НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ

Вавилова, Мария Александровна

НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализтекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ»

На правах рукописи

ВАВИЛОВА Мария Александровна

НДС В СИСТЕМЕ КОСВЕННЫХ НАЛОГОВ ЕВРОПЕЙСКОГО СОЮЗА И РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ. СРАВНИТЕЛЬНО-ПРАВОВОЙ АНАЛИЗ

Специальность 12 00 14 - Административное право, финансовое право, информационное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Москва - 2007

003066896

Работа выполнена на кафедре административного и финансового права Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России

Научный руководитель -

доктор юридических наук Шепенко Роман Алексеевич

Официальные оппоненты -

доктор юридических профессор

Ашмарина Елена Михайловна

наук,

кандидат юридических наук Чесноков Андрей Александрович

Ведущая организация -

Московский Государственный Университет им Ломоносова

Защита состоится «

/¿Г» 2007 г в 4у часов на

заседании диссертационного совета К 209 002 01 по юридическим наукам при Московском государственном институте международных отношений (Университет) МИД России по адресу 119454, г. Москва, проспект Вернадского, дом 76, тел (495) 434-9252

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России

Автореферат разослан «

Ученый секретарь диссертационного совета, кандидат юридических наук, доцент

2007 г

Екатерина Александровна Рыжкова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ Актуальность темы исследования определяется переходным характером российской экономики на современном этапе, укоренением в ней рыночных механизмов Особый научный и практический интерес, таким образом, представляет сравнительный анализ систем фискальных платежей Российской Федерации и государств ЕС и места в них НДС

Основную роль в российской системе фискальных платежей играют косвенные налоги, к которым относятся, в первую очередь, НДС, акцизы и таможенные пошлины, занимающие весомое место в доходах бюджета Проектом федерального закона о бюджете на 2007 г запланированные доходы от НДС должны составить 138 млрд рублей, тогда как акцизов - около 14 млрд рублей, таможенных пошлин - 71 млрд рублей1 Не менее важную роль НДС играет и в системе фискальных платежей ЕС Доход бюджета ЕС на 2007 г от этого налога запланирован в размере 18 млрд евро2

Сравнительно-правовое исследование особенностей систем фискальных платежей применительно к НДС является важным по целому ряду причин Оно целесообразно с учетом становления единого экономического пространства, а также развития процесса формирования ЕвразЭС3 Изучение налогового опыта государств ЕС имеет как научно-теоретическое, так и прикладное значение Государства ЕС на обозримую перспективу останутся ведущими экономическими партнерами России Именно поэтому исследование теории и практики системы налогов, одним из ключевых образующих элементов которой является НДС, в этих государствах приобретает особую значимость

Россия - сравнительно молодой участник мирового рынка Изучение и адаптирование существующего положительного опыта ЕС для российских

1 http //mmfinl metric ru/budjet/budjet htm

2 http //eur-lex europa eu/budget/data/P2007_VOLl/EN/nmc-title42960935838-204/mdex html

3 См Заявление президентов Республики Беларусь, Республики Казахстан, Российской Федерации и Украины «О подготовке к формированию единого экономического пространства», подписанное 23 февраля 2003 г на саммите в Москве (http //www locsmag com/archive/2003/march/050332 htm)

реалий позволит использовать достижения мировой практики на российской почве и избежать экспериментальных ошибок

Информация о законодательстве государств ЕС в сфере правового регулирования и практики применения НДС необходима и нашим предпринимателям, которые все более активно выходят на мировой рынок

Изложенное выше подтверждает как научно-теоретическую, так и прикладную актуальность избранной диссертантом темы

Объектом диссертационного исследования являются регламентированные нормами права общественные отношения, возникающие при применении НДС в РФ и ЕС, с учетом их общности и специфики

Предмет исследования - налоговое законодательство, правоприменительная и судебная практика, доктрина, а также особенности правового регулирования НДС в РФ и ЕС

Цель исследования Актуальность темы, ее объект и предмет предопределили цель исследования, заключающуюся в том, чтобы на основе комплексного рассмотрения нормативных и теоретических положений, правоприменительной и судебной практики, раскрыть общие закономерности формирования и функционирования НДС в РФ и ЕС, с выделением особенностей его правового регулирования, что позволит сформулировать рекомендации по совершенствованию российского налогового законодательства в условиях нарастающих процессов глобализации, определить основные перспективы дальнейшей эволюции законотворческой и правоприменительной практики в этой сфере

Достижению поставленной цели способствовало решение следующих задач исследования

- изучить системы косвенного налогообложения в ЕС и РФ,

- провести структурный анализ НДС и показать роль НДС в системах фискальных платежей ЕС (в том числе на национальном уровне, на примерах некоторых избранных юрисдикций) и РФ,

- сравнить ключевые положения законодательства РФ и ЕС о НДС,

- исследовать и систематизировать международно-правовые источники регулирования НДС,

- изучить и проанализировать связанную с НДС правоприменительную и судебную практику,

- показать особенности применения НДС при совершении сделок с землей и в электронной коммерции,

- проанализировать ключевые аспекты правового регулирования возврата НДС, в том числе, соответствующие процедуры для физических лиц-нерезидентов

Методологической основой исследования стали научные методы познания общественных процессов Диссертантом учитывался многообразный юридический состав исследуемого объекта, поэтому методологической основой изучения правового регулирования НДС им было избрано сочетание системно-структурного метода и метода сравнительного правоведения Системный анализ дал возможность исследовать правовое регулирование как единое целое Сравнительное рассмотрение избранного предмета способствовало его более обстоятельному изучению и выработке практических рекомендаций По ходу исследования применялись и другие частно-научные методы (историко-правовой, логический, диалектический и другие)

Ограниченный спектр исследуемых проблем предопределил в ряде случаев метод изложения законодательных предписаний для получения необходимой аргументации, обладающей достаточной доказательной силой и выявляющей особенности исследуемой проблемы в конкретном государстве или в группе стран Эмпирическую основу исследования составили законодательство Российской Федерации и государств ЕС, нормы наднационального права, а также судебная практика, практика Конституционного суда РФ и Суда ЕС, документы международных организаций

Для обработки правового материала, анализа норм, регулирующих применение НДС, был использован метод сравнительного правоведения, что

способствовало формированию категориального аппарата и концептуальной основы диссертации и позволило выделить, в общем и приближенном виде, языковые, терминологические и понятийные стороны анализируемых правовых феноменов

Одной из особенностей работы является сочетание эмпирического и теоретического уровней познания Диссертантом была исследована обширная научная литература, относящаяся к избранной теме диссертации Разрабатывая терминологический аппарат и формулируя некоторые положения, диссертант опирался на уже имеющиеся в правоведении наработки

Применяя избранную методологию, автор не ограничивается изучением исторического развития и современного состояния объекта исследования, но и предпринимает попытку определить основные перспективы дальнейшей эволюции в этой области, выработать рекомендации и предложения по совершенствованию российского законодательства и правоприменительной практики

Теоретическую основу диссертационного исследования составляют работы отечественных и зарубежных ученых - специалистов различных отраслей права

Актуальность темы, ее недостаточная разработанность, по оценке диссертанта, в отечественной и зарубежной научной литературе, предопределили необходимость использования при изучении объекта исследования широкого круга текущих публикаций, в том числе Интернет-изданий

Среди опубликованных работ выделяются труды А Н Козырина, С Г Пепеляева, Г П Толстопятенко4 Рассмотрение избранной тематики было бы неполным без привлечения исследований по финансовому праву Н М Артемова, Д В Винницкого, М Ф Ивлиевой, М В Карасевой, И И Кучерова, а также Е М Ашмариной, Е Ю Грачевой, Г В Петровой,

4 Система налогов и сборов России / Под ред А Н Козырина - Спб Питер, 2004, Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации Часть первая (постатейный) / Под ред А Н Козырина -М Проспект, 2006, Налоговое право / Под ред С Г Пепеляева - М ИД ФБК-Пресс, 2000, Толстопятенко ГП Европейское налоговое право -М Норма, 2001

H И Химичевой и других ученых5 Они помогли диссертанту сформировать понимание общих вопросов и теоретические подходы к избранной теме Для полноты исследования были также задействованы работы по административному и европейскому праву, в частности, И И Веремеенко, Б H Топорнина, Ю M Юмашева6

В процессе подготовки диссертационного исследования были также использованы труды европейских авторов, таких как M Бувье (M Bouvier), Д Виллемо (D Villemot), С Кноссена (S Cnossen), Ч Маклюра (С McLure), Б Терра (В Terra), Т К Хартли, M Хиршлера, Б Циммермана и других исследователей7

5 Артемов НМ, Ашмарина ЕМ Правовые основы налогообложения в РФ - M б/и, 2003, Артемов H M Правовые проблемы налогообложения в РФ - M Бек, 2003, Артемов H M Финансовое право Вопросы и ответы -М Юриспруденция, 2006, Ашмарина Е M Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в Российской Федерации -М Юристь, 2006, Винницкий Д В Российское налоговое право проблемы теории и практики - M Юридический центр Пресс, 2003, Грачева Е Ю Государственный финансовый контроль -М Проспект, 2005, Грачева ЕЮ Соколова ЭД, Ивлиева МФ Налоговое право - M Юристь, 2006, Грачева ЕЮ, Толстопятенко Г П, Рыжкова ЕА Финансовый контроль - M Камерон, 2004, Карасева MB Бюджетное и налоговое право России (политический аспект) - M Юристь, 2003, Петрова Г В Финансовое право - ТК Велби, 2006, Хгпшчева НИ Налоговое право - M Бек, 1997, Финансовое право Учебник для ВУЗов / Под ред ЕЮ Грачевой, Г П Толстопятенко -М Проспект, 2003, Финансовое право/Подред MB Карасевой -М Норма,2001

