диссертация выполнена и обсуждена на кафедре финансового права и бухгалтерского учета Московской государственной юридической академии.
Результаты исследования нашли свое отражение в работах, опубликованных в журнале «Государство и право»1. Положения диссертации и опубликованных работ можно использовать в законотворческой и правоприменительной практике в области финансового и налогового права, а также при чтении лекций и проведении семинаров.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех взаимосвязанных глав, заключения, списка использованной литературы, списка нормативных актов и судебных постановлений.
1 Царгуш Р В Некоторые аспекты современного законодательства по налогу на прибыль организаций //Государство и право. 2004 г, №5
Царгуш РВ История возникновения и некоторые особенности подоходного налогообложения в зарубежных странах //Государство и право 2004 г, №8
СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Во введении диссертационного исследования обоснована актуальность темы работы, раскрыта степень научной разработанности проблемы, сформулированы цели и задачи, объект и предмет исследования, раскрыта его методология и методика, охарактеризована практическая и теоретическая основы, научная новизна работы, перечислены положения, выносимые на защиту, представлена теоретическая и практическая значимость диссертации, приведены сведения о ее апробации.
Первая глава «Общие положения подоходного налогообложения» посвящена исследованию истории возникновения и особенностям подоходного налогообложения в зарубежных странах, развития налогового законодательства в России, анализу налога на прибыль и доходов бюджетной системы Российской Федерации.
В первом параграфе «История возникновения и особенностям подоходного налогообложения в зарубежных странах» раскрываются понятие «налог», исследуются история его возникновения, появление дифференциации налогов на прямые и косвенные, влияние исторических событий на формирование налоговой системы в России, специфика налога на прибыль в зарубежных странах, суть существующих в мире двух основных систем налогообложения подоходным налогом (Глобальной и Каталоговой).
Основной предпосылкой формирования той или иной налоговой системы, можно считать не просто возникновение государственности, а отделение казны государства (фиск) от казны государя. Налоги должны носить непременно денежный характер, что становится возможно лишь в период развития в государстве товарно-денежных отношений. Если доходы государства формируются только за счет натуральных податей и трудовых повинностей, то, речь, на наш взгляд, может идти лишь о прообразе налогообложения.
Исторический процесс развития производительных сил и производственных отношений привел к возможности дифференциации прямых налогов на налоги на доходы и налоги на имущество. Эта классификация в
дальнейшем трансформировалась в деление подоходно-поимущественных налогов на личные и реальные. Подоходные налоги (или личные налоги), предполагающие ведение той или иной хозяйственной деятельности, и обложение, соответственно результатов этой деятельности, можно охарактеризовать как наиболее позднюю историческую форму прямого налогообложения.
Прямые, неперелагаемые налоги на доходы, являясь одним из видов (или элементов) налоговой системы относятся к наиболее традиционным способам налогообложения собственности.
Налог на прибыль с корпораций в целом является наиболее характерной формой изъятия части прибыли в бюджетные системы современных государств Этот налог действует как в странах западной Европы (в Великобритании, во Франции, в Германии, в Италии, в Испании, в Австрии, в Греции, в Швеции в Дании, в Нидерландах, в Бельгии, в Норвегии, в Португалии, в Турции, в Финляндии, в Швейцарии) так и в Американском и Азиатском регионах. При этом особенности подоходного налогообложения непосредственно связаны с уровнем экономического развития страны, а также зависят от общего благосостояния населения. В наиболее благополучных развитых странах, в основном льготируются инвестиции в расширение производства, в менее благополучных странах этой группы - государство устанавливает льготы наименее рентабельным, но приоритетным направлениям экономической деятельности (наука, культура, здравоохранение), в наименее благополучных странах наблюдается превалирование льгот, носящих социальный характер.
Во втором параграфе «История развития налогового законодательства в России» исследуются проблемы и особенности развития налогового права в России, влияние на него исторических событий, изменений в политической жизни России, ее экономике, науке, технике.
К концу 1991 в Российской Федерации года была создана законодательная база, призванная урегулировать новые налоговые правоотношения в стране. К настоящему времени большая часть законов, принятых в тот период не
действует.
Для российского налогового законодательства того периода было характерно наличие подзаконных актов, издаваемых различными компетентными органами, что создавало большие проблемы в правоприменительной практике (в частности порядка исчисления налоговой базы по налогу на прибыль). В процессе дальнейшей трансформации налогового законодательства с 1999 года на место отдельных законов приходит Налоговый кодекс Российской Федерации в двух частях.
С 1992 года в Российской Федерации начал взиматься налог на прибыль. Согласно ст2 Закона «О налоге на прибыль предприятий» объектом налога являлась валовая прибыль предприятия, скорректированная в соответствии с законодательством Именно это обстоятельство является существенным отличием ранее действующей налоговой модели от существующей сегодня. Кроме того, согласно ст. 7 Закона к факультативным элементам налоговой модели относились многочисленные льготы по налогу, которые предусматривали как наличие налоговых изъятий, так и налоговых скидок. В настоящее время льготы полностью упразднены, что представляется не достаточно обоснованным, учитывая, что одной из функций налогов является стимулирующая функция
Анализ норм ст. 17 НК РФ приводит к следующим выводам- если толковать статью 17 НК РФ буквально, то может создаться впечатление, что налогоплательщики не являются элементом налога" «Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно' объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога». На наш взгляд, это упущение в юридической технике законотворчества, поскольку анализ какого-либо налога вообще, и налога на прибыль в частности, необходимо начинать именно с субъекта налога (или налогоплательщика);
- путаница относительно объекта и предмета налога проявляется во многих
(если не во всех) налогах Российской Федерации, но различие объекта и предмета налогообложения наиболее ярко просматривается в подоходно-поимущественных налогах. Связано это с тем, что законодатель не выделил в качестве отдельного, самостоятельного элемента налогового обязательства предмет налога, а признаки предмета налогообложения придал объекту
В целом, можно охарактеризовать факт принятия главы 25 НК РФ как прогрессивное явление, поскольку этим нормативным актом обеспечивается системность, единообразие и четкая структура правовой регламентации налога на прибыль, однако, следует обратить внимание на то, что действующее законодательство, регулирующее налогообложение прибыли изменилось в направлении отмены льгот, изменения порядка исчисления налоговой базы на основе применения налогового учета и уменьшения общей ставки налога на прибыль до 24 процентов.
В третьем параграфе «Налог на прибыль и доходы бюджетной системы Российской федерации» анализируется роль налога на прибыль в бюджетной системе страны, которая, в свою очередь, является основным денежным фондом страны, финансовым планом государства и его финансовым законом.
