АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «История правового регулирования налоговых отношений в России в IX - начале XX в.»
На правах рукописи
РЕПИН Иван Андреевич
ИСТОРИЯ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В РОССИИ В IX - НАЧАЛЕ XX В.
Специальность: 12.00.01 - теория и история права и государства;
история учений о праве и государстве
2 ">гГ ?г)15
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
Нижний Новгород - 2015
005561615
005561615
Работа выполнена в Нижегородской академии МВД России.
Научный руководитель: доктор юридических наук,
кандидат исторических наук, профессор, почетный работник высшего профессионального образования РФ Демичев Алексей Андреевич
Официальные оппоненты: Ревина Светлана Николаевна,
доктор юридических наук, профессор, Самарский государственный экономический университет, Институт права, заведующая кафедрой государственно-правовых дисциплин;
Биюшкина Надежда Иосифовна, доктор юридических наук, доцент, Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, профессор кафедры теории и истории государства и права
Ведущая организация: Владимирский государственный универ-
ситет им. А.Г. и Н.Г. Столетовых
Защита состоится 18 ноября 2015 года в 9 часов на заседании диссертационного совета Д 203.009.01, созданного на базе Нижегородской академии МВД России, по адресу: 603950, г. Нижний Новгород, ГСП-268, Анкудинов-ское шоссе, д. 3. Зал ученого совета.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте Нижегородской академии МВД России: https://na.mvd.ru.
Автореферат разослан «_»_2015 года.
Ученый секретарь .
- а <~
диссертационного совета р^/ /
кандидат юридических паук, доцент ^ М.А. Миловидова
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. С глубокой древности и до настоящего времени налоги представляют собой неотъемлемый и значимый компонент государственной сферы жизни общества. Как известно, право сбора налогов является одним из признаков государства.
С одной стороны, за длительную историю человечества в целом и многовековую историю России в частности накопился богатый опыт правового регулирования налоговых отношений. С другой стороны, правовое регулирование налоговых отношений в Российской Федерации характеризуется наличием многочисленных проблем. В первую очередь это обусловлено тем, что налоговая реформа, начавшаяся более десяти лет назад, до сих пор остается незавершенной. Конечно, в течение этого периода в развитии отечественной налоговой сферы произошло множество позитивных изменений. Вместе с тем, появились и некоторые негативные тенденции (например, повышение налоговых ставок, введение новых налогов), которые подвергают сомнению эффективность всей налоговой реформы.
Успех проведения современных преобразований в налоговой сфере во многом зависит от того, насколько реформаторы учитывают богатый исторический опыт развития отечественного налогообложения. Изучение истории правового регулирования налоговых отношений в России, воссоздание целостной картины их эволюции имеют особую значимость, так как способствуют более глубокому осознанию сущности данного института. Обобщение исторического опыта регулирования налоговых отношений в дореволюционной России, анализ его эффективности, выявление положительных и отрицательных сторон могут быть полезны для совершенствования законодательства, регламентирующего эту сферу в современной России.
Таким образом, историко-правовос исследование правового регулирования налоговых отношений в России в IX - начале XX в. является актуальным и в научно-теоретическом, и в практическом плане.
Степень научной разработанности темы исследования. Отдельные аспекты правового регулирования налоговых отношений вызывали и продолжают вызывать интерес исследователей. Следует разделить все работы такого рода на три группы: 1) труды, написанные современниками событий и посвященные анализу актуальной в конкретно-исторический период налоговой системы; 2) работы историко-правового характера, авторы которых целенаправленно рассматривают именно ретроспективный аспект эволюции налоговой системы России в целом или отдельных налогов; 3) работы сравнительно-правового характера, написанные в рамках методологии хронодискретного моногеографического сравнительного правоведения, а также работы, в которых последовательно излагаются вопросы истории и современности отечественного налогообложения.
