Налоговый учет как институт налогового права

Никитина, Мария Викторовна

Налоговый учет как институт налогового праватекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Налоговый учет как институт налогового права»

На правах рукописи

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ КАК ИНСТИТУТ НАЛОГОВОГО ПРАВА

Специальность: 12.00.14. - административное право, финансовое право, информационное право

Автореферат

Диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Москва 2006

Диссертация выполнена на кафедре административного и финансового права Московского государственного института международных отношений (Университет) МИД России

Научный руководитель:

доктор юридических наук» профессор Грачева Елена Юрьевна

Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

доктор юридических наук, профессор Ашмарина Елена Михайловна

кандидат юридических наук Титов Николай Юрьевич

Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов РФ

Защита состоится « $$ » ¿(ХХЛ^иЯ 2006 года в У^Г^шсов на заседании диссертационного совета К.209.002.01 по защите диссертаций по юридическим наукам в Московском государственном институте международных отношений (Университет) МИД России (119454, г. Москва, проспект Вернадского, дом 76, тел. (495) 434-94-42)

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского государственного института международных отношений (Университет) МИД России (119454, г. Москва, проспект Вернадского, дом 76).

Автореферат разослан

2006 года.

Ученый секретарь диссертационного совета, кандидат юридических наук

Екатерина Александровна Рыжкова

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Для проведения эффективной государственной налоговой политики важен четкий налоговой учет, что влечет за собой необходимость урегулирования налоговым правом данной правовой категории. Возникновение налогового учета обусловлено фискальными целями, трудностью контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов налогоплательщиками, что вызвало становление и развитие данного вида учета в целях налогового контроля.

Предпосылкой для законодательного выделения налогового учета как учетной системы стали различия в понимании прибыли в налоговом праве и бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете приоритет имеет экономическое содержание понятия с целью формирования финансового результата отдельной организации, в то время как в целях налогообложения над экономическим содержанием превалирует задача отчуждения экономически обоснованной части собственности организации с учетом потребности государства. Вследствие этого показатели прибыли не могут совпадать в целях бухгалтерского учета и налогообложения, чем и вызвано закрепление в налоговом законодательстве понятия '^налоговый учет" как учетной системы, отличной от бухгалтерского учета.

Глубокое отличие налогового учета от системы бухгалтерского учета заключается в том, что показатели налогового учета не демонстрируют реальные финансово-экономические показатели деятельности хозяйствующего субъекта, а отражают властное предписание государства, относительно порядка учета доходов и расходов, а также порядка формирования налогооблагаемой базы.

Впервые получив терминологическое закрепление по налогу на прибыль организаций, в дальнейшем налоговый учет был законодательно

признан как самостоятельная учетная система, действующая вне рамок бухгалтерского учета. Это можно увидеть на примере упрощенной системы налогообложения, при которой налогоплательщики освобожд а юте я от обязанности ведения бухгалтерского учета, но обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.

До сих пор налоговый учет продолжает рассматриваться как учетная система, альтернативная бухгалтерскому учету, и законодательно закреплен только по ряду налогов, что препятствует его пониманию как института налогового права, обязательного для определения налоговой базы по всем видам налогов.

Актуальность темы настоящего исследования определяется необходимостью определения правовой природы налогового учета, его места в системе финансового права. Отсутствие понимания налогового учета как института налогового права, учетной системы со своими целями и обладающей своими собственными методами и оперирующей собственными документами, определяет объективное наличие комплекса юридических проблем, не урегулированных российским законодательством, ухудшает взаимодействие правовых норм, регулирующих налоговый и бухгалтерский учет.

Степень разработанности темы исследования

Становление налогового учета как самостоятельной учетной системы произошло совсем недавно, и налоговый учет в проводимых исследованиях продолжает быть взаимосвязанным с бухгалтерским учетом. Тема налогового учета в основном была разработана в тесной взаимосвязи с бухгалтерским учетом. Большинство опубликованных работ посвящено изучению различий между бухгалтерским и налоговым учетом.

Проблемы налогового учета (в основном в экономическом аспекте) в разные годы изучали Г.Ю.Агаджанов, В.Ю Авдеев, Ю.А.Бакаев, А.Н.Борисова, А.В.Брызгалин, М.А.Климова, И.Р.Коновалова,

В.А.Костылев, Ю.Ю.Костылева, Л.И.Куликова, М.З.Лизеигольц, А.И.Нечитайло, К.И.Оганян, М.Л.Пятов и др.

Исследованием места налогового учета в финансовом праве занимались Е.М.Ашмарина' и Н.А.Травкина2. Е.М.Ашмарина выделила налоговый учет в качестве института учетного права (финансового учета) -подотрасли финансового права, основное внимание уделив обоснованию концепции учетного права. При этом налоговый учет не рассматривается как самостоятельный институт налогового права, обязательный для всех видов налогов, а только как учетная система, применяемая при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и при упрощенной системе налогообложения. Н.А.Травкина определяет налоговый учет как институт финансового права, но также рассматривает данную учетную систему в основном применительно к налогу на прибыль организаций.

Анализ юридической литературы приводит к выводу, что комплексного исследования правовой природы налогового учета, его места в финансовом праве как всеобщего института налогового права в отрыве от порядка исчисления налога на прибыль организаций не производилось.

Цели и задачи исследования. Главная цель настоящего исследования -определить роль и значение налогового учета в системе российского финансового права в целом и налогового права в частности, показать необходимость урегулирования налогового учета нормами налогового права. Достижение этой цели потребовало решения следующих задач:

• определить содержание налогового учета, уточнить по сравнению с существующим определение налогового учета, выявить его взаимосвязь с другими учетными системами;

1 См: Ашмарина Е. М. Финансово-правовые аспекты учетных систем Российской Федерации. Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. - М„ 2005; Ашмарина Б. М Учетные системы в финансовом праве Российской Федерации И Право н государство: теория и практика. - 2005. - № 6.

1 См.: Травкина Н. А. Взаимосвязь норм законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете н законодательства о налогах и сборах // Юридические науки. - 2004. - Jfc 5; Травкина H. А. Правовые проблемы взаимодействия систем налогового и бухгалтерского учета. Диссертация иа соискание ученой степени кандидата юридических наук. - М., 2005,

• осветить процесс становления налогового учета как института финансового права;

• проанализировать основные различия и взаимосвязь налогового учета и бухгалтерского учета;

• исследовать место налогового учета в зарубежных учетных системах;

• выявить особенности ведения налогового учета по отдельным видам налогов;

• рассмотреть нормы налогового учета и разработать предложения по их систематизации;

• выработать рекомендации по совершенствованию законодательства РФ в части регулирования налогового учета.

Объектом диссертационного исследования являются отношения по установлению, ведению и организации налогового учета в Российской Федерации.

Предметом исследования выступают правовые нормы российского законодательства, регулирующие налоговый учет.

Методологической основой диссертации являются общие и частные методы научного исследования; исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, технико-юридический анализ и другие методы, применяемые в юриспруденции.

Теоретическая основа исследования. В своем исследовании автор опирался на теоретические и практические исследования вопросов налогового законодательства, проведенных такими известными учеными, как Е.М,Ашмарина, А.В.Брызгалин, Д.В.Винницкий, Г.А.Гаджиев, С.А.Герасименко, О.Н.Горбунова, ЕЛО.Грачева, М.Ф.Ивлиева, М.В.Карасева, И.И.Кучеров, Г.В.Петрова, С.Г.Пепеляев, ЭД.Соколова, Н.И.Химичева. Экономический аспект проблемы освещался в работах А.В.Авдеева, Т.В.Бодровой, Д.Р.Гараева, Е.В.Крейниной, ДА.Одаховской, Е.В.Чепуренко. Кроме того, в своих теоретических выводах автор основывался на широком

круге трудов современных авторов, как российских, так и зарубежных, в области финансового, бюджетного права, монографиях, диссертациях и статьях ученых и практикующих специалистов, посвященных проблемам налогового учета и его правового регулирования.

Нормативную базу исследования составляют Конституция Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации, федеральные законы Российской Федерации, положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) и другие нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет, а также зарубежное законодательство о налоговом учете.

Научная новизна диссертации заключается в том, что она представляет собой одно из первых в финансовом праве комплексных исследований налогового учета как правовой категории. Наряду с этим разработано определение налогового учета, раскрывающее его сущность и правовую природу как института общей части налогового права, а также определено место норм, регулирующих налоговый учет, в системе налогового и финансового права Российской Федерации, проведена систематизация указанных норм налогового права. Новизна заключается также в том, что автором выработаны конкретные рекомендации по совершенствованию правового регулирования налогового учета.

На основании результатов проведенного исследования сформулированы и выносятся на защиту следующие основные положения.

1. Налоговый учет как институт налогового права - это совокупность правовых норм, регулирующих отношения, возникающие в процессе сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего налогового периода или налоговой базы последующих периодов, а также в необходимых случаях налоговых вычетов.

2. Представляется целесообразным закрепить в общей части Налогового кодекса РФ следующее определение налогового учета: "налоговый учет - система сбора, регистрации и обобщения информации для

определения налоговой базы текущего налогового периода или налоговой базы последующих периодов, организуемая налогоплательщиком или налоговым агентом". Налоговый учет свойственен всем видам налогов, так как налоговая база является обязательным элементом налогообложения. Налоговый учет проводится с ведением собственных первичных документов, соответствующими приемами и методами, в необходимых случаях закрепленными в учетной политике для целей налогообложения.

3. Документы, на которых основывается налоговый учет, необходимо характеризовать как первичные документы налогового учета, закрепив в Налоговом кодексе РФ их определение как "документы, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации". Первичные документы налогового учета включают как бухгалтерские документы, так и специальные налоговые. К ним можно отнести: документы, подтверждающие обоснованность применения той или иной ставки отдельных налогов, документы, подтверждающие право налогоплательщика на применение специального налогового режима, документы, свидетельствующие о легитимном наличии объекта налогообложения.

