Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве

Кульба, Глеб Юрьевич

Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праветекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве»

На правах рукописи

КУЛЬБА Глеб Юрьевич

ПОНЯТИЕ И ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДИВИДЕНДОВ В РОССИЙСКОМ НАЛОГОВОМ ПРАВЕ

Специальность 12.00.14 - Административное право; финансовое право; информационное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

•2 та 2ою

Екатеринбург 2010

004615306

Работа выполнена на кафедре финансового права государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Уральская государственная юридическая академия»

Научный руководитель:

доктор юридических наук, профессор Винницкий Данил Владимирович

Официальные оппоненты:

доктор юридических наук, профессор, заслуженный юрист РФ Запольский Сергей Васильевич, кандидат юридических наук, доцент Ивлиева Марина Федоровна

Ведущая организация:

Санкт-Петербургский государственный университет

Защита состоится 17 декабря 2010 г. в 15 ч на заседании диссертационного совета Д 212.282.02 при Уральской государственной юридической академии по адресу: г. Екатеринбург, ул. Комсомольская, д. 21, зал заседаний совета

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Уральской государственной юридической академии

Автореферат разослан « » // 2010 г.

Ученый секретарь диссертационного совета доктор юридических наук, профессор

С. Ю. Головина

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА. РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В современной мировой экономике, характеризуемой мобильностью капиталов, интенсификацией движения денежных потоков и производственных процессов, особо важным для инвестора является понимание всех правовых последствий совершаемых им финансовых операций. Отмеченное актуализирует проблематику, связанную с правовым регулированием отношений, возникающих в связи с выплатой дивидендов организацией в пользу своих акционеров (участников). При этом особую значимость приобретает исследование налогово-правового аспекта таких отношений как непосредственно влияющего на финансовый результат участия в распределяющей прибыль организации.

В настоящее время в Российской Федерации продолжается реформа налогообложения дивидендов, наиболее активное осуществление которой началось с принятием части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс РФ, НК РФ). За период проведения реформы в отношении данного вида доходов физических лиц и организаций применялось различное правовое регулирование (в частности, изменялись системы налогообложения дивидендов, налоговые ставки), что свидетельствует о нестабильности правового режима налогообложения дивидендов в целом и необходимости его комплексного осмысления.

В целях дальнейшего совершенствования российского налогового законодательства важно выявить сущность дивидендов как особого вида дохода, специфику их налогообложения, налогового администрирования и место среди иных понятий, институтов и юридических конструкций налогового права, а также установить степень автономии понятия дивидендов в налоговом праве от аналогичного понятия в гражданско-правовых отраслях.

Актуальность выбранной темы диссертационного исследования определяется также конкретными проблемами, возникающими в ходе применения судами и участниками налоговых правоотношений норм российского и международного налогового права, регулирующих налогообложение дивидендов.

ною оборота выбирать наиболее оптимальные формы финансирования бизнеса, учитывая при этом налоговую нагрузку. Данное обстоятельство дает основание говорить о высокой вероятности более широкого распространения применяемого на практике способа минимизации налогового бремени путем выплаты дивидендов под видом процентов, правила по предотвращению применения которого получили название правил «недостаточной капитализации» {«thin capitalization»). Выработка единой правоприменительной практики и устранение существующих противоречий в таких правилах имеют важное практическое значение.

Кроме того, понятие и особенности налогообложения дивидендов, закрепленные в российском налоговом праве, должны быть переосмыслены в контексте участия Российской Федерации в Евразийском экономическом сообществе (далее - ЕврАзЭС) в целях выполнения Россией и другими государствами-членами взятых на себя международных обязательств по гармонизации налогового законодательства и выработке единых механизмов правового регулирования в отношении данного вида дохода.

определить юридическое соотношение понятия дивидендов с понятием дохода (прибыли);

выявить юридически значимые для целей специально-правового регулирования признаки дивидендов в российском налоговом праве;

отграничить понятие дохода в виде дивидендов от смежных правовых понятий;

выявить особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве применительно к различным категориям налогоплательщиков и отдельным элементам налогообложения;

раскрыть правовую природу правил «недостаточной капитализации», установить соотношение данных правил с иными юридическими конструкциями и институтами российского налогового права;

разработать предложения по совершенствованию правового регулирования налогообложения дивидендов и правил «недостаточной капитализации», в том числе в контексте участия Российской Федерации в определенных региональных интеграционных объединениях.

Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются налоговые правоотношения, возникающие в российской правовой системе при выплате (получении) дивидендов, а предметом исследования - нормы российского и международного налогового права, регулирующие налогообложение дивидендов, а также правоприменительная практика в данной сфере.

Степень разработанности темы исследования. Российская юридическая наука уделяет пока явно недостаточно внимания исследованию проблем налогообложения дивидендов. Научная литература в этой области представлена в основном в виде статей в периодических изданиях, касающихся отдельных практических вопросов применения норм налогового законодательства в спорных ситуациях, а также в виде комментариев к Налоговому кодексу РФ. В российской экономической науке имеется ряд глубоких исследований дивидендной политики в организации1, однако юридические проблемы налогообложения дивидендов в данных работах рассматриваются лишь в некоторой части и как второстепенные2. Таким образом, специального комплексного правового анализа понятия дивидендов и режима их налогообложения, охватывающего как внутригосударственные, так и трансграничные аспекты, в российской юридической науке не предпринималось.

Теоретическая, нормативная и эмпирическая основы работы. Теоретическую базу диссертационного исследования составили монографии и иные научные работы ученых-юристов, связанные с настоящей тематикой. В частности, при подготовке исследования были использованы труды по финансовому, гражданскому, конституционному праву и другим отраслям права, а также теории права.

1 См., например: Зашилова Я. Н. Формирование дивидендной политики российских предприятий: дис.... канд. экон. наук. Саратов, 2004; Силкина С. А. Дивидендная политика в системе финансового менеджмента предприятия: дис. ... канд. экон. наук. М., 2006; Рачков И. В. Разработка дивидендной политики алюминиевых компаний: дис. ... канд. экон. наук. М., 2001; Воробьев А. Г. Оптимизация дивидендной политики акционерного общества: дис.... канд. экон. наук. М., 2006.

2 Будилов-Неттелъманн Н. Ф. Налогообложение дивидендов в России и ФРГ: национальный и международный аспекты: дис.... канд. экон. наук. СПб., 2002.

К числу авторов в области финансового права, работы которых были положены в основу данного диссертационного исследования, относятся: А. В. Брызгалин, Д. В. Винницкий, Е. Ю. Грачева, А. В. Демин, М. А. Денисаев, С. В. Запольский, М. Ф. Ивлиева, М. В. Карасе-ва, А. Н. Козырин, Ю. А. Крохина, И. И. Кучеров, Н. П. Кучерявенко, И. А. Ларютина, В. А. Лебедев, П. С. Пацуркивский, С. Г. Пепеляев, Г. В. Петрова, Л. В. Полежарова, Н. Г. Скачков, А. А. Соколов, Е. Я. Сорокина, Г. П. Толстопятенко, Н. И. Химичева, А. В. Фокин, А. В. Чуркин, С. Д. Шаталов, Д. М. Щекин, И. И. Янжул и многие другие ученые.

Нормативно-правовой базой диссертационного исследования стали источники финансового, гражданского и конституционного права России, а также иных государств-членов ЕврАзЭС, ЕС и ОЭСР. При написании работы были использованы материалы российской судебно-арбитражной практики и Суда ЕС по соответствующим вопросам.

Методологическую основу исследования образуют общие принципы научного познания права, подходы и методы, традиционно относящиеся к методологическому аппарату юридической науки. Автором использовались комплекс общенаучных методов познания и некоторые частнонаучные методы: технико-юридический, формально-правовой, метод обобщения законодательства и практики его применения. В качестве весьма эффективных проявили себя философско-логический метод анализа и синтеза, а также метод теоретического моделирования.

Научная новизна работы состоит в том, что она представляет собой первое комплексное монографическое исследование понятия и особенностей налогообложения дивидендов в российском налоговом праве, проведенное на основе анализа норм российского налогового и иных отраслей законодательства, а также международных налоговых соглашений, заключенных Российской Федерацией. В работе выявлены признаки дивидендов в российском налоговом праве, критерии отграничения понятия дивидендов от смежных понятий, идентифицированы специальные налоговые последствия нарушения некоторых ключевых норм иной отраслевой принадлежности (в частности, гражданско-правовых норм) при распределении и выплате дивидендов, определены особенности обложения дивидендов как вида дохода в российском налоговом праве.

В работе сформулированы следующие основные положения, обладающие научной новизной и выносимые на защиту.

1. Дивиденды в российском налоговом праве рассматриваются как определенный специфический объект налогообложения, степень налогового обременения которых должна соизмеряться с тем, что источником их выплаты является ранее подвергнутая налогообложению прибыль организации, распределяющей данные дивиденды. Такие базовые налогово-правовые принципы, как равенство, всеобщность и экономическая обоснованность налогообложения (ст. 3 НК РФ), обусловливают в этом контексте необходимость установления особых правил налогообложения дивидендов, предполагающих, в частности, применение к ним пониженных налоговых ставок и закрепление такого порядка определения налоговой базы, который исключал бы возникновение «каскадного эффекта» при налогообложении дивидендов в вертикально интегрированных группах компаний.

2. С юридико-технической точки зрения понятие дивидендов в российском налоговом праве имеет особый признак по сравнению с аналогичным понятием, используемым в иных отраслях (в частности, в гражданском праве), что отражает относительную автономию налогово-правового понятийного аппарата, предусмотренную п. 1 ст. 11 НК РФ. Отмеченный особый признак дивидендов связывается с необходимостью распределения чистой прибыли организации в пользу налогоплательщиков-получателей дивидендов пропорционально доле участия получателей дивидендов в уставном (складочном) капитале организации, распределяющей чистую прибыль (тогда как в ряде случаев гражданское право допускает непропорциональное распределение чистой прибыли организации). В работе обосновывается, что указанная особенность трактовки понятия дивидендов в налоговом праве обусловлена специальными целевыми установками налогово-правового регулирования, выражающими стремление законодателя минимизировать возможности налогоплательщика использовать инструментарий гражданского права для необоснованного снижения налоговой нагрузки.

3. В диссертации приводятся аргументы в пользу выработки системного подхода к налогообложению дивидендов и иных сходных (например, безвозмездные трансферты, ликвидационные выплаты) или альтернативных механизмов перечисления средств (например, процентные выплаты).

В частности, в работе обосновывается, что немотивированные правовые различия в налогообложении, с одной стороны, безвозмездных трансфертов между взаимозависимыми организациями с долей участия более 50 % (освобождаются от налогообложения согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ) и, с другой стороны, дивидендов, выплачиваемых при аналогичных условиях (обычно облагаются по ставке 9%), противоречат принципу нейтральности налогообложения. Более того, законодатель фактически стимулирует налогоплательщиков к распределению прибыли между аффилированными структурами (с долей участия более 50 %) путем безвозмездных трансфертов, а не путем выплаты дивидендов, что создает предпосылки для ущемления прав миноритарных акционеров (участников) на получение дивидендов.

Обосновывается необходимость исключения из состава доходов, подлежащих налогообложению налогом на прибыль организаций, дивидендов, получаемых российской организацией, имеющей долю участия в иной российской организации, распределяющей прибыль, более 50 %.

4. Отдельно анализируется вопрос о том, насколько допущенные нарушения норм иной отраслевой принадлежности при распределении и выплате дивидендов способны повлиять на квалификацию соответствующих трансфертов собственно в качестве дивидендов с точки зрения целей налогово-правового регулирования. На основе системного обобщения сложившейся судебной практики доказывается, что даже частичное нарушение правил, запрещающих принятие уполномоченным органом управления юридического лица решения о распределении (выплате) дивидендов при величине чистых активов меньшей, чем размер уставного (складочного) капитала юридического лица, или до полной оплаты уставного капитала юридического лица, во всяком случае должно исключать применение правового режима налогообложения дивидендов к подобным квазидивидендным трансфертам.