6 См Комментарий к Кодексу РСФСР об административных правонарушениях 5-е изд / Под ред И И Веремеенко - M Проспект, 2004, Топорнин Б H Европейские Сообщества Право и институты -M , 1992, Юмашев Ю M Международно-правовые формы внешне-экономических связей ЕЭС - M , 1989

7 Bouvier M Introduction au droit fiscal général et à la theorie de l'impôt ESA, 2001, Cnossen S VAT and RST A Comparison // Canadian Tax Journal Vol 35 No 3 1987 P 559-615, Cnossen S VAT Treatment of Immovable Property // Tax Notes International Vol 10 1995 P 1037-1042, McLure С Electronic Commerce and the state Retail Sales Tax A Challenge to the American Federalism // International Tax and Public Finance Vol 7 No 6 1999 P 723-740, McLure С The Value-Added Tax Key to Deficit reduction? - Wash American Enterprise Institute, 1987, Villemot D La TVA européenne Les regimes de TVA applicables aux échangés avec les autre Etats membres de la CEE Presses Universitaires de France, 1994, Communication of the European Committees Tax policy in the EU - Delmas, 2001, Терра Б Введение в налог на добавленную стоимость - M, 1998, Хартли ТК Основы права Европейского сообщества Введение в конституционное и административное право Европейского сообщества / Пер с англ В Г Бенды - M ЮНИТИ, 1998, Хиршчер М, Циммерман Б Западноевропейские интеграционные объединения -М Право, 1987

развития» А В Ильина, «Европейский Союз процесс формирования современной системы налогообложения» 3 Ф Велихановой, «Европейский союз как модель региональной интеграции» Ю А Лепешкова, но они сфокусированы на экономических аспектах налоговой интеграции8

Можно назвать также работы Р Р Вахитова, С А Смирновой и Б С Шуклина9 Труды этих авторов носят узкоспециализированный и фрагментарный характер

В диссертации предпринимается попытка обобщить, систематизировать и проанализировать теоретический и практический материал и на этой основе сделать научно обоснованные выводы, внести практические предложения по совершенствованию российского законодательства и правоприменительной практики в сфере НДС При этом диссертант попытался устранить такие «белые пятна», как изучение и анализ Директивы Совета от 28 ноября 2006 г N0 2006/112/ЕС «Об общей системе налога на добавленную стоимость» (далее - Консолидированная директива), применение НДС в электронной коммерции и сделках с недвижимостью, а также механизмы возврата этого налога, в частности, гражданам-нерезидентам10

Новизна темы диссертации обусловила необходимость привлечения для ее разработки широкого круга источников

Использовались материалы, предоставляемые информационными правовыми центрами ЕС, и нормативные акты, публикуемые в официальных изданиях Отличительной особенностью данного круга источников является их актуальность и высокая информативность В них подробно освещаются и анализируются последние изменения в законодательстве, перспективы развития данного направления на надгосударственном уровне, равно как и

8 Велиханова 3 Ф Европейский Союз процесс формирования современной системы налогообложения // Дис канд экон наук - М, 2002, Ильин А В Налог на добавленную стоимость, механизм

определения и перспективы его развития // Дис канд экон наук - Новосибирск, 2002, Лепешков Ю А Европейский союз как модель региональной интеграции//Дис канд юрид наук - Минск, 1999 'См Опыт соседей возмещение НДС через Страсбург // Налоговед -2005 -№11 -С 65-70, Возврат НДС в практике Европейского суда по правам человека//Налоговед -2006 -№1 -С 67-74, О пользе глубокого изучения зарубежного опыта//Налоговед -2006 - №6 - С 65-71, Смирнова С А НДС -М Альфа-Пресс, 2006, Шуклин Б С НДС в 2006 году / Под ред А В Касьянова - М ГроссМедиа, 2006

дискуссии по острым и спорным вопросам Особую ценность представляют данные судебной практики, позволяющие более точно определить правоприменительный характер норм и конкретизировать значение используемых терминов

В диссертации сформулированы и обоснованы следующие выносимые на защиту положения и выводы, обладающие, по мнению диссертанта, научной новизной, имеющие практическое значение

1 Широкое распространение НДС обусловлено в первую очередь сравнительной последовательностью логики его администрирования (сфера применения налога охватывает весь производственный цикл) наряду с большими фискальными возможностями - налог на добавленную стоимость является основным источником доходов федерального бюджета в РФ и «собственных средств» ЕС Общие характеристики налога в разных странах являются сопоставимыми, хотя некоторые элементы налога могут существенно различаться

2 Все большую актуальность приобретает вопрос о совершенствовании механизма возврата НДС юридическим и физическим лицам, так как существующий в России порядок, несмотря на нововведения 2007 г, не гарантирует предпринимателям беспрепятственного и результативного применения льготы по НДС при осуществлении экспортных операций Анализ существующей практики в РФ и ЕС позволяет выявить основные несовершенства российского законодательства и выдвинуть предложения по его модификации законодательно закрепить право физических лиц на возврат НДС и регламентировать процедуру возврата Модифицировать механизм возврата НДС юридическим лицам, в том числе более четко определив роль заявления налогоплательщика в процессе возврата и при определении момента начала расчета суммы процентов в случае несвоевременного возврата НДС, установить эффективную систему контроля, позволяющую

10 Council Directive 2006/112/EC of 28 November 2006 on the common system of value added tax // O J L 347 11 December 2006

минимизировать риск потери бюджетных средств в результате уклонения от платы налога

3 Прогресс и развитие новых сфер предпринимательской деятельности, таких как электронная коммерция, требуют модификации существующих нормативных актов, регулирующих косвенное налогообложение В этой связи вносится предложение о включении соответствующих положений в российское законодательство Например, определить критерии отнесения товаров и услуг к категории «виртуального бизнеса» и законодательно утвердить список таких критериев, выработать механизм учета и контроля за исчислением и уплатой налога компаниями-нерезидентами и др

4 Опыт ЕС может быть использован при реформировании системы фискальных платежей в Российской Федерации в целом и НДС в частности Так, например, практическое применение могут найти принципы введения новых налогов и оптимизация ранее существовавших Логика использования НДС дает возможность установить адекватный режим налогообложения для новых явлений на рынке (электронная торговля, расширение сделок с недвижимостью), что позволяет добавить к характеристикам НДС гибкость и динамичность в развитии

5 Широкое распространение НДС в развитых государствах создало почву для его внедрения в России Налог пришел на смену налогу с оборота и выгодно отличается от ранее используемых косвенных налогов, в частности, налога с продаж Введение этого налога открыло дополнительные возможности для совершенствования всей российской экономической системы, но вместе с тем создало ряд правовых сложностей, связанных с федеративным устройством Так, например, использование НДС в сочетании с таможенными пошлинами и акцизами позволяет создать сбалансированную систему обложения экспортно-импортных операций, а такое свойство налога как

перелагаемость вызывает дисбаланс в распределении налоговых поступлений между субъектами РФ

6 Возникновение и развитие в России отношений, связанных с частной собственностью на объекты недвижимого имущества, требует создания особых правовых норм, регулирующих налоговые отношения, в том числе НДС, в этой сфере В частности, если недвижимость используется в производственных целях, представляется целесообразным законодательно закрепить положение, что и услуги, источником которых является это имущество, не должны подлежать налогообложению

7 Исторический опыт развития и трансформации систем фискальных платежей в рамках региональной интеграции дает возможность рассматривать НДС в качестве одного из основных инструментов налоговой гармонизации на межгосударственном уровне, что в условиях создания ЕвразЭС представляет значительный методологический и практический интерес Для Российской Федерации, являющейся одним из лидеров интеграции в своем регионе, этот опыт представляет особую ценность способы и формы преодоления коллизий наднационального и национального права, критерии разграничения компетенций и их законодательное закрепление, практические аспекты реализации общих решений и другие вопросы, относящиеся не только к сфере применения НДС, но и к проблемам косвенного налогообложения в целом, могут быть использованы для оптимизации существующих и разработки новых форм наднационального сотрудничества

8 В условиях нарастающих процессов глобализации законодатели ЕС и РФ занимаются улучшением существующих систем НДС, но решают в этой связи разные задачи В России налоговое пространство более однородно и исторически интегрировано, но незавершенность начатых инициатив вынуждает федеральные и местные органы самоуправления изыскивать пути пополнения бюджета, используя временные меры,

такие как существование взаимодублирующих налогов Ситуация, когда на потребителя налагается, по сути, дважды один и тот же налог, в Европе была решена путем введения отчисления в пользу бюджета ЕС части суммы, полученной на национальном уровне С другой стороны, российская система учета и контроля менее затратна и процесс возмещения НДС менее продолжителен и в настоящий момент достаточно отработан В этих условиях обмен опытом в сфере применения НДС представляет взаимный интерес

9 Еще одним вопросом, ждущим своего решения, остается существование т н переходной системы на основе принципа налогообложения по месту назначения товара Она зарекомендовала себя как работоспособная, но, тем не менее, ЕС продолжает поиски вариантов построения постоянной системы, основанной на принципе налогообложения по месту происхождения Главным недостатком переходной системы на наднациональном уровне является тот факт, что на ее основе невозможно добиться полной реализации основного качества НДС -нейтральности Широкий диапазон действующих в государствах ЕС налоговых ставок не гарантирует, что один и тот же товар будет доступен по той же самой цене и при тех же самых налоговых отчислениях в любой стране ЕС Решение о переходе на систему взимания НДС по принципу страны назначения в рамках СНГ со стороны России является во многом политической мерой и со временем, как представляется, будет модифицировано