4. Институт налогового учета необходимо отнести к общей части налогового права, так как налоговый учет включает нормы, которые применяются в процессе регулирования налоговых отношений по всем видам налогов. Данные нормы можно определить как "общие нормы налогового учета". Налоговый учет конкретизируется в особенной части налогового права по отдельным видам налогов, которые можно характеризовать как "специальные нормы налогового учета".

агентов, налоговых органов, закрепить определение понятия налогового учета, особенности его ведения отдельными налогоплательщиками, закрепить понятие первичных документов налогового учета и порядок ведения налогового учета в учетной политике для налогообложения.

6. Институционализация налогового учета, его систематизация и утверждение его приоритетности перед бухгалтерским учетом в фискальных целях выявляют объективную необходимость разделения сфер действия налогового законодательства и учетного законодательства. Из налогового законодательства можно исключить норму, предусматривающую обязанность налогоплательщиков предоставлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность, предоставив право налоговым органам в случае необходимости затребовать необходимые документы бухгалтерской отчетности. И, соответственно, необходимо исключить обязанности налогоплательщиков из сферы действия Федерального закона "О бухгалтерском учете", утвердив таким образом автономность учетного законодательства.

7. Представляется целесообразным в статье 120 Налогового кодекса РФ закрепить ответственность налогоплательщика не за грубое нарушение правил бухгалтерского учета, а за грубое нарушение правил налогового учета, предусмотрев привлечение к ответственности за нарушение правил бухгалтерского учета нормами учетного законодательства.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования обусловлена актуальностью и новизной поднятых в диссертации проблем.

Научная разработка проблем финансово-правового института налогового учета, выявление его места в системе налогового и финансового права позволяет использовать ее результаты для совершенствования действующего законодательства и практики его применения.

По всем вопросам, рассмотренным в настоящей работе, предложены соответствующие изменения и дополнения части первой НК РФ, главы 25

части второй НК РФ, даны рекомендации, которые могут быть учтены при подготовке проектов норм НК РФ, связанных с налоговым учетом.

Разработанные в диссертационном исследовании теоретические подходы к рассмотрению института налогового учета могут использоваться в дальнейшей научно-исследовательской работе, связанной с изучением данного налогового института.

Кроме того, содержащиеся в работе теоретические выводы и практические предложения могут быть использованы в учебном процессе при чтении курсов "Финансовое право", "Налоговое право", для подготовки лекций, учеб но-методических пособий.

Апробация результатов исследования. Диссертация выполнена в Московском государственном институте международных отношений (Университете) МИД РФ, Выводы диссертации доложены и обсуждены на заседаниях кафедры. Основные положения исследования отражены в работах, опубликованных автором.

Достоверность и обоснованность полученных результатов связаны с тем, что они достигнуты благодаря применению методов исследования, адекватных его объекту, целям и задачам, а также основаны на широком круге теоретических исследований различных российских и зарубежных авторов, законодательстве Российской Федерации и зарубежных стран о налоговом учете и на материалах правоприменительной практики.

Структура исследования. Структура диссертации обусловлена целями и задачами исследования и состоит из введения, трех глав, заключения и библиографии. В приложении к диссертационному исследованию содержится разработанный автором проект закона о внесении изменений в действующее законодательство Российской Федерации.

СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы исследования, степень ее научной разработанности, определяются цель и задачи исследования, его методологическая основа, объект и предмет, указываются его научная новизна и практическая значимость, представлены основные положения, выносимые на защиту, приводятся сведения об апробации полученных в ходе исследования результатов.

В первой главе "Теоретические аспекты учетных систем в Российской Федерации" дана общая характеристика учетных систем в финансово-экономической сфере, а также рассмотрена структура учетных систем в практике зарубежных стран для понимания места и роли налогового учета во взаимодействии с другими учетными системами.

В первом параграфе "Общая характеристика учетных систем: понятие и виды" всестороннему рассмотрению подвергаются существующие учетные системы. В настоящее время в финансовой литературе не сложилось единообразного подхода к видам учетных систем, выделяются различные виды учета, так или иначе связанные с финансово-экономической деятельностью - оперативный (оперативно-технический), статистический, бухгалтерский, налоговый, бюджетный, финансовый и управленческий. Налоговый учет традиционно противопоставляют бухгалтерскому учету. История развития бухгалтерского учета в стране свидетельствует о том, что на разных этапах правовое регулирование учетной системы было направлено преимущественно на удовлетворение разных по целям задач.

Система бухгалтерского учета, существовавшая в условиях планируемой экономики, была обусловлена общественным характером собственности и потребностями государственного управления экономикой. Главным потребителем информации, формирующейся в системе бухгалтерского учета, выступало государство в лице отраслевых министерств

и ведомств и планирующих, статистических и финансовых органов. Действовавшая система государственного финансового контроля решала задачи выявления отклонений от предписанных моделей хозяйственного поведения организаций на базе бухгалтерской отчетности.

Изменение системы общественных отношений привело к изменению роли бухгалтерского учета. Стала повышаться роль бухгалтерского учета в обеспечении достоверной и полной информацией таких внешних пользователей, как кредиторы, инвесторы, акционеры и т.д. Между тем для налоговой системы России характерным оставалось усиление фискального направления, что привело к тому, что стала превалировать учетно-фискальная функция бухгалтерского учета над финансово-учетной. В результате возникло противоречие интересов государства как фискального органа и других пользователей бухгалтерской отчетности, заинтересованных в получении объективной финансовой информации.

Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. №283* была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Цель реформирования системы бухгалтерского учета - приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). При этом в задачах реформирования на первое место выходит формирование информации для внешних пользователей - инвесторов.

С момента вступления в силу первого налогового закона порядок исчисления налоговой базы был тесно взаимосвязан с порядком ведения бухгалтерского учета. Как было указано выше, в этот период бухгалтерский учет исполнял ярко выраженную фискально-учетную функцию.

1 Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 №283 "Об утвержденнн программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности" // Собрание законодательства РФ. - 16 марта 1998. - 1. - Ст.1290.

Тем не менее, одни лишь данные бухгалтерского учета не всегда могли обеспечить пользователей информацией, необходимой для исчисления налогов и других обязательных платежей. Со временем необходимость внесения корректировок в данные бухгалтерского учета в целях начисления налогов возникала все больше и больше. В нормативных правовых актах по налогам такие корректировки обычно сопровождались формулировкой " для целей налогообложения" или "в целях налогообложения" (аналогичные формулировки используются и в законодательстве о налогах и сборах). Большей частью корректирование данных бухгалтерского учета в целях налогообложения устанавливалось для порядка исчисления налога на прибыль предприятий и организаций.

^ Наиболее значимым моментом в истории появления налогового учета как самостоятельного вида учета является введение в действие с 1 января 1999 г. части первой Налогового кодекса РФ, установившей, что бухгалтерский учет не является единственно возможным источником информации, необходимой для исчисления налогов и сборов.

Следующим шагом в процессе законодательного закрепления налогового учета в самостоятельный вид учета явилось введение в гл.25 НК РФ понятия "налоговый учет". Впервые понятие было закреплено статьей 313 НК РФ и введено в связи с налогом на прибыль организаций.

Согласно статье 313 Налогового кодекса РФ, налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В данном определении в качестве функций налогового учета не указываются сбор и регистрация информации, в чем и выражается главное отличие налогового учета от бухгалтерского учета, который, согласно пЛ, ст.1 Федерального закона "О бухгалтерском учете", представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации.

Другими целями налогового учета являются формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Из этого вытекает отличие налогового учета как учетной системы от бухгалтерского учета: выполнение исключительно учетно-фискальной функции без выполнения финансово-учетной.

Далее, налогоплательщики, освобожденные от ведения бухгалтерского учета при упрощенной системе налогообложения, должны в рамках налогового учета не только обобщать информацию, но и осуществлять ее сбор и регистрацию, то есть функции налогового учета расширяются. Налоговый учет становится самостоятельной учетной системой, которая начинает функционировать вне рамок бухгалтерского учета.

Во втором параграфе "Зарубежный опыт построения учетных систем в финансово-экономической сфсрс" исследованию подвергаются различные типы учета (финансовый, управленческий и налоговый учет), сложившиеся в зарубежной практике хозяйствующих субъектов. Такое деление обусловлено различными задачами и порядком организации разных видов учета. При этом финансовый и управленческий учет являются составными частями бухгалтерского учета, в то время как налоговый учет рассматривается "как обособленная дисциплина на том основании, что его организация в зарубежной практике, как правило, находится вне компетенции предприятия"4.

Финансовый учет (financial accounting) связан с результатами деятельности предприятия, и основными пользователями финансовой информацией (в форме финансовой отчетности) являются внешние экономические агенты. Для финансового учета разработана система

4 Налоговая реформа в России: проблемы н решения в 2 т. (Т. 2) - М. ИЭПГТ, 2О03, - С. 569.

требований, норм, правил и принципов, чтобы внешний пользователь мог иметь объективную оценку финансового положения предприятия, его платежеспособности, кредитоспособности, оценить степень рентабельности инвестиций в данное предприятие и принять обоснованное решение о своих действиях.

Управленческий учет (management accounttng) связан с процессом формирования, контроля и планирования затрат, с выбором управленческих решений, и эта информация доступна только менеджерам предприятия. Соответственно к данным управленческого учета, предназначенным для работников предприятия, требования устанавливаются самим предприятием.

Налоговый учет (tax accounting) - это система сбора и обработки унформации для определения базы по налогу на доход (прибыль) предприятия в соответствии с требованиями налогового законодательства. Необходимость ведения налогового учета обусловлена исключительно интересами органов государственного управления.

Постановка и ведение финансового учета в зарубежной практике относится к компетенции самого предприятия. Однако принципы и правила ведения учета и составления отчетности регулируются либо национальным законодательством (например, в Австрии), либо общепринятыми стандартами, разрабатываемыми профессиональными организациями бухгалтеров (например, в США).

Подобная структура учетных систем проходит становление и в Российской Федерации. Между тем, в российской литературе однозначного понимания термина "финансовый учет*' нет. Так, существует мнение, что в систему финансового учета следует включить бухгалтерский учет в коммерческом (включая банковский и страховой сегменты) секторе, бюджетный учет (бухгалтерский учет в государственном секторе) и налоговый учет "ввиду очевидного соотношения этих видов учета с финансовой деятельностью государства"5.