ционеров, имеющих право на получение дивидендов (применительно к акционерным обществам), или распределения дивидендов (применительно к юридическим лицам иных организационно-правовых форм), но к моменту получения дохода утратил статус акционера (участника). В связи с этим предлагается внести соответствующие изменения в положения абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ.

во-первых, об установлении единого механизма определения налоговой базы в отношении дивидендов налоговым агентом, являющимся резидентом государства-члена ЕврАзЭС, путем вычета из суммы дивидендов, выплачиваемых в пользу иного резидента государства-члена ЕврАзЭС, сумм ранее полученных самим налоговым агентом дивидендов;

во-вторых, о введении в документооборот в государствах-членах ЕврАзЭС так называемого паспорта дивидендов как документа, содержащего информацию об этапах последовательной выплаты дивидендов между резидентами таких государств и источниках формирования дивидендов (за счет полученных дивидендов или иной прибыли от собственной деятельности).

(В приложение к диссертации включен разработанный автором проект международного договора «О налогообложении трансграничных дивидендов в рамках ЕврАзЭС».)

7. Аргументируется, что установленные в российском налоговом законодательстве правила «недостаточной капитализации» (пп. 2 и 4 ст. 269 НК РФ) необходимо рассматривать как специальный механизм (правило), препятствующий получению налогоплательщиками путем злоупотребления правами «необоснованной налоговой выгоды» в связи с выплатой дивидендов под видом процентов по долговому обязательству. Наличие подобных специальных правил исключает применение в данной сфере общих правил, выраженных в постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53.

8. Приводятся аргументы относительно необходимости корректировки судебно-арбитражной практики, складывающейся в связи с интерпретацией отдельных норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных Российской Федерацией (в частности, с Германией, Нидерландами, Кипром и Финляндией), как препятствующих применению правил «недостаточной капитализации», закрепленных в пп. 2 и 4 ст. 269 НК РФ. Доказывается, что положения ст. 24 «Недискриминация» указанных соглашений не вступают в коллизию с отмеченными положениями НК РФ, не ограничивая тем самым возможностей Российской Федерации противодействовать обходу предписаний ее налогового законодательства.

во-первых, на единых правовых основаниях для применения правил «недостаточной капитализации»;

во-вторых, на единообразной формуле для расчета предельно го размера процентов, относимых к расходам по налогу на прибыль организаций (корпоративному налогу);

в-третьих, на общем подходе к определению режима налогообложения «излишних» процентов (т. е. процентов, превышающих предельный размер).

Теоретическая и практическая значимость исследования. Сформулированные в работе выводы и предложения могут быть в определенной степени использованы при дальнейшем изучении проблем, связанных с предметом настоящего исследования. В дидактическом плане материал диссертации может оказаться полезен при подготовке соответствующих разделов учебных пособий по курсу «Налоговое право», а также в преподавательской деятельности в контексте предметов финансово-правового цикла в целом.

на уровне отдельных региональных интеграционных образований (ЕврАзЭС, таможенный союз), а также в работе законодательных органов власти в целях совершенствования действующего налогового законодательства.

Апробация н внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации используются автором при проведении практических занятий и чтении лекций по налоговому праву в Уральской государственной юридической академии, нашли отражение в публикациях, а также докладах, представленных в рамках III (16-17 мая 2009г.) и IV (19-20 мая 2010г.) сессий Европейско-Азиатского правового конгресса, проходивших в г. Екатеринбурге под эгидой Российской Ассоциации Юристов и Межпарламентской Ассамблеи ЕврАзЭС.

Кроме того, результаты проведенного исследования в некоторой степени использованы при подготовке Евразийским научно-исследовательским центром сравнительного и международного финансового права по заказу Аппарата Правительства РФ анализа системы действующих соглашений об избежании двойного налогообложения и рекомендаций по их совершенствованию.

Диссертация обсуждена на кафедре финансового права Уральской государственной юридической академии.

Структура работы обусловлена целью исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, которые разделены на параграфы, заключения, приложения, включающего сравнительные таблицы и проекты правовых актов, а также библиографического списка.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы диссертационного исследования, определяются основные цели и задачи, рассматривается степень разработанности темы, дается характеристика теоретической, нормативной, эмпирической и методологической базы исследования, приводятся основные положения, выносимые на защиту, сведения об их апробации и внедрении в научную и преподавательскую деятельность.

В первой главе «Понятие дивидендов в российском налоговом праве» определяется соотношение понятия дивидендов с понятиями дохода и прибыли, раскрываются признаки дивидендов, рассматриваются вопросы их отграничения от смежных правовых понятий в российской налоговом праве.

В первом параграфе «Дивиденды, доход, прибыль: соотношение понятий» на основе действующего законодательства, практики его применения, а также имеющихся доктринальных подходов диссертантом устанавливаются основные тенденции, прослеживающиеся в понятийном и терминологическом аппарате российского налогового права в плане разграничения доходов и прибыли. При этом, по мненшо автора, некоторая непоследовательность легальной терминологии НК РФ все-таки не является препятствием для выявления должной функциональной связи между исследуемыми понятиями, что позволяет рассматривать дивиденды как результат распределения чистой прибыли организации и одновременно как доход лица, получающего дивиденды. Действительно, после принятия уполномоченным органом управления юридического лица решения о распределении (выплате) и последующей выплаты чистая прибыль с точки зрения налогового законодательства становится дивидендами, которые признаются доходом акционера (участника).

Во втором параграфе «Признаки дивидендов и отграничение понятия дивидендов от смежных правовых понятий» детально исследуется понятие дивидендов в российском налоговом праве, в частности, путем последовательного анализа системы его признаков. Констатируя очевидный факт, что дивиденды являются видом дохода налогоплательщика (акционера, участника), диссертант также обращает внимание на то, что дивиденды могут рассматриваться в качестве таковых в налоговом праве, если:

во-первых, в полной мере соблюдаются общие гражданско-правовые требования к субъектному составу отношения по выплате дивидендов;

во-вторых, обеспечено выполнение принципиальных требований к порядку принятия решения уполномоченным органом юридического лица о выплате дивидендов. Так, анализ интерпретационной практики подтверждает, что выплату в целях налогообложения нельзя признавать дивидендной, если воля организации на распределение прибыли отсутствовала (например, при отсутствии кворума на общем собрании акционеров / участников);

в-третьих, производимая выплата непосредственно обусловлена фактом принадлежности налогоплательщику (акционеру, участнику) акций (долей) в уставном (складочном) капитале организации, выплачивающей дивиденды. При этом автор анализирует налогово-правовые последствия в зависимости от различных вариантов соотношений момента выплаты дивидендов налогоплательщику и момента приобретения / утраты им прав на акции (доли).

Доказывается, что положения российского налогового законодательства (закрепленные в абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ), согласно которым доход налогоплательщика не относится к дивидендам, если на момент получения данного дохода налогоплательщик не является акционером (участником), не могут быть признаны обоснованными в случаях, когда такой налогоплательщик являлся акционером (участником) на момент составления списка акционеров, имеющих право на получение дивидендов (применительно к акционерным обществам), или распределения дивидендов (применительно к юридическим лицам иных организационно-правовых форм), но к моменту получения дохода утратил статус акционера (участника). Сложившийся законодательный подход вводит необоснованные различия между налогоплательщиками в зависимости от совершения (несовершения) ими сделок в отношении собственных акций (долей) после их включения в список акционеров, имеющих право на получение дивидендов, или принятия решения о распределении дивидендов. В связи с этим предлагается внести изменения в положения абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ;

в-четвертых, подчеркивается, что для целей налогообложения дивидендом является лишь доход, пропорциональный доле участия налогоплательщика (акционера, участника) в уставном (складочном)

капитале организации, распределяющей прибыль, оставшуюся после налогообложения.

Это правило (признак дивидендов) можно определить как устанавливающее правовую презумпцию, которая исходит из того, что прибыль как финансовый результат деятельности организации пропорционально зависит от размера вложенного (инвестированного) капитала каждым из акционеров (участников), а экономические и иные возможные связи акционера (участника) с организацией исчерпываются размером вложенного им капитала. Данное правило: 1) обеспечивает единообразное применение налогового законодательства; 2) не допускает намеренного со стороны акционеров (участников) непропорционального перераспределения дивидендов в целях уклонения от уплаты налогов (например, при выплате большей части дивидендов в пользу акционера (участника)-резидента РФ, а не в пользу акционера (участника)-резидента государства, с которым Россией не заключено налогового соглашения, для применения к таким доходам пониженной льготной налоговой ставки); 3) противодействует намеренному со стороны акционеров (участников) непропорциональному перераспределению дивидендов в целях уклонения от выплаты большей части дивидендов в пользу акционера (участника), находящегося в предбанкротном финансовом состоянии или отвечающего признакам несостоятельности (банкротства).

Кроме того, автором рассматриваются налоговые последствия распределения или выплаты дивидендов с нарушением отдельных положений законодательства (например, ст. 74 Гражданского кодекса РФ, ст. 43 Федерального закона «Об акционерных обществах», ст. 29 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью», ст. 12 Федерального закона «О производственных кооперативах», ст. 24 Закона РФ «О потребительской кооперации»), В частности, налоговые последствия в виде невозможности отнесения дохода к дивидендам имеют место в случае принятия решения о распределении (выплате) или выплате дивидендов при величине чистых активов меньшей, чем размер уставного (складочного) капитала юридического лица, или до полной оплаты уставного капитала юридического лица. В указанных случаях у организации, распределяющей дивиденды, отсутствует уставный (складочный) капитал, пропорционально долям акционеров (участников) в котором должен выплачиваться доход, а акционерам (участникам) не принадлежат акции (доли) юридического лица в неоплаченной части. В связи

с этим не выполняются условия, при которых доход может быть отнесен в целях налогообложения к дивидендам по правилам абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ.

На основе выявленных юридических признаков дивидендов в российском налоговом праве обосновываются ключевые критерии их отграничения от смежных правовых понятий, а именно:

1) от понятия процентов - долговая природа отношений, обусловливающих их выплату, и изначальная предопределенность размера процентного дохода, не свойственная дивидендам;

2) от понятия безвозмездных трансфертов в рамках группы взаимозависимых лиц (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ) - возмездный характер, обусловливающий размер и основания выплаты дивидендного дохода.

Вторая глава «Особенности налогообложения дивидендов как вида дохода в российском налоговом праве» посвящена исследованию проблемы многократного экономического налогообложения дивидендов, а также особенностям определения налогоплательщиков и элементов налогообложения в отношении дивидендов.

В первом параграфе «Многократное экономическое налогообложение как особенность правового режима налогообложения дивидендов и методы его устранения (смягчения)» рассматриваются такие сложившиеся в практике зарубежных стран системы налогообложения дивидендов, как «классическая система» («classical system»), «полуклассическая», или шедулярная система («semi-classical» / scheduler system), система освобождения, импутационная система (imputation system).

Применительно к Российской Федерации обосновывается, что в отношении физических лиц применялись: до 2001 г. - классическая система; с 2001 по 2002 г. - импутационная система. С 2002 г. по настоящее время действует смешанная система налогообложения дивидендов, которая сочетает признаки «полуклассической» (ше-дулярной) системы (проявляется в применении пониженных налоговых ставок) и системы освобождения (проявляется в устранении многократного каскадного налогообложения при последовательной выплате дивидендов несколькими российскими организациями, конечным получателем которых (дивидендов) является физическое лицо-резидент РФ).