10 НДС в ЕС и в РФ останется одним из профилирующих налогов на потребление Существование аналогий между российским и европейским НДС, в частности, совпадение подходов по его применению в экспортно-импортных операциях, снимает ряд проблем формально-правового характера, встающих перед участниками внешнеэкономических отношений (выделение НДС отдельной строкой в отчетных документах и совпадения в определении объекта налогообложения и налогооблагаемой базы, а также применение

инвойсного метода расчета НДС освобождает предпринимателей от необходимости каждый раз пересчитывать сумму, подлежащую зачету или выплате)

11 Сформировавшаяся на сегодняшний день различная правовая природа ЕС и СНГ не позволяет законодателям стран СНГ использовать преимущества, доступные их европейским коллегам, связанные с возможностью прямого (наднационального) нормотворчества и созданием интеграционного налогового права Механизм согласования и претворения в жизнь решений, принятых на наднациональном уровне, а также различие в функциях и полномочиях судов ЕС и СНГ значительно усложняет процесс формирования унифицированного или даже гармонизированного правового пространства в рамках СНГ Апробация результатов исследования была проведена посредством обсуждения на кафедре финансового и административного права МГИМО (У) МИД РФ, а также в период стажировки автора в научных и информационных центрах Туниса (факультет права и политических наук Тунисского университета, Международная академия конституционного права, Центр документации Представительства ЕС в Тунисе)

По теме диссертационного исследования опубликован ряд научных статей в специализированных изданиях, таких как «Московский журнал международного права», «Современная Европа», «Экономика образования», «МЭиМО» и др

Тематика диссертации обсуждалась в ходе работы автора в составе группы российских преподавателей в Европейском колледже г Брюгге (Бельгия) в сентябре 2005 года

В работе использован практический опыт диссертанта Являясь главным специалистом Отдела правового обеспечения и судебной практики ФГУП «Госзагрансобственность» Управления делами Президента РФ, диссертант занимался, в том числе вопросами, связанными с взиманием НДС в России и государствах ЕС, в частности при реализации сделок с недвижимостью

Структура работы.

Работа состоит из введения, трех глав и заключения Во введении очерчивается круг исследуемых проблем, кратко рассматривается их исторический контекст, обосновывается актуальность и новизна темы, анализируются использованные источники и литература

В первой главе формируется понятийный аппарат предмета исследования, определяются основные элементы НДС в ЕС и РФ

Вторая глава посвящена изучению правового регулирования систем косвенного налогообложения в ЕС и РФ, роли и места НДС в данных системах

В третьей главе анализируются особенности применения НДС в таких практических областях как возврат НДС, электронная коммерция, обложение операций с недвижимостью

В заключении подводятся итоги проведенного исследования, делаются обобщающие выводы, определяются перспективы дальнейшего развития темы, вносятся предложения по совершенствованию российского законодательства

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Во введении обосновывается актуальность исследуемой проблемы, раскрывается степень ее научной разработанности, формулируются объект, предмет, цель и задачи исследования, определяется его научная новизна и практическая значимость, характеризуется апробация результатов исследования, а также формулируются основные положения, выносимые автором на защиту

Первая глава «Юридическая природа НДС» посвящена формированию понятийного аппарата предмета исследования, определению основных элементов НДС, особенностям развития налога в РФ и ЕС

В первом параграфе «Формирование нормативной правовой базы НДС» автор обратился к существующим доктринальным и теоретическим

подходам к НДС, выявил его основные характеристики, отличительные признаки и присущие только этому налогу качества

Историческая реминисценция и обращение к процессу становления и эволюции налога наглядно доказывают важность НДС не только как действенного фискального инструмента, но и как особой правовой единицы, характеризующейся термином «налог» К его пониманию можно подойти с разных позиций, но для данного исследования первостепенное значение имеют его правовая и экономическая природа Для налогового права понятие налога является основополагающим Тем не менее, при изучении зарубежного законодательства можно сделать заключение, что не существует единого и детального определения понятия «налог» Такая ситуация, на взгляд диссертанта, объясняется необходимостью сохранить гибкость смысловых рамок с целью поддержать баланс между определенностью значения и готовностью к адаптации в зависимости от изменения общих условий функционирования

В настоящее время НДС является основным косвенным налогом в ЕС -все государства-члены в обязательном порядке ввели его в свои налоговые системы Наличие НДС является непременным условием для присоединения новых членов Главное преимущество НДС, как представляется, состоит в том, что на каждой стадии производства можно вычислить сумму уплаченного налога

Появление НДС в России было подготовлено широким распространением этого налога в зарубежных государствах с рыночной экономикой Аккумулировав в себе многие позитивные характеристики ранее существовавших косвенных налогов, НДС заменил собой громоздкие и сложно администрируемые налоги с оборота

В момент своего введения в России НДС рассматривался как своеобразная панацея от всех финансовых проблем Однако в связи с несовершенством законодательства, неправильным расчетом ставок для текущих рыночных условий в России начала 90-х гг показал себя

неэффективным11 Только в 1995 г были предприняты шаги по его аккомодации для условий российской реальности Одной из наиболее чувствительных областей является вопрос о соотношении федерального и регионального уровней, развитие малого бизнеса и снижение в целях стимулирования предпринимательской активности налогового бремени за счет расширения сферы применения налога и улучшения механизма сбора НДС

Российским законодателям необходимо также решить проблему распределения поступлений НДС между бюджетами различных уровней, которая остается одним из важнейших вопросов, касающихся НДС в России Существующая схема зачисления НДС в региональные бюджеты не является нейтральной по отношению к распределению базы налога по стране Поступления НДС полностью зачисляются в федеральный бюджет, а компенсация выпадающих доходов12 региональных бюджетов производится в виде прямой финансовой поддержки

Во втором параграфе «Анатомия налога: налогоплательщики и элементы» анализируется специфика элементов, устанавливаются существующие противоречия, связанные с применением налога, определяются сфера применения и механизм действия НДС

Практика показывает, что для защиты прав налогоплательщика и во избежание ошибок при исчислении и уплате налога недостаточно законодательно закрепить его существование В законе о каждом налоге должен содержаться исчерпывающий набор информации, который бы позволил четко утвердить

— обязанное лицо, размер налогового обязательства и порядок его исполнения,

— границы требований государства в отношении имущества налогоплательщика

" См Mo Ph L L Tax Avoidance and Anti-Avoidance Measures in Major Developing Economics -Westport Praeger, 2003

~ Этот термин вводится диссертантом для обозначения доходов региональных бюджетов от прямого поступления НДС, собранного в регионе

Для достижения этих целей служат элементы налога В настоящей работе диссертант не ставил целью проанализировать весь комплекс проблем, связанных со статусом налогоплательщиков и определением элементного состава НДС, а рассматривал данный вопрос с позиции выявления общего и особенного для РФ и ЕС

Проведенный анализ позволяет сделать вывод, что подходы к названной проблеме в РФ и ЕС совпадают и достигнут консенсус в понимании сферы применения и механизма функционирования налога, основной целью которого является последовательное обложение потребления Наднациональный характер правового пространства ЕС оставляет определенную свободу для государств-членов Союза в определении элементов налога, тогда как в Российской Федерации к ведению органов местного самоуправления отнесены только самые незначительные административно-технические вопросы налогообложения добавленной стоимости

Определение налогоплательщика в российском законодательстве в целом соответствует Консолидированной директиве, которая вступила в силу

I января 2007 г, и по сути является интегрированным текстом Шестой директивы Совета от 17 мая 1997 г No 77/388/ЕЕС «О гармонизации законодательства государств-членов о налогах с оборота - общая система налогообложения добавленной стоимости единые условия исчисления налога» (далее - Шестая директива) и изменяющих ее нормативных актов и не содержит положений, вносящих смысловые изменения в действующее законодательство13 Однако оно опять-таки существенно отличается от последней в отношении регистрации в качестве налогоплательщика НДС В ЕС налогоплательщик определяется без учета особенностей его предпринимательской деятельности (разд 4 ст 4 Шестой директивы, ст 10 и

II Консолидированной директивы) Согласно российскому законодательству, все юридические лица, индивидуальные предприниматели и импортеры признаются налогоплательщиками, подлежащими регистрации для целей

13 Sixth Council Directive №77/388/ЕЕС of 17 May 1977 on the harmonization of the laws of the Member States relating to turnover taxes - Common system of value added tax uniform basis of assessment // О J №L145ofl3 June 1977 PI

уплаты НДС (Ст 143 Налогового кодекса РФ от 5 августа 2000 г № 117-ФЗ)14 В то же время для всех субъектов хозяйственной деятельности предусмотрена возможность освобождения от уплаты НДС, если их оборот не превышает определенного минимального уровня Здесь нет полного совпадения с Консолидированной директивой, однако в целом в основу российского законодательства, безусловно, положена та же идея Подобный подход таит в себе угрозу потери бюджетных доходов в случае, если начнется дробление предприятий с целью получения освобождения от налога В странах ЕС такой способ ухода от налогов перекрыт путем введения принципа агрегирования (суммирования объемов реализации, осуществляемой каждым из отделений фирмы, с целью выяснения, подлежит ли данный субъект регистрации в качестве налогоплательщика НДС) Примечательно, что подобной меры, нацеленной на борьбу с уклонением от налога, в российском законодательстве пока не предусмотрено

Неразрешенным вопросом для ЕС остается существование т н «переходной системы» на основе принципа налогообложения по месту назначения товара На практике правительства, налоговые ведомства или сами предприниматели государств ЕС в целом не стремятся форсировать переход от системы налогообложения по месту назначения товара к системе налогообложения по месту происхождения товара

В расчете на краткосрочную перспективу можно утверждать, что, несмотря на все возрастающую угрозу мошенничества, система налогообложения по месту назначения товара продолжит свое существование, однако, в более отдаленном будущем необходимы радикальные изменения, диктуемые технологическим прогрессом