5 Аш мари на Е,М. Учетные системы в финансовом праве Российской Федерации // Право и государство: теория и практика. - 2005. - Д» 5. - С.84.

Зарубежная практика построения учетных систем свидетельствует о целесообразности распространения подхода, применяемого при построении учетных систем за рубежом и в Российской Федерации. По мнению диссертанта, учитывая необходимость интеграции России в международное экономическое сообщество и приближение российских учетных систем к международным стандартам, необходимо исходить из понимания финансового учета, содержащегося в зарубежном законодательстве.

Во второй главе "Правовые основы налогового учета как учетной системы для определения налоговой базы" рассмотрены особенности налогового учета по отдельным видам налогов в соответствии с положениями части второй Налогового кодекса РФ.

В параграфе первом "Налоговый учет по отдельным видам налогов" рассматривается определение налогового учета, из которого ясно вытекает главная цель налогового учета - определение налоговой базы по налогу. Другими целями налогового учета являются формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Из этого вытекает отличие налогового учета как учетной системы от бухгалтерского учета: выполнение исключительно учетно-фискальной функции без выполнения финансово-учетной.

По мнению диссертанта, необходимо отойти от понимания налогового учета как учетной системы, внедренной законодателем для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и распространенной в ограниченной степени на упрощенную систему налогообложения. Учитывая тот факт, что налоговая база является обязательным элементом налогообложения, налоговый учет является обязательным для всех налогов.

Законодательное закрепление термина "налоговый учет" произошло в связи с необходимостью определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, по которому он является наиболее урегулированным, тем не менее, налоговый учет как система сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов, организуемая налогоплательщиком или налоговым агентом, является обязательным для всех налогов, так как налоговая база является обязательным элементом налогообложения.

Являясь самостоятельной учетной системой, налоговый учет включает в необходимых случаях и бухгалтерский учет, когда для определения налоговой базы необходимы данные бухгалтерского учета, в частности, при определении налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций. В остальных случаях налоговый учет ведется с ведением собственных первичных документов, собственными приемами и методами, зачастую закрепленными в учетной политике для целей налогообложения.

Особенностью налогового учета является то, что субъектами ведения налогового учета по ряду налогов являются не только налогоплательщики, но и налоговые агенты. В связи с этим понятие налогового учета необходимо расширить и определить как систему сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов, организуемую налогоплательщиком.

Налоговый учет располагает как первичными документами, установленными правилами бухгалтерского учета, так и своими собственными. По мнению диссертанта, бухгалтерские и специальные документы, на которых основывается - налоговый учет, необходимо характеризовать как первичные документы налогового учета.

Документы, подтверждающие обоснованность применения той или иной ставки отдельных налогов, необходимо рассматривать как документы

налогового учета, так как они подразумевают ведение отдельного налогового учета по тем или иным операциям. При специальных налоговых режимах к документам налогового учета необходимо отнести документы, подтверждающие право налогоплательщика на применение специального налогового режима. К документам налогового учета относятся также документы, свидетельствующие о легитимном наличии объекта налогообложения, в частности, свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, свидетельства о регистрации объекта игорного бизнеса, кадастрового свидетельства, свидетельства о праве собственности на транспортное средство или доверенность на право владения и распоряжения транспортным средством.

Налоговый учет включает также и учет налоговых вычетов. Хотя налоговые вычеты не влияют на налоговую базу, и исчисление суммы налога является отдельным от налогового учета институтом налогового права, тем не менее, в связи с особенностями исчисления отдельных налогов, в частности, налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на доходы физических лиц, учет данных для расчета налоговых вычетов также следует относить к институту налогового учета.

Налоговый учет по ряду налогов предусматривает ведение учета физических показателей, исчисляемых в натуральных величинах, необходимых для определения налоговой базы, в чем заключается главное отличие налогового учета от бухгалтерского учета. Учет данных физических показателей ведется с применением соответствующих приемов и методов и ведением соответствующей учетной документации.

Учетная политика налогоплательщика для целей налогообложения должна отражать основные положения по налоговому учету, включая технические показатели, например, метод определения количества добытого полезного ископаемого.

Наиболее законодательно урегулированным является налоговый учет по налогу на прибыль организаций, анализу которого посвящен второй параграф "Налоговый учет по налогу на прибыль организаций". Высокая степень разработанности этого вида налога связана со сложностью определения налоговой базы по данному налогу. Налоговый учет по налогу на прибыль может вестись как самостоятельно, так и на основании данных бухгалтерского учета в зависимости от возможной модели, выбранной налогоплательщиком,

В третьей главе "Общая характеристика налогового учета как правовой категории" автор обосновывает необходимость рассмотрения налогового учета как института налогового права.

В первом параграфе "Место налогового учета в системе налогового права** автор анализирует место налогового учета в системе финансового права. Ранее этим вопрос занимались Е.М.Ашмарина и Н.А.Травкина.

Н.А.Травкина выделяет налоговый учет как институт финансового права и определяет его в этом смысле как "совокупность правовых норм, регулирующих отношения, возникающие в процессе сбора, обобщения, накопления и хранения информации о налогоплательщике и его деятельности, необходимой для правильного формирования облагаемой базы и исчисления налогов, собственно, в процессе формирования налогооблагаемой базы и исчисления налогов и отражения исчисленных сумм налогов в налоговых расчетах"6.

По мнению диссертанта, во-первых, налоговый учет является институтом налогового права, которое выступает как подотрасль финансового права, в результате чего налоговый учет необходимо рассматривать как субинститут финансового права.

* Травкина Н. А. Правовые проблемы взаимодействия систем налогового и бухгалтерского учета. Автореферат диссертации иа соискание ученой степени кандидата юридических наук. Специальность

12.00.14.-М.,2005. -С.11.

Во-вторых, диссертант не согласен с тем, что в данном случае можно говорить об Информации о налогоплательщике'*, так как налоговый учет систематизирует информацию об операциях и обстоятельствах, влияющих на размер налоговой базы, В связи с этим можно рассуждать только о "деятельности налогоплательщика".

В-третьих, необходимо обратить внимание на то, что термин "облагаемая база" не соответствует терминологии налогового права, так как более правомерно указывать "налоговая база".

И наконец, по мнению диссертанта, нормы, регулирующие "исчисление налогов и отражение исчисленных сумм налогов в налоговых расчетах", не относятся к собственно институту налогового учета, а формируют такие самостоятельные институты налогового права как "исчисление налогов" и "налоговая отчетность".

Результатом налогового учета является расчет налоговой базы, а не исчисление суммы налога путем применения к налоговой базе определенной налоговой ставки. Кроме того, при косвенных налогах (налогу на добавленную стоимость и акцизе) налоговый учет, включает расчет налогового вычета (так как, по мнению диссертанта, расчет налоговых вычетов при исчислении данных налогов основывается на данных налогового учета). При налоге на доходы физических лиц налоговые вычеты входят в расчет налоговой базы.

Из определения, выработанного Н.А.Травкиной, следует, что налоговый учет является институтом, необходимым для правильного формирования налогооблагаемой базы и исчисления всех налогов; тем не менее, в дальнейших рассуждениях Н.А.Травкина рассматривает налоговый учет по налогу на прибыль организаций, что определено в большей степени темой ее диссертационного исследования7, В связи с этим Н.А.Травкина делает вывод о том, что налоговый и бухгалтерский учет имеют общие

1 См.; Травкина Н. Л. Правовые проблемы взаимодействия систем налогового и бухгалтерского учета. Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Специальность 12.00.14. М., 2005.

принципы: принцип документирования, принцип непрерывности, принцип 4 равномерности признания доходов и расходов, принцип денежного выражения, принцип хозяйствующей единицы8. Данные принципы верны

только для налогового учета по налогу на прибыль организаций, в то время как диссертантом в параграфе первом главы 2 настоящей работы было показано, что особенностями налогового учета в понимании диссертанта является то, что:

1) единицами измерения в налоговом учете могут выступать как денежные измерители, так и физические показатели;

2) налоговый учет ведется не только налогоплательщиками, но в отдельных случаях и налоговыми агентами,

В связи с этим принцип денежного выражения и принцип хозяйствующей единицы не применимы к налоговому учету. Разделяя точку зрения Н.А.Травкиной о самостоятельности института налогового учета, диссертант тем не менее расходится с данным автором в определении границ института налогового учета и его принципов.

Особый интерес представляет подход Е.М.Ашмариной, которая выдвигает предложение о необходимости признания наличия учетного права (финансового учета) как подотрасли финансового права. При этом налоговый учет наряду с бухгалтерским и бюджетным учетами являются институтами учетного права9.

Как было указано диссертантом ранее, применение термина "финансовый учет", как включающего в себя налоговый и бюджетный учеты, противоречит принятой финансово-экономической терминологии, где под финансовым учетом понимается система бухгалтерского учета, направленная на формирование финансовой информации для внешних пользователей.

Е.М.Ашмарина в результате определяет учетное право (финансовый учет) как подотрасль финансового права, представляющую собой

* Травкина Н. А. Указ. соч. - С.20-2).

* См.: Ашмарнна Е. М. Фина нсово-пра новые аспекты учетных систем Российской Федерации. Автореферат дисс...доктора юридически* наук. - М., 2005.

совокупность императивных юридических норм, регулирующих общественные финансово-экономические отношения по учету образования, распределения и использования фондов денежных средств10.

Предметом учетного права (финансового учета) являются общественные отношения по учету денежных средств, складывающиеся в процессе финансовой деятельности государства (муниципальных образований).

Что касается взаимодействия норм бухгалтерского и налогового учета и налогового права, по мнению Е.М.Аш мариной, "нормы налогового и бухгалтерского учета первичны по отношению к нормам налогового права, регулирующим порядок исчисления налоговой обязанности в отношении большого спектра налоговых платежей, вмененных налоговым законодательством"11. При этом налоговый учет рассматривается как система обобщения информации для определения базы только применительно к налогу на прибыль организаций. Диссертант же предполагает, что налоговый учет необходимо рассматривать в качестве института налогового права, а не в качестве совокупности норм, первичных по отношению к нему.