В отношении организаций в России с 1991 по 2002 г. действовала «полуклассическая» (шедулярная) система налогообложения

дивидендов (что проявлялось в применении пониженной налоговой ставки). С введением в НК РФ гл. 25 значимым для возникновения соответствующих налоговых последствий стал резидентский состав организаций в рамках дивидендного правоотношения:

1) при выплате дивидендов иностранной организацией в пользу российской организации, а также при выплате дивидендов российской организацией в пользу иностранной организации с 2002 г. по настоящее время действует «полуклассическая» (шедулярная) система налогообложения дивидендов (применяются пониженные налоговые ставки соответственно 9 %, 0 % или 15 % в отличие от общей ставки 20 %);

2) при выплате дивидендов российской организацией в пользу иной российской организации с 2002 г. по настоящее время действует смешанная система налогообложения дивидендов, которая включает признаки «полуклассической» (шедулярной) системы (применяются пониженные налоговые ставки 9 % или 0 %) и системы освобождения (осуществляется устранение многократного каскадного налогообложения при последовательной выплате дивидендов несколькими российскими организациями - п. 2 ст. 275 НК РФ).

Кроме того, автором на основе системного анализа 85 заключенных Российской Федерацией налоговых договоров (77 из которых ратифицированы) показывается, что многократное экономическое налогообложение дивидендов частично устраняется в случае применения (при соблюдении дополнительных условий) норм ряда налоговых соглашений, которыми предусматривается предельный размер пониженной налоговой ставки на доход в виде дивидендов в государстве источника выплаты (обычно ст. 10 соглашений), а также возможность применения зачета уплаченного налога у источника в счет налога, подлежащего уплате в стране резидентства (обычно ст. 23 соглашений).

Второй параграф «Особенности определения налогоплательщиков и элементов налогообложения в отношении дивидендов» посвящен анализу оснований возникновения обязанности по уплате налога в зависимости от различного субъектного состава дивидендного правоотношения, налоговой базы, налоговых ставок, порядка исчисления и уплаты налога применительно к дивидендам.

Указывается, что согласно российскому налоговому законодательству дивиденды, выплачиваемые постоянным представительством иностранной организации, расположенным на территории РФ,

в пользу иной иностранной организации (не имеющей постоянного представительства на территории РФ, или когда дивиденды не относятся к такому представительству), подлежат налогообложению в качестве доходов от источников в РФ (п. 3 ст. 247, п. 4 ст. 286, пп. 2 и 4 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ). Вместе с тем, по мнению диссертанта, данные положения национального законодательства не подлежат применению в тех случаях, когда заключенным налоговым соглашением установлен запрет внетерриториалыюго (экстерриториального) налогообложения. В силу этого запрета государству, в котором находится источник выплаты дивидендов в виде постоянного представительства иностранной организации, запрещается облагать налогом дивиденды, выплачиваемые таким представительством в пользу другой иностранной организации, за исключением случаев, если выплата относится к постоянному представительству другой такой иностранной организации на территории РФ. В то же время отмечаются определенные сложности в интерпретации данных положений, связанные с допускаемыми неточностями при переводе на русский язык положений указанных налоговых соглашений, основанных на п. 5 ст. 10 Модельной конвенции ОЭСР.

В отношении порядка определения налоговой базы при получении дохода в виде дивидендов обосновывается, что заключенными в рамках ЕврАзЭС международными договорами установлена нормативно-правовая база, которая оказывает влияние на режим налогообложения дивидендов по национальному праву государств-членов ЕврАзЭС. Такое влияние проявляется в том, что применение внутригосударственных налоговых норм о дивидендах в трансграничных ситуациях между государствами-членами ЕврАзЭС должно в перспективе обеспечивать применение к налогоплательщикам, получающим или выплачивающим дивиденды, режима недискриминации, национального режима и режима наибольшего благоприятствования, При этом государства-члены ЕврАзЭС должны стремиться к гармонизации национального налогового законодательства, в том числе в отношении дивидендов. Изложенное заставляет подвергнуть сомнению обоснованность определения в соответствии с российским законодательством налоговой базы в отношении дивидендов с использованием механизма налоговых вычетов по правилам п. 2 ст. 275 НК РФ только к случаям выплаты и получения дивидендов российскими резидентами.

С учетом того, что аналогичный (п. 2 ст. 275 НК РФ) механизм налоговых вычетов установлен только в Республике Беларусь (п. 4 ст. 141 НК Республики Беларусь), предлагается выработать в рамках упомянутой международной организации единый порядок определения налоговой базы и механизм устранения многократного экономического налогообложения при последовательной выплате дивидендов несколькими организациями. Для реализации данного предложения аргументируется целесообразность заключения между государствами-членами ЕврАзЭС соответствующего многостороннего международного договора.

Применительно к налоговым ставкам по дивидендам обосновывается, что нормы российского налогового законодательства, устанавливающие повышенный размер налоговых ставок в отношении дивидендов, получаемых нерезидентами, по сравнению с российскими организациями и физическими лицами-резидентами РФ, не являются дискриминационными. Данный вывод аргументируется, в том числе, и позицией Конституционного Суда РФ, согласно которой налогоплательщики, находящиеся в неаналогичных обстоятельствах (относящиеся к различным категориям налогоплательщиков), могут нести различный объем обязанностей и пользоваться разным объемом прав при наличии оправдывающих такое положение причин и адекватности таких различий в правовом статусе преследуемой цели.

Вместе с тем, по мнению диссертанта, применение повышенной налоговой ставки в отношении дивидендов, относящихся к постоянному представительству иностранной организации, расположенному на территории РФ (п. 1 ст. 307, п. 1 ст. 309 НК РФ), противоречит принципу недискриминации, закрепленному в п. 2 ст. 3 НК РФ и в большинстве налоговых соглашений, в связи с тем, что российские организации и постоянные представительства иностранных организаций, расположенные на территории Российской Федерации, должны признаваться находящимися в аналогичных (сопоставимых) обстоятельствах.

В параграфе третьем «Особенность корректировки налогового обязательства по уплате налога с дивидендов в связи с применением правил об избежании двойного юридического налогообложения» рассматриваются возможные способы устранения (смягчения) многократного экономического налогообложения при примене-

нии правил об избежании двойного юридического налогообложения, предусмотренных в налоговых соглашениях России.

Доказывается, что из сложившихся в теории и практике международно-правовых подходов к устранению двойного налогообложения дивидендов («освобождение с прогрессией» / «exemption with progression», «зачет основных налогов» / «credit for underlying taxes», «приравнивание к участию в отечественной дочерней компании» / «assimilation to a holding in a domestic subsidiary») только в налоговых соглашениях Российской Федерации с Ирландией, Вьетнамом, Мексикой предусмотрен метод зачета основных налогов с дивидендов, который позволяет одновременно производить зачет корпоративного налога, уплаченного со своей прибыли иностранной организацией, распределившей дивиденды, в счет подлежащего уплате в Российской Федерации налога с получаемого налогоплательщиком-резидентом РФ дохода в виде дивидендов.

Глава третья «Правила «недостаточной капитализации» («thin capitalization») в российском налоговом праве как устанавливающие особенность правового режима налогообложения дивидендов» посвящена исследованию правил «недостаточной капитализации» в российском налоговом праве.

В параграфе первом «Понятие нравнл «недостаточной капитализации» рассматриваются основные налоговые преимущества внутрифирменного финансирования внутри группы компаний путем предоставления займа по сравнению с выплатой дивидендов: применение льготного режима налогообложения процентов, установленного в налоговых соглашениях, и, как правило, отсутствие двойного экономического налогообложения дохода в виде процентов. Исследуется зарубежный опыт применения правил «недостаточной капитализации».

В Российской Федерации правила «недостаточной капитализации» нормативно закреплены в пп. 2 и 4 ст. 269 НК РФ и заключаются в ограничении размера процентов, относимых к расходам по налогу на прибыль организаций. При этом проценты, выплаченные сверх предельного размера, рассчитываемого на основании формулы, подвергаются налогообложению подобно дивидендам. При анализе указанной формулы отмечается, что в случае, если задолженность по долговому обязательству российской организации перед иностранной является контролируемой в смысле, придаваемом этому термину п. 2 ст. 269 НК РФ, то независимо от размера процентов

по договору между данными организациями и иных обстоятельств вся сумма начисленных процентов в уменьшение налоговой базы в качестве расхода принята быть не может. В этом случае с необходимостью в силу закона будут применяться правила о переквалификации процентов в дивиденды. В связи с отмеченньм можно говорить о действии в российском налоговом праве неопровержимой презумпции нерыночного размера процентов по долговому обязательству при наличии признаков контролируемой задолженности, что, как представляется, не соответствует принципу экономической обоснованности и нейтральности налогообложения.

Кроме того, закрепленные в российском налоговом законодательстве для расчета предельного размера процентов, относимых к расходам по налогу на прибыль, правила «недостаточной капитализации» не во всех случаях достигают своих целей, оставляя возможность «обхода» данных норм. Так, правила «недостаточной капитализации» не учитывают возможности получения налогоплательщиками «необоснованной налоговой выгоды» при выплате завышенных процентов российской организацией-заемщиком в пользу «сестринской» иностранной организации или физического лица-нерезидента РФ, выступающих в долговом обязательстве заимодавцами. В работе предлагается расширить сферу применения правил «недостаточной капитализации» путем распространения их действия на долговые обязательства с участием названных лиц.

В результате анализа нормативно-правовых актов государств-членов ЕврАзЭС было также выявлено, что правила «недостаточной капитализации» закреплены помимо налогового законодательства Российской Федерации в законодательстве Республики Казахстан и Республики Таджикистан1. При этом отмечается, что правила «недостаточной капитализации» данных государств в настоящий момент находятся на разных ступенях развития и детализации.

В то же время в диссертации обосновывается, что интеграция государств-членов ЕврАзЭС предполагает гармонизацию нацио-

1 Налоговое законодательство Республики Кыргызстан содержит лишь общее требование к процентам, относимым к расходам по налогу на прибыль, которое заключается в том, что сумма долга должна быть использована заемщиком для осуществления экономической деятельности (п. 1 ст. 196 НК Кыргызской Республики). Налоговое законодательство Республики Беларусь устанавливает так называемый оффшорный сбор в размере 15 % от суммы перечисленных денежных средств резидентом Республики Беларусь нерезиденту Республики Беларусь, зарегистрированному в оффшорной зоне, иному лицу по обязательству перед этим нерезидентом или на счет; открытый в оффшорной зоне (ст. 232 НК Республики Беларусь).

налыюго законодательства таких государств в столь важной для развития инвестиционной деятельности сфере, как налогообложение дивидендов (процентов). Целесообразно правовыми средствами обеспечить соблюдение национального режима и режима недискриминации в рамках соответствующих трансграничных операций. В связи с изложенным в налоговом законодательстве государств-членов ЕврАзЭС предлагается выработать гармонизированные правила «недостаточной капитализации», основанные на единой методике определения предельного размера процентов, относимых к расходам по налогу на прибыль (корпоративного налогу).

Параграф второй «Соотношение правил «недостаточной капитализации» с иными юридическими конструкциями и институтами» посвящен анализу взаимосвязи правил «недостаточной капитализации», с одной стороны, и правил, препятствующих трансфертному ценообразованию и противодействующих получению налогоплательщиками «необоснованной налоговой выгоды», -с другой.

В работе аргументируется тезис о том, что установленные в российском налоговом законодательстве правила «недостаточной капитализации» следует рассматривать как специальный механизм, препятствующий получению налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды в связи с выплатой дивидендов под видом процентов по долговому обязательству, так как:

во-первых, необоснованные (с позиции налогового права) действия заключаются в том, что с помощью гражданско-правовых средств, действуя в обход закона, заемщик и заимодавец вступают в долговое правоотношение с целью минимизации налогового бремени и получения тем самым дополнительных налоговых преимуществ. При этом предполагается, что в действиях заемщика отсутствует экономически обоснованная, разумная деловая цель, определяющая выплату завышенного размера процентов;

во-вторых, выплата процентов представляет собой «искусственно сконструированную» транзакцию, не имеющую экономического содержания и правовых оснований, лежащих за рамками намерения налогоплательщика получить дополнительные налоговые преимущества. Действительным содержанием данной операции, подпадающей под действие правил «недостаточной капитализации», остается выплата дивидендов.