Важным аспектом финансового законодательства конца 90-х годов прошлого века явилось закрепление конкретных видов налогов за бюджетами разных уровней (федеральные, региональные и местные налоги и сборы) и использование их же в качестве регулирующих источников в порядке перераспределения в нижестоящие бюджеты. В настоящее время ситуация существенно изменилась. Так, число налоговых платежей, закрепленных за региональным (ст. 14 НК РФ) и, особенно за муниципальным уровнем бюджетной системы значительно сокращено (ст. 15 НК РФ).
Согласно п. 3 статьи 13 НК РФ, налог на прибыль относится к числу федеральных налогов, что означает, что он призван являться источником доходов федерального бюджета РФ Вместе с тем, анализ норм ст 284 НК РФ дает основание сделать вывод о том, что ставка налога не просто установлена как
процентная доля налоговой базы, но традиционно дифференцируется между уровнями бюджетной системы государства, что приводит к заключению о том, что данный налог является не федеральным, но закрепленным за различными уровнями бюджетной системы государства.
После внесений изменений в действующее бюджетное и налоговое законодательство, начиная с 2005 произошли изменения в перераспределении доходов от взимания налога на прибыль организаций таким образом, что в местные бюджеты поступлений не предполагается.
Изменениями бюджетного законодательства также внесены существенные преобразования и в отношении перераспределения налога на прибыль ( ст. 50, 56, 58 БК РФ), которые сводятся к тому, что налог на прибыль с 2005 года перестает поступать в бюджеты муниципальных образований, хотя ст. 58 БК РФ устанавливает возможное исключение из общего правила.
На основании рассмотрения вновь введенных в действие норм бюджетного и налогового законодательства (с 2005 года) можно сделать следующие выводы:
- между нормами ст. 14 НК РФ и нормами ст. 284 НК РФ наблюдается противоречие, поскольку первая относит (закрепляет) налог на прибыль к федеральным налогам, а во второй закреплена дифференциация ставок между бюджетами разных уровней;
- нормы ст. 50 и 56 БК РФ, по сути дела, подтверждают смысл ст. 284 НК РФ и дублируют их, существенно осложняя понимание процедуры адресности перечисления налога;
- налог на прибыль, который на протяжении более, чем десяти лет поступал в муниципальные бюджеты на постоянной основе с 2005 года поступать в них не будет, хотя и является традиционно бюджетообразующим.
Таким образом, исходя из того, что начиная с 2002 года по налогу на прибыль были отменены льготы, а начиная с 2005 года часть налога перестает поступать в муниципальные бюджеты можно утверждать, что налог перестает выполнять регулирующую (стимулирующую и социальную) функцию, а применяется государством лишь в направлении реализации фискальной функции
налогообложения, что недопустимо для налога на прибыль, который является индикатором воспроизводственного процесса экономики страны.
Вторая глава диссертации «Характеристика элементов налога на прибыль организаций» состоит из трех параграфов и посвящена исследованию специфики налога на прибыль организаций РФ, особенностей понятий «доходы» и «расходы», принимаемых для целей налогообложения.
В первом параграфе «Отдельные аспекты современного законодательства по налогу на прибыль организаций: достоинства и недостатки» дается общая характеристика налога на прибыль организаций в современном праве РФ, исследуются правовая база, регулирующая его применение, элементы указанного налога.
Во втором параграфе «Особенности содержания обязательных элементов налога на прибыль организаций» рассматриваются особенности элементов налога, специфика определения налоговой базы, ставки налога на прибыль.
Принятие 25 главы Налогового кодекса можно рассматривать как позитивное явление, поскольку, начиная с 2002 года все элементы налоговой модели урегулированы на уровне закона, что устранило коллизию нормативных актов, регулирующих порядок исчисления налога и ст. 17 НК РФ.
Нормы гл. 25 НК РФ четко систематизировали виды доходов и расходов, принимаемых для целей налогообложения. Вместе с тем- в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, однако, указания на то, что они признаются доходами в момент признания или присуждения, в главе 25 НК РФ нет;
- при определении прибыли не используется понятие себестоимости (как это было принято ранее), поскольку в соответствии со ст.247 Налогового кодекса
РФ прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину производственных расходов;
Третий параграф исследования «Специфика расходов, принимаемых в целях налогообложения, согласно гл. 25 НК РФ» посвящен анализу расходов, принимаемых в целях налогообложения в соответствии с действующим законодательством РФ, приводятся их классификация, условия, при которых расходы учитываются при налогообложении прибыли.
С 1 января 2002 года необходимо одновременное выполнение трех условий признания расходов для целей налогообложения: обоснованность (экономическая оправданность) расходов, подтверждение расходов документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, осуществление расхода в рамках деятельности, направленной на получение дохода Необходимо обратить внимание на то, что из содержания статьи 252 НК не понятно как определяется экономическая оправданность обоснованных расходов Требование относительно документачьного подтверждения затрат является новым в налоговом законодательстве При этом подтверждающие документы должны быть оформлены в соответствии с действующим законодательством, хотя налоговое законодательство не содержит каких-либо требований и правил относительно оформления документов. В данном случае, остается пользоваться требованиями к документам, установленные другими отраслями права: банковского, таможенного, гражданского, а также требованиями бухгалтерского учета;
- одним из недостатков системы налогового учета, которая изложена в главе 25 НК РФ, является то, что за ее основу взят учет расходов по элементам. В бухгалтерском учете все расходы классифицируются по двум категориям - по статьям и по элементам. Законченная система бухгалтерского учета традиционно ведется по статьям, что позволяет детализировать информацию надлежащим образом;
- не ясным остается вопрос об отнесении арендной платы в состав внереализационных доходов, поскольку есть специализированные организации (в
частности лизинговые компании), у которых основным видом деятельности является сдача имущества в аренду.
- нет определенности и в отношении обоснования расходов в целях налогообложения, связанных с технологическими потерями при производстве и (или) транспортировке, хотя ограничений по применению данной статьи расходов не установлено;
- не ясно, признаются ли расходами в целях налогообложения любые стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления;
- не ясно, также, будут ли учитываться в целях налогообложения расходы на оплату услуг по ведению налогового учета.
Законодатель не разводит характеристику объекта и предмета налога на прибыль, как это практически предусмотрено при регулировании косвенного налогообложения (НДС и акцизы). Объектом налога является определенный юридический факт - действие, событие, состояние. Применительно к налогу на прибыль, таким юридическим фактом, на наш взгляд, должен быть факт превышения доходов над расходами в результате коммерческой деятельности Непосредственным предметом налога является прибыль организаций, определяемая в соответствии с законом.