По мнению диссертанта, нормы, регламентирующие учетные системы, могут входить в состав финансового права только через налоговое и бюджетное право. Таким образом, бухгалтерский учет регулируется нормами финансового права только в налоговой и бюджетной сферах, при этом диссертант предполагает существование учетного права как межотраслевого института права, регулирующего бухгалтерский учет. Налоговый учет является институтом налогового права и нормы бухгалтерского учета входят в налоговое право России только как нормы налогового учета. Как было указано диссертантом ранее, признание налогового учета как института налогового права началось с налога на прибыль, но необходимо признать самостоятельность данного института и его роль в системе налогового права.

10 Лш марина П.М. Указ соч. - С.40.

"Там же. - С. 42.

При этом необходимо отталкиваться от положения, что налоговый учет не выделился из бухгалтерского учета, а был присущ налоговой системе изначально как учетная система для определения налоговой базы как необходимого элемента налогообложения. Налоговый учет частично базировался на бухгалтерском учете, но впоследствии бухгалтерский учет стал идти по пути развития в качестве финансового учета, что и послужило причиной логического законодательного закрепления термина "налоговый учет".

Во втором параграфе "Основные тенденции совершенствования правового регулирования налогового учета в Российской Федерации"

речь идет о том, что самостоятельность налогового учета как учетной системы подтверждает необходимость понимания налогового учета как совокупности правовых норм, регулирующих отношения, возникающие в процессе сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего налогового периода или налоговой базы последующих периодов, а также в необходимых случаях налоговых вычетов.

Диссертантом разработаны следующие предложения по систематизации норм налогового учета. По мнению диссертанта, институт налогового учета необходимо отнести к общей части налогового права, так как налоговый учет включает нормы, которые применяются в процессе регулирования налоговых правоотношений по всем видам налогов, в частности, нормы, устанавливающие обязательство налогоплательщика или налогового агента определять налоговую базу, документально подтверждать правильность порядка ведения налогового учета. Данные нормы автор характеризует как "общие нормы налогового учета".

При этом налоговый учет конкретизируется в особенной части налогового права по отдельным видам налогов, которые автор характеризует как "специальные нормы налогового учета".

В зависимости от конкретного вида налога специальные нормы налогового учета могут содержать:

1. Нормы, регулирующие особенности ведения налогового учета по отдельным видам налогов.

2. Нормы, регулирующие порядок систематизации данных для определения налоговой базы.

3. Нормы, регулирующие порядок ведения первичных документов налогового учета.

Данные нормы также необходимо подразделить на следующие:

а) нормы, регулирующие порядок ведения первичных документов, подтверждающих тот или иной порядок ведения налогового учета отдельных операций;

б) нормы, регулирующие порядок ведения первичных документов;

в) нормы, регулирующие порядок ведения первичных документов для получения налогового вычета.

4. Нормы, регулирующие порядок определения налоговых вычетов.

5. Нормы, регулирующие учетную политику налогоплательщика для целей налогообложения.

Данная систематизация, предложенная диссертантом, не является исчерпывающей, по мере развития налогового права могут выделиться и другие нормы налогового учета.

Выделение налогового учета как института налогового права требует, по мнению диссертанта, конкретизации норм общей части налогового учета в общей части Налогового кодекса. Во-первых, необходимо обратиться к статье 23 Налогового кодекса "Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов) РФ", где автор предлагает закрепить обязанность налогоплательщиков вести налоговый учет вместо ныне установленного учета своих доходов (расходов).

Так как субъектами ведения налогового учета являются и налоговые агенты, соответствующим образом необходимо скорректировать и статью 24 Налогового кодекса РФ "Налоговые агенты", установив в части 3 пункта 3 данной статьи, обязанность для этих лиц "вести персонально по каждому

налогоплательщику налоговый учет в отношении выплаченных доходов, также вести учет удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов".

Институционализация налогового учета, его систематизация и утверждение его приоритетности перед бухгалтерским учетом в фискальных целях выявляют объективную необходимость разделения сфер действия налогового законодательства и учетного законодательства, которое необходимо реализовать путем исключения из налогового законодательства (из части 4 пункта 1 статьи 23 "Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов) РФ" Налогового кодекса РФ) обязанности налогоплательщиков предоставлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность, предоставив право налоговым органам в случае необходимости затребовать необходимые документы бухгалтерской отчетности. И соответственно, необходимо исключить обязанности налогоплательщиков из сферы действия Федерального закона "О бухгалтерском учете", утвердив таким образом автономность учетного законодательства.

В статье 31 "Права налоговых органов" необходимо ограничить права налоговых органов правом требовать от налогоплательщика или налогового агента документы налогового учета, а не документы бухгалтерского учета, что при понимании налогового учета как учетной системы для определения налоговой базы является достаточным для формирования необходимой информации для принятия решений налоговыми органами. Целесообразно также изменить коренным образом статью 120 Налогового кодекса РФ, закрепив ответственность налогоплательщика не за грубое нарушение правил бухгалтерского учета, а за грубое нарушение правил налогового учета, предусмотрев регулирование ответственности за нарушение правил бухгалтерского учета учетным законодательством.

Серьезных изменений и дополнений требуют статьи 53 "Налоговая база и налоговая ставка, размеры сборов" и 54 "Общие вопросы исчисления налоговой базы" Налогового кодекса РФ. В этой связи автор предлагает

закрепить определение понятия "налоговый учет" и особенности его ведения отдельными налогоплательщиками, необходимость закрепления порядка ведения налогового учета в учетной политике для налогообложения.

В заключении диссертации подводятся итоги исследования, формулируются основные теоретические и практические выводы и рекомендации, направленные на дальнейшее развитие и совершенствование системы налогового учета в Российской Федерации.

По материалам дисссртацни опубликованы следующие работы:

1. Никитина М.В. Становление налогового учета. Статья. М.: Федерация. - 2006. - №2. - 0,8 п.л.

2. Никитина М.В. Особенности налогового учета. Статья. М.: Экономика и финансы. - 2006. - №4. - 0,6 пл.

3. Никитина М.В. Место норм, регулирующих учетные системы в финансовом праве Российской Федерации. Статья. М.: Право: теория и практика. - 2006. - №3. - 0,7 п.л.

МГИМО (У) МИД России Заказ № 387. Тираж 100 экз.

Отпечатано в отделе оперативной полиграфии и множительной техники МГИМО (У) МИД России 117218, Москва, ул. Новочеремушкинская, 26

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Никитина, Мария Викторовна, кандидата юридических наук

Введение

Глава 1. Теоретические аспекты учетных систем в Российской Федерации

§1.1. Общая характеристика учетных систем: понятие и виды

§1.2. Зарубежный опыт построения учетных систем в финансовоэкономической сфере

Глава 2. Правовые основы налогового учета как учетной системы для определения налоговой базы

§2.1. Налоговый учет по отдельным видам налогов

§2.2. Налоговый учет по налогу на прибыль организаций

Глава 3. Общая характеристика налогового учета как правовой категории

§3.1. Место налогового учета в системе налогового права

§3.2. Основные тенденции совершенствования правового регулирования налогового учета в Российской Федерации

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Налоговый учет как институт налогового права"

Предпосылкой для законодательного выделения налогового учета как учетной системы стали различия в понимании прибыли в налоговом праве и бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете приоритет имеет экономическое содержание понятия с целью формирования финансового результата отдельной организации, в то время как в целях налогообложения над экономическим содержанием превалирует задача отчуждения экономически обоснованной части собственности организации с учетом потребности государства. Вследствие этого показатели прибыли не могут совпадать в целях бухгалтерского учета и налогообложения, чем и вызвано закрепление в налоговом законодательстве понятия "налоговый учет" как учетной системы, отличной от бухгалтерского учета.

Глубокое отличие налоговое учета от системы бухгалтерского учета заключается в том, что показатели налогового учета не демонстрируют реальные финансово-экономические показатели деятельности хозяйствующего субъекта, а отражают властное предписание государства, в каком порядке должны учитываться доходы и расходы, и в каком порядке формировать налогооблагаемую базу.

Впервые получив терминологическое закрепление по налогу на прибыль организаций, в дальнейшем налоговый учет был законодательно признан как самостоятельная учетная система, действующая вне рамок бухгалтерского учета. Это можно увидеть на примере упрощенной системы налогообложения, при которой налогоплательщики освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, но обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.

Степень разработанности темы исследования

Проблемы налогового учета (в основном в экономическом аспекте) в разные годы изучали Г.Ю.Агаджанов, В.Ю.Авдеев, Ю.А.Бакаев, А.Н.Борисова, А.В.Брызгалин, М.А.Климова, И.Р.Коновалова,

В.А.Костылев, Ю.Ю.Костылева, Л.И.Куликова, М.З.Лизенгольц, А.И.Нечитайло, К.И.Оганян, М.Л.Пятов и др.

Исследованием места налогового учета в финансовом праве занимались Е.М.Ашмарина1 и Н.А.Травкина2. Е.М.Ашмарина выделила налоговый учет в качестве института учетного права (финансового учета) - подотрасли финансового права, основное внимание уделив обоснованию концепции учетного права. При этом налоговый учет не рассматривается как самостоятельный институт налогового права, обязательный для всех видов налогов, а только как учетная система, применяемая при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и при упрощенной системе налогообложения. Н.А.Травкина определяет налоговый учет как институт финансового права, но также рассматривает данную учетную систему в основном применительно к налогу на прибыль организаций.

Цели и задачи исследования. Главная цель настоящего исследования - определить роль и значение налогового учета в системе российского финансового права в целом и налогового права в частности, показать необходимость урегулирования налогового учета нормами налогового права. Достижения этой цели потребовало решиния следующих задач:

1 См: Ашмарина Е. М. Финансово-правовые аспекты учетных систем Российской Федерации. Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. - М., 2005; Ашмарина Е. М. Учетные системы в финансовом праве Российской Федерации // Право и государство: теория и практика. - 2005. - № 6.