Вместе с тем правила «недостаточной капитализации» как способ противодействия злоупотреблению правом и получению налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды базируются на ином подходе к оценке действий налогоплательщика, чем правила, выраженные в общей «антиуклонительной» концепции, закрепленной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53. Соответствующее отличие заключается в том, что правила «недостаточной капитализации» исключают дискреционно-оценочный характер установления факта получения необоснованной налоговой выгоды, а следовательно, свободу усмотрения в рамках правоприменительной деятельности налоговых органов и судов. В ходе применения правил «недостаточной капитализации» с использованием формулы и определенного соотношения различных показателей арифметически устанавливается размер необоснованной налоговой выгоды, итоговое значение которого оказывается обязательным для всех участников налогового правоотношения (как для налогоплательщика, так и для налогового органа).

В заключении формулируются основные положения, раскрывающие содержание проведенного исследования и демонстрирующие научную новизну обоснованных в нем выводов и предложений.

Приложение к диссертации включает сравнительную таблицу налогообложения дивидендов в соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения, заключенными РФ, сравнительные таблицы, показывающие степень гармонизации положений законодательства государств-членов ЕврАзЭС о налогообложении дивидендов, а также проект международного договора «О налогообложении трансграничных дивидендов в рамках ЕврАзЭС».

По теме диссертационного исследования опубликованы следующие работы:

Статьи, опубликованные в ведущих рецензируемых журналах и изданиях, указанных в перечне ВАК

1. Кулъба Г. 10. Понятие дивиденда в российском налоговом праве // Налоги и финансовое право. - 2009. - № 10. - С. 144-150 (0,62 п. л.).

2. Кульба Г. Ю. Проблемы определения налоговой базы по доходам в виде дивидендов // Налоги и финансовое право. - 2009. -№ И.-С. 161-167(0,42п. л.).

3. Кульба Г. Ю. Правила «недостаточной капитализации» при налогообложении группы компаний с иностранными инвестициями // Вестник федерального государственного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации». - 2010. - № 5. - С. 48-55 (0,54 п. л.).

Статьи, опубликованные в иных изданиях

4. Кульба Г. Ю. Налогово-правовое регулирование в условиях финансового кризиса в России // Российское право: образование, практика, наука. - 2009. - № 3 (56). - С. 17-19 (в соавт. с Д. В. Винницким, соавт. неразд.) (0,30 п. л.).

5. Кульба Г. Ю. Республика Казахстан: налоговая система и проблемы трансграничного налогообложения // Российский ежегодник международного налогового права и региональной экономической интеграции / под ред. Д. В. Винницкого. - СПб.: Юрид. книга, 2009. -№ 1.-С. 230-249 (1,14 п. л.).

6. Кульба Г. Ю. Проблемы трансфертного ценообразования в ЕврАзЭС (на примере налогового законодательства Республики Казахстан) // Российский ежегодник международного налогового права и региональной экономической интеграции / под ред. Д. В. Винницкого. - СПб.: Юрдц. книга, 2009. - № 1. - С. 354-358 (0,69 п. л.).

Подписано в печать 12.11.10. Формат 60x84/16. Бумага писчая. Печать офсетная. Усл. печ. л. 1,39. Уч.-изд. л. 1,2. Тираж 120 экз. Заказ № 101

Отдел дизайна и полиграфии Издательского дома «Уральская государственная юридическая академия». 620066, Екатеринбург, ул. Комсомольская, 23

13ДАТЕЛЬСКИИ ДОМ

«Уральская государственная юридическая академия»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Кульба, Глеб Юрьевич, кандидата юридических наук

Введение.

Глава I. Понятие дивидендов в российском налоговом праве

§ 1. Дивиденды, доход, прибыль: соотношение понятий.

§ 2. Признаки дивидендов и отграничение понятия дивидендов от смежных —правовых-понятий------------—

2.1. Признаки дивидендов в российском налоговом праве.

2.2. Дивиденды и проценты.

2.3. Дивиденды и безвозмездные трансферты в рамках холдинга.

Глава II. Особенности налогообложения дивидендов как вида дохода в российском налоговом праве

§ 1. Многократное экономическое налогообложение как особенность правового режима налогообложения дивидендов и методы его устранения смягчения).

§ 2. Особенности определения налогоплательщиков и элементов налогообложения в отношении дивидендов

2.1. Налогоплательщик и объект налогообложения.

2.2. Налоговая база.

2.3. Налоговые ставки и их применение.

2.4. Порядок исчисления и уплаты налога.

§ 3. Особенность корректировки налогового обязательства по уплате налога с дивидендов в связи с применением правил об избежании двойного юридического налогообложения.

Глава III. Правила «недостаточной капитализации» («thin capitalization») в российском налоговом праве как устанавливающие особенность правового режима налогообложения дивидендов

§ 1. Понятие правил «недостаточной капитализации»

1.1. Правила «недостаточной капитализации»: зарубежный опыт.

1.2. Понятие правил «недостаточной капитализации» в российском налоговом праве.

§ 2. Соотношение правил «недостаточной капитализации» с иными юридическими конструкциями и институтами

2.1. Правила «недостаточной капитализации» и правила, препятствующие трансфертному ценообразованию.

- 2:2^Правила-«недостаточной капитализации»-и- правила,-противодействующие получению налогоплательщиками «необоснованной налоговой выгоды».

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве"

Актуальность темы исследования. В современной мировой экономике, характеризуемой мобильностью капиталов, интенсификацией движения денежных потоков и производственных процессов, особо важным для инвестора является понимание всех правовых последствий-совершаемых~имфи-нансовых операций. Отмеченное актуализирует проблематику, связанную с правовым регулированием отношений, возникающих в связи с выплатой дивидендов организацией в пользу своих акционеров (участников). При этом особую значимость приобретает исследование налогово-правового аспекта таких отношений как непосредственно влияющего на финансовый результат участия в распределяющей прибыль организации.

В настоящее время в Российской Федерации продолжается реформа налогообложения дивидендов, наиболее активное осуществление которой началось с принятием части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Налоговый кодекс РФ, НК РФ). За период проведения реформы в отношении данного вида доходов физических лиц и организаций применялось различное правовое регулирование (в частности, изменялись системы налогообложения дивидендов, налоговые ставки), что свидетельствует о нестабильности правового режима налогообложения дивидендов в целом и необходимости его комплексного осмысления.

Глобализация мировой экономики, взаимосвязанность и взаимообусловленность протекающих в ней процессов с одновременным наличием кризисных явлений заставляет участников хозяйственного оборота выбирать -наиболее оптимальные формы финансирования бизнеса, учитывая при этом налоговую нагрузку. Данное обстоятельство дает основание говорить о высокой вероятности более широкого распространения применяемого на практике способа минимизации налогового бремени путем выплаты дивидендов под видом процентов, правила по предотвращению применения которого получили название правил «недостаточной капитализации» {«thin capitalization»). Выработка единой правоприменительной практики и устранение существующих противоречий в таких правилах имеют важное практическое значение.

Цель и задачи диссертационной работы. Цель исследования состоит в комплексном анализе понятия и особенностей налогообложения дивидендов, получаемых налогоплательщиками как от источников в Российской Федерации, так и за ее пределами, а также в подготовке предложений по совершенствованию действующего законодательства в этой сфере. Названная цель предопределила постановку и решение следующих задач: определить юридическое соотношение понятия дивидендов с понятием дохода (прибыли); выявить юридически значимые для целей специально-правового регулирования признаки дивидендов в российском налоговом праве; отграничить понятие дохода в виде дивидендов от смежных правовых понятий; выявить особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве применительно к различным категориям налогоплательщиков и отдельным элементам налогообложения; раскрыть правовую природу правил «недостаточной капитализации», установить соотношение данных правил с иными юридическими конструкциями и институтами российского налогового права; разработать предложения по совершенствованию правового регулирования налогообложения дивидендов и правил «недостаточной капитализации», в том числе в контексте участия Российской Федерации в определенных региональных интеграционных объединениях.

К числу авторов в области финансового права, работы которых были положены в основу данного диссертационного исследования, относятся: А.В.Брызгалин, Д. В. Винницкий, Е. Ю. Грачева, А. В. Демин, М. А. Дениса-ев, С. В. Запольский, М. Ф. Ивлиева, М. В. Карасева, А. Н. Козырин, Ю.А.Крохина, И. И. Кучеров, Н. П. Кучерявенко, И. А. Ларютина, В. А. Лебедев, П. С. Пацуркивский, С. Г. Пепеляев, Г. В. Петрова, Л. В. Полежарова, Н. Г. Скачков, А. А. Соколов, Е. Я. Сорокина, Г. П. Толстопятенко, Н. И. Хи-мичева, A.B. Фокин, А. В. Чуркин, С. Д. Шаталов, Д. М. Щекин, И. И. Янжул и многие другие ученые.

1 См., например: Замлшова Я. Н. Формирование дивидендной политики российских предприятий: дис. . канд. экон. наук. Саратов, 2004; Силкииа С. А. Дивидендная политика в системе финансового менеджмента предприятия: дис. . канд. экон. наук. М., 2006; Рачков И. В. Разработка дивидендной политики алюминиевых компаний: дис. . канд. экон. наук. М., 2001; Воробьев А. Г. Оптимизация дивидендной политики акционерного общества: дис. . канд. экон. наук. М., 2006.

2 Будтов-Неттельманн Н. Ф. Налогообложение дивидендов в России и ФРГ: национальный и международный аспекты: дис. . канд. экон. наук. СПб., 2002. были использованы материалы российской судебно-арбитражной практики и Суда ЕС по соответствующим вопросам.

В работе сформулированы следующие основные положения, обладающие научной новизной и выносимые на защиту.

В частности, в работе обосновывается, что немотивированные правовые, различия в налогообложении, с одной стороны, безвозмездных трансфертов между взаимозависимыми организациями с долей участия более 50 % (освобождаются от налогообложения согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ) и, с другой стороны, дивидендов, выплачиваемых при аналогичных условиях (обычно облагаются по ставке 9%), противоречат принципу нейтральности налогообложения. Более того, законодатель фактически стимулирует налогоплательщиков к распределению прибыли между аффилированными структурами (с долей участия более 50 %) путем безвозмездных трансфертов, а не путем выплаты дивидендов, что создает предпосылки для ущемления прав миноритарных акционеров (участников) на получение дивидендов.

5. Доказывается, что положения российского налогового законодательства, согласно которым доход налогоплательщика не относится к дивидендам, если на момент получения данного дохода налогоплательщик не является акционером (участником), не могут быть признаны обоснованными в случаях, когда такой налогоплательщик являлся акционером (участником) на момент составления списка акционеров, имеющих право на получение дивидендов (применительно к акционерным обществам), или распределения дивидендов (применительно к юридическим лицам иных организационно-правовых форм), но к моменту получения дохода утратил статус акционера (участника). В связи с этим предлагается внести соответствующие изменения в положения абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ.

6. С учетом взятых на себя государствами международных обязательств в рамках ЕврАзЭС предлагается выработать в Сообществе единый механизм устранения многократного экономического налогообложения при последовательной выплате дивидендов. В частности, обосновывается юридическая целесообразность заключения между государствами-членами ЕврАзЭС международного договора, включающего следующие положения: во-первых, об установлении единого механизма определения налоговой базы в отношении дивидендов налоговым агентом, являющимся резидентом государства-члена ЕврАзЭС, путем вычета из суммы дивидендов, выплачиваемых в пользу иного резидента государства-члена ЕврАзЭС, сумм ранее полученных самим налоговым агентом дивидендов; во-вторых, о введении в документооборот в государствах-членах ЕврАзЭС так называемого паспорта дивидендов как документа, содержащего информацию об этапах последовательной выплаты дивидендов между резидентами таких государств и источниках формирования дивидендов (за счет полученных дивидендов или иной прибыли от собственной деятельности).

В приложение к диссертации включен разработанный автором проект международного договора «О налогообложении трансграничных дивидендов в рамках ЕврАзЭС».)