Особо чувствительной областью для европейских законодателей остается применение НДС в сельскохозяйственном секторе - здесь наиболее полно представлен весь спектр налоговых льгот

14 Часть вторая Налогового кодекса Российской Федерации от 5 августа 2000 г № 117-ФЗ // Собрание законодательства РФ -2000 -№32 - Ст 3301

Основной идеей законодательства государств ЕС о НДС в сельском хозяйстве является освобождение производителей сельскохозяйственной продукции как от уплаты данного налога, так и от составления и предоставления документов, связанных с ним Вместо этого была сделана попытка перенести бремя исчисления и уплаты налога на поставщиков продукции сельскохозяйственным предпринимателям, а также на покупателей сельхозпродуктов

Анализ элементов НДС позволяет сделать вывод, что российская система обложения НДС не станет точной копией европейской модели, однако, она имеет множество аналогий и заимствований Существенным отличием в применении НДС в ЕС и РФ является множественность ставок в ЕС Тем не менее, общие характеристики налога в ЕС и в РФ можно назвать тождественными круг плательщиков налога, налогооблагаемая база, а также список льгот во многом корреспондируют друг другу

Во второй главе «НДС в системе косвенных налогов» анализируется процесс применения НДС, его роль, место и соотношение с другими косвенными налогами, в связи с чем затронуты аспекты его взаимозависимости с акцизами и таможенными пошлинами в РФ и ЕС

Параграф первый «Статус профилирующего косвенного налога» посвящен определению роли и значения НДС по отношению к основным внешним (пограничным) налогам, так как в настоящей работе автор не ставил перед собой задачу рассмотреть весь комплекс косвенных налогов, охарактеризовать критерии их определения и общее соотношение, что само по себе является темой для отдельного исследования

Таможенные пошлины напрямую связаны с НДС, т к одним из объектов налога на добавленную стоимость является импорт товаров Бремя уплаты таможенных пошлин также ложится на потребителя - сумма НДС для безакцизного товара складывается из таможенной стоимости товара, суммы ввозной таможенной пошлины и ставки НДС Данная прямая зависимость обуславливает необходимость учитывать при обложении НДС формы ввоза,

которые оказывают влияние на исчисление НДС и выбор соответствующей ставки

Обычно при начислении НДС также учитываются акцизы - сумма акциза учитывается в базе обложения НДС и оказывает прямо пропорциональное влияние на сумму налога Преимущество использования акцизов как альтернативы множественным ставкам НДС заключается, прежде всего, в разделении механизмов сбора налога

Большинство государств, взимающих налог на добавленную стоимость, ввели НДС в качестве альтернативы различным налогам с продаж Несмотря на более высокие издержки администрирования, НДС по большинству параметров является более эффективным налогом он обладает большей устойчивостью к злоупотреблениям при его уплате, нейтрален к международной торговле, а также позволяет более эффективно осуществлять налогообложение услуг15

НДС является существенным источником поступлений в национальные бюджеты стран-членов ЕС и действенным инструментом экономической политики государств-членов, как и Союза в целом Элементы налога варьируются по странам, но его правовая природа остается неизменной Во всех странах НДС является краеугольным камнем системы косвенных налогов и дополняется акцизами и таможенными пошлинами, одновременно выполняет и фискальную, и регулятивную функции

Во втором параграфе «Принципы страны происхождения и страны назначения - наднациональное регулирование» автором рассматриваются ранее не изучавшиеся аспекты, связанные с особенностью природы наднационального права и, соответственно, НДС как обязательного «союзного» налога

Как показывает проведенное структурно-историческое исследование развития и трансформации систем фискальных платежей в рамках европейской интеграции, НДС стал одним из главных средств налоговой гармонизации на межгосударственном уровне Концепция налоговой

гармонизации возникла в ходе создания единого европейского экономического пространства и получила дальнейшее развитие в рамках других региональных межгосударственных образований В целях реализации этой глобальной задачи потребовалось унифицировать принципы начисления и обеспечить сближение ставок НДС и других косвенных налогов

На наднациональном уровне налогу на добавленную стоимость также придается большое значение, как источнику реальных и регулярных финансовых поступлений в собственный бюджет Именно это качество сделало наличие НДС в системе фискальных платежей государства-претендента на членство в ЕС одним из обязательных условий присоединения Анализ совместной европейской политики в области налогообложения в рамках ЕС показывает, что при ее разработке законодателями понимается важное значение максимально возможной степени гармонизации в этой области, а также необходимость учета интересов государств-членов Союза, зачастую прямо противоположных Эта трудность преодолевается следующим путем вначале, как правило, принимается в виде декларации принципиальное решение, как должен быть в будущем решен тот или иной вопрос, затем компетентными службами проводится работа по гармонизации национального законодательства Поэтому наряду с основными нормами существует большое количество переходных положений, а также правил, имеющих локальное действие для одного государства или группы государств16

В рамках существующих межгосударственных объединений (Евросоюз, СНГ и др) для формирования и функционирования общего экономического пространства необходимы координация бюджетно-налоговой политики и

15 Боден Ж -П, Кин М, Ссшмерс В, Эбрипл П Современный НДС -М Весьмир,2003 С 221

16 Примерами подобных «локальных правил» служат Третья директива Совета № 69/463/ЕСС от 9 декабря 1969 г «О гармонизации законодательства государств-членов в отношении налогов с оборота - введение НДС в государствах-членах» (О J L 320 20 December 1969), позволившая Бельгии и Италии ввести НДС в свои налоговые системы позже остальных стран-членов (1 января 1972 г) и Решение Совета от 5 ноября 2002 г No 2002/888/ЕС (О J L 311 14 November 2002), разрешившее Германии и Франции при строительстве мостов через реку Рейн отклониться от положений ст 3 Директивы No 77/388/ЕЕС и полагать в этом случае границей между двумя государствами середину такого моста, что значительно облегчило расчеты по взиманию НДС при строительстве в каждом из государств Примеры правоприменительной практики по данному вопросу см Хартли Т К Основы права Европейского Сообщества Введение в конституционное и административное право Европейского сообщества / Пер с англ В Г Бенды -М ЮНИТИ, 1998 С 22,28,33

унификация соответствующей нормативно-правовой базы государств-участников, в частности, через принятие модельных законов

Несмотря на отдельные расхождения в порядке определения налоговой базы и прочих технических вопросах, современный подход к вопросам налогообложения в странах СНГ является во многом идентичным, что позволяет говорить о существовании объективных предпосылок для координации налоговой политики на самой широкой основе

Третья глава «Практика применения и правовое регулирование налогообложения» посвящена пока мало изученным сферам применения НДС

В первом параграфе «Процедура возмещения» рассмотрена одна из самых актуальных проблем современной практики функционирования НДС в России

Вопрос возмещения НДС имеет различные составляющие В частности, он актуален не только для фирм экспортеров - право на возврат НДС существует также и у физических лиц, прежде всего туристов, которые приобрели товары и услуги, находясь за пределами страны, резидентами которой они являются Возврат НДС в ЕС происходит по общим правилам, установленным наднациональной нормой, правовая природа которой обусловила относительно большую свободу для государств-членов в определении аспектов процедуры возврата НДС Тем не менее, существование подобной практики свидетельствует о желании европейских законодателей сохранить нейтральность НДС и систематизировать существующие национальные практики в этой связи, с целью соблюдения требований общего рынка

Порядок возмещения НДС в России отличается от принципов, закрепленных законодательством ЕС НДС, уплачиваемый в государствах ЕС на ресурсы, приобретаемые в рамках производственной деятельности, обычно подлежит возмещению В России это по-прежнему зависит от того, принимаются ли к вычету данные виды затрат при уплате налога на прибыль

При рассмотрении вопроса возмещения НДС в РФ следует принимать во внимание существование специального правового режима налогообложения экспортных операций

Сравнительный анализ практики возмещения НДС в ЕС и РФ показывает, что, несмотря на разработанность правовой базы в сфере возврата НДС в РФ, нормы которой во многом корреспондируют нормам европейского права, она, по мнению диссертанта, оставляет во многом желать лучшего В этой связи представляется целесообразным рекомендовать соответствующим органам уделить пристальное внимание не только фискальным характеристикам налога, но и его регулирующим аспектам

Во втором параграфе «Налогообложение электронной коммерции и сделок с недвижимостью» исследуются особенности практического применения налога в такой новой для мировой экономики сфере, как электронная коммерция и анализируется европейский опыт применения НДС к операциям с недвижимостью с точки зрения возможного дальнейшего использования при разработке российского законодательства в указанных областях

Основной правовой принцип электронной коммерции, который работает как на международных, так и на внутренних рынках, заключается в следующем стороны, заключившие электронную сделку, не могут ставить ее под сомнение только на том основании, что она заключена, а часто и исполняется (как в финансовой сфере) электронным способом и в основе ее не лежит традиционный бумажный документооборот, сопровождаемый традиционной собственноручной подписью17

В широком смысле электронная экономическая деятельность представляет собой реализацию товаров и услуг (программного обеспечения, разного рода информации и др), совершение коммерческих сделок в электронной форме с использованием современных информационных технологий, в первую очередь через Интернет

11 Соловяненко Я Проблемы и направления правового регулирования Интернет-трейдинга // Рынок ценных бумаг -2000 -№23(182) - С 48

В России система правового регулирования электронного бизнеса пока полностью не сложилась, но игнорировать потребности в систематизации и упорядочении данного вида деятельности и, в частности, вопросов, связанных с его налогообложением, не представляется возможным

В этой связи для законодателей России может оказаться полезным опыт ЕС, так как определенная близость систем фискальных платежей федеративного государства и наднационального образования позволяет применять схемы, выработанные в ЕС и разобранные в диссертации