2 См.: Травкина Н. А. Взаимосвязь норм законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и законодательства о налогах и сборах // Юридические науки. - 2004. - № 5; Травкина Н. А. Правовые проблемы взаимодействия систем налогового и бухгалтерского учета. Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. - М., 2005.

• осветить процесс становления налогового учета как института финансового права;

• проанализировать основные различия и взаимосвязь налогового учета и бухгалтерского учета;

• исследовать место налогового учета в зарубежных учетных системах;

• выявить особенности ведения налогового учета по отдельным видам налогов;

• рассмотреть нормы налогового учета и разработать предложения по их систематизации;

Методологической основой диссертации являются общие и частные методы научного исследования: исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, технико-юридический анализ и другие методы, применяемые в юриспруденции.

Н.И.Химичева. Экономический аспект проблемы освещался в работах А.В.Авдеева, Т.В.Бодровой, Д.Р.Гараева, Е.В.Крейниной, Д.А.Одаховской, Е.В.Чепуренко. Кроме того, в своих теоретических выводах автор основывался на широком круге трудов современных авторов, как российских, так и зарубежных, в области финансового, бюджетного права, монографиях, диссертациях и статьях ученых и практикующих специалистов, посвященных проблемам налогового учета и его правового регулирования.

Нормативную базу исследования составляют Конституция Российской Федерации, Налоговый кодекс РФ, федеральные законы Российской Федерации, положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) и другие нормативные акты, регулирующие бухгалтерский и налоговый учет.

Научная новизна диссертации заключается в том, что одним из первых в финансовом праве предпринята попытка комплексного исследования налогового учета как правовой категории. Наряду с этим разработано определение налогового учета, раскрывающее его сущность и правовую природу как института общей части налогового права, а также определено место норм, регулирующих налоговый учет, в системе налогового и финансового права Российской Федерации, проведена систематизация норм налогового права, регулирующих институт налогового учета. Новизна заключается также в том, что автором выработаны конкретные рекомендации по совершенствованию правового регулирования налогового учета.

2. Представляется целесообразным закрепить в общей части Налогового кодекса РФ следующее определение налогового учета: "налоговый учет — система сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего налогового периода или налоговой базы последующих периодов, организуемая налогоплательщиком или налоговым агентом". Налоговый учет свойственен всем видам налогов, так как налоговая база является обязательным элементом налогообложения. Налоговый учет проводится с ведением собственных первичных документов, соответствующими приемами и методами, в необходимых случаях закрепленными в учетной политике для целей налогообложения.

5. В связи с эволюцией налогового права и законодательно оформленным становлением налогового учета как института налогового права, представляется целесообразным закрепить общие нормы налогового учета в первой части Налогового кодекса, что будет способствовать более четкому пониманию норм налогового учета и разделению сфер налогового законодательства и норм бухгалтерского учета, в частности, уточнить обязанности налогоплательщиков и налоговых агентов, налоговых органов, закрепить определение понятия "налоговый учет", особенности его ведения отдельными налогоплательщиками, понятие первичных документов налогового учета, необходимость закрепления порядка ведения налогового учета в учетной политике для налогообложения.

По всем вопросам, рассмотренным в настоящей работе, предложены соответствующие изменения и дополнения части первой НК РФ, главы 25 части второй НК РФ, даны рекомендации, которые могут быть учтены при подготовке проектов норм НК РФ, связанных с налоговым учетом.

Апробация результатов исследования. Диссертация выполнена в Московском государственном институте международных отношений (Университете). Выводы диссертации доложены и обсуждены на заседаниях кафедры. Основные положения исследования отражены в работах, опубликованных автором.

Достоверность и обоснованность полученных результатов связаны с тем, что они достигнуты благодаря применению методов исследования, соответствующих его объекту, целям и задачам, а также основаны на широком круге теоретических исследований различных российских и зарубежных авторов, законодательстве Российской Федерации и зарубежных стран о налоговом учете и на материалах правоприменительной практики.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Никитина, Мария Викторовна, Москва

Выводы к главе 3 1. Ранее налоговый учет практически не рассматривался

140 исследователями в качестве института налогового права , в то же время налоговая база как элемент налогообложения выделялся, но порядок ее определения повсеместно не рассматривался в качестве отдельного института. Это было связано с пониманием налогового учета только как учетной системы для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций (затем распространившейся на упрощенную систему налогообложения). В настоящее время, по мнению диссертанта, необходимо понимать налоговый учет в качестве института налогового права как совокупность правовых норм, регулирующих отношения, возникающие в процессе сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов, а также в необходимых случаях налоговых вычетов. Вынесение института налогового учета за рамки налога на прибыль организаций и упрощенной системы налогообложения продиктовано целесообразностью применения единого подхода к теоретическим основам определения налоговой базы по всем видам налогов.

139 Травкина Н. А. Правовые проблемы взаимодействия систем налогового и бухгалтерского учета. Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Специальность 12.00.14. - М., 2005. - С. 24.

140 За исключением Н.М.Травкиной, которая выделяла его в качестве института финансового права (Прим.авт.).

2. Институт налогового учета необходимо отнести к общей части налогового права, так как налоговый учет включает нормы, которые применяются в процессе регулирования налоговых правоотношений по всем видам налогов, в частности, нормы, устанавливающие обязательство налогоплательщика или налогового агента определять налоговую базу, документально подтверждать правильность порядка ведения налогового учета. Данные нормы можно определить как "общие нормы налогового учета".

3. Налоговый учет конкретизируется в особенной части налогового права по отдельным видам налогов, которые можно характеризовать как "специальные нормы налогового учета".

В зависимости от конкретного вида налога специальные нормы налогового учета могут содержать:

- нормы, регулирующие особенности ведения налогового учета по отдельным видам налогов;

- нормы, регулирующие порядок систематизации данных для определения налоговой базы;

- нормы, регулирующие порядок ведения первичных документов налогового учета.

Данные нормы, в свою очередь, можно подразделить на следующие:

- нормы, регулирующие ведение первичных документов, подтверждающих тот или иной порядок ведения налогового учета отдельных операций;

- нормы, регулирующие порядок ведения первичных документов;

- нормы, регулирующие порядок ведения первичных документов для получения налогового вычета;

- нормы, регулирующие порядок определения налоговых вычетов;

- нормы, регулирующие учетную политику налогоплательщика для целей налогообложения.

4. Институционализация налогового учета, его систематизация и утверждение его приоритетности перед бухгалтерским учетом в фискальных целях выявляют объективную необходимость разделения сфер действия налогового законодательства и учетного законодательства, которое необходимо реализовать путем исключения из налогового законодательства обязанности налогоплательщиков предоставлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность, предоставив право налоговым органам в случае необходимости затребовать необходимые документы бухгалтерской отчетности. И, соответственно, необходимо вывести обязанности налогоплательщиков из сферы действия Федерального закона "О бухгалтерском учете", утвердив таким образом автономность учетного законодательства.

5. В связи с эволюцией налогового права и законодательно оформленным становлением налогового учета как института налогового права, представляется целесообразным закрепить общие нормы налогового учета в первой части Налогового кодекса, путем внесения изменений и дополнений в ряд статей, в частности, в статьи 23, 24, 31, 53, 54, 82 и 120, что будет способствовать более четкому пониманию норм налогового учета и разделению сфер налогового законодательства и норм бухгалтерского учета.

6. Необходимо уточнить обязанности налогоплательщиков и налоговых агентов в части ведения налогового учета, а также уточнить права налоговых органов в части права требования от налогоплательщика или налогового агента документов налогового учета, что при понимании налогового учета как учетной системы для определения налоговой базы является достаточным для формирования необходимой информации для принятия решений налоговыми органами.

7. Серьезных изменений и дополнений требуют статьи 53 и 54 НК РФ, где автор предлагает закрепить определение понятия налоговый учет и особенности его ведения отдельными налогоплательщиками, необходимость закрепления порядка ведения налогового учета в учетной политике для налогообложения.

8. В связи с выделением налогового учета как самостоятельного института налогового права, независимого от бухгалтерского учета, встает необходимость закрепления в общей части Налогового кодекса понятия первичных документов налогового учета, которые диссертант считает возможным определить как "документы, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации".

9. В свете предлагаемых изменений целесообразно также изменить коренным образом статью 120 Налогового кодекса РФ, закрепив ответственность налогоплательщика не за грубое нарушение правил бухгалтерского учета, а за грубое нарушение правил налогового учета, отнеся регулирование ответственности за нарушение правил бухгалтерского учета к компетенции учетного законодательства.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

1. Основополагающее отличие налогового учета от системы бухгалтерского учета как учетной системы заключается в том, что показатели налогового учета не отражают реальные финансово-экономические показатели деятельности хозяйствующего субъекта, а отражают властное предписание государства, в каком порядке должны учитываться доходы и расходы и в каком порядке формировать налогооблагаемую базу. Бухгалтерский учет является учетной системой, необходимой для ведения финансово-экономической деятельности, и обеспечивает информацией как внутренних пользователей, так и внешних: менеджеров, собственников и т.д. Налоговый учет является учетной системой, необходимой для конкретной цели — определения налогооблагаемой базы в соответствии с налоговым законодательством. Приоритетным пользователем информации налогового учета являются налоговые органы. Функцию налогового учета можно определить как фискально-учетную, в то время как функция бухгалтерского учета, в первую очередь — финансово-учетная и во вторую очередь — фискально-учетная.

Впервые получив терминологическое закрепление по налогу на прибыль организаций, в дальнейшем налоговый учет законодательно выделился как самостоятельная учетная система. Это можно увидеть на примере упрощенной системы налогообложения, при которой налогоплательщики освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, но обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога. При этом налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобожденные от ведения бухгалтерского учета, в рамках налогового учета не только обобщают информацию, как это было установлено первоначально (по налогу на прибыль организаций), но и осуществляют ее сбор и регистрацию; то есть функции налогового учета расширяются. Налоговый учет законодательно признается самостоятельной учетной системой, которая функционирует вне рамок бухгалтерского учета.