Первая группа исследований налоговых отношений в России по хронологическому принципу может быть подразделена на две подгруппы: а) дореволюционные работы; б) современные работы. К первой подгруппе относятся труды дореволюционных исследователей российских налогов и системы налогообложения в целом, финансов, денежного обращения A.A. Алексеен-ко, С.С. Антонова, H.A. Ачадова, С.И. Илловайского, И.М. Кулишера, М.Ф. Лучинского, В.А. Незабитовского, И.Х. Озерова, А.П. Погребинского, М.Я. Соболева, Н.И. Тургенева, М.И. Фридмана, И.И. Янжула. Во вторую подгруппу входят диссертации и монографии современных авторов A.B. Анджаева, Т.Н. Затулиной и Н.М. Чепурновой, H.H. Злобина, М.Ю. Ковалевской, И.Г. Кузьмина, И.И. Кучерова, С.Г. Олейниковой, А.К. Саркисова, Т.Г. Скорик, И.Н. Соловьева, Г.В. Петровой, Д.Г. Черника, С.И. Улезько и др., в которых содержится информация, позволяющая уточнить понятие, сущность и содержание правового регулирования налоговых отношений.
Вторая группа исследований представляет для нашей работы наибольший интерес. В работах В.М. Чибинева была предпринята попытка изучения налоговых отношений в контексте эволюции государственно-правовой системы России с IX по XX вв. Более узкие хронологические рамки были избраны для изучения A.A. Свистуновым и Д.Б. Рязанцевым. Предметом исследо-
вания первого из названных авторов стала налоговая система России в IX-XVII вв., второго - во второй половине XIX - начале XX в.
Истории налогов в России в целом были посвящены работы В.Л. Тимошенко, Н.Е. Петухова, а также два коллективных труда (В.Н Захарова, Ю.А. Петрова, М.К. Щацилло и А.Б. Паскачева, В.А. Кашина, М.Р. Бобоева, A.C. Колесникова). Организационно-правовые основы деятельности налоговых органов в Российском государстве исследовались P.M. Цыгановым, история становления налогового дела и налоговой политики в России -
A.Г. Молчановым, история финансовой мысли и политики налогов -
B.М. Пушкаревой, проблемы теории и истории налогообложения -И.А. Майбуровым, М.Е. Косовым и Н.В. Ушак.
Более узкие либо хронологические, либо территориальные, либо предметные рамки в исследовании отечественных налогов были установлены в диссертациях, монографиях, учебных пособиях и статьях ряда других ученых. Так, в разных работах Е.С. Кравцовой изучалась история сбора налогов в Курской губернии, российской провинции и в целом в России на рубеже XIX-XX столетий. При этом следует отметить, что кандидатская и докторская диссертации, а также прочие исследования Е.С. Кравцовой носят не ис-торико-правовой, не юридический, а исключительно исторический характер.
Вопросы, связанные с контрольными полномочиями финансовых органов России в сфере налогов и сборов в XVII-XIX вв., изучались М.В. Сол-датченко, различные виды отечественных налогов в период до XIX в. -
C.А. Козловым и З.В. Дмитриевой (исследование этих авторов так же, как и Е.С. Кравцовой, носит не юридический, а исторический характер). 10.В. Сорокиной анализировалась система правового регулирования финансовых отношений в России в XVIII-XX вв. Е.В. Сапиловым было обращено внимание на проблему государственных доходов, расходов и налогов в Российской империи в 1898-1914 гг. Региональным аспектам налогообложения крестьянства в России (на материалах Среднего Поволжья) во второй половине XIX -первой половине XX в. были посвящены работы О.И. Марискииа.
Третья группа работ представлена статьями Е.О. Шкарина и Е.В. Иваню-тиной, в которых авторы проводят сравнительно-правовое исследование института налогообложения в России во второй половине XIX - начале XX в. и конце XX - начале XXI в. и, как того требует методология хронодискретного моногеографического сравнительного правоведения, исходя из указанного сравнения, предлагают ряд рекомендаций по совершенствованию действующего российского законодательства. Кроме того, в современной литературе имеется ряд исследований, в которых изложение материала по интересующей нас проблематике идет от истории к современности (например, работы И.В. Архипкина, С.Г. Верещагина, И.Н. Куксина, Т.Н. Пастушенко, О.В. Сиполс и др.).
Проанализировав степень научной разработанности проблематики диссертации, можно сделать вывод, что до настоящего времени в юридической литературе не имеется исследований, в которых бы проводился комплексный историко-правовой анализ правового регулирования налоговых отношений в России в IX- начале XX в.
Таким образом, хронологические рамки исследования охватывают весь дореволюционный период отечественной истории с момента образования Древнерусского государства с центром в г. Киеве (IX в.) до создания Советского государства в 1917 г.
Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие в различные исторические периоды в налоговой сфере в России в IX- начале XX в.