По мнению диссертанта, в настоящий момент Директива No 2002/38/ЕС «НДС и электронная коммерция, вносящая временные поправки в директиву 77/388/ЕЕС в отношении правил применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по радио- и телевещанию и некоторым услугам, предоставляемым в электронном виде» наиболее полно определяет подходы к операциям, осуществляемым в сфере электронной коммерции и подлежащим обложению НДС!8 Она может быть рекомендована в качестве основы для разработки аналогичного документа в Российской Федерации

Еще одним малоизученным направлением, которое с той же долей вероятности потребует в ближайшем будущем пристального внимания и модификации, является обложение НДС операций с недвижимостью

Главная ценность земли, а также зданий и сооружений, состоит не в их качестве как товаров, а в их способности к оказанию услуг, использующихся в производстве или потреблении Наилучшим вариантом налогообложения, как представляется, является обложение налогом недвижимости единственный раз - при ее первичной реализации На практике задача налогообложения недвижимого имущества может быть решена по примеру ЕС Метод, использующийся в государствах ЕС, требует более узкого определения некоторых видов помещений, сдача которых в аренду подлежит налогообложению

18 Council Directive No 2002/38/ЕС of 7 May 2002 VAT&E-Commerce amending temporarily Directive 77/388/EEC as regards the value added tax arrangements applicable to radio and television broadcasting services and certain electronically supplied services//О J L 128 15 May 2002 P 0041-0044

Важно, что любой подход к налогообложению недвижимого имущества должен предусматривать режим налогообложения операций с землей как с особым видом недвижимости Как правило, операции по купле-продаже негородских19 земель производятся реже, чем в отношении зданий и сооружений, а сами земли подобного рода используются в основном в производственных целях

Наилучшим решением с точки зрения горизонтального равенства, нейтральности и применимости на практике является либо подход, предусматривающий полное налогообложение коммерческой недвижимости, либо подход, основанный на освобождении большинства операций с недвижимостью от налогообложения Хотя на первый взгляд разница между этими двумя подходами выглядит формальной, с точки зрения налогового администрирования, лучшим является подход, основанный на широком списке льгот, чем на установлении круга операций, подлежащих налогообложению

Наиболее нейтральным порядком обложения НДС недвижимого имущества является обложение строительства, всех форм арендной платы, а также операций по реализации недвижимости по стандартной ставке, тк пониженные ставки вызывают искажения и приводят к сложностям налогового администрирования С точки зрения нейтральности важно, чтобы арендная плата и операции по реализации недвижимости облагались по единой ставке

Практический опыт работы диссертанта с правовыми аспектами российской собственности за рубежом, свидетельствует о том, что в государствах ЕС вопросы налогообложения операций с недвижимостью разработаны в отличие от российского законодательства более четко, что позволяет эффективно отстаивать права российского государства на зарубежную недвижимость Вместе с тем, при введении государственной недвижимости в коммерческий оборот из-за недостаточной разработанности отечественного законодательства в этой сфере возникает достаточно много

19 Термин «негородские земли» введен автором для обозначения тех категорий земель, которые не входят в сослав «земель поселений»

практических проблем и вопросов В этой связи приведение российского законодательства в соответствие с европейскими нормами в отношении обложения НДС представляется весьма желательным и целесообразным

В Заключении подводятся итоги диссертационного исследования, на основе которых высказываются рекомендации по совершенствованию российской налогово-правовой базы

По теме диссертации опубликованы следующие работы:

1 Вавилова М А НДС в электронной торговле статья // Московский журнал международного права - 2005 - № 3/2005/59 -0,3 п л

2 Вавилова MAB Европе НДС тоже платят статья // Современная Европа -2005 -№4(24) -0,6пл

3 Вавилова М А Европейский опыт взимания налога на добавленную стоимость статья // Экономика образования - 2006 -№ 1 (32) -0,8 п л

4 Вавилова М А Взимание НДС на наднациональном уровне (опыт Европейского Союза и современная практика СНГ) статья // Вестник МГОУ (Московский государственный открытый университет) - 2006 - № 4 (25) - 0, 7 п л

5 Вавилова М А Современные аспекты правоприменительной практики в России и Европейском Союзе (применение НДС при операциях с недвижимостью) статья // Образование-Наука-Творчество - 2006 -№ 6 - 0,4 п л

6 Вавилова М А Некоторые налоговые проблемы СНГ и ЕС статья // Мировая экономика и международные отношения -2007 -№5 -0,5 п л

7 Вавилова М А «Недвижимый» НДС в Российской Федерации и Европейском Союзе статья // Юрист - 2007 - № 5 - 0,5 п л

Заказ № 94/09/07 Подписано в печать 11 09 2007 Тираж 100 экз Уел пл 1,5

ООО "Цифровичок", тел (495) 797-75-76, (495) 778-22-20 ^^ ' с/г ги, е-тай т/о@с/г ги

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Вавилова, Мария Александровна, кандидата юридических наук

Введение.

Глава 1. Юридическая природа НДС.

§ 1. Формирование нормативной правовой базы НДС.

§2. Элементы юридического состава НДС: общее и особенное в ЕС и

Глава 2. НДС в системе косвенных налогов.

§ 1. Статус профилирующего косвенного налога.

§2. Принципы страны происхождения и страны назначения наднациональное регулирование.

Глава 3. Практика применения и правовое регулирование налогообложения.

§1. Процедура возмещения.

§2. Налогообложение электронной коммерции и сделок с недвижимостью

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ"

Актуальность темы исследования определяется переходным характером российской экономики на современном этапе, укоренением в ней рыночных механизмов. Особый научный и практический интерес, таким образом, представляет сравнительный анализ систем фискальных платежей Российской Федерации и государств ЕС и места в них НДС.

Основную роль в российской системе фискальных платежей играют косвенные налоги, к которым относятся, в первую очередь, НДС, акцизы и таможенные пошлины, занимающие весомое место в доходах бюджета. Проектом федерального закона о бюджете на 2007 г. запланированные доходы от НДС должны составить 138 млрд. рублей, тогда как акцизов - около 14 млрд. рублей, таможенных пошлин - 71 млрд. рублей1. Не менее важную роль НДС играет и в системе фискальных платежей ЕС. Доход бюджета ЕС на 2007 г. от этого налога запланирован в размере 18 млрд. евро2.

Сравнительно-правовое исследование особенностей систем фискальных платежей применительно к НДС является важным по целому ряду причин. Оно целесообразно с учетом становления единого экономического пространства, а также развития процесса формирования ЕвразЭС . Изучение налогового опыта государств ЕС имеет как научно-теоретическое, так и прикладное значение. Государства ЕС на обозримую перспективу останутся ведущими экономическими партнерами России. Именно поэтому исследование теории и практики системы налогов, одним из ключевых образующих элементов которой является НДС, в этих государствах приобретает особую значимость.

Россия - сравнительно молодой участник мирового рынка. Изучение и адаптирование существующего положительного опыта ЕС для российских реалий позволит использовать достижения мировой практики на российской почве и избежать экспериментальных ошибок.

1 Ьир://ттПп1 .metric.ru/budjct/budjet.htm

2 http://eur-lex.europa.eu^udgct/data/P2007VOLl/EN/nmc-title42960935838-204/index.html

3 См.: Заявление президентов Республики Беларусь, Республики Казахстан, Российской Федерации и Украины «О подготовке к формированию единого экономического пространства», подписанное 23 февраля 2003 г. на саммите в Москве (http://\vлvw.iocsmag.coш/archive/2003/marcЬ'050332.htm)

Изложенное выше подтверждает как научно-теоретическую, так и прикладную актуальность избранной диссертантом темы.

Предмет исследования - налоговое законодательство, правоприменительная и судебная практика, доктрина, а также особенности правового регулирования НДС в РФ и ЕС.

Цель исследования. Актуальность темы, ее объект и предмет предопределили цель исследования, заключающуюся в том, чтобы на основе комплексного рассмотрения нормативных и теоретических положений, правоприменительной и судебной практики, раскрыть общие закономерности формирования и функционирования НДС в РФ и ЕС, с выделением особенностей его правового регулирования, что позволит сформулировать рекомендации но совершенствованию российского налогового законодательства в условиях нарастающих процессов глобализации, определить основные перспективы дальнейшей эволюции законотворческой и правоприменительной практики в этой сфере.

Достижению поставленной цели способствовало решение следующих задач исследования:

- изучить системы косвенного налогообложения в ЕС и РФ;

- провести структурный анализ НДС и показать роль НДС в системах фискальных платежей ЕС (в том числе на национальном уровне, на примерах некоторых избранных юрисдикций) и РФ;

- сравнить ключевые положения законодательства РФ и ЕС о НДС;

- исследовать и систематизировать международно-правовые источники регулирования НДС;

- изучить и проанализировать связанную с НДС правоприменительную и судебную практику;

- показать особенности применения НДС при совершении сделок с землей и в электронной коммерции;

- проанализировать ключевые аспекты правового регулирования возврата НДС, в том числе, соответствующие процедуры для физических лиц-нерезидентов. Методологической основой исследования стали научные методы познания общественных процессов. Диссертантом учитывался многообразный юридический состав исследуемого объекта, поэтому методологической основой изучения правового регулирования НДС им было избрано сочетание системно-структурного метода и метода сравнительного правоведения. Системный анализ дал возможность исследовать правовое регулирование как единое целое. Сравнительное рассмотрение избранного предмета способствовало его более обстоятельному изучению и выработке практических рекомендаций. По ходу исследования применялись и другие частно-научные методы (историко-правовой, логический, диалектический и другие).