В результате налоговый учет, законодательно закрепленный по налогу на прибыль организаций и при упрощенной системе налогообложения, можно определить как учетную систему следующим образом: система сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов, организуемая налогоплательщиком.

2. В зарубежной практике построения учетных систем основополагающим принципом является ориентация на приоритетного пользователя. В соответствии с этим принципом проводится четкое разделение между бухгалтерским учетом и налоговым учетом, так как пользователем налогового учета являются, в первую очередь, налоговые органы, представляющие фискальные интересы государства. При этом бухгалтерский учет включает в себя финансовый учет и управленческий учет. Определение финансового учета как включающего в себя бухгалтерский, бюджетный и налоговый, по мнению автора, является нецелесообразным, так как противоречит сложившейся российской и зарубежной практике, и осложняет переход российского бухгалтерского учета на международные стандарты финансовой отчетности.

3. По мнению диссертанта, в настоящее время необходимо отойти от понимания налогового учета как системы, возникшей и существующей только в связи с налогом на прибыль организаций. Хотя законодательное закрепление термина "налоговый учет" произошло в связи с необходимостью определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, по которому он является наиболее урегулированным, тем не менее, налоговый учет как система сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего налогового периода или налоговой базы последующих периодов, организуемая налогоплательщиком или налоговым агентом, является обязательным институтом всех налогов, так как налоговая база является неотъемлемым элементом налогообложения. В этом смысле налоговый учет включает в необходимых случаях и бухгалтерский учет, когда для определения налоговой базы необходимы данные бухгалтерского учета, в частности, при определении налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций. В остальных случаях налоговый учет ведется с использованием собственных первичных документов, собственными приемами и методами, зачастую закрепленными в учетной политике для целей налогообложения. Особенностью налогового учета является то, что субъектами ведения налогового учета по ряду налогов являются не только налогоплательщики, но и налоговые агенты.

4. Налоговый учет располагает как первичными документами, установленными правилами бухгалтерского учета, так и своими собственными. По мнению диссертанта, документы, на которых основывается налоговый учет, как бухгалтерские, так и специальные, необходимо характеризовать как первичные документы налогового учета. Так, документы, подтверждающие обоснованность применения той или иной ставки отдельных налогов, необходимо рассматривать как документы налогового учета, так как они подразумевают ведение отдельного налогового учета по тем или иным операциям. При специальных налоговых режимах к документам налогового учета необходимо отнести документы, подтверждающие право налогоплательщика на применение специального налогового режима. К документам налогового учета относятся также документы, свидетельствующие о легитимном наличии объекта налогообложения, в частности, свидетельство о регистрации лица, свершающего операции с нефтепродуктами, свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, свидетельство о регистрации объекта игорного бизнеса, кадастрового свидетельства, свидетельство о праве собственности на транспортное средство или доверенность на право владения и распоряжения транспортным средством. В связи с становлением налогового учета как самостоятельного института налогового права выявляется необходимость закрепления в общей части Налогового кодекса понятия первичных документов налогового учета, которые диссертант считает возможным определить как "документы, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации".

5. Налоговый учет включает также и учет налоговых вычетов. Налоговые вычеты не влияют на налоговую базу, и исчисление суммы налога является отдельным от налогового учета институтом налогового права. Тем не менее, в связи с особенностями исчисления отдельных налогов, в частности, налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на доходы физических лиц, когда необходимо отдельно определить суммы налогового вычета, что требует также ведения первичных документов, применения определенных приемов и методов учета, учет данных для расчета налоговых вычетов также следует относить к институту налогового учета.

Налоговый учет по ряду налогов предусматривает ведение учета физических показателей, исчисляемых в натуральных величинах (при системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; по водному налогу, по транспортному налогу, по налогу на игорный бизнес), необходимых для определения налоговой базы, в чем заключается главное отличие налогового учета от бухгалтерского учета. Учет данных физических показателей ведется с применением соответствующих приемов и методов и ведением соответствующей учетной документации.

6. В настоящее время, по мнению диссертанта, необходимо понимать налоговый учет в качестве института налогового права, как совокупность правовых норм, регулирующих отношения, возникающие в процессе сбора, регистрации и обобщения информации для определения налоговой базы текущего налогового периода или налоговой базы последующих периодов, а также в необходимых случаях налоговых вычетов. Вынесение института налогового учета за рамки налога на прибыль организаций и упрощенной системы налогообложения продиктовано целесообразностью применения единого подхода к теоретическим основам определения налоговой базы по всем видам налогов.

7. Налоговый учет включает нормы, которые применяются в процессе регулирования налоговых отношений по всем видам налогов, в частности, нормы, устанавливающие обязанность налогоплательщика или налогового агента определять налоговую базу, документально подтверждать правильность порядка ведения налогового учета. Данные нормы можно определить как "общие нормы налогового учета". Налоговый учет конкретизируется в особенной части налогового права по отдельным видам налогов, которые можно характеризовать как "специальные нормы налогового учета".

8. Определение налогового учета в качестве института налогового права требуют внесения изменений в законодательство Российской Федерации. В первую очередь необходимо уточнить обязанности налогоплательщиков и налоговых агентов в части ведения налогового учета. В части 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ необходимо вменить налогоплательщикам обязанность вести налоговый учет вместо предусмотренного в настоящее время учета доходов (расходов) и объектов налогообложения.

Субъектами ведения налогового учета являются и налоговые агенты, из чего вытекает необходимость скорректировать и статью 24 НК РФ "Налоговые агенты", установив в части 3 пункта 3 данной статьи, что налоговые агенты обязаны "вести персонально по каждому налогоплательщику налоговый учет в отношении выплаченных доходов, также вести учет удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов".

9. Институционализация налогового учета и утверждение его приоритетности перед бухгалтерским учетом в фискальных целях выявляют объективную необходимость разделения сфер действия налогового законодательства и учетного законодательства. Это можно реализовать путем исключения из налогового законодательства обязанности налогоплательщиков предоставлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность, предоставив право налоговым органам в случае необходимости затребовать необходимые документы бухгалтерской отчетности. И соответственно, необходимо исключить обязанности налогоплательщиков из сферы действия Федерального закона "О бухгалтерском учете".

10. В статье 31 "Права налоговых органов" необходимо ограничить права налоговых органов правом требовать от налогоплательщика или налогового агента документы налогового учета, а не документы бухгалтерского учета, что при понимании налогового учета как учетной системы для определения налоговой базы является достаточным для формирования необходимой информации для принятия решений налоговыми органами.

Целесообразно также изменить коренным образом статью 120 Налогового кодекса РФ, закрепив ответственность налогоплательщика не за грубое нарушение правил бухгалтерского учета, а за грубое нарушение правил налогового учета, отнеся регулирование ответственности за нарушение правил бухгалтерского учета к компетенции учетного законодательства.

11. Серьезных изменений и дополнений требуют статьи 53 "Налоговая база и налоговая ставка, размеры сборов" и 54 "Общие вопросы исчисления налоговой базы" Налогового кодекса РФ, где автор предлагает закрепить определение понятия "налоговый учет", и особенности его ведения отдельными налогоплательщиками, необходимость закрепления порядка ведения налогового учета в учетной политике для налогообложения.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Налоговый учет как институт налогового права»

1. Нормативные акты

2. Закон РФ от 27.12.1991 № 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" // Российская газета. № 53. - 05.03.1992.

3. Закон РФ от 06.12.1991 № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" // Ведомости СНД и ВС РСФСР. 26.12.1991. - № 52. -Ст. 1871 (утратил силу).

4. Закон РФ от 13.12.1991 № 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" // Российская газета. № 56. - 10.03.1992.

5. Закон РФ от 27.12.1991 № 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" // Российская газета. № 56. - 10.03.1992 (утратил силу).

6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 года № 146-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. - № 31. - Ст. 3824.

7. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 148-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. - № 31.-Ст. 3823.

8. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации. 2000. - № 32. - Ст. 3340.

9. Федеральный закон от 27.02.2002 № 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской

10. Федерации" // Собрание законодательства Российской Федерации.2002. № 30. - Ст. 3027.

11. Постановление Правительства РФ от 8 июля 1997 № 835 "О первичных учетных документах" // Собрание законодательства РФ. -1997.-№28.-Ст. 3448.

12. Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 № 283 "Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности" // Собрание законодательства РФ. 1998. - № 11. - Ст. 1290.

13. Постановление Правительства РФ от 22.05.2004 № 249 "О мерах по повышению результативности бюджетных расходов" // Собрание законодательства РФ. 2004. - № 22. - Ст. 2180.

14. Приказ Минфина РФ от 17.02.1999 № 15н "Об утверждении инструкции по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. № 20, 21, 22, 23. - 1999.

15. Приказ Минфина РФ от 30.12.1999 №107н "Об утверждении инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. №№ 7,8. - 2000.

16. Приказ МНС РФ от 20.12.2002 № БГ-3-02/729 (ред. от 27.10.2003) "Об утверждении методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации" // Экономика и жизнь. 2003. - № 1.

17. Приказ Минфина РФ от 01.07.2004 № 180 "Об одобрении концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу" // Бухгалтерский учет. -2004.-№ 16.

18. Приказ Минфина РФ от 26.08.2004 № 70н "Об утверждении инструкции по бюджетному учету" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2004. - №41, 42.

19. Решение ВАС РФ от 08.09.2004 № 9352/04 "О признании не соответствующим Налоговому кодексу РФ и недействующим Приказа МНС РФ от 26.03.2003 № БГ-3-22/135" // Вестник ВАС РФ. -2004.-№ 11.

20. Письмо Минфина РФ от 11.03.2004 № 04-02-05/3/19 "О порядке расчета чистой прибыли организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения" // Налогообложение. 2004. - № 3.

21. Письмо Минфина РФ от 15.04.2003 № 16-00-14/132 "О применении с 1 января 2003 года упрощенной системы налогообложения"// Нормативные акты для бухгалтера. № 10. - 21.05.2003.

22. Рекомендации МНС РФ "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" // Экономика и жизнь.-№ 2001.-№52.