9. Обосновывается необходимость гармонизации налогового законодательства государств-членов ЕврАзЭС в части правил «недостаточной капитализации» путем установления единой методики определения предельного размера процентов, относимых к расходам по налогу на прибыль организаций (корпоративному налогу). Такая методика должна основываться: во-первых, на единых правовых основаниях для применения правил недостаточной капитализации»; во-вторых, на единообразной формуле для расчета предельного размера процентов, относимых к расходам по налогу на прибыль организаций (корпоративному налогу); в-третьих, на общем подходе к определению режима налогообложения «излишних» процентов (т. е. процентов, превышающих предельный размер).

В работе сформулированы предложения по разрешению проблем, возникающих на практике при применении норм, регулирующих налогообложение дивидендов. Выработанные диссертантом предложения могут применяться при подготовке юридических документов на уровне отдельных региональных интеграционных образований (ЕврАзЭС, таможенный союз), а также в работе законодательных органов власти в целях совершенствования действующего налогового законодательства.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации используются автором при проведении практических занятий и чтении лекций по налоговому праву в Уральской государственной юридической академии, нашли отражение в публикациях, а также докладах, представленных в рамках III (16-17 мая 2009г.) и IV (19-20 мая 2010г.) сессий Европейско-Азиатского правового конгресса, проходивших в г. Екатеринбурге под эгидой Российской Ассоциации Юристов и Межпарламентской Ассамблеи ЕврАзЭС.

Кроме того, результаты проведенного исследования в некоторой степени -использованы при подготовке Евразийским научно-исследовательским центром сравнительного и международного финансового права по заказу Аппарата Правительства РФ анализа системы действующих соглашений об избежании двойного налогообложения и рекомендаций по их совершенствованию.

Диссертация обсуждена на кафедре финансового права Уральской государственной юридической академии.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Кульба, Глеб Юрьевич, Екатеринбург

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

По результатам проведенного исследования диссертантом были сделаны следующие выводы (помимо положений, вынесенных на защиту).

1. После принятия уполномоченным органом управления юридического лица решения о распределении (выплате) и последующей выплаты дивидендов чистая прибыль с точки зрения налогового законодательства «превращается» в дивиденды, которые признаются доходом акционера (участника). Если до распределения и выплаты дивидендов денежные средства (имущество) имеют юридическую связь с организацией, являясь чистой прибылью последней, то после такого распределения и выплаты они приобретают юридическую связь с получателем, признаваясь его доходом в виде дивидендов.

2. Дивиденды обоснованно рассматриваются в российском налоговом законодательстве в качестве вида дохода в значении последнего как суммы всех поступлений. В то же время при исчислении подоходных налогов с полученных налогоплательщиком дивидендов налоговую базу могут уменьшать расходы, понесенные им при извлечении данного вида дохода, в связи с чем объектом налогообложения подоходных налогов является не доход в виде дивидендов, а прибыль налогоплательщика, составляющая величину доходов, уменьшенных на понесенные расходы.

3. Дивиденды в российском налоговом праве имеют следующие признаки: дивиденды являются видом дохода налогоплательщика (акционера (участника)); доходы являются дивидендами в тех случаях, когда гражданское правоотношение по поводу выплаты и получения дивидендов возникло между субъектами, имеющими право выступать соответственно выплачивающей и получающей дивиденды стороной (с точки зрения терминологии налогового права (пп. 1 - 2 ст. 11 НК РФ) выплачивающей стороной могут выступать российские и иностранные организации, а получающей — российские и иностранные организации, физические лица, а также публично-территориальные образования); налогоплательщик (акционер (участник)) получает дивиденды от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения. В связи с тем что термином «распределение прибыли» в гражданском праве обозначается решение уполномоченного органа управления, отражающего выраженную волю юридического лица, с учетом преемственности налоговым правом терминологии, используемой в иных отраслях права (п. 1 ст. 11 НК РФ), выплату в целях налогообложения нельзя признавать дивидендной, если воля организации на распределение прибыли отсутствовала (например, при отсутствии кворума общего собрания); дивиденды выплачиваются налогоплательщику (акционеру (участнику)) по принадлежащим ему акциям (долям) в уставном (складочном) капитале организации; дивиденды являются возмездно получаемым налогоплательщиком (акционером (участником)) доходом в качестве встречного предоставления за переданный акционером (участником) вклад в уставный (складочный) капитал юридического лица; дивидендом является лишь доход, пропорциональный доле участия налогоплательщика (акционера (участника)) в уставном (складочном) капитале организации, распределяющей прибыль, оставшуюся после налогообложения.

4. Правило о признании в целях налогообложения доходов дивидендами исключительно в случае их пропорционального распределения среди акционеров (участников) можно определить как устанавливающее правовую презумпцию. Данной презумпции присущи следующие элементы: основание презумпции - наличие действительного права на акцию (долю) у получателя дивидендов в организации, распределившей прибыль, оставшуюся после налогообложения, и факт выплаты таких дивидендов; объект презумпции (предположение) - прибыль как финансовый результат деятельности организации, распределившей дивиденды, пропорционально зависит исключительно от размера вклада каждого из акционеров (участников) в такую организацию, что в свою очередь является основанием для пропорционального распределения дивидендов.

Правовым последствием применения такой презумпции является обложение дивидендов, выплаченных сверх пропорционального участия в уставном (складочном) капитале организации, по общей ставке подоходных налогов, а не по льготной ставке для дивидендов.

5. Использование разных терминов в отношении понятия дивидендов в российском налоговом праве отражает проблему недостаточного уровня юридической техники законодателя и отсутствия внутреннего единства положений Налогового кодекса РФ. В связи с изложенным законодателем должна быть применена единая «сквозная» терминология в рамках всего текста Налогового кодекса РФ, основанная на использовании термина «дивиденды» в содержании, закрепленном в абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ, что требует внесения соответствующих изменений в Налоговый кодекс РФ.

6. Несмотря на использование гражданским правом термина «дивиденды» только в отношении акционерных обществ, в содержательном и принципиальном плане данный термин в гражданском праве может употребляться для обозначения распределяемой прибыли юридическими лицами иных организационно-правовых форм. Из такого нейтрального в отношении организационно-правовых формы подхода при отнесении дохода к дивидендам исходит российское налоговое право.

7. В содержательном аспекте термин «чистая прибыль», используемый в гражданском праве и в бухгалтерском учете, и термин «прибыль, оставшаяся после налогообложения» должны пониматься как обозначающие одно и то же понятие прибыли, полученной лицом за налоговый период, с которой уплачены налоги.

8. Несмотря на то, что положения абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ не используют термины «пай» и «член кооператива», представляется, что выплаты из чистой прибыли производственного кооператива в пользу своих членов при соблюдении иных признаков должны в целях налогообложения относиться к дивидендам.

9. Если по итогам года организацией понесен убыток, оснований для признания в целях налогообложения производимых ей выплат по итогам квартала, полугодия или девяти месяцев дивидендами не имеется, за исключением случая, если такие дивиденды выплачиваются из чистой прибыли, полученной в предшествующие налоговые периоды.

10. В том случае, если доход не отвечает признакам дивидендов, закрепленным в абз. 1 - 2 п. 1 ст. 43 НК РФ, дивидендным для целей налогообложения он признан быть не может. Такой доход должен признаваться иным видом внереализационных доходов для организаций, иным доходом от источников в Российской Федерации или за пределами Российской Федерации для физических лиц.

11. Согласно положениям гражданского законодательства размер дивидендов по привилегированным акциям устанавливается в уставе акционерного общества, а значит такой размер в принципе не зависит от номинальной доли участия в уставном капитале такого общества. В связи с этим предлагается исключить из абз. 1 п. 1 ст.43 НК РФ признак пропорциональности распределения дивидендов доле участия в уставном капитале в отношении дивидендов, выплачиваемых по привилегированным акциям, предусмотрев иные механизмы противодействия закреплению повышенного в целях оптимизации налогообложения размера дивидендов по привилегированным акциям в уставе общества.

12. Превышение размера ликвидационной квоты российской организации над суммой взноса в уставный (складочный) капитал при соблюдении иных требований, установленных в абз. 1 п. 1 ст. 43 НК РФ, должно для целей налогообложения признаваться доходом в виде дивидендов.

13. Несмотря на отдельные сходства дохода в виде дивидендов и процентов по долговому обязательству, между ними существуют принципиальные различия, что обосновывает введение в отношении данных доходов различного налогово-правового регулирования.

14. Обусловленность возникновения у налогоплательщика дохода в виде дивидендов в соответствии с действующим налоговым законодательством исключительно фактом поступления такого дохода на расчетный счет (кассу) организации или выплаты физическому лицу следует признать обоснованной как правило исключающее: уплату налога за счет капитала налогоплательщика; постановку оснований для возникновения обязанности по уплате налога в зависимость от гражданского правоотношения в спорной ситуации неединообразного применения норм гражданского законодательства в вопросе о возможности распоряжения правом на получение дивидендов.

15. В российском налоговом законодательстве применительно к физическим лицам и организациям начиная с 90-х гг. XX в. до настоящего момента применялись различные системы налогообложения дивидендов. В действующем российском налоговом законодательстве существенным для применения той или иной системы налогообложения дивидендов является субъектный с точки зрения резидентства состав дивидендного правоотношения.

16. Многократное экономическое налогообложение дивидендов частично устраняется на международном уровне путем закрепления в соглашениях об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, заключаемых Российской Федерацией: предельного размера налоговой ставки на доход в виде дивидендов в государстве, которое является местом резидентства организации-источника выплаты дивидендов, сверх которого такое государство не вправе взыскивать подоходные налоги с дивидендов в соответствии со своим национальным законодательством; специальной (льготной) налоговой ставки, размер которой ниже предельного размера налоговой ставки налогового соглашения и сверх которой такое государство также не вправе взыскивать подоходные налоги с дивидендов в соответствии с национальным законодательством.

Условия для применения участниками налоговых отношений норм международных соглашений, устанавливающих предельный и специальный (льготный) размеры налоговой ставки, могут быть разделены на общие и специальные. К общим условиям относятся следующие условия: 1) организация, выплачивающая дивиденды, и лицо-получатель дивидендов должны являться резидентами договаривающихся государств, 2) лицо, получающее дивиденды, должно обладать фактическим правом на их получение (быть бенефициарным собственником дивидендов). Общие условия дают право участникам налоговых отношений на применение предельного размера налоговой ставки на доход в виде дивидендов в государстве, которое является местом резидентства организации - источника выплаты дивидендов. К специальным условиям относится минимальная доля участия получателя дивидендов в капитале компании, выплачивающей данный вид дохода, которая может быть выражена в трех формах: процента участия в капитале; денежной оценке размера участия в капитале; одновременно в форме процента участия в капитале и его денежной оценки. Специальные условия дают право участникам налоговых отношений на применение специальной (льготной) налоговой ставки.

17. Дивиденды, выплачиваемые постоянным представительством иностранной организации, расположенным на территории Российской Федерации, из полученной им от осуществления деятельности прибыли в пользу иной иностранной организации, подлежат налогообложению в соответствии с российским налоговым законодательством. Однако это положение российского налогового законодательства не подлежит применению как противоречащее международным соглашениям об избежании двойного налогообложения, заключенным Российской Федерации с иными государствами, в тех случаях, когда в таких соглашениях предусмотрен прямой запрет (ограничение налоговой юрисдикции Российской Федерации) внетерриториального (экстерриториального) налогообложения.

18. Установление в российском законодательстве нулевой налоговой ставки в отношении дивидендов для стратегических инвесторов обусловлено необходимостью увеличения инвестиционной привлекательности российских компаний, развития конкурентоспособности налоговой системы Российской Федерации, стимулирования размещения холдинговых компаний в Российской Федерации, снижения мотивации использования трансфертного ценообразования с целью минимизации налогов внутри страны. Кроме того, данная новелла российского налогового законодательства направлена на приведение налоговых последствий совершаемой операций по выплате дивидендов в соответствие с их экономическим результатам в рамках холдинга.