Ограниченный спектр исследуемых проблем предопределил в ряде случаев метод изложения законодательных предписаний для получения необходимой аргументации, обладающей достаточной доказательной силой и выявляющей особенности исследуемой проблемы в конкретно^ государстве или в группе стран. Эмпирическую основу исследования составили законодательство Российской Федерации и государств ЕС, нормы наднационального права, а также судебная пракгика, практика Конституционного суда РФ и Суда ЕС, документы международных организаций.

Для обработки правового материала, анализа норм, регулирующих применение НДС, был использован метод сравнительного правоведения, что способствовало формированию категориального аппарата и концептуальной основы диссертации и позволило выделить, в общем и приближенном виде, языковые, терминологические и понятийные стороны анализируемых правовых феноменов.

Одной из особенностей работы является сочетание эмпирического и теоретического уровней познания. Диссертантом была исследована обширная научная литература, относящаяся к избранной теме диссертации. Разрабатывая терминологический аппарат и формулируя некоторые положения, диссертант опирался на уже имеющиеся в правоведении наработки.

Теоретическую основу диссертационного исследования составляют работы отечественных и зарубежных ученых - специалистов различных отраслей права.

Среди опубликованных работ выделяются труды А. Н. Козырина, С. Г. Пепеляева, Г. П. Толстопятепко4. Рассмотрение избранной тематики было бы неполным без привлечения исследований но финансовому праву II. М. Артсмова, Д. В. Винницкого, М. Ф. Ивлиевой, М. В. Карасевой, И. И. Кучерова, а также Е. М. Ашмариной, Е. Ю. Грачевой, Г. В. Петровой, Н. И. Химичевой и других ученых5. Они помогли диссертанту сформировать понимание общих вопросов и теоретические подходы к избранной теме. Для полноты исследования были также задействованы работы по административному и европейскому праву, в частности, И. И. Веремеенко, Б. Н. Топорнина, Ю. М. Юмашева6.

4 Система налогов и сборов России / Под ред. А. Н. Козырина. - Спб.: Питер, 2004; Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая (постатейный) / Под ред. А. Н. Козырина. - М.: Проспект, 2006; Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: ИД ФБК-Пресс, 2000; Толстопятепко Г.П. Европейское налоговое право. - М.: Норма, 2001.

5 Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Правовые основы налогообложения в РФ. - М.: б/и, 2003; Артемов Н.М. Правовые проблемы налогообложения в РФ. - М.: Бек, 2003; Артемов Н.М. Финансовое право: Вопросы и ответы. - М.: Юриспруденция, 2006; Ашмарина Е.М. Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в Российской Федерации. - М.: Юристъ, 2006; Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. - М.: Юридический центр Пресс, 2003; Грачева Е.Ю. Государственный финансовый контроль. - М.: Проспект, 2005; Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д., Ивлиева М.Ф. Налоговое право. - М.: Юристъ, 2006; Грачева Е.Ю., Толстопятенко Г.П., Рыжкова Е.А. Финансовый контроль. - М.: Камерон, 2004; Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). - М.: Юристъ, 2003; Петрова Г.В. Финансовое право. - ТК Велби, 2006; Химичева П.И. Налоговое право - М.: Бек, 1997; Финансовое право: Учебник для ВУЗов / Под ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. - М.: Проспект, 2003; Финансовое право / Под ред. М.В. Карасевой. - М.: Норма, 2001.

6 См.: Комментарий к Кодексу РСФСР об административных правонарушениях. 5-е изд. / Под ред. И. И. Веремеенко. - М.: Проспект, 2004; Топорнин Б.Н. Европейские Сообщества: Право и институты. - М., 1992; Юмашев Ю.М. Международно-правовые формы внешне-экономических связей ЕЭС. - М., 1989.

В процессе подготовки диссертационного исследования были также использованы труды европейских авторов, таких как М. Бувье (M. Bouvier), Д. Виллемо (D.Villemot), С. Кпоссена (S. Cnossen), Ч. Маклюра (С. McLure), Б. Терра (В. Terra), Т. К. Хартли, М. Хиршлера, Б. Циммермана и других исследователей7.

Степень научной разработки проблемы и новизна темы. Научная новизна темы обуславливается недостаточным вниманием в отечественной и зарубежной литературе к проблематике диссертации. Существует немало работ, посвященных отдельным аспектам избранной темы, например, работы «Налог на добавленную стоимость, механизм определения и перспективы его развития» Л. В. Ильина, «Европейский Союз: процесс формирования современной системы налогообложения» 3. Ф. Велихаповой, «Европейский союз как модель региональной интеграции» Ю. А. Лепешкова, но они сфокусированы на экономических аспектах налоговой интеграции8.

Можно назвать также работы Р. Р. Вахитова, С. А. Смирновой и Б. С. Шуклина9. Труды этих авторов носят узкоспециализированный и фрагментарный характер.

7 Bouvier M. Introduction au droit fiscal général et à la théorie de l'impôt. ES A, 2001; Cnossen S. VAT and RST: A Comparison // Canadian Tax Journal. Vol. 35. No. 3. 1987. P. 559-615; Cnossen S. VAT Treatment of Immovable Property // Tax Notes International. Vol. 10. 1995. P. 1037-1042; McLure C. Electronic Commerce and the state Retail Sales Tax: A Challenge to the American Federalism // International Tax and Public Finance. Vol. 7. No. 6. 1999. P. 723-740; McLure C. The Value-Added Tax: Key to Deficit reduction? - Wash.: American Enterprise Institute, 1987; Villemot D. La TVA européenne. Les régimes de TVA applicables aux échanges avec les autre Etats membres de la CEE. Presses Universitaires de France, 1994; Communication of the European Committees. Tax policy in the EU. -Delmas, 2001; Терра Б. Введение в налог на добавленную стоимость. - М., 1998; Хартли Т.К. Основы права Европейского сообщества. Введение в конституционное и административное право Европейского сообщества / Пер. с англ. В.Г. Бенды. - М.: ЮНИТИ, 1998; Хириаер М., Циммерман Б. Западноевропейские интеграционные объединения. - М.: Право, 1987.

8 Велиханова З.Ф. Европейский Союз: процесс формирования современной системы налогообложения // Дис. канд. экон. наук. - М., 2002; Ильин А.В. Налог на добавленную стоимость, механизм определения и перспективы его развития // Дис. канд. экон. наук. - Новосибирск, 2002; Лепешков Ю.А. Европейский союз как модель региональной интеграции // Дис. канд. юрид. наук. - Минск, 1999.

9 См.: Опыт соседей: возмещение НДС через Страсбург // Налоговед. - 2005. - №11. - С. 65-70; Возврат НДС в практике Европейского суда по правам человека // Налоговед. - 2006. - №1. - С. 67-74; О пользе глубокого изучения зарубежного опыта // Налоговед. - 2006. - № 6. - С. 65-71; Смирнова С.А. НДС. - М.: Альфа-Пресс, 2006; Шуклин Б.С. НДС в 2006 году / Под ред. А.В. Касьянова. - М.: ГроссМедиа, 2006. изучение и анализ Консолидированной директивы, применение НДС в электронной коммерции и сделках с недвижимостью, а также механизмы возврата этого налога, в частности, гражданам-нерезидентам10.

Новизна темы диссертации обусловила необходимость привлечения для ее разработки широкого круга источников.

Использовались материалы, предоставляемые информационными правовыми центрами ЕС, и нормативные акты, публикуемые в официальных изданиях. Отличительной особенностью данного круга источников является их актуальность и высокая информативность. В них подробно освещаются и анализируются последние изменения в законодательстве, перспективы развития данного направления на надгосударственном уровне, равно как и дискуссии по острым и спорным вопросам. Особую ценность представляют данные судебной практики, позволяющие более точно определить правоприменительный характер норм и конкретизировать значение используемых терминов.

1. Широкое распространение НДС обусловлено в первую очередь сравнительной последовательностью логики его администрирования (сфера применения налога охватывает весь производственный цикл) наряду с большими фискальными возможностями - налог на добавленную стоимость является основным источником доходов федерального бюджета в РФ и «собственных средств» ЕС. Общие характеристики налога в разных странах являются сопоставимыми, хотя некоторые элементы налога могут существенно различаться.

2. Все большую актуальность приобретает вопрос о совершенствовании механизма возврата НДС юридическим и физическим лицам, так как существующий в России порядок, несмотря на нововведения 2007 г., не гарантирует предпринимателям беспрепятственного и результативного применения льготы по НДС при осуществлении экспортных операций. Анализ

10 Council Directive 2006/112/ЕС of 28 November 2006 on the common system of value added tax // O.J. L 347. 11 December 2006. существующей практики в РФ и ЕС позволяет выявить основные несовершенства российского законодательства и выдвинуть предложения по его модификации: законодательно закрепить право физических лиц на возврат НДС и регламентировать процедуру возврата. Модифицировать механизм возврата НДС юридическим лицам, в том числе более четко определив роль заявления налогоплательщика в процессе возврата и при определении момента начала расчета суммы процентов в случае несвоевременного возврата НДС, установить эффективную систему контроля, позволяющую минимизировать риск потери бюджетных средств в результате уклонения от платы налога.

3. Прогресс и развитие новых сфер предпринимательской деятельности, таких как электронная коммерция, требуют модификации существующих нормативных актов, регулирующих косвенное налогообложение. В этой связи вносится предложение о включении соответствующих положений в российское законодательство. Например, определить критерии отнесения товаров и услуг к категории «виртуального бизнеса» и законодательно утвердить список таких критериев, выработать механизм учета и контроля за исчислением и уплатой налога компаниями-нерезидентами и др.

4. Опыт ЕС может быть использован при реформировании системы фискальных платежей в Российской Федерации в целом и НДС в частности. Так, например, практическое применение могут найти принципы введения новых налогов и оптимизация ранее существовавших. Логика использования НДС дает возможность установить адекватный режим налогообложения для новых явлений на рынке (электронная торговля, расширение сделок с недвижимостью), что позволяет добавить к характеристикам НДС гибкость и динамичность в развитии.