23. Письмо Минфина РФ от 15.04.2003 № 16-00-14/132 "О применении с 1 января 2003 года упрощенной системы налогообложения" / Нормативные акты для бухгалтера. № 10. - 21.05.2003.

24. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (утв.постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283).1. Статьи, монографии

25. Авдеев В. Ю. Глава 25 Налогового кодекса РФ. Налоговый и бухгалтерский учет: сходства и различия. М.: Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2003. - С. 176.

26. Артемов Н. М., Ашмарина Е. М. Правовые проблемы налогообложения в Российской Федерации. М.: ООО "Профобразование", 2003. - С. 184.

27. Астапов, К. Приоритеты налоговой реформы в Российской Федерации / К. Астапов // Экономист. 2003. - № 2. - С. 54-59.

28. Ашмарина Е.М. Некоторые аспекты расширения предмета финансового права в Российской Федерации: проблемы и перспективы. М.: Полиграф ОПТ, 2004.

29. Ашмарина Е.М. Финансово-правовые аспекты учетных систем Российской Федерации. Автореферат дис.доктора юридическихнаук. Спец.: 12.00.14 административное право, финансовое право, информационное право. - М., 2005.

30. Ашмарина, Е. М. Некоторые проблемы современного налогового права России / Е.М. Ашмарина // Государство и право . 2003. - № 3. - С. 50-57.

31. Ашмарина, Е.М. Структура финансового права РФ на современном этапе / Е. М. Ашмарина // Государство и право. 2004. - № 9.

32. Ашмарина, Е.М. Учетные системы в финансовом праве Российской Федерации / Е. М. Ашмарина // Право и государство: теория и практика. 2005. - № 6.

33. Баев С.А. Налоговые аспекты реорганизационных процедур/ С.А. Баев // Закон. 2005. - № 2. - С. 29-33.

34. Бакаев, Ю. А. О налоговом учете и базе исчисления данных для налога на прибыль / Ю. А. Бакаев // Бухгалтерский учет. 2002. - № 13.-С. 59-61.

35. Балакина, А. П. Признаки налога: их содержание и особенности регулирования / А. П. Балакина // Законодательство. 2005. - № 2. -С. 24-29.

36. Бойков, О. Часть первая Налогового кодекса: новое для арбитражных судов / О. Бойков // Вестник ВАС РФ. 1998. - № 11.

37. Борзунова, О. А. Рубежи налоговой реформы в 2003 году / O.A. Борзунова // Аналитический вестник / Гос. Дума Федер. Собр. Рос. Федерации. 2003. - Вып. 7. - С. 4-30.

38. Борзунова, О. А. Налоговая реформа в Российской Федерации: основные этапы и рубежи / О. А. Борзунова // Аналитический вестник / Гос. Дума Федер. Собр. Рос. Федерации. 2003. - Вып. 2. -С. 4-37.

39. Борисов А. Н. Налоговый учет по налогу на прибыль организаций: комментарий к гл. 25 части второй НК РФ. М.: "Юридический Дом "Юстицинформ", 2003. - С. 336.

40. Брызгалин, А. В. Законодательство о налогах и сборах как центральная категория российского налогового права /А. В. Брызгалин // Налоги и финансовое право. 2004. - № 7.

41. Бухгалтерский учет в зарубежных странах: учеб. / Я. В. Соколов, Ф. Ф. Бутынец, Л. Л. Горецкая, Д. А. Панков; отв. ред. Ф. Ф. Бутынец. -М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2005.

42. Бахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. пособие для студ. М.: Финстатинформ, 2000.

43. Винницкий Д. В. Основные проблемы теории российского налогового права: Автореф. дис. доктора юридических наук. Специальность 12.00.14. административ. право, финансовое право, информац. право. - Екатеринбург, 2003. - С. 57.

44. Винницкий Д. В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. СПб.: Юрид. центр Пресс, 2003. - С. 395.

45. Винницкий, Д. В. Международное налоговое право и структура Налогового кодекса РФ / Д. В. Винницкий // Современное право. -2003.-№1,-С. 14-16.

46. Винницкий, Д. В. Налоговое процедурное право и налоговый процесс: проблемы становления / Д.В. Винницкий // Законодательство. 2003. - № 2. - С. 23-31.

47. Волкова О. Н. Управленческий учет: учеб. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2005.

48. Воробьева В. Н. Об обязанностях и ответственности налогоплательщиков / В. Н. Воробьева // Налоговый вестник. 2005. - № 4. - С. 156-159.

49. Гараев Д. Р. Модели взаимодействия и сосуществования систем бухгалтерского учета и налогообложения. Дисс. . канд. экон. наук. М., 2004.

50. Горский, К. В. Некоторые параметры налоговой реформы / К. В. Горский // Финансы. 2004. - № 2. - С. 22-26.

51. Грачева Е. Ю., Ивлиева М. Ф., Соколова Э. Д. Налоговое право: Учебник. М.: Юристъ, 2005.

52. Грачева Е. Ю., Соколова Э. Д. Налоговое право: вопросы и ответы. Изд. 4-е, испр. и доп. М.: 2003.

53. Грызлова Е. В. О налоге на добычу полезных ископаемых/ Е. В. Грызлова, М. М. Рябыкин // Налоговый вестник. 2005. - № 10. - С. 78-82.

54. Гуляева И. А. Проблемы правового регулирования налога на прибыль организаций в Российской Федерации. Дис. . канд. юрид. наук. М., 2004.

55. Дернберг Р. Л. Международное налогообложение: Пер. с англ. М.: ЮНИТИ, 1997.

56. Динес, И. Ю. Налоговая реформа: проблемы остаются / И. Ю. Динес // Финансы. 2003. - № 1. - С. 32-33.

57. Дымова, И. Э. Учет в Бельгии / И. Э. Дымова // Бухгалтерский учет. -2001.-№22.-С. 56-60.

58. Дымова, И. Э. Учет в Нидерландах / И. Э. Дымова // Бухгалтерский учет.- 2001.-№20.-С. 57-61.

59. Журавлев В.Н. Первичные документы и регистры налогового учета. -М.: ООО ИИА "Налог Инфо", 000 "Статус-Кво 97", 2006.

60. Зарипов В. М. О соотношении экономики и права в налогах/ В.М. Зарипов // Налоговый вестник. 2005. - № 2. - С. 146-148.

61. Захарьин, В. Р. Формирование учетной политики для целей налогового учета на 2004 год / В. Р. Захарьин // Консультант бухгалтера. 2003. - № 12.

62. Ивлиева, М. Ф. Категории "финансы" и "финансовая деятельность" в науке финансового права / М. Ф. Ивлиева // Государство и право. -2004. № 7.

63. Исаев А. А. Очерк теории и политики налогов. М.: ЮрИнфоР-Пресс, 2004. - С. 272.

64. Каланов А. Н. Налог на прибыль организаций : Коммент. к гл. 25 НК РФ. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ФБК-Пресс, 2003. - С. 542.

65. Кальницкая И. В. Бухгалтерский учет и налогообложения: проблемы взаимодействия. Дисс. . канд. экон. наук. Спб, 2001.

66. Карасева М. В. Бюджетное и налоговое право России: политический аспект. М.: Юристъ, 2003. - С. 172.

67. Климова М. А. Налоговый учет : Практ. рук./ М. А. Климова. М. : Налоговый вестник, 2003. - С.220.

68. Кожинов В. Я. Бухгалтерский и налоговый учет: управление прибылью. М.: Экзамен, 2005.

69. Кожинов В. Я. Налоговый учет для бухгалтера. М., 2004.

70. Коновалова И. Р. Бухгалтерский комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации: Глава 21. Налог на добавленную стоимость. Глава 25. Налог на прибыль организаций. 2-е изд., с изм. - М.: Юристъ, 2003. - С. 429.

71. Коновалова И. Р. Развитие учета прибыли в условиях трансформации отношений собственности. М.: Экономистъ, 2003. - С. 382.

72. Костылев, В. А., Костылева, Ю. Ю. Бухгалтерский и налоговый учет: проблемы взаимодействия / В. А. Костылев, Ю. Ю. Костылев // Бухгалтерский учет. 2002. - № 13. - С. 62-67.

73. Костылев, В. А. Бухгалтерский и налоговый учет в организации / В. А. Костылев // Аудиторские ведомости. 2002. - № 4. - С. 21-36.

74. Костылев, В. А. Бухгалтерский и налоговый учет в организации / В. А. Костылев // Аудиторские ведомости. 2002. - № 5. - С. 22-36.

75. Костылев, В. А. Бухгалтерский и налоговый учет в организации / В. А. Костылев // Аудиторские ведомости. 2002. - № 6. - С. 47-57.

76. Костылев, В. А. Налоговый и бухгалтерский учет: состоится ли фактический "развод"? / В. А. Костылев // Бухгалтерский учет.2002. -№ 1. С. 67-68.

77. Костюк, Г. И. Как сформировать регистры налогового учета / Г. И. Костюк, Л. П. Романовская // Бухгалтерский учет. 2002. - № 7. - С. 22-31.

78. Крохина Ю. А. Налоговое право. М.: Высшее образование, 2005.

79. Кузнеченкова В. Е. Налоговый правотворческий процесс в системе юридических категорий / В. Е. Кузнеченкова // Журнал российского права. 2005. - № 1.-С. 106-113.

80. Куликова Л. И. Налоговый учет. М.: Изд-во "Бухгалтерский учет",2003. С. 336.

81. Кустова М. В., Ногина О. А, Шевелева Н. А. Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Н. А. Шевелева. М.: Юристъ, 2001.-С. 490.

82. Кучеров И. И. Налоговое право России. М.: Юринформ, 2001.

83. Лермонтов, Ю. М. О разъяснениях налогового законодательства/ Ю. М. Лермонтов // Налоговый вестник. 2005. - № 10. - С. 90-91.

84. Львова, Е. Г. Налоговая политика как метод государственного регулирования / Е. Г. Львова // Право и государство: теория и практика. 2005. - № 4. - С. 104-107.