19. Налоговая ставка в отношении дивидендов, относящихся к деятельности постоянных представительств иностранных организаций, не может быть более высокой по сравнению с налоговой ставкой для резидентов Российской Федерации, а иное противоречило бы принципу недискриминации. При отсутствии постоянного представительства на территории Российской Федерации (или отсутствии оснований для отнесения такого дохода к представительству) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации из источников в России, могут облагаться повышенными в сравнении с резидентами Российской Федерации налоговыми ставками, что не противоречит принципу недискриминации.

20. Возложение обязанности по удержанию и уплате подоходных налогов на налогового агента, являющегося источником выплаты дохода в пределах Российской Федерации, и по самостоятельному исчислению налогов при получении дивидендов от источников за пределами Российской Федерации, предусмотренное действующим налоговым законодательством, является наиболее оптимальным способом администрирования подоходных налогов.

21. Российское налоговое законодательство в отношении физических лиц и организаций применительно к налогам с доходов в виде дивидендов, уплаченных в иностранной налоговой юрисдикции, исходит из подхода, в рамках которого многократное международное юридическое налогообложение допускается. Данное правило распространяется на случаи отсутствия налогового соглашения между Российской Федераций и государством рези-дентства организации, выплачивающей дивиденды.

22. В международных соглашениях об избежании двойного налогообложения Российской Федерации с Ирландией, Вьетнамом, Мексикой предусмотрен такой дополнительный способ избежания двойного экономического налогообложения, как зачет в счет налога, подлежащего уплате получателем дивидендов, налога, уплаченного в иностранном государстве организацией со своей прибыли, из которой в последующем были распределены дивиденды. В данных налоговых соглашениях метод устранения двойного экономического налогообложения путем применения по существу импутационной системы налогообложения дивидендов является частью механизма устранения двойного юридического налогообложения.

23. Способ определения предельного размера процентов по займам, относимых к расходам для целей налогообложения, в соответствии с правилами «недостаточной капитализации» имеет целью определение рыночного и соответственно экономически обоснованного размера принимаемых в уменьшение налоговой базы налогоплательщика - заемщика процентов.

24. Холдинг с иностранным элементом, т. е. в состав которого входит иностранная организация, при определенных условиях может нести меньшее налоговое бремя при выборе заемной формы финансирования, что является предпосылкой применения недобросовестными налогоплательщиками налоговой схемы выплаты дивидендов под видом процентов.

25. При применении российских правила «недостаточной капитализации» возникают, в частности, следующие существенные проблемы: во-первых, предельный размер процентов, принимаемый в расходы российской организацией-заемщиком при определении налоговой базы, всегда ниже размера процентов, установленного сторонами долгового правоотношения. Таким образом, можно говорить о действии в российском налоговом праве неопровержимой презумпции нерыночного размера процентов по долговому обязательству при наличии признаков контролируемой задолженности, что, как представляется, не соответствует принципу экономической обоснованности и нейтральности налогообложения; во-вторых, российские налоговые правила «недостаточной капитализации» не учитывают возможности выплаты завышенных процентов российской организацией-заемщиком по долговому обязательству с «сестринской» иностранной организацией, что создает предпосылки для обхода таких правил недобросовестными налогоплательщиками.

26. Положения ст. 40 НК РФ, закрепляющие принцип «вытянутой руки» в российском налоговом праве, не распространяются в субсидиарном порядке на правила «недостаточной капитализации».

27. Правила «недостаточной капитализации» можно определить как устанавливающие неопровержимую правовую презумпцию. Эта презумпция исходит из того, что при наличии между сторонами долгового обязательства контролируемой задолженности рыночным и экономически обоснованным является размер процентов, определяемый расчетным путем на основании соотношения размера собственного капитала и непогашенной задолженности, а проценты, превышающие данный размер, при отсутствии контролируемой задолженности были бы распределены в форме дивидендов. Из формулировки п. 4 ст. 269 НК РФ следует, что правовая презумпция о переквалификации процентов в дивиденды действительно является неопровержимой. Однако, представляется целесообразным изменить неопровержимую презумпцию признания процентов, рассчитанных по правилам п. 2 ст. 269 НК

РФ, на опровержимую, предоставив частным субъектам налогового права возможность доказать рыночный и экономически обоснованный размер предусмотренных в рамках долгового обязательства процентов.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве»

1. Нормативные акты

2. Конституция Российской Федерации.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146 (ред. 28.09.2010) // СЗ РФ. 1998. -№ 31. - Ст. 3824 (первонач. ред.).

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 03.11.2010) // СЗ РФ. 2000. - № 32. - Ст. 3340 (первонач. ред.).

5. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (ред. 27.12.2009) // СЗ РФ. 1994. - № 32. - Ст. 3310 (первонач. ред.).

6. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 17.07.2009) // СЗ РФ. 1996. -№ 5. - Ст. 410 (первонач. ред.).

7. Венская конвенция о праве международных договоров от 23.05.1969 // Сборник международных договоров СССР. 1988. — Выпуск ХЫ1.

8. Договор о создании Экономического союза от 24.09.1993 // Бюллетень международных договоров. 1995. - № 1.

9. Соглашение о таможенном союзе между Российской Федерацией и Республикой Беларусь от 06.01.1995 // СЗ РФ. 1996. -№ 45. - Ст. 5057.

10. Договор об углублении интеграции в экономических и гуманитарных областях от 29.03.1996 // СЗ РФ. 1997. - № 17. - Ст. 1915.

11. Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан о поощрении и взаимной защите инвестиций от 06.07.1998 // СЗ РФ. 2000. - № 20. - Ст. 2106.

12. Договор о таможенном союзе и едином экономическом пространстве от 26.02.1999 // СЗ РФ. 2001. - № 42. - Ст. 3983.

13. Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Таджикистан о поощрении и взаимной защите инвестиций от 16.04.1999 (документ не был опубликован).

14. Договор об учреждении Евразийского Экономического Сообщества от 10.10.2000 // СЗ РФ. 2002. - № 7. - Ст. 632.

15. Рекомендации по гармонизации законодательства государств — членов ЕврАзЭС в сфере налогообложения (одобрены Постановлением Бюро Межпарламентской Ассамблеи ЕврАзЭС № 12 от 17.11.2005).

16. Рекомендации по гармонизации законодательств государств — членов ЕврАзЭС в сфере регулирования инвестиционного деятельности (одобрены Постановлением Бюро Межпарламентской Ассамблеи ЕврАзЭС № 13 от1511.2006).

17. Методика гармонизации (сближения, унификации) законодательства государств-членов Евразийского экономического сообщества (принята к сведению постановлением Постоянной комиссии по правовым вопросам Межпарламентской ассамблеи ЕврАзЭС от 17.11.2005 №10).

18. Концепция основ налогового законодательства ЕврАзЭС (одобрена Постановлением Бюро Межпарламентской Ассамблеи ЕврАзЭС № 9 от3005.2007).

19. Соглашение о поощрении и взаимной защите инвестиций в государствах членах ЕврАзЭС от 12.12.2008 (документ не был опубликован).

20. Рекомендации по гармонизации законодательства государств-членов ЕврАзЭС по налогу на прибыль (одобрены Постановлением Бюро Межпарламентской Ассамблеи ЕврАзЭС № 10 от 02.12.2009).

21. Концепция Основ законодательства ЕврАзЭС об инвестициях (одобрена Постановлением Бюро Межпарламентской Ассамблеи ЕврАзЭС № 9 от 06.04.2010).

22. Закон РСФСР от 22.03.1991 № 948-1 (в ред. от 26.07.2006) «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» // Ведомости СНД и ВС РСФСР. 1991. - № 16. - Ст. 499.

23. Закон Российской Федерации от 07.12.1991 №1998 «О подоходном налоге с физических лиц» (утратил силу) // Ведомости СНД и ВС РФ. — 1992. -№ 12. Ст. 591 (первонач. ред.).

24. Закон Российской Федерации от 27.12.1991 № 2116-1 (ред. от0608.2001) «О налоге на прибыль предприятий и организаций» // Ведомости СНД и ВС РФ. 1992. - № 11. - Ст. 525 (первонач. ред.)

25. Закон Российской Федерации от 27.12.1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (утратил силу) // РГ. — 1992. — № 56. (утратил силу).

26. Закон Российской Федерации от 19.06.1992 № 3085-1 (в ред. от2103.2002) «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» // РГ. — 1992. — № 139.

27. Федеральный закон от 08.12.1995 № 193-Ф3 (ред. 19.07.2009) «О сельскохозяйственной кооперации» // СЗ РФ. 1995. - № 50. - Ст. 4870.

28. Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ (ред. 27.12.2009) «Об акционерных обществах» // СЗ РФ. 1996. №1. Ст. 1 (первонач. ред.).

29. Федеральный закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ (ред. 17.07.2009) «О некоммерческих организациях» // СЗ РФ. — 1996. — № 3. Ст. 145.

30. Федеральный закон от 08.05.1996 № 41-ФЗ (ред. 19.07.2009) «О производственных кооперативах» // СЗ РФ. 1996. - № 20. — Ст. 2321.

31. Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ (ред. 27.12.2009) «Об обществах с ограниченной ответственностью» // СЗ РФ. 1998. - № 7. - Ст. 785 (первонач. ред.).

32. Федеральный закон от 29.11.2001 № 156-ФЗ (ред. 25.11.2009) «Об инвестиционных фондах» // СЗ РФ. 2001. - № 49. - Ст. 4562.

33. Федеральный закон от 14.11.2002 № 161-ФЗ (ред. 01.12.2007) «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» // СЗ РФ. — 2002. — № 48. Ст. 4746.

34. Федеральный закон от 30.12.2004 № 215-ФЗ (ред. 23.07.2008) «О жилищных накопительных кооперативах» // СЗ РФ. — 2004. — № 1 (часть 1). — Ст. 41.

35. Федеральный закон от 18.07.2009 № 190-ФЗ «О кредитной кооперации» // СЗ РФ. 2009. - № 29. - Ст. 3627.

36. Указ Президента РФ от 16.11.1992 № 1392 29.03.2003 (ред. от 26.03.2003) «О мерах по реализации промышленной политики при приватизации государственных предприятий» // РГ. — 1992. — № 251.

37. Постановление Правительства РФ от 24.02.2010 № 82 «О заключении межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество» //

38. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 18.09.2006) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» // Финансовая газета. 2000. — № 46-47.

39. Приказ Министерства финансов РФ № Юн, Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг № 03-6/пз от 29.01.2003 «Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ» // РГ. — 2003. — № 51.

40. Распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 04.04.2002 N 421/р «О рекомендации к применению Кодекса корпоративного поведения» // Вестник ФКЦБ России. 2002. - № 4.

41. Налоговый кодекс Республики Таджикистан от 03.12.2004 // http://minfm.tj/downloads/files/NalKodexTJ.pdf.

42. Налоговый кодекс Республики Беларусь (общая часть) от 02.01.2003 №2/920 // http://www.pravo.by/webnpa/text.asp?RN=Hk0200166.

43. Налоговый кодекс Республики Беларусь (особенная часть) от 29.12.2009 № 71-3 //http://www.pravo.by/webnpa/text.asp?RN=Hk0900071.

44. Налоговый кодекс Республики Казахстан от 12.06.2001 № 209-II ЗРК //http://www.salyk.kz/ru/taxcode/Pages/default.aspx.

45. Налогового кодекса Кыргызской Республики от 02.10.2008 // http://www.sti.gov.kg/newtaxc.mht.

46. Model Tax Convention on Income and on Capital, 1977.

47. United nations Model double taxation convention between developed and developing countries, 1980.

48. United States Model income tax convention, 1996.1.. Правоприменительная практика судов

49. Постановление Конституционного Суда РФ от 18.02.2000 № 3-П по делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 5 Федерального закона «О прокуратуре Российской Федерации» в связи с жалобой гражданина Б.А. Кех-мана Г Г СЗ РФ. 2000. - № 9. - Ст. 1066.