Предметом исследования выступают нормативные правовые акты, в совокупности представлявшие основу государственного воздействия на общественные отношения, связанные с процессом установления, введения и взимания налогов в России в IX - начале XX в., а также практика применения этих нормативных актов.
Цель исследования - выявить исторические особенности, тенденции и закономерности правового регулирования налоговых отношений в России в IX- начале XX в.
Для достижения поставленной цели исследования в работе решается комплекс взаимосвязанных задач:
-уточнить смысл и содержание категорий: «правовое регулирование», «налоговые отношения», выявить сущность обозначаемых ими явлений;
- разработать периодизацию истории правового регулирования налоговых отношений в России в IX - начале XX в.;
- выявить совокупность нормативных правовых актов, представлявших основу государственного воздействия на общественные отношения, связанные с процессом установления, введения и взимания налогов в России в IX -начале XX в.;
- охарактеризовать этап генезиса правовых норм, регулировавших общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов на Руси (1Х-Х1У вв.);
- определить особенности развития налоговых отношений в условиях формирования русского централизованного государства и становления абсолютизма (ХУ-ХУП вв.);
- оценить результаты реформирования сферы налоговых правоотношений Российской империи в период активного развития абсолютизма (XVIII в.);
- установить специфику налоговых отношений в России в XIX - начале XX в.;
- обосновать необходимость учета исторических особенностей, тенденций, закономерностей, положительных и отрицательных результатов развития налоговых отношений в процессе совершенствования законодательства, регламентирующего налоговую сферу в современной России.
Цель и задачи предопределили структуру диссертационного исследования. Работа состоит из введения, двух глав, включающих в общей сложности шесть параграфов (два и четыре параграфа соответственно), заключения и списка литературы.
Научная новнзня работы заключается в том. что она является одной из первых, в которой осуществлен комплексный анализ исторических осо-
бенностей, тенденций и закономерностей правового регулирования налоговых отношений в России в IX - начале XX в.
Также научная новизна исследования заключается в следующем:
— выявлены теоретико-методологические основы исследования правового регулирования налоговых отношений в изучаемый период;
— установлена совокупность нормативных правовых актов, регулировавших налоговые отношения в России в IX - начале XX в.;
— уточнены смысл и содержание категорий «правовое регулирование», «налоговые отношения», определена сущность обозначаемых ими явлений;
— предложена авторская периодизация истории правового регулирования налоговых отношений в России в IX— начале XX в.;
— охарактеризована специфика правового регулирования отечественных налоговых отношений в различные исторические периоды;
— обоснована необходимость учета исторических особенностей, тенденций, закономерностей, положительных и отрицательных результатов развития налоговых отношений в процессе совершенствования законодательства, регламентирующего налоговые отношения в Российской Федерации.
Теоретическая и практическая значимость работы. Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что сформулированные в нем положения и выводы уточняют и расширяют объем научной информации об особенностях становления и развития налоговых отношений и налоговой системы в России в IX - начале XX в. Автор по-новому интерпретировал отдельные факты, касающиеся развития налоговых отношений в дореволюционный период российской истории, получил некоторые новые данные и обобщил материалы исторических источников по изученной проблематике, что в совокупности дало приращение новых знаний в сфере истории правового регулирования налоговых отношений в России.
Практическая значимость диссертации состоит в том, что сформулированные в ней теоретические положения и выводы могут способствовать более глубокому пониманию истории правового регулирования налоговых от-
ношений в России современным правоприменителем и выработке на основе исторического опыта практических рекомендаций по совершенствованию действующего законодательства в сфере налогообложения.
Материалы диссертации могут быть использованы в образовательных учреждениях высшего профессионального образования России при чтении лекций и проведении семинарских и практических занятий по истории государства и права России и налогового права, а также при написании учебных пособий, дипломных и курсовых работ по этим учебным дисциплинам.
Методология и методы диссертационного исследования. Методологической основой диссертации является сочетание исторического подхода и всеобщего диалектического метода познания, позволяющее в совокупности рассматривать явления историко-правовой реальности в их эволюции, взаимосвязи и взаимообусловленности. Кроме этого, работа базируется на общенаучных приемах познания (анализ, синтез, сравнение, индукция, дедукция) и частнонаучных методах. Так, формально-юридический метод в сочетании с хронологическим позволили последовательно проанализировать развитие налогового законодательства в России с IX до начала XX в.