Третья глава «Налоговый учет в Российской Федерации» состоит из трех параграфов и исследует характерные черты и актуальные проблемы налогового учета, его цели, содержание, вопросы ведения учетной политики предприятия как отражения выбора определенного способа ведения налогового учета организацией.
В первом параграфе «Налоговый учет как основной инструмент порядка исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций» автор работы делает следующие выводы.
Налоговый учет, будучи новым видом учета, введенным с 2002 года характеризуется отсутствием достаточной методической базы для его применения.
Для признания расходов в целях налогообложения прибыли необходимо одновременное выполнение указанных выше условий. Если не выполняется одно из условий расходы в целях налогового учета не признаются При этом из формулировки п. 1 ст. 252 НК РФ не совсем ясно, какие критерии экономической оправданности затрат будут считаться обоснованными;
- налоговое законодательство не содержит требований и правил оформления каких-либо документов для целей налогообложения;
- исходя из обобщения сложившейся практики при определении экономической целесообразности затрат (их направленности на получение дохода), на наш взгляд, следует учитывать следующие факторы, в совокупности'
- связь произведенных расходов с деятельностью налогоплательщика;
- обусловленность произведенных расходов наличием установленных
законодательством требований для осуществления плательщиком своей
деятельности;
- наличие положительного экономического эффекта: увеличение доходов
или сокращение расходов.
Приведенный перечень не является исчерпывающим, однако введение этих критериев в норму гл. 25 НК РФ, позволит существенно снизить количество споров между налогоплательщиками и налоговыми органами.
Во втором параграфе «Учетная политика организации для целей налогового учета» затрагиваются проблемы, связанные с выбором и ведением учетной политики организациями, рассматриваются как наиболее характерные стороны этого вопроса, так и его спорные моменты.
Помимо требования к ведению налогового учета, налоговое законодательство впервые содержит требование оформления налоговой политики организации, которая представляет собой совокупность способов
ведения налогового учета имущества, хозяйственных операций, доходов и расходов с целью формирования достоверной информации о прибыли организации. Таким образом, возникает необходимость составления двух учетных политик (одна для целей бухгалтерского учета, другая для целей налогообложения). Обязанность составления учетной политики для целей налогообложения привел к невостребованности такого важного документа, как учетная политика для целей бухгалтерского учета, где отражаются все аспекты деятельности организации (не только для целей налогообложения).
В этой связи, на наш взгляд, целесообразно ликвидировать практику предоставления двух учетных политик и четко установить сроки предоставления единой учетной политики в налоговые органы.
В третьем параграфе «Проблемы, связанные с налоговым учетом и налогообложением прибыли организаций» автор диссертации заостряет внимание на неразрешенных вопросах налогообложения прибыли в
законодательстве РФ.
Остается спорным вопрос о налогообложении налогом на прибыль, так
называемой материальной выгоды. Поскольку экономическая природа налога на прибыль и налога на доходы физических лиц идентична, на наш взгляд, используя аналогию права следует распространить налогообложение материальной выгоды при налогообложении прибыли также, как и доходов физических лиц. В гл. 25 НК РФ следует внести конкретную нормы, аналогичную ст. 212 НК РФ (гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц).
Привлечение к ответственности за неуплату или неполную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль, а также начисление пени является неправомерным.
В заключении диссертационного исследования кратко подводятся итоги проделанной научной работы, обозначены наиболее важные и проблематичные вопросы избранной темы, обозначены некоторые тенденции и перспективы развития налогообложения прибыли в РФ.
Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях автора:
Царгуш Р В Некоторые аспекты современного законодательства по налогу на прибыль организаций.//Государство и право 2004 .№5. 0,5 п.л.
Царгуш Р.В. История возникновения и некоторые особенности подоходного налогообложения в зарубежных странах //Государство и право.2004. №8. 1,0 п.л.
Для заметок
<*
4
Заказ Na 2269 Подписано в печать 29.11.2005 Тираж 150 экз. Усл. пл. 0,8
/fO> ООО "Цифровичок", тел. (095) 797-75-76; (095) 778-22-20 .. j) www.cfr.ru; e-mail: info@cfr.ru
JlÛÛéA
/Н 17t
СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Царгуш, Руслан Васильевич, кандидата юридических наук
3
Глава 1. Общие положения подоходного налогообложения
§ 1. История возникновения и некоторые особенности подоходного налогообложения в зарубежных странах.
§ 2. История развития налогового законодательства в России.
§ 3. Налог на прибыль и доходы бюджетной системы Российской Федерации.
Глава 2. Характеристика элементов налога на прибыль организаций
§ 1. Отдельные аспекты современного законодательства по налогу на прибыль организаций: достоинства и недостатки.
§ 2. Особенности содержания обязательных элементов налога на прибыль организаций.
§ 3. Специфика расходов, принимаемых в целях налогообложения, согласно гл. 25 НК РФ.
Глава 3. Налоговый учет в Российской Федерации
§ 1. Налоговый учет как основной инструмент порядка исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.
§ 2. Учетная политика организации для целей налогового учета.
§ 3. Проблемы, связанные с налоговым учетом и налогообложением прибыли организаций.
ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Налог на прибыль организаций в Российской Федерации"
Актуальность темы исследования
Одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим инструментом реализации государственных приоритетов является налог на прибыль. Он выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую1, которые взаимосвязаны и взаимозависимы. В условиях рыночного хозяйствования распределение прибыли является, с одной стороны, внутренним делом организации, с другой стороны, регулируется государством с помощью механизма налогообложения. Именно в рамках налоговой системы осуществляется взаимодействие государства и экономического субъекта по поводу формирования бюджетной системы государства, с одной стороны, распределения дохода производителя по направлениям его использования, с другой.
Налог на прибыль организаций является традиционно бюджетообразующим налогом. Причем, динамика поступлений свидетельствует о росте этого бюджетного источника (так, за период январь-август 2004 года по сравнению с аналогичным периодом 2003 года поступления л от налога на прибыль составили 117 % или 130 млрд. руб.) . До 2005 года платежи от взимания этого налога поступали в бюджеты всех уровней бюджетной системы (в федеральный бюджет, в региональные и местные бюджеты). С 2005 года изменения, внесенные законодателем в Налоговый кодекс РФ и Бюджетный кодекс РФ привели в тому, что налог в настоящее время поступает только в федеральный и региональные бюджеты. Таким образом, бюджеты муниципальных образований оказались лишенными этого
Налоги это не только экономическая категория, но и одновременно финансовая категория. Как финансовая категория налоги выражают как общие свойства, присущие всем финансовым отношениям, так и свои отличительные признаки и черты, собственную форму движения, то есть функции, которые выделяют их из всей совокупности финансовых отношений. См. напр. Пепеляев С.Г. Финансовое право под ред. Грачевой Е.Ю., Толстопятенко Г.П. Проспект., М., 2003. С.189-205.