50. Постановление Конституционного Суда РФ от 23.04.2004 № 8-П по делу о проверке конституционности Земельного кодекса Российской Федерации в связи с запросом Мурманской областной Думы // СЗ РФ. 2004. - № 8. -Ст. 1833.

51. Определение Конституционного суда РФ от 10.11.2002 № 313-0 по жалобе гражданки Паутовой Людмилы Ивановны на нарушение ее конституционных прав пунктом 2 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации // СЗ РФ.-2003.-№5.-Ст. 501.

52. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25.02.1998 № 8 «О некоторых вопросах практики разрешения споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав» // Вестник ВАС РФ. 1998.-№ 10

53. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2001. — № 7.

54. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.11.2003 № 19 «О некоторых вопросах применения Федерального закона «Об акционерных обществах» // Вестник ВАС РФ. — 2004. — № 1.

55. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» // Вестник ВАС РФ. 2006. - № 12.

56. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25.08.1998 №1355/98 по делу № А13-2839/97-15 // Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету. — 1999. — № 2.

57. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.10.1998 №64/98//ВестникВАС РФ. 1998.-№ 12.

58. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от1711.1998 №4735/98 по делу 20/10 (документ не был опубликован).

59. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от2408.1999 №1987/98//Вестник ВАС РФ. 1999.-№ 11.

60. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от0808.2000 №1248/00 по делу № А53-6868/99-С5-37 // Вестник ВАС РФ. 2000. - № 11.

61. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от0910.2001 №4215/00 по делу № 7074/99-16 // Вестник ВАС РФ. 2002. -№1.

62. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 03.08.2004 №3009/04 по делу № А55-9083/03-31 // Вестник ВАС РФ. 2004. -№ 12.

63. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.04.2008 №15318/07 по делу № А26-8439/2006-217 // Вестник ВАС РФ. -2008.-№6.

64. Определение Высшего Арбитражного Суда РФ об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ от 26.06.2007 №7569/07 по делу № А65-13115/2006-СА1-23 (документ не был опубликован).

65. Постановление ФАС Уральского округа от 15.04.2003 по делу №Ф09-1045/03 -АК.

66. Постановление ФАС Уральского округа от 13.01.2004 по делу №Ф09-4787/03.

67. Постановление ФАС Уральского округа от 12.12.2007 по делу №А60-8964/07.

68. Постановление ФАС Уральского округа от 24.08.2008 по делу №Ф09-5943/09-С2.

69. Постановление ФАС Уральского округа от 20.05.2009 по делу № Ф09-3063/09-СЭ.

70. Постановление ФАС Уральского округа от 19.04.2010 по делу №Ф09-5943/09-С2.

71. Постановление ФАС Московского округа от 09.06.2004 по делу №КА-А41/4477-04.

72. Постановление ФАС Московского округа от 25.07.2005 по делу № КА-А40/6616-05.

73. Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2006, 28.03.2006 по делу № КА-А40/2276-06-2.

74. Постановление ФАС Московского округа от 03(10).09.2007 по делу № КА-А40/8959-07.

75. Постановление ФАС Московского округа от 23.09.2009 по делу №А40-465/09-114-2.

76. Постановление ФАС Московского округа от 01.04.2010 по делу №КА-А40/2595-10.

77. Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2010 по делу №А40-110111/09-80-789.

78. Постановление ФАС Центрального округа от 10.03.2006 по делу № А09-12681/04-12.

79. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.07.2002 по делу № А05-2590/02-115/22.

80. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2003 по делу № А26-4563/02-14.

81. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.10.2003 по делу № А56-11083/03.

82. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2003 по делу №А56-15631/03.

83. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2004 по делу № А56-32668/03,

84. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2004 по делу № А56-40256/03.

85. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.04.2007 по делу № А56-19578/2006.

86. Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2007 по делу № А42-8832/2006.

87. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2008 по делу № А05-8613/2007.

88. Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2008 по делу №А66-1084/2008

89. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.09.2009 по делу № А26-6967/2008.

90. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2010 по делу № А26-3052/2009.

91. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.02.2004 по делу № Ф04/534-30/А45-2004.

92. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.06.2006 по делу № Ф04-4649/2006(24854-А46-37).

93. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.09.2006 по делу № Ф04-5366/2006(25680-А27-15).

94. Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 20.08.2009 по делу № Ф04-3970/2009(9950-А45-27).

95. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2009 по делу № Ф04-5561/2009(19577-А45-11), по делу № Ф04-5561/2009(19578-А45-11).

96. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.10.2004 по делу № АЗЗ-1942/04-СЗ-Ф02-4308/04-С1.

97. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2008 по делу № А19-10546/07-44-Ф02-633/08

98. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.05.2009 по делу № А19-15064/08-44-Ф02-2426/09.

99. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.06.2004 по делу № Al 1-8195/2003-К2-Е-3412.

100. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.01.2005 по делу № А29-4496/2004а.

101. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.10.2008 по делу № А29-472/2008.

102. Постановление ФАС Поволжского округа от 14.04.1997 по делу №11/311К.

103. Постановление ФАС Поволжского округа от 04.12.2008 по делу №А72-8464/07.

104. Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2001 по делу №А57-9349/00-17.

105. Постановление ФАС Поволжского округа от 26.04.2001 по делу №А57-11011/00-24.

106. Постановление ФАС Поволжского округа от 15.02.2005 по делу №А57-1293 7/03-9.

107. Постановление ФАС Поволжского округа от 22.12.2005 по делу №А65-17401/05-СГ1-30.

108. Постановление ФАС Поволжского округа от 24.02.2010 по делу №А55-11827/2009.

109. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.01.2000 по делу № Ф08-34/2000-2А.

110. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа отЛЗ. 11.2001 по делу №Ф08-3681/2001-1184А.

111. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.2002 по делу № Ф08-1280/2002-512А.

112. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.02.2003 по делу № Ф09-276/2003-111А.

113. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.05.2003 по делу № Ф08-1097/2003-597А.

114. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.07.2005 по делу № Ф08-1840/2005.

115. Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2007 по делу № А60-8964/2007-С5.

116. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2009 по делу № 09АП-25019/2009-АК.

117. I. Правоприменительная практика Министерства финансов РФ, налоговых и иных органов

118. Письмо Министерства финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 19.03.2009 № ШС-22-3/210@.

119. Письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от1502.2001 № ВГ-6-02/139.

120. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от0407.2002 № 04-02-06/3/45.

121. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от0612.2002 № 04-06-05/1/35.

122. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от1103.2003 №04-06-05/1/14.

123. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от2606.2003 № 04-06-06/кипр.

124. Письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от0602.2004 № 23-1-10/9-419@.

125. Письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 12.02.2004 № 23-1-10/4-497@.

126. Письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 22.03.2004 № 23-1-10/4-961.

127. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 22.04.2004 № 04-02-05/1/30.

128. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от2911.2004 № 03-03-01-04/2/35.

129. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от0108.2005 № 03-03-04/1/119.

130. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от1910.2005 № 03-05-01-04/320.

131. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от3001.2006 № 03-03-04/1/65.

132. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 03.02.2006 № 03-03-04/1/79.

133. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 06.04.2006 № 03-05-01-04/82.

134. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 21.04.2006 №03-08-02.

135. Письмо Министерства 22.06.2006 № 03-08-05.

136. Письмо Министерства 23.06.2006 №03-08-05.

137. Письмо Министерства 10.08.2006 №03-08-05.22. Письмо Министерства2012.2006 №03-08-05.23. Письмо Министерства1201.2007 № 03-03-04/1/865.

138. Письмо Министерства 23.01.2007 № 03-03-06/1/23.

139. Письмо Министерства 26.01.2007 № 03-03-06/1/35.

140. Письмо Министерства 22.02.2007 № 03-08-05.

141. Письмо Министерства 18.05.2007 №03-08-05.

142. Письмо Министерства 08.06.2007 № 03-08-05.

143. Письмо Министерства 21.06.2007 №03-08-05.

144. Письмо Министерства 25.06.2007 № 03-03-06/1/393.

145. Письмо Министерства 09.07.2007 № 03-03-06/1/473.

146. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 15.08.2007 №03-08-05.

147. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от2509.2007 № 03-03-06/1/969.

148. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от2406.2008 № 03-03-06/1/366.

149. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 24.09.2008 № 03-03-06/2/125

150. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 №03-05-08.

151. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от1411.2008 № 03-03-06/1/632.

152. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от1707.2009 №03-08-05.

153. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от1805.2010 №03-03-07/16.

154. Письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 13.04.2009 № 3-2-06/39 // Официальные документы. 2009. - № 17.

155. Письмо Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве от 16.06.2004 № 26-12/41418 // Московский налоговый курьер. 2004. - № 17.

156. Письмо Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по г. Москве от 06.02.2006 № 28-10/8041 // Московский налоговый курьер. 2006. - № 9.

157. Письмо Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по г. Москве от 21.08.2006 № 20-12/74629 // Московский налоговый курьер. 2006. - № 21.

158. Письмо Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по г. Москве от 19.04.2007 № 20-12/03б014@(а) // Московский налоговый курьер. 2007. - № 15.1.. Использованная литература на русском языке

159. Алексеев С. С. Общая теория права: учеб. — М., 2008.

160. Антоненко И. Практические аспекты применения правил «тонкой капитализации» // Горячая линия бухгалтера. — 2009. № 19-20.

161. Архипов С. И. Субъект права: теоретическое исследование. СПб.,2004.

162. Баев С. А. Соглашения об избежании двойного налогообложения между Россией и государствами-членами ЕС: сравнительно-правовое исследование.-М., 2007.

163. Белых В. С. Холдинговые компании в Российской Федерации // Юрид. вестн.- 1998.-№ 14

164. Бернар И., Колли Ж.-К. Толковый экономический и финансовый словарь.-М., 1997.

165. Богуславский М. М. Международное частное право. М., 1994.

166. Бочаров В. В. Корпоративные финансы. СПб., 2001.

167. Будилов-Неттельманн Н. Ф. Налогообложение дивидендов в России и ФРГ: национальный и международный аспекты: дис. . канд. экон. наук. -СПб., 2002.

168. Винницкий Д. В. Корпоративные объединения со сложной структурой: понятие и особенности налогообложения // Финансовое право. 2004. -№2.

169. Винницкий Д. В. Принцип добросовестности и злоупотребления правом в сфере налогообложения // Право и экономика. — 2003. — №1.

170. Винницкий Д. В. Проблемы разграничения налогового планирования и действий, направленных на уклонение от налогообложения // Журн. рос. права. 2006. -№11.

171. Винницкий Д. В. Режим налогообложения холдинговых компаний: проблемы и решения // Корпоративный юрист. — 2005. — №1.

172. Винницкий Д. В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. — СПб., 2003.

173. Винниченко С. И. Цена как условие гражданско-правового (предпринимательского) договора: дис. . канд. юрид. наук. — Екатеринбург, 1999.

174. Витрянский В. В. Договор займа: общие положения и отдельные виды договора. М., 2004.

175. Гапоненко В. Ф., Мельников А. Б., Эриашвили Н. Д. Финансово-правовые особенности криминализации холдинговых корпораций. М., 2003.

176. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая: текст, комментарии, алфавитно-предметный указатель / под ред. О. М. Козырь, А.Л. Маковского, С. А. Хохлова. -М., 1996.

177. Гражданское право: учебник / отв. ред. А. П. Сергеев, Ю. К. Толстой. -М., 2006.-Том 2.

178. Гражданское право: учебник / отв. ред. проф. Суханов Е. А. М., 2003. - Том I, II.

179. Грачева Е. Ю. Финансовый контроль подотрасль финансового права // Финансовое право. 2002. № 2.

180. Гуляева И. А. Проблемы правового регулирования налога на прибыль организаций в Российской Федерации: дис. . канд. юрид. наук. М., 2004.