85. Макрушин А. В. Формирование и развитие налоговой политики в России : Автореф. дис. . канд. экон. наук. Спец.: 08.00.05 -Экономика и упр. нар. хоз-вом.; Сарат. гос. соц.-экон. ун-т. -Саратов, 2003.-С. 19.

86. Малявкина, Л. И. Организация налогового учета / Л. И. Малявкина // Бухгалтерский учет. 2002. - № 10. - С. 24-36.

87. Медведев А. Н. Налоговый учет: согласно главе 25 НК РФ, в ред. от 29.05.2002 № 57-ФЗ и от 24.07.2002 № ПО-ФЗ. М.: Налоговый вестник, 2003. - С. 237.

88. Медведев А. Н. Практика применения главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций". М.: МЦФЭР, 2005. - С. 384.

89. Медведев М. Ю. Пособие для бухгалтера и налогового инспектора. -М.: Издательство "Дело и Сервис", 2002. С. 176.

90. Медведев М. Ю. Учетная политика: бухгалтерская и налоговая. М.: ФБК-Пресс, 2003. - С. 318.

91. Метелев, С. Е. Налоговая и уголовная ответственность за налоговые правонарушения: правовые и бухгалтерские аспекты / С. Е. Метелев, Т. Е. Кувалдина // Закон и право. 2005. - № 8. - С. 67-7.

92. Методические рекомендации по применению главы 25 Налог на прибыль организаций части второй Налогового кодекса Российской Федерации. М.: Инфра - М, 2003. - С. 108.

93. Минаев, Б. А. Сравнительный анализ некоторых объектов обложения НДС / Б. А. Минаев // Налоговый вестник. 2005. - № 6. - С. 74-83.

94. Деготь, Б. Е. Налоговые процессуальные правоотношения / Б. Е. Деготь // Закон и право. 2005. - № 5. - С. 26-28

95. Назаров, А. А. Привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной ст. 119 и 122 НК РФ / А. А. Назаров // Налоговый вестник. 2005. - № 5. - С. 15-19.

96. Назаров, А. А. Комментарий к изменениям, внесенным в главу 25 НК РФ, вступившим в силу в 2005 году и имеющим обратную силу / А. А. Назаров // Налоговый вестник. 2005. - № 8. - С. 164-181.

97. Назаров, А. А. О налоге на прибыль / А. А. Назаров // Налоговый вестник. 2003. - № 1. - С. 6-16.

98. Налоговая реформа в России: проблемы и решения: В 2 т.. М.: ИЭПП, 2003. - С. 633.

99. Налоговое право : Учеб./ Под ред. С. Г. Пепеляева. М.: Юристъ,2003. С. 590.

100. Налоговое право России : Учеб./ Под ред. Ю. А. Крохиной. -М.: Норма, 2003.-С. 641.

101. Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г.Пепеляева. М.: Юристъ,2004.-С. 591.

102. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая (с изменениями и дополнениями на 1 февраля 2004 года). Официальный текст. М.: Изд-во Эксмо, 2004.

103. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая. 11-е изд. -М.: Ось-9, 2005.

104. Нестерова Е. А. Учетная политика 2003: бухгалтерская и налоговая: Организационный, методический и технический аспекты / Е. А. Нестерова, H. М. Балакирева, И. Э. Гущина. - М.: ФБК-Пресс, 2003. -С. 230.

105. Нечитайло А. И. Бухгалтерский и налоговый учет прибыли. СПб. : Юрид. центр Пресс, 2003. - С. 321.

106. Никитин В. М., Никитина Д. А. Теория бухгалтерского учета. Учебник. М., 2002.

107. Николаева С. Навязанный антогонизм // Экономика и жизнь. № 2001,- №49.

108. Николаева С. А. Учетные системы можно сделать ближе // Экономика и жизнь. 2004. - № 52.

109. Новикова, Т. А. Особенности налогового учета основных средств в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" / Т. А. Новикова // Финансы. 2003. - № 1. - С. 34-37.

110. Пансков В. Г. Российская система налогообложения: проблемы развития. М.: МЦФЭР, 2003. - С. 237.

111. Парыгина В. А. Российское налоговое право. Проблемы теории и практики: Учебное пособие. / Вступит, статья канд. юрид. наук А. А. Тедеева, М.: Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2004. - С. 336.

112. Пепеляев С. Г. Налоги: реформы и практика. М.: Статут, 2005. - С. 285.

113. Петрова Г. В. Налоговое право России: Учебник для вузов. М., 1997.

114. Петрова Г. В. Общая теория налогового права. М.: ФБК-Пресс, 2004.-С. 219.

115. Петрова, Г. В. Проблемы развития системы финансового законодательства / Г. В. Петрова // Журнал российского права. № 3. - 2001.-С. 34-35.

116. Попова Е. Ю. Об изменениях, внесенных в налогообложение прибыли организаций / Е. Ю. Попова // Налоговый вестник. 2005. -№9.-С. 11-16.

117. Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в Российской Федерации : Учеб. пособие/ Под ред. Е. М. Ашмариной. -М.: Юристъ, 2003. С. 254.

118. Проблемы и тенденции развития налоговой системы Российской Федерации: Материалы межрегион, науч.-практ. конф., 20-24 дек. 2002 года. Ростов н/Д, 2003. - С. 142.

119. Пушкарева В. История финансовой мысли и политики налогов. Учебное пособие. М.: ИНФРА-М, 1996.

120. Расторгуева, Р. Н. Вопросы организации налогового учета // Современный бухгалтерский учет / Р. Н. Расторгуева // 2002. - № 2.

121. Рукавишникова И. В. К вопросу об особенностях метода финансового права / И. В. Рукавишникова // Государство и право. -2004. № 4.

122. Рюмин С. М. Налоговое планирование: общие принципы и проблемы / С. М. Рюмин И Налоговый вестник. 2005. - № 2. - С. 122-129.

123. Сидельникова Л. Б. Комментарии к регистрам налогового учета / Л. Б. Сидельникова, Е. Н. Назарян. М.: Омега-Л, 2003. - С. 333.

124. Сидорова, Н. Экономические последствия налоговой политики / Н. Сидорова // Экономист. 2003. - № 1. - С. 70-79.

125. Соколов, Я. В. Бухгалтерский учет во Франции / Я. В. Соколов, М. В. Семенова // Бухгалтерский учет. 2000. - № 5. - С. 69-77.

126. Тедеев, А. А. Вступительное слово к учебному пособию: В. А. Парыгина. Российское налоговое право. Проблемы теории и практики: Учебное пособие. М.: Издательско-консультационная компания "Статус-КВо 97". - 2005. - С. 16-26.

127. Титаев A.B. Консолидированная отчетность согласно российскому законодательству и международным стандартам / А. В. Титаев, Ю. Н. Ледакова // Налоговый вестник. 2005. - № 1. - С. 148-155.; - № 2. -С. 149-155.;-№3.-С. 137-148.

128. Травкина Н. А. Актуальные проблемы налогового учета / Н. А. Травкина // Налоговые споры: теория и практика. 2005. - № 8. - С. 37-40.

129. Травкина Н. А. Бухгалтерский учет и налоговый учет: состояние и пути их развития. М.: Спутник +, 2004. - С. 50.

130. Травкина, Н. А. Взаимосвязь норм законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и законодательства о налогах и сборах / Н. А. Травкина // Юридические науки. 2004. - № 5. - С. 144-147.

131. Травкина Н. А. Правовые проблемы взаимодействия систем налогового и бухгалтерского учета. Автореферат дис. . кандидата юридических наук. Специальность 12.00.14. М., 2005.

132. Фадеев, Д. Е. Налоговая реформа: "тупиковый вариант" или "завершающий этап" / Д. Е. Фадеев // Российская юстиция. 2005. -№4.-С. 57-61.

133. Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н. И. Химичева. 3-е изд. перераб. и доп. - М.: Юристъ, 2004.

134. Финансовое право: Учебник / Под ред. д.юр.н., проф О. В. Горбуновой, М., 2001.

135. Хапов А. В. Налоговое право в системе международно-правовых отношений: методологический аспект / А. В. Хапов // Российская юстиция. 2005. - № 9. - С. 65-70

136. Хендриксен Э. С., Ван Бреда М. Ф. Теория бухгалтерского учета. -М.: Финансы и статистика. 1997.

137. Химичева Н. И. Налоговое право: Учебник. М.: БЕК, 1997.

138. Черник, И. Д. Правовое регулирование водного налога / И. Д. Черник // Налоговый вестник. 2005. - № 10. - С. 64-68.

139. Черник, И. Д. Правовое регулирование налога на игорный бизнес / И. Д. Черник // Налоговый вестник. 2005. -№ 4. - С. 107.

140. Чехарина, 3. А. О налоге на добавленную стоимость / 3. А. Чехарина, M. Н. Хромова, Е. С. Лобачева // Налоговый вестник. 2005. - № 4. -С. 49-58.

141. Чипуренко Е. В. Методологические проблемы исчисления налогооблагаемой прибыли: Автореф. дис. . канд. экон. наук. Спец.: 08.00.10 Финансы, денеж. обращение и кредит. 08.00.12 -Бухгалтер, учет, статистика. - М., 2003. - С. 30.

142. Шаталов С. Д. Налоговая политика в Российской Федерации/ С.Д. Шаталов // Развитие налоговой системы Российской Федерации: опыт, проблемы, перспективы: Докл. и выступления участников круглого стола (3 нояб. 2004 г.). М., 2005. - С. 22-30.

143. Щекин, Д. М. Тенденции в современном налоговом законодательстве / Д. М. Щекин // Закон. 2005. - № 2. - С. 3-5.

Автор: Никитина, Мария Викторовна
Город: Москва
Год: 2006
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

Налоговый учет как институт налогового права тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Налоговый учет как институт налогового праватекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Налоговый учет как институт налогового права»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Никитина, Мария Викторовна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Налоговый учет как институт налогового права"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Никитина, Мария Викторовна, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Налоговый учет как институт налогового права»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Налоговый учет как институт налогового права»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Никитина, Мария Викторовна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Налоговый учет как институт налогового права"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Никитина, Мария Викторовна, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Налоговый учет как институт налогового права»