2 См. ЭиЖ. 2004. № 41. с.5. традиционного и стабильного источника поступлений, что может вызвать значительные проблемы.
Налог на прибыль организаций регулируется гл. 25 НК РФ, введенной в действе с 2002 года. Существенной законодательной новацией последних лет стало внедрение в практику нового вида учета - налогового учета. Необходимость выделения нового вида учета, который существенно усложняет расчет по налогу на прибыль, постоянно дискутируется в литературе и текущей прессе. Следует обратить внимание на то, что порядок исчисления налога становится все более сложным при медленном совершенствовании юридической техники, что приводит к резкому росту числа споров о Л налогообложении (в 3 раза по сравнению с 1999 годом) .
Вышеизложенное определило цели работы, поставленные перед собой диссертантом, структуру работы и круг исследуемых вопросов.
Объектом исследования являются отношения в области налогообложения прибыли организаций и отдельные проблемы, которые остаются не решенными на сегодняшний день в связи с правовым регулированием этих отношений.
Предметом исследования является федеральное законодательство, регулирующее общественные отношения в области налогообложения прибыли организаций.
Методологическую основу исследования составляют используемые современной наукой методы научного познания, позволяющие наиболее полно и всесторонне раскрыть объект и предмет производимого исследования. При подготовке, изучении и обработке теоретических и практических материалов применялись исторический, сравнительно-правовой, логический, технико-юридический методы, применяемые в гуманитарных науках, обобщение собранных данных.
Теоретическую основу исследования составляют труды Н.М.Артемова, Е.М.Ашмариной, К.С.Бельского, В.В.Бесчеревных,
3 См. Пепеляев С.Г. Налоговые споры. ЭиЖ. 2004. №44. с.2
А.В.Брызгалина, И.И.Веремеенко, Д.В.Винницкого, Л.К.Вороновой, О.Н.Горбуновой, Е.Ю.Грачевой, Г.С.Гурвича, В.И.Гуреева, А.А.Жданова, С.В.Запольского, М.Ф.Ивлиевой, М.В.Карасевой, А.Н.Козырина, Ю.А.Крохиной, И.И.Кучерова, Н.П.Кучерявенко, С.Г.Пепеляева, Г.В.Петровой, Е.А.Ровинского, Э.Д.Соколовой, Г.П.Толстопятенко, Г.А.Тосуняна, Н.И.Химичевой, С.Д.Цыпкина, Н.А.Шевелевой, С.О.Шохина и других ведущих ученых в области финансового права4.
Цель работы состоит в том, чтобы на основе критического изучения монографических источников, анализа и обобщения действующей практики в области налогообложения прибыли организаций рассмотреть соответствующие теоретические положения, сделать краткий исторический экскурс и обзор международной практики по налогу на прибыль и, наконец выявить конкретные недостатки в действующем налоговом законодательстве, регулирующем отношения в области налогообложения прибыли организаций а также предложить способы их устранения.
Для достижения намеченной цели, представляется целесообразным остановиться на следующих вопросах:
- рассмотреть общую теорию налогообложения применительно к различным авторским позициям относительно подоходного налогообложения;
4 Артемов Н.М. Проблемы и перспективы валютого регулирования в РФ (финансово-правовой аспект). Монография. M., 2002; Аишарина Е.М. Место норм, регулирующих учетные процессы в системе финансового права Российской Федерации. Монография. М., 2004; Вельский КС. Финансовое право: наука, история, библиография. M., 1994; Веремеенко И.И. Еще раз о предмете финансового права. // Финансовый механизм и его правовое регулирование. Саратов, 2003; Горбунова О.Н. Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России. M., 2003; Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М., 2000; Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. Монография. M., 2000; Запольский С.В. Самофинансироование предприятий (правовые вопросы). M.: 1988; Kapaceea М.В. Финансовое правоотношение. Монография. Воронеж, 1997. Пепеляев С.Г. Элементы закона о налоге. Основы налогового права. Учебно-методическое пособие / Под ред. Пепеляева С.Г. М.,1995; Петрова Г.В. Налоговые отношения: теория и практика правового регулирования. Дис.докт.юрид.наук. М., 2003; Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. M., 1960; Соколова Э.Д. Современные проблемы науки финансового права // Актуальные проблемы финансового права. Саратов, 2003; Толстопятенко ГЛ. Европейское налоговое право. Монография. М., 2001; Хшшчева Н.И. Налоговое право. Учебник. М.: 1997; Цыпкин С.Д. Финансово-правовые институты, их роль в совершенствовании финансовой деятельности советского государства. М., 1983; Шохин С.О. Правовое обеспечение деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации (проблемы и перспективы): автореф. дис.д-ра юрид. наук. M., 1999 и др.
- рассмотреть историю возникновения и некоторые особенности подоходного налогообложения в зарубежных странах;
- привести анализ соотношения налога на прибыль и налоговых доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;
- охарактеризовать обязательные элементы налога на прибыль организаций, выявив их особенности и недостатки;
- провести анализ расходов, принимаемых в целях уменьшения доходов на основе главы 25 Ж РФ;
- дать оценку налоговому учету, применяемому для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль; проанализировать основные положения учетной политики организаций;
- дать оценку некоторым проблемам, связанным с применением налогового учета при налогообложением прибыли организаций.
Научная новизна предпринятого исследования состоит в том, что на основе осмысления теоретического и практического материала в работе предпринята попытка систематизировать отношения в области налогообложения прибыли организаций. В этой связи автором сформулированы некоторые положения, характеризующиеся их новизной, или содержащие элементы новизны.
Положения, выносимые на защиту :
1. Поскольку основной предпосылкой формирования той или иной налоговой системы, следует считать, во-первых, возникновение государственности и, во-вторых, денежный характер перечислений в казну государства, можно утверждать, что категория «налог», в современном понимании его основных признаков, возникает лишь в период развития в государстве товарно-денежных отношений. На ранних этапах исторического развития общества, речь может идти лишь о прообразе налогообложения.
Подоходные налоги (в том числе, налог на прибыль) можно охарактеризовать как наиболее позднюю историческую форму прямого налогообложения.
2. Налог на прибыль с корпораций в целом является наиболее характерной формой изъятия части прибыли в бюджетные системы современных государств. При этом особенности подоходного налогообложения (в том числе, предоставляемых льгот) того или иного государства непосредственно связаны с уровнем экономического развития конкретной страны, а также зависят от общего благосостояния ее населения.