5. Широкое распространение НДС в развитых государствах создало почву для его внедрения в России. Налог пришел на смену налогу с оборота и выгодно отличается от ранее используемых косвенных налогов, в частности, налога с продаж. Введение этого налога открыло дополнительные возможности для совершенствования всей российской экономической системы, но вместе с тем создало ряд правовых сложностей, связанных с федеративным устройством. Так, например, использование НДС в сочетании с таможенными пошлинами и акцизами позволяет создать сбалансированную систему обложения экспортно-импортных операций, а такое свойство налога как перелагаемость вызывает дисбаланс в распределении налоговых поступлений между субъектами РФ.

6. Возникновение и развитие в России отношений, связанных с частной собственностью на объекты недвижимого имущества, требует создания особых правовых норм, регулирующих налоговые отношения, в том числе НДС, в этой сфере. В частности, если недвижимость используется в производственных целях, представляется целесообразным законодательно закрепить положение, что и услуги, источником которых является это имущество, не должны подлежать налогообложению.

7. Исторический опыт развития и трансформации систем фискальных платежей в рамках региональной интеграции дает возможность рассматривать НДС в качестве одного из основных инструментов налоговой гармонизации на межгосударственном уровне, что в условиях создания ЕвразЭС представляет значительный методологический и практический интерес. Для Российской Федерации, являющейся одной из лидеров интеграции в своем регионе, этот опыт представляет особую ценность: способы и формы преодоления коллизий наднационального и национального права, критерии разграничения компетенций и их законодательное закрепление, практические аспекты реализации общих решений и другие вопросы, относящиеся не только к сфере применения НДС, но и к проблемам косвенного налогообложения в целом, могут быть использованы для оптимизации существующих и разработки новых форм наднационального сотрудничества.

8. В условиях нарастающих процессов глобализации законодатели ЕС и РФ занимаются улучшением существующих систем НДС, но решают в этой связи разные задачи. В России налоговое пространство более однородно и исторически интегрировано, но незавершенность начатых инициатив вынуждает федеральные и местные органы самоуправления изыскивать пути пополнения бюджета, используя временные меры, такие как существование взаимодублирующих налогов. Ситуация, когда на потребителя налагается, по сути, дважды один и тот же налог, в Европе была решена путем введения отчисления в пользу бюджета ЕС части суммы, полученной на национальном уровне. С другой стороны, российская система учета и контроля менее затратна и процесс возмещения НДС менее продолжителен и в настоящий момент достаточно отработан. В этих условиях обмен опытом в сфере применения НДС представляет взаимный интерес.

9. Еще одним вопросом, ждущим своего решения, остается существование т.н. переходной системы на основе принципа налогообложения по месту назначения товара. Она зарекомендовала себя как работоспособная, но, тем не менее, ЕС продолжает поиски вариантов построения постоянной системы, основанной на принципе налогообложения по месту происхождения. Главным недостатком переходной системы на наднациональном уровне является тот факт, что на ее основе невозможно добиться полной реализации основного качества НДС - нейтральности. Широкий диапазон действующих в государствах ЕС налоговых ставок не гарантирует, что один и тот же товар будет доступен по той же самой цене и при тех же самых налоговых отчислениях в любой стране ЕС. Решение о переходе на систему взимания НДС по принципу страны назначения в рамках СНГ со стороны России является во многом политической мерой и со временем, как представляется, будет модифицировано.

10. НДС в ЕС и в РФ останется одним из профилирующих налогов па потребление. Существование аналогий между российским и европейским НДС, в частности, совпадение подходов по его применению в экспортно-импортных операциях, снимает ряд проблем формально-правового характера, встающих перед участниками внешнеэкономических отношений (выделение НДС отдельной строкой в отчетных документах и совпадения в определении объекта налогообложения и налогооблагаемой базы, а также применение инвойсного метода расчета НДС освобождает предпринимателей от необходимости каждый раз пересчитывать сумму, подлежащую зачету или выплате).

11. Сформировавшаяся на сегодняшний день различная правовая природа ЕС и СНГ не позволяет законодателям стран СНГ использовать преимущества, доступные их европейским коллегам, связанные с возможностью прямого (наднационального) нормотворчества и созданием интеграционного налогового права. Механизм согласования и претворения в жизнь решений, принятых на наднациональном уровне, а также различие в функциях и полномочиях судов ЕС и СНГ значительно усложняет процесс формирования унифицированного или даже гармонизированного правового пространства в рамках СНГ. Апробация результатов исследования была проведена посредством обсуждения на кафедре финансового и административного права МГИМО (У) МИД РФ, а также в период стажировки автора в научных и информационных центрах Туниса (факультет права и политических наук Тунисского университета, Международная академия конституционного права, Центр документации Представительства ЕС в Тунисе).

Тематика диссертации обсуждалась в ходе работы автора в составе группы российских преподавателей в Европейском колледже г. Брюгге (Бельгия) в сентябре 2005 года.

В работе использован практический опыт диссертанта. Являясь главным специалистом Отдела правового обеспечения и судебной практики ФГУП «Госзагрансобственность» Управления делами Президента РФ, диссертант занимался, в том числе вопросами, связанными с взиманием НДС в России и государствах ЕС, в частности при реализации сделок с недвижимостью.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Вавилова, Мария Александровна, Москва

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведенное исследование позволяет сделать следующие выводы:

1. Большие фискальные возможности НДС по увеличению и стабилизации бюджетных доходов, а также логичность администрирования, привели к его широкому распространению. Отличительной особенностью этого налога является устойчивая база обложения, а также его глобальность, так как процесс налогообложения охватывает все стадии производственного цикла, и этапы реализации готовой продукции. Важно отметить, что средства в бюджет начинают поступать уже на начальной стадии реализации продукции и при любой перепродаже готового изделия. Функциональная привлекательность НДС обуславливается и тем, что выделение этого налога отдельной строкой во всех банковских и иных расчетных документах усложняет попытки уклониться от его уплаты и позволяет налоговым органам эффективно осуществлять соответствующий контроль.

2. Изученный опыт применения НДС в европейской и российской практике свидетельствует, что на сегодняшний день этот налог является наиболее эффективным в системе косвенных налогов, удачно дополняется таможенными пошлинами и акцизами и способствует гармонизации национальных систем фискальных платежей на региональном уровне, что представляет особый интерес для России и стран СНГ.

3. Совершенствование практики применения НДС может стать важным интегрирующим средством национальных экономик России и государств ЕС, позволит адекватно и гибко реагировать на запросы современного этапа развития мировой экономики, с учетом процесса глобализации. Особое внимание следует обратить на применение принципа страны назначения, взаимоотношения в рамках региональных объединений и долгосрочную перспективу применения налога к экспортно-импортным операциям.

4. В рамках европейской интеграции, НДС стал одним из главных средств налоговой гармонизации на межгосударственном уровне. Концепция налоговой гармонизации возникла в ходе создания единого европейского экономического пространства и получила дальнейшее развитие в рамках других региональных межгосударственных образований. В целях реализации этой глобальной задачи потребовалось унифицировать принципы начисления и обеспечить сближение ставок НДС и других косвенных налогов.

Основными задачами гармонизации косвенного налогообложения в рамках ЕС стали:

- устранение фискальных границ при перемещении товарной продукции между государствами;

- отмена НДС при экспортно-импортных операциях;

- придание НДС статуса обязательного налога как условия присоединения к ЕС;

- унификация принципов начисления НДС;

- сближение уровня налоговых ставок.

Унификация НДС является важным направлением в стратегии гармонизации налоговых систем государств ЕС, подчинения национальной налоговой политики общим задачам европейской экономической интеграции.

Еармонизация правовой базы НДС позволит систематизировать деятельность участников экономических отношений, сохранив при этом необходимые для развития торговли свободы, а также решит проблемы качественно нового характера, связанные с развитием новых информационных технологий.

5. Появление НДС в России было подготовлено широким распространением этого налога в зарубежных государствах с рыночной экономикой. Аккумулировав в себе многие позитивные характеристики ранее существовавших косвенных налогов, НДС заменил собой громоздкие и сложно администрируемые налоги с оборота.

НДС в РФ и ЕС, имея одинаковую природу, получил различное развитие. Постепенно снижая ставки прямых налогов, а но сути налогов на производство, расширяя сферу действия и увеличивая долю доходов бюджета за счет НДС и ряда других налогов на потребление, российское государство стимулирует возможности инвестирования национального капитала, проводит курс либерализации подоходного обложения, делает ставку на саморегулирование рынка и стимулирование частной инициативы.

6. Законодатели ЕС и РФ в настоящее время занимаются улучшением существующих систем НДС, но решают в этой связи разные задачи. В РФ налоговое пространство более однородно и исторически интегрировано, но незавершенность начатых инициатив вынуждает федеральные и местные органы самоуправления выискивать пути пополнения бюджета, используя временные меры, такие как существование взаимодублирующих налогов. Проблема, когда на потребителя налагается, по сути, дважды один и тот же налог, в Европе была решена путем введения отчисления в пользу бюджета ЕС части суммы, полученной на национальном уровне.

Остро стоит вопрос нормотворчества в областях, связанных с налогообложением электронной торговли. В РФ данная сфера практически выпала из регулируемой зоны. Неразработанность законодательства в этой сфере, по сравнению с европейской, затрудняет бизнес не только для российских предпринимателей, но и для зарубежных партнеров.