181. Демин А. В. Цена товаров (работ, услуг) для целей налогообложения: научно-практич. комментарий к статье 40 НК РФ // КонсультантПлюс.

182. Денисаев М. А. Налоговые отношения с участием иностранных организаций в Российской Федерации. М., 2005.

183. Елисеев И. В. Гражданское право. М., 2001.

184. Елькин С. К. Правовой режим имущества акционерного общества: дис. . канд. юрид. наук. — М., 1998.

185. Зайцева В. В. Акционерное общество в праве капиталистических государств. М., 1979

186. Залялова Т. О. Права и обязанности акционера по законодательству Российской Федерации: дис. . канд. юрид. наук. Иркутск, 2007.

187. Звездина Т. М. Правовое положение дочерних и зависимых хозяйственных обществ: дис. канд. юрид. наук. Екатеринбург, 2003.

188. Зорина Е. С. Правовое регулирование корпоративных отношений в акционерных обществах: дис. . канд. юрид. наук. — М., 2005.

189. Зурабян А. А. Корпоративные правоотношения как вид гражданских правоотношений: дис. . канд. юрид. наук. — М., 2007.

190. Иванюк А. В. Правовые проблемы создания холдинга (на примере железнодорожного транспорта): дис. канд. юрид. наук. — М., 2005.

191. Карасева М. В. Финансовое правоотношение: дис. . д-ра юрид. наук. Воронеж, 1998.

192. Кашина Т. В. Оценочные понятия в советском праве // Правоведение. 1976. -№1.

193. Кобзарь-Фролова М. Н. Налогово-правовой статус иностранных юридических лиц: дис. . канд. юрид. наук. -М., 2004.

194. Кобчикова Е. В. Роль принципов международного экономического права в инвестиционном сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами: дис. . канд. юрид. наук. — Казань, 2002.

195. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный) / сост. и авт. С. Д. Шаталов. М., 2003.

196. Комментарии к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный) / под ред. А. В. Брызгалина. М., 1998.

197. Коновалов В. М. Теоретические основы формирования и распределения чистого дохода: дис.д-ра экон. наук. М., 2000.

198. Крохина Ю. А. Юридический конфликт в финансовой сфере: причины, сущность и процедурные преодоления // Журнал российского права. 2003. №9.

199. Крылова А. В. Прибыль и ее роль в системе распределительных отношений: дис. . канд. экон. наук. Орел, 2006.

200. Кулагин М. И. Государственно-монополистический капитализм и юридическое лицо // Избранные труды. М., 1997.

201. Кулик А. А. Право на участие в распределении прибыли корпоративной организации // Право и экономика. — 2007. №10.

202. Кучеров И. И. Теория налогов и сборов. М., 2009.

203. Кучерявенко Н. П. Содержание и особенности правового регулирования объекта налогообложения // Финансовое право. — 2006. — № 7.

204. Ларютина И.А. Избежание двойного налогообложения и уклонение от уплаты налогов в международном налоговом праве: дис. . канд. юрид. наук. — М., 2002.

205. Леонтьева Ж. Г., Гладких О. П. Бухгалтерских и налоговый учет доходов и расходов коммерческих организаций. СПб., 2003.

206. Либус И. А. Презумпция невиновности в советском уголовном процессе. Ташкент, 1981.

207. Ломакин Д. В. Акционерное правоотношение: понятие, содержание, субъекты: дис. . канд. юрид. наук. -М., 1996.

208. Ломакин Д. В. Корпоративные правоотношения: общая теория и практика ее применения в хозяйственных обществах. — М., 2008.

209. Малыхина М. Н. Природа имущественных правоотношений в корпоративных коммерческих организациях по законодательству Российской Федерации: дис. . канд. юрид. наук. Ростов-на-Дону, 2003.

210. Марсова А. В. Правовые проблемы формирования финансового результата деятельности коммерческой организации: дис. . канд. юрид. наук. -М., 2006.

211. Масляев А. И. Советское гражданское право. — М., 1965.

212. Мачехин А. В. Налогообложение процентного дохода иностранных организаций в Российской Федерации. // Законодательство. — 2003. № 3.

213. Метелёва Ю. А. Правовое положение акционера в акционерном общества: дис. . канд. юрид. наук. -М., 1998.

214. Михайлова А. Н. Правовой статус акционера по законодательству России: дис. . канд. юрид. наук. -М., 2006.

215. Михайлова О. Р. Минимизация должна быть законной // ЭЖ-ЮРИСТ. -2004.-№16.

216. Мозолин В. П. Правовое положение предпринимательских корпораций и основные тенденции развития законодательства о корпорациях в США: автореф. дис. . д-ра юрид. наук. -М., 1976.

217. Мусатов В. Т. Фондовый рынок. Инструменты и механизмы. М.,1991.

218. Налоговое администрирование: Ежегодник. 2007 / под общ. ред. С. В. Запольского, Д. М. Щекина; Международная ассоциация финансового права. М., 2008.

219. Налоговое право: учебник / под ред. С. Г. Пепеляева. М., 2005

220. Налоговый кодекс Российской Федерации. Общая часть (проект). Комментарий С. Д. Шаталова. -М., 1996.

221. Налогообложение иностранных компаний в России: Сборник материалов правоприменительной практики. Вып. 1 / сост. Е. В. Овчарова; научн. ред. М. Ф. Ивлиева. М., 2004.

222. Непесов К. А. Налоговые аспекты трансфертного ценообразования: сравнительный анализ опыта России и зарубежных стран. — М., 2007.

223. Новоселова Л. А. Ограничения перехода прав кредитора другим лицам // СПС КонсультантПлюс, 2002.

224. Пахомова Н. Н. Цивилистическая теория корпоративных отношений. -Екатеринбург, 2005.

225. Петрова Г. В. Общая теория налогового права. М., 2004.

226. Пепеляев С. Г. Комментарии к Определению Конституционному суда РФ от 25.07. 2001 №138-0 // Ваш налоговый адвокат. Вып. 1(19). -2002.

227. Перов А. В. Налоги и международные налоговые соглашения. М.,2000.

228. Писцов Г. И. О правилах «тонкой капитализации» // Налоговый вестник. -2005.- № 5.

229. Полежарова Л. В. Вопросы тонкой капитализации в налоговом законодательстве Российской Федерации // Финансовая газета. — 2007. — № 30.

230. Полежарова Л. В. Законодательство Российской Федерации о правилах тонкой капитализации // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2009. - № 4.

231. Полежарова Л. В. Международное двойное налогообложение: механизм устранения в Российской Федерации. М., 2009.

232. Полежарова Л. В. Тонкая капитализация: механизмы применения и методы противодействия // Налоговая политика и практика. 2008. - № 4.

233. Попова Л. В. Налоговые системы зарубежных стран: учебно-методическое пособие. — М., 2008.

234. Портной К. Правовое положение холдингов в России. М., 2004.

235. Псарева Н. Ю. Холдинговые отношения: теоретические и методические аспекты. М., 2003.

236. Пушкин И. Налогообложение имущества, полученного безвозмездно от учредителя // Финансовая газета. 2005. - № 3.

237. Руднев П. А. Анализ прав и обязанностей акционеров. М., 1927.

238. Ручкина Г. Ф. Финансово-правовое регулирование предпринимательской деятельности в Российской Федерации: дис. . д-ра юрид. наук. М., 2004.

239. Рыбалкин И., Мелешко И. «Под полным контролем»: актуальные проблемы налогообложения долговых обязательств // Коллегия. — 2002. — №9.

240. Санин В. Ф. Распределение и реинвестирование прибыли: дис . канд. экон. наук. -М., 1998.

241. Сердюк Е. Б. Правовое регулирование корпоративных и обязательственных отношений между акционерными обществами и акционерами: дис. . канд. юрид. наук. М., 2004.

242. Сериков Ю. А. Презумпции в гражданском судопроизводстве. М.,2006.

243. Силюк И. Тонкая капитализация: проблемы правоприменения и налоговые последствия // Корпоративный юрист. — 2008. — № 12.

244. Скачков Н. Г. Действие международных договоров РФ в области налогообложения иностранных физических и юридических лиц: дис. . канд. юрид. наук. М., 1998.

245. Скловский К. И. Собственность в гражданском праве: учеб. практ. пособие. -М., 2000.

246. Соколов А. А. Теория налогов. М., 2003.

247. Сорокина Е. Я. Международно-правовые аспекты сотрудничества государств в области налогообложения: дис. . канд. юрид. наук. -М., 2000.

248. Старых Ю. В. Усмотрение в налоговом правоприменении. -М., 2007.

249. Степанов П. В. Корпоративные отношения в коммерческих организациях как составная часть предмета гражданского права: дис. . канд. юрид. наук.-М., 1999.

250. Тарасов О. А. Принцип национального режима: сущность, практика и значение в контексте вступления России в ВТО: автореф. дис. . канд. юрид. наук. М., 2005.

251. Тарибо Е. В. Основные концепции КС РФ по вопросам налогообложения // Налоговое право в решениях КС РФ 2004 года / под ред. С.Г. Пепеляе-ва. М., 2006.

252. Теория государства и права: учебник для вызов / отв. ред. д.ю.н., проф. В. Д. Перевалов. М., 2006.

253. Ушаков Н. А. Режим наибольшего благоприятствования в межгосударственных отношениях. — М., 1995.

254. Федчук В. Д. De facto зависимость de jure независимых юридических лиц: проникновение за корпоративный занавес в праве ведущих зарубежных стран. -М., 2008.

255. Федчук В. Д. Риск и льготы за чужой свет // Закон. 2004. — № 11.

256. Фокин А. В. Международное налогообложение пассивных доходов (процентов, дивидендов, роялти): американской опыт. М., 2009.

257. Чуприков Е. И. Особенности правового регулирования налогообложения прибыли иностранных организаций в РФ: дис. . канд. юрид. наук. М., 2005.

258. Чуркин А. В. Понятие объекта налогообложения и проблемы его определения в законодательстве: дис. . канд. юрид. наук. — М., 2002.

259. Шевченко Г. Н. Акция как корпоративная ценная бумага // Журнал российского права. 2005. — № 1.

260. Шиткина И. С. Холдинги. Правовой и управленческий аспекты. — М., 2003.

261. Шиткина И. С. Холдинги: правовое регулирование и корпоративное управление: научно-практическое издание. — М., 2006.

262. Шлыкова Т. А. Право участников общества с ограниченной ответственностью: юридическая природа, понятие, виды: дис. . канд. юрид. наук. — М., 2005.

263. Шутова Е. Г. Правовая сущность капитала акционерного общества. -М., 2005.

264. Щекин Д. М. Налоговые последствия недействительных сделок. — М., 2004.

265. Щекин Д. М. Юридические презумпции в налоговом праве: учебное пособие / под. ред. С. Г. Пепеляева. М., 2002.

266. Янжул И. И. Основные начала финансовой науки: учение о государственных доходах / под. ред. проф. Козырина А. Н., сост. проф. A.A. Ялбул-ганов. М., 2002.

267. V. Использованная литература на иностранном языке

268. Terra Ben J. М., Wattel Peter J. European Tax Law. Fourth edition. -Netherlands, 2005.

269. Williams D. W., Morse G. Principles of taw law. Fourth edition. London,2000.

270. The International Comparative Legal Guide to: Corporate Tax 2007 // Published by Global Legal Group Ltd. London, 2007.

271. Model Tax Convention on Income and on Capital /condensed version 17.07.2008/OECD.

272. United nations Model double taxation convention between developed and developing countries /17.12.1997/Secretariat United Nation.

Автор: Кульба, Глеб Юрьевич
Город: Екатеринбург
Год: 2010
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праветекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Кульба, Глеб Юрьевич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Кульба, Глеб Юрьевич, Екатеринбург

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Кульба, Глеб Юрьевич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Кульба, Глеб Юрьевич, Екатеринбург

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Понятие и особенности налогообложения дивидендов в российском налоговом праве»