3. В целом, можно охарактеризовать факт принятия главы 25 НК РФ как прогрессивное явление, поскольку этим обеспечивается системность, единообразие и четкая структура правовой регламентации налога на прибыль в разрезе всех его обязательных элементов (чего не было ранее), однако, полная отмена льгот и изменение порядка исчисления налоговой базы на основе применения налогового учета сегодня не способствует реализации регулирующей функции налогообложения.
4. Изменения в перераспределении между уровнями бюджетной системы Российской Федерации доходов от взимания налога на прибыль организаций, которые заключаются в том, что начиная с 2005 года в местные бюджеты поступлений не предполагается, представляются непродуманными, поскольку могут существенно подорвать материальную базу муниципальных образований.
5. Налоговый учет, будучи новым видом учета, введенным с 2002 года характеризуется отсутствием достаточной методической базы для его применения. Представляется, что достаточных оснований для введения нового вида учета не было, поскольку, действовавшая прежде система корректировок налоговой базы, полученной на основе методологии бухгалтерского учета, могла полностью обеспечить налоговые органы необходимой информацией для налогообложения прибыли.
6. Требование, предъявляемое к организациям, по поводу оформления ими отдельной учетной политики для целей налогового учета, приводит к необходимости составления двух учетных политик5, что имеет следствием невостребованность такого важного документа, как учетная полика для целей бухгалтерского учета, где отражаются все аспекты деятельности организации (не только для целей налогообложения). В этой связи целесообразно ликвидировать практику предоставления двух учетных политик и четко установить сроки предоставления единой учетной политики в налоговые органы.
7. Необходимо привести в состояние корреляции нормы бюджетного (ст. 50 «Налоговые доходы федерального бюджета», 56 «Налоговые доходы бюджетов субъектов Российской Федерации» БК РФ) и налогового (п. 3 ст. 13 НК РФ) законодательства, поскольку между ними наблюдается противоречие. Так, норма налогового законодательства устанавливает, что налог на прибыль является федеральным. Одновременно, нормы бюджетного законодательства указывают на дифференциацию поступлений налога в федеральный и региональный бюджеты, что подтверждает и ст. 284 НК РФ, которая устанавливает дифференцированную ставку налога. На этом основании, следовало бы включить налог на прибыль как в ст. 13 «Федеральные налоги и сборы», так ив ст. 14 «Региональные налоги и сборы» НК РФ.
8. Действующее налоговое законодательство, призванное урегулировать налогообложение прибыли организаций нуждается в усовершенствовании, в частности, в следующих направлениях: а) в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, однако в гл. 25 НК РФ отсутствует норма, содержащая указание на момент признания этих доходов;
5 На основе требования действующего законодательства традиционно представляется учетная политика для целей бухгалтерского учета (прям, автора). б) остается не ясным вопрос об отнесении арендной платы в состав внереализационных доходов; в) для признания расходов в целях налогообложения прибыли необходимо одновременное выполнение трех условий: обоснованность (экономическая оправданность) расходов, подтверждение расходов документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, осуществление расхода в рамках деятельности, направленной на получение дохода. При этом: из формулировки п. 1 ст. 252 НК РФ не совсем ясно, какие критерии экономической оправданности затрат будут считаться обоснованными; налоговое законодательство не содержит требований и правил оформления каких-либо документов для целей налогообложения; исходя из обобщения сложившейся практики при определении экономической целесообразности затрат (их направленности на получение дохода), следует учитывать следующие факторы, в совокупности:
- связь произведенных расходов с деятельностью налогоплательщика;
- обусловленность произведенных расходов наличием установленных законодательством требований для осуществления плательщиком своей деятельности;
- наличие положительного экономического эффекта: увеличение доходов или сокращение расходов; г), поскольку экономическая природа налога на прибыль и налога на доходы физических лиц идентична, используя аналогию права следует распространить налогообложение материальной выгоды при налогообложении прибыли также, как и доходов физических лиц. В гл. 25
НК РФ следует внести конкретную норму, аналогичную ст. 212 НК РФ (гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц);
Практическая значимость и апробация результатов исследования определяется следующими обстоятельствами:
1) содержащиеся в работе положения и выводы могут послужить исходным моментом в последующих исследованиях правовых проблем в области налогообложения прибыли организаций;
2) выводы, сформулированные на основе исследования, имеют целью способствовать совершенствованию российского законодательства в данной области;
3) содержащийся в работе материал может быть использован в качестве пособия по данной тематике.
Результаты исследования нашли свое отражение в работах, опубликованных в ведущих журналах страны. Положения диссертации и опубликованных работ можно использовать в законотворческой и правоприменительной практике в области финансового и налогового права, а также при чтении лекций и проведении семинаров.
Диссертация подготовлена и обсуждена на кафедре финансового права и бухгалтерского учета Московской Государственной Юридической академии.
ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Царгуш, Руслан Васильевич, Москва
Выводы по главе
1. Налоговый учет, будучи новым видом учета, введенным с 2002 года характеризуется отсутствием достаточной методической базы для его применения.
2. Для признания расходов в целях налогообложения прибыли необходимо одновременное выполнение трех условий: обоснованность (экономическая оправданность) расходов, подтверждение расходов документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, осуществление расхода в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Если не выполняется одно из условий, приведенных выше, расходы в целях налогового учета не признаются. При этом: - из формулировки п. 1 ст. 252 НК РФ не совсем ясно, какие критерии экономической оправданности затрат будут считаться обоснованными;
- налоговое законодательство не содержит требований и правил оформления каких-либо документов для целей налогообложения;
- исходя из обобщения сложившейся практики при определении экономической целесообразности затрат (их направленности на получение дохода), на наш взгляд, следует учитывать следующие факторы, в совокупности:
- связь произведенных расходов с деятельностью налогоплательщика;
- обусловленность произведенных расходов наличием установленных законодательством требований для осуществления плательщиком своей деятельности;
- наличие положительного экономического эффекта: увеличение доходов или сокращение расходов.
Приведенный перечень не является исчерпывающим, однако введение этих критериев в норму гл. 25 НК РФ, позволит существенно снизить количество споров между налогоплательщиками и налоговыми органами.
3. Помимо требования к ведению налогового учета, налоговое законодательство впервые содержит требование оформления налоговой политики организации, которая представляет собой совокупность способов ведения налогового учета имущества, хозяйственных операций, доходов и расходов с целью формирования достоверной информации о прибыли организации. Таким образом возникает необходимость составления двух учетных политик (одна для целей бухгалтерского учета, другая для целей налогообложения). Обязанность составления учетной политики для целей налогообложения привел к невостребованности такого важного документа, как учетная полика для целей бухгалтерского учета, где отражаются все аспекты деятельности организации (не только для целей налогообложения).