Практический опыт работы диссертанта с правовыми аспектами российской собственности за рубежом, свидетельствует о том, что в государствах ЕС вопросы налогообложения операций с недвижимостью разработаны в отличие от российского законодательства более четко, что позволяет эффективно отстаивать права российского государства на зарубежную недвижимость. Вместе с тем, при введении государственной недвижимости в коммерческий оборот из-за недостаточной разработанности отечественного законодательства в этой сфере возникает достаточно много практических проблем и вопросов. В этой связи приведение российского законодательства в соответствие с европейскими нормами в отношении обложения НДС представляется весьма желательным и целесообразным.

Проблема возврата НДС также, на взгляд диссертанта, требует более пристального внимания российских законодателей. Если в государствах ЕС она разработана достаточно полно, то в России практика ее решения оставляет желать лучшего. В связи с этим, как представляется, в ближайшем будущем соответствующим органам власти предстоит работа над практическим применением отечественного законодательства в этой сфере.

Проведенное исследование дает основание прогнозировать сохранение, как в ЕС, так и в РФ НДС в качестве одного из главных налогов на потребление. Совершенствование практики его применения будет способствовать сведению к минимуму формальностей и правовых расхождений в коммерческих отношениях между государствами ЕС и РФ.

По мнению диссертанта, введение единой ставки налога благотворно скажется па развитии российского малого бизнеса.

Опыт ЕС может быть использован при реформировании системы фискальных платежей в РФ. Логика применения налога дает возможность установить адекватный режим налогообложения для новых явлений на рынке, что позволяет добавить к характеристикам НДС гибкость и динамичность в развитии.

Прежде чем реформировать и развивать отечественное налоговое законодательство, необходимо изучить позитивный опыт ЕС. Во-первых, в сфере регулирования электронной коммерции, во-вторых, в области налогообложения сделок с недвижимостью на основе их экономической и юридической классификации, в-третьих, в части, касающейся установления и введения в действие системы возврата НДС физическим лицам-нерезидентам. Также необходимо решить проблему улучшения системы возврата НДС при экспорте, что можно сделать путем систематизации учета и упрощения релятивного законодательства.

Вместе с тем, любое заимствование должно строиться с учетом уже имеющегося отрицательного опыта европейцев в сфере применения НДС. Чрезмерно затянувшееся существование т.п. «переходной системы», хотя во многом и обусловлено объективными экономическими требованиями, в то же время значительно усложняет администрирование и, соответственно, контроль над функционированием НДС в ЕС. Главным недостатком переходной системы на наднациональном уровне является тот факт, что на ее основе невозможно добиться полной реализации главного качества НДС - нейтральности. Широкий диапазон действующих в государствах ЕС налоговых ставок не гарантирует, что один и тот же товар будет доступен по той же самой цене и при тех же самых налоговых отчислениях в любой стране ЕС.

7. Как России, так и странам ЕС предстоит учитывать наличие серьезной угрозы разрастания масштабов ухода от налогообложения НДС и использования налоговых лазеек при осуществлении коммерческих операций но сети Интернет, что потребует от них ускорить процесс внесения изменений в иравила налогообложения в зависимости от места поставки. В этой связи решение РФ о переходе на принцип страны назначения» в торговле со странами-участницами процесса создания единого экономического пространства, безусловно, позволит избежать дополнительных трудностей, с которыми в настоящий момент сталкиваются хозяйствующие субъекты ЕС.

Как отмечалось в послании Президента В.В. Путина Федеральному Собранию РФ от 10 мая 2006 г.: «Паш постоянный диалог с ЕС создает благоприятные условия для взаимовыгодных экономических связей и расширения научных, гуманитарных, иных обменов. Совместная реализация нами концепции «общих пространств» является важным элементом всего общеевропейского развития»200.

Использование положительного опыта европейских партнеров будет способствовать как совершенствованию российского налогового законодательства, так и дальнейшему развитию сотрудничества с государствами ЕС, построению общего экономического пространства.

200 http://vvww.krcmlin.ru/appcars/2006/05/10/1357jype63372type63374type82634J05546.shtm

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ»

1. Конституция Российской Федерации // Российская газета. 1993. - № 237.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая // Собрание законодательства РФ. 1998. - № 31. - Ст. 3824.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая // Собрание законодательства РФ. 2000. - № 32. - Ст. 3340.

4. Бюджетный кодекс Российской Федерации // Российская газета. 1998. - №№ 153, 154.

5. Федеральный закон от 2 января 2000 г. № Зб-ФЗ «О внесении изменений в закон Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость»» // Собрание законодательства РФ. 2000. - № 2. - Ст. 157.

6. Закон РФ от 27 декабря 1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы» // Российская газета. 1992. - № 56.

7. Закон РФ от 22 мая 1992 г. № 2813-1 «О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР «О налоге на добавленную стоимость»» // Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР и Верховного Совета РСФСР. 1992. - № 23. - Ст. 1229.

8. Закон РФ от 16 июля 1992 г. № 3317-1 «О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России» // Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР и Верховного Совета РСФСР. 1992. - № 34. - Ст. 1976.

9. Закон РСФСР от 6 декабря 1992 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» // Ведомости Съезда народных депутатов РСФСР и Верховного Совета РСФСР. 1991 г. - № 52. - Ст. 1871.

10. Закон РФ от 22 декабря 1992 г. № 4178-1 «О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах» // Ведомости Съезданародных депутатов РСФСР и Верховного Совета РСФСР. 1993 г. - № 4. - Ст. 118.

11. Закон РФ от 6 декабря 1994 г. № 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в закон Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость»» // Собрание законодательства Российской Федерации. 2002. - № 33. - С. 3407.

12. Закон РФ от 25 апреля 1995 г. № 63-Ф3 «О внесении изменений и дополнений в закон Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость»» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1995. - № 18. - Ст. 1591.

13. Закон РФ от 29 декабря 1995 г. № 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства»» // Собрание законодательства Российской Федерации. -1996.-№ 1,-Ст. 15.

14. Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2268 «О формировании республиканского бюджета Российской Федерации и взаимоотношениях с бюджетами субъектов Российской Федерации в 1994 году» // Российская газета. 1994. -№ 3.

15. Указ Президента РФ от 10 августа 1994 г. № 1677 «Об уточнении действующего порядка взимания налога на прибыль и НДС» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1994. - № 16. - Ст. 1884.

16. Указ Президента РФ от 8 мая 1996 г. № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах но укреплению налоговой и платежной дисциплины» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. - № 20. - Ст. 2326.

17. Постановление Правительства РФ от 29 июля 1996 г. № 914 «Об утверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996.-№32.-Ст. 3941.

18. Постановление Правительства РФ от 17 июля 1998 г. № 786 «Об особенностях уплаты налога на добавленную стоимость» // Российская газета. 1998. - № 139.

19. Постановление Правительства РФ от 17 июля 1998 г. № 787 «О продовольственных товарах, по которым применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов» // Российская газета. 1998. -№ 139.

20. Постановление Правительства РФ от 9 декабря 1998 г. № 1460 «Об отмене постановления Правительства Российской Федерации от 17 июля 1998 г. №786 «Об особенностях уплаты налога на добавленную стоимость»» // Российская газета, 1998.-№239.

21. Приказ ГНС РФ от 29 декабря 1997 г. № АГ1-3-03/252 «О внесении изменений и дополнений в инструкцию Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость»» // Российские вести. 1998. - № 5.

22. Инструкция ГНС от 11 октября 1995 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» // Российские вести. 1995. - №№ 56, 66.

23. Treaty on European Union (consolidated text) // 0. J. С 325. 24 December 2002.

24. Treaty of Nice // 0. J. С 80. 10 March 2001.

25. Consolidated Version of the Treaty Establishing the European Community // O. J. С 325.24 December 2002.

26. First Council Directive 67/227/EEC of 11 April 1967 on the harmonization of legislation of Member States concerning turnover taxes // O.J. L 071. 14 April 1967.

27. Third Council Directive 69/463/EEC of 9 December 1969 on the harmonization of legislation of Member States concerning turnover taxes introduction of value added tax in Member States // O.J. L 320. 20 December 1969.

28. Sixth Council Directive #77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonization of the laws of the Member States relating to turnover taxes Common system of value added tax: uniform basis of assessment // O.J. L 145. 13 June 1977.

29. Corrigendum to Council Directive 91/680/EEC of 16 December 1991 supplementing the common system of value added tax and amending Directive 77/388/EEC with a view to the abolition of fiscal frontiers // O.J. L 272. 17 September 1992.

30. Council Directive 92/12/EEC of 25 February 1992 on the general arrangements for products subject to excise duty and on the holding, movement and monitoring of such products // O.J. L 076. 23 March 2003.

31. Council Directive 2000/65/EC of 17 October 2000 amending Directive 77/388/EEC as regards the determination of the person liable for payment of value added tax // O. J. L 269. 21 October 2000.

32. Council Directive 2001/4/EC of 19 January 2001 amending the Sixth Directive (77/388/EEC) on the common system of value added tax, with regard to the length of time during which the minimum standard rate is to be applied // O.J. L 26. 27 January 2001.

33. Council Directive 2006/112/EC of 28 November 2006 on the common system of value added tax // O.J. L 347/1. 14 December 2006.

34. Council Regulation (EEC) No. 218/92 of 27 January 1992 on administrative cooperation in the field of indirect taxation (VAT) // O.J. L 024. 01 February 1992.

35. Council Regulation (EC) 1798/2003 of 7 October 2003 on administrative cooperation in the filed of value added tax and repealing Regulation EEC 218/92 // O.J. L 264/23. 16 October 2003.

Автор: Вавилова, Мария Александровна
Город: Москва
Год: 2007
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Вавилова, Мария Александровна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Вавилова, Мария Александровна, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Вавилова, Мария Александровна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Вавилова, Мария Александровна, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«НДС в системе косвенных налогов Европейского Союза и Российской Федерации. Сравнительно-правовой анализ»