В этой связи, на наш взгляд, целесообразно ликвидировать практику предоставления двух учетных политик и четко установить сроки предоставления единой учетной политики в налоговые органы.
4. Остается спорным вопрос о налогообложении налогом на прибыль, так называемой материальной выгоды. Поскольку экономическая природа налога на прибыль и налога на доходы физических лиц идентична, на наш взгляд, используя аналогию права следует распространить налогообложение материальной выгоды при налогообложении прибыли также, как и доходов физических лиц. В гл. 25 НК РФ следует внести конкретную норму, аналогичную ст. 212 НК РФ (гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц).
5. Привлечение к ответственности за неуплату или неполную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль, а также начисление пени является неправомерным.
6. Доходами, не учитываемыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль, являются средства целевого финансирования и целевые поступления. При этом для того, чтобы не учитывать такие доходы при налогообложении прибыли, необходимо вести раздельный учет таких доходов, а также использовать их по целевому назначению.
БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Налог на прибыль организаций в Российской Федерации»
1. Конституция РФ. 12.12.1993. //Российская газета. 1993. №237.
2. О налогах на имущество физических лиц: Закон РФ от 09.12.1991г. №2003-1 // Ведомости СНД РФ и ВС РФ. 1992. №S. ст. 362; 1993. №4. ст. 118;СЗ РФ. 1994. №16. ст. 1863; 1995. №5. ст. 346; 1999. №29. ст. 3689; 2002.№30. ст. 3027; 2004. №35. ст. 3607;
3. О применении контрольно-кассовых машин нри осуществлении денежных расчетов с населением: Закон РФ от 18.06.1993 г. №5215-1 //Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. №27. ст. 1018;
4. О рынке ценных бумаг: Федеральный закон от 22.04.1996г. №39-Ф3 // СЗ РФ. 1996. №17. ст. 1918; 1998. №48. ст. 5857; 1999. №28. ст. 3472; 2001.№33 (часть I). СТ.3424; 2002. №52 (часть II). ст. 5141; 2004. №27. ст. 2711,№31. ст. 3225;
5. О финансовых основах местного самоуправления. 25.09.1997. № 126-ФЗ. СЗ РФ №39. СТ.4464; 1999. №28. ст.3492; 2005. №1. (ч.1). ст.9.
6. О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации: Федеральный закон от 31.07.1998г. № 147-ФЗ // СЗРФ. 1998. №31. ст. 3825; 1999. №28. ст. 3488; 2000. №32. ст. 3341; 2002. №28.ст. 2787; 2003. №28. ст. 2884; 2004. №31. ст. 3231;
7. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 07.08.2001г. № 119-ФЗ // СЗ РФ. 2001. №33 (часть I). ст. 3422, №51. ст. 4829; 2002. №1(часть I). ст. 2;
8. О государственной регистрации юридических лиц и частных нредпринимателей Федеральный закон от 08.08.2001г. №129-ФЗ .. СЗРФ.2001. № 33 (часть 1). Ст. 3431; 2003. №26. ст.2565; 2003. № 52 (ч.1). ст.5037;
9. Об общих нринцииах организации местного самоунравления в Российской Федерации. От 06.10.2003. № 131-ФЗ 2003. №40. ст. 3822; 2005.№1 (ч.1)ст.9.
10. О внесении изменений в статьи 146 и 149 части второй Налогового кодекса Российской Федерации: Федеральный закон от 20.08.2004г. № 109-ФЗ. // СЗ РФ. 2004. № 34. ст. 3524;
11. О бюджетной нолитике в 2004 году: Бюджетное послание Нрезидента Российской Федерации Федеральному Собранию РоссийскойФедерации от 30.05.2003г. // Документ опубликован не был;
12. О бюджетной политике в 2005 году: Бюджетное послание Президента Российской Федерации Федеральному Собранию РоссийскойФедерации от 12.07.2004 г. // Документ опубликован не был;182
13. Об утверждении Положения о Министерстве финансов РФ: Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 273. // СЗ РФ. 1998.ЯОЦ. СТ. 1288; 1999. М!7. ст.3359; 2003. №35. ст.3445;
14. Концепция реформирования бюджетного процесса в РФ в 2004- 2006 гг.: Постановление Правительства России от 22.05.2004 г. № 249. // СЗРФ. 2004. №22. ст. 2180;
15. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: Приказ Минфина РФ от29.07.1998г. № 34н. // Российская газета (Ведомственное приложение). 1998.№208; 2000. №92-93, №98;
16. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство (ПБУ 2/94)»: ПриказМинфина России от 20.12.1994г. № 167 // Финансовая газета. 1995. № 5;
17. Об утверждении Положения по ведению бз^сгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: Приказ Минфина РФ от29.07.1998г. № 34-н // Российская газета (Ведомственное приложение). 1998.№208; 2000. №92-93, №98;
18. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98)»: Приказ Минфина России от09.12.1998г. №60-н // Российская газета. 1999. № 10; 2000. № 98;
19. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98): Приказ Минфина России от 25.11.1998г. №56-н //Российская газета. 1999. № 10;
20. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): Приказ МинфинаРоссии от 06.07.1999г. № 43-н // Финансовая газета. 1999. № 34;183
21. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99): Приказ Минфина России от 06.05.1999г. JVa 33-н //Российская газета. 1999. № 116. (начало - п. 13 Положения). 1999. J^ fc 117. (п.
22. Положения - конец); 2000. № 98; 2001. №91, 92;
23. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета: Приказ Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94-н // Финансовая газета. 2000. № 46.(Приказ); Финансовая газета. 2000. JN« 47. (План счетов); 2003. № 22; 24. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»(ПБУ 3/2000): Приказ Минфина России от 10.01.2000г. № 2-н // Финансоваягазета. 2000. № 8;
25. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000): Приказ Минфина России от27.01.2000г. № 11-н // Финансовая газета. 2000. № 13;
26. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000): Приказ Минфина России от16.10.2000г. № 92-н // Финансовая газета. 2000. № 47;
27. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000): Приказ Минфина России от16.10.2000г. .№91-н //Финансовая газета. 2000. № 48;
28. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» (ПБУ 11/2000): Приказ МинфинаРоссии от 13.01.2000г. № 5-н // Российская газета. 2000. № 92, 93; 2001. №91,92;
29. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01): Приказ МинфинаРоссии от 09.06.2001г. № 44-н // Российская газета. 2001. № 140;
30. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01): Приказ Минфина России от 30.03.2001г. JST»26-н //Российская газета. 2001. № 91, 92; 2002. № 108;184
31. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01): Приказ Минфина России от28.11.2001г. № 96-н // Российская газета. 2002. № 6;
32. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/2001): Приказ МинфинаРоссии от 02.08.2001г. .№ 60-н // Финансовая газета. 2001. № 38;
33. Об утверждении Положения о порядке расчета страховщиками нормативного соотношения активов и принятых ими страховыхобязательств: Приказ Минфина РФ от 02.11.2001г. N2 90-н // Российскаягазета. 2004. № 40;
34. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/2002): ПриказМинфина России от 02.07.2002г. №66-н //Российская газета. 2002. № 148;
35. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские итехнологические работы» (ПБУ 17/2002): Приказ Минфина России от19.11.2002г. .№ 115-н // Российская газета. 2002. № 236;
36. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/2002): Приказ Минфина России от19.11.2002г. №114-н //Российская газета. 2003. № 4;
37. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/2002): Приказ Минфина России от10.12.2002г. Ш 126-н // Бюллетень нормативных актов федеральныхорганов исполнительной власти. 2003. № 9;
38. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/2003): ПриказМинфина России от 24.11.2003г. No 105-н // Бюллетень нормативных актовфедеральных органов исполнительной власти. 2003. № 9;185
39. Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами гл.25 НК РФ: РекомендацииМНСРФ//ЭиЖ. 2001. №52;
40. О статье 345 части второй Налогового кодекса Российской Федерации: Приказ МНС РФ от 04.07.2002г. №БГ-3-03\342. // Российскаягазета. 2002. № 129;
41. Постановление ФАС Поволжского округа от 06.04.2001г. №А72- 3191/2000-JI205 //Документ опубликован не был;
42. Постановление ФАС Восточно-Сибирского от 17.09.2002г. №А19- 3010/99-9-30-33-44-Ф02-2726/02-С1 //Документ опубликован не был;186
43. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.04.2003г. JSr«A42-8815/02-C3 //Документ опубликован не был; 44. Постановление ФАС Восточно-Сибирского от 11.09.2003г. №АЗЗ- 18259/02-СЗН-Ф02-2827/03-С1. // Документ опубликован не был;
45. Постановление Президиума ВАС РФ №2870\04 от 03.08.2004г. //Документ опубликован не был;
46. Постановление Президиума ВАС РФ №2860\04 от 06.07.2004г. //Документ опубликован не был;Монографии, учебники, учебные пособия и статьи отечественныхученых
47. Алексеев С. Общая теория права. - Т. 2. М.: 1982.
48. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Правовые основы налогообложения в РФ. - Учебное пособие. М.: Профобразование, 2003.
49. Ашмарина Е.М. Некоторые аспекты расширения финансового права в Российской Федерации: проблемы и перспективы: Монография. - М.:2004.
50. Бабич A.M. Государственные и муниципальные финансы: Учебник для студентов вузов. - М.: 2001.
51. Бахрах Д.Н. Административное право России: Учебник. - М.: 2001.
52. Белов В.А. Курс лекций «Налоговое право». - М.: 2002.
53. Бельский К.С. Финансовое право: наука, история, библиография. - М.: 1994.
54. Бельский К.С. Финансовое право. М.: Юристь, 1995.
55. Бесчеревных В.В., Цыпкин Д. Советское финансовое право: Учебник.-М.: Юридическая литература, 1982.
56. Бирман A.M. Очерки теории советских финансов. Сущность и функции финансов. М.: Финансы. 1968.187
57. Боголепов М.И. Финансы, правительство и общественные интересы. Бюджет и бюджетное право; налоги и налоговая политика;государственный долг. - СПб., 1907.
58. Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право. - М.: 1998.
59. Брызгалин А.В. Налоговый учет и налоговая политика предприятия. - М.: Атлантика-Нресс, 1997.
60. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права: Монография. М.: Норма, 2000.
61. Горбунова О.Н.. Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России. Монография. М.: Профобразование, 2003. 158 с.
62. Грачева Е.Ю., Толстопятенко Г.Н. Финансовое право: Учебник. - М.: Проспект, 2003.
63. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля: Монография. - М.:Юриспруденция. 2000. 188 с.
64. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Налоговое право. Вопросы и ответы. М.: Юриспруденция, 2001. 208 с.
65. Гуреев В.И. Российское налоговое право. - М.: Экономика, 1995. 253с.
66. Дернберг Р.Л. Международное налогообложение. - М.: 1997.
67. Дымченко В.И. Правовое значение объекта налогообложения. // Правоведение. 1998. №2.
68. Карасева М.В. Финансовое право. Юристъ. М.: 2000.
69. Килерман Г.Я. Налоги в рьшочной экономике. - М.: 1993.
70. Карасев М.В. Налоговая политика и правовое регулирование налогообложения в России. - М.: 2004. 224 с.
71. Козырин А.Н. Публичные финансы: Взаимодействие государства и общества. - М.: 2002.
72. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. / Под ред. Р.Ф. Захаровой. М.: Проспект, 2001.188
73. Комментарий к части первой Налогового кодекса. / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1999.
74. Кустова М.В. Предмет налогового права. / Налоговое право России. Общая часть: Учебник. / Под ред. П.А. Шевелевой. М.: 2001.
75. Кучерявенко П.П., Перепелица М.А. Закон Украины «О системе налогообложения». - Харьков: Консул, 1997.
76. Лебедев В.А. Финансовое право. - Золотые страницы финансового права России. // Под ред. А.Н.Козырина. М.: Статут. 2000.
77. Малый энциклопедический словарь. Ф.А. Брокгауз, П.А. Ефрон. - СПб. 1907.
78. Налоги. Учебное пособие. / Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 1994.400 с.
79. Налоговое право. Учебник. / Под ред. Г. Пепеляева. - М.: Юристъ, 2003.
80. Налоговое право: Учебное пособие. /Под ред. Г. Пепеляева. - М.: НД ФБК-ПРЕСС, 2000.
81. Налоговое право для ВУЗов. / Под ред. Ю.А. Крохипой. - М.: Норма, 2003.
82. Налоговый учет в 2002 году. / Под ред. д.э.н. А. Николаевой - М., «АН-Пресс». 2002. 300 с.
83. Нитти Франческо. Основные начала финансовой науки. - М.: 1904.
84. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Выпуск 1. Учение об обыкновенных доходах. - М.: 1911.
85. Основы налогового права: Учебно-методическое пособие. / Под ред. Г. Пепеляева. - М.: Инвест Фонд», 1995. 496 с.
86. Очерки по истории финансов. Выпуск 1. Древний мир. - М.: 1913.
87. Пархачева М.А. Малый бизнес: новая система налогообложения в 2003 году. СПб. 2003.
88. Петрова Г.В. Общая теория налогового права. - М.: ФБК-ПРЕСС, 2004.189
89. Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в РФ: Учебное пособие. /Под ред. Ашмариной Е.М. - М.: Юристъ, 2003. 255 с.
90. Рикардо Д. Пачало политической экономии и податного обложения. -М.: 1935.
91. Ровинский Е.А. Финансовое право: Учебник. М.: Юридическая литература, 1971.
92. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. - М.: 1935.
93. Советское финансовое право: Учебник. / Под ред. В.В. Бесчеревных и Д. Цыпкина. - М.: Юридическая литература 1982. 272 с.
94. Соколова Э.Д., Ульянова В.П. Финансовое право: Учебник. / Под ред. Е.Ю. Грачевой. М.: Изд. «Право и закон», «КолосС», 2003.
95. Толковый словарь. / Состав. Даль В. - М.: 1995.
96. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право: Монография. - М.:Порма,2001.336с.
97. Финансовое право: Учебник. / Под ред. О.П. Горбуновой. - М.: Юристь, 2001.495 с.
98. Финансовое право: Учебник./ Отв. ред. О.П. Горбунова. - М.: 1996. 400 с.
99. Финансовое право: Учебник. / Под ред. Е.Ю.Грачевой. - М.: 2003. 384 с.
100. Финансовое право: Учебник. / Под ред. М.М. Рассолова. ЮПИТИ. - М.: 2002. 444 с.
101. Финансовое право: Учебник. / Под ред. П.И. Химичева. - М.: 2001. 600 с.
102. Халфина P.O.. К вопросу о предмете и системе советского финансового права. Вопросы советского административного и финансовогоправа. - М.: Изд. АН СССР, 1952.
103. Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. - М.: БЕК, 1997. 336 с. 190
104. Химичева Н.И. Налоговое право РФ. Саратов: Издательство Поволжского кадрового центра, 1993.
105. Химичева П.И. Финансовое право: Учебник. - М.: Юристъ, 2001.
106. Цыпкин Д. Доходы государственного бюджета СССР: правовые вопросы. - М.: Юридическая литература, 1973.
107. Цыпкин Д. Правовое регулирование налоговых правоотношений в СССР.-М.: 1955.
108. Цыпкин Д. GpaBOBoe регулирование налоговых отношений. - М.: 1975.
109. Черник Д.Г. Палоги в рыночной экономике. - М.: Финансы, 1997. 383 с.
110. Шаталов Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Части первой (постатейный). - М.: МЦФЭР, 2001.
111. Энциклопедический словарь. - Издат. Ф.А.Брокгауз, И.А.Ефрон. СПб., 1898.
112. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. Золотые страницы финансового права России. /Под ред. А.Н.Козырина. - М.: Статут. 2002. 555 с.Статьи
113. Аккерман Е. Курс - на сближение бухгалтерского и налогового учета. // ЭиЖ. Бухгалтерское приложение. 2004. №28.
114. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Роль налогов и налогового права в обеспечении прямой и обратной связи в процессе государственногорегулирования хозяйственных процессов. // Право и политика. JNro9. 2000.
115. Горбунова О.Н. Финансовое право в системе российского права. // Государство и право. 1995. JV» 2.
116. Горбунова О.Н. Проблемы правового регулирования финансовой деятельности государства в условиях перехода к рынку. // Хозяйство и право.1995. №3.191
117. Журавлева 0.0. Законодательное определение объекта налога (объекта налогообложения). // Финансовое нраво. 2001. JN22.
118. Карасева М.В. Проект НК РФ и новые явления в нраве. // Хозяйство и право. 1997. j^24.
119. Крохина Ю.А. Финансовое право современной России: итоги формирования и перспективы развития. // Финансовое право. 2004. №.Юбилейный.
120. Пепеляев Г., Кудряшова Е.В. О юридической классификации налогов. // Налоговый вестник. 2002. №6.
121. Разгулин С В . О некоторых вопросах установления налогов и сборов. // Финансы. JST^ IO. 2001.
122. Ровинский М. Налоговый статус: как его определить. // Налоги. 1995. №13.
123. Смирнов Д.А. Государственные отраслевые (ведомственные) денежные фонды: понятие и развитие на современном этапе. // ВестникСГАП. 2003. № 2.
124. Тарараев СЕ. История возникновения и развития налога на доходы физических лиц в России. // Государство и право. 2003. JV« 12. 125. Шохин СО. Тенденции развития финансового права: истоки и современность. // Финансовое право. JVk 2. 2003Монографии, учебники, учебные пособия и статьи зарубежных ученых
126. R. Masgrave and P. Masgrave. Public finance in teory and practice. — Me Graw - Hill Book Company, 1984.
128. Ашмарина Е.М. Совершенствование системы налогов, взимаемых с юридических лиц, как успешное выполнение доходной части бюджетовРоссийской Федерации: Дис.... канд. юрид. наук. - М., 1998.
129. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права Российской Федерации: Автореф. дис. ...канд. юрид. наук. - М., Екатеринбург. 1997.
130. Горбунова О.Н. Проблемы совершенствования основных финансово- правовых институтов в условиях перехода России к рынку: Дис. ... д-раюрид. наук. М. 1996.
131. Ивлиева М.Ф. Налогообложение производственных кооперативов (Правовые вопросы): Автореф. дис. ...канд. юрид. наук. - М., 1992.
132. Кудряшова Е.В. Теоретическое и практическое значение категории «косвенные налоги» (финансово-правовое исследование) : Автореф. дис.^...канд. юрид. наук. - М., 2004.
133. Рашин А.Г. Косвенное налогообложение, как элемент налоговой системы: Автореф. дис. ...канд. юрид. наук. - М., 2004.
134. Новрузов А.Т. Финансово-правовое регулирование имуш,ественного налогообложения в РФ (проблемы, направления совершенствования):Автореф. дис. ...канд. юрид. наук. - М., 2004.
135. Орлов М.Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финасового права: Автореф. дис. ...канд. юрид. наук. - М., 1998.
136. Пепеляев Г. Гражданин как субъект финансово-правовых отношений: Автореф. дис. ...канд. юрид. наук. - М., 1991.II. Петрова Г.В. Налоговые отношения: теория и практика правовогорегулирования: Автореф. дис. ...д-ра юрид. наук. - М., 2003.
137. Цыпкин Д. Налог как институт советского финансового права: Автореф. дис. ...канд. юрид. наук. - М., 1953.