Положения, выносимые на защиту:
1. Правовое регулирование налоговых отношений представляет собой совокупность финансово-правовых норм, посредством которых государство оказывает воздействие на общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов, используя при этом совокупность методов, главным образом, императивного характера, по с элементами диспозитивпости.
2. История правового регулирования налоговых отношений в России в IX - начале XX в. делится на четыре качественно отличающиеся друг от друга периода развития: 1) 1Х-Х1У вв. - период генезиса правовых норм, регулировавших общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов на Руси; 2) ХУ-ХУП вп. - период развития налоговых отношений в условиях формирования Русского централизованного государства и становления абсолютизма; 3) XVIII в. - период реформирования сферы пало-
говых правоотношений в Российской империи в период активного развития абсолютизма; 4) XIX - начало XX в. - период создания стройной и рациональной системы правового регулирования налоговых отношений Российской империи.
3. Правовое регулирование налоговых отношений с первых дней существования государства является необходимой для него мерой, которая обусловливается спецификой характера налоговых отношений, заключающейся в сочетании публично-правовых и частноправовых интересов. По этой причине налоговые отношения изначально являются конфликтными.
4. В Российском государстве неоднократно предпринимались попытки масштабного реформирования налоговой сферы, направленные на введение оптимальных критериев измерения налоговой платежеспособности населения; становление такой совокупности налогов, которая способствовала бы решению государственных задач и справедливо была оценена налогоплательщиками; создание совершенной системы государственных органов, взимающих налоги; выработку механизма контроля за их деятельностью. Однако, ни одна из них не привела к созданию налоговой системы, полностью удовлетворяющей интересам и государства, и общества.
5. На протяжении всех периодов развития правового регулирования налоговых отношений в дореволюционной России наблюдался произвол органов государственной власти и местного самоуправления, уполномоченных на сбор налогов; распространение жестких мер изъятия средств, вымогательства и злоупотреблений с их стороны. Порядок сбора налогов никогда фактически не строился на принципах справедливости, пропорциональности, равномерности. Нормативные правовые акты не предусматривали механизма и гарантий защиты интересов и прав налогоплательщиков. Все это привело к тому, что в России никогда не было доверия между субъектами налоговых отношений.
6. Неудачи налоговых реформ, проведенных в России, были обусловлены тем, что нормы, регулировавшие налоговые отношения, формировались
под влиянием актуальных для того или иного периода развития финансовых потребностей страны и не учитывались дальнейшие перспективы.
Степень достоверности диссертации обусловливается избранной методологией научного исследования, апробацией материалов работы в публикациях и учебном процессе, выступлениях на научно-практических конференциях, использованием широкого круга научной литературы и нормативных правовых актов. Работа базируется более чем на сорока дореволюционных нормативных правовых актах, регулировавших налоговые отношения в IX - начале XX в.
Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертационного исследования обсуждались на заседании кафедры теории и истории государства и права Нижегородской правовой академии, используются в учебном процессе Нижегородской правовой академии при проведении занятий по истории государства и права России; докладывались на пяти международных научно-практических конференциях: «Человек и общество в противоречиях и согласии» (II. Новгород, 2011, 2013 гг.), «Студенческий гений - 2012» (Н. Новгород, 2012 г.). «Студенческий гений - 2013» (Н. Новгород, 2013 г.), «Студенческий гений - 2015» (II. Новгород. 2015 г.) и отражены в десяти опубликованных работах автора (в том числе, в четырех - в ведущих рецензируемых журналах и изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и пауки РФ) общим объемом 4.45 и. л.
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Во введении обосновываются актуальность и степень научной разработанности темы, цель и задачи, методология и методы диссертационного исследования, раскрываются научная новизна, теоретическая и практическая значимость работы, формулируются положения, выносимые на защиту, характеризуется степень достоверности диссертации, приводятся данные об апробации результатов исследования.
Первая глава «Теоретико-методологические основы исследования правового регулирования налоговых отношений в России в IX - начале XX в.» состоит из двух параграфов.
В первом параграфе «Правовоерегулирование налоговых отношений: понятие, сущность, содержание» уточняется смысл и значение ключевых категорий, используемых в исследовании, выявляется сущность обозначаемых ими явлений.
Автор обращает внимание на то, что в теории права отсутствуют существенные разногласия по вопросу о том, что следует понимать под термином «правовое регулирование». Под правовым регулированием принято рассматривать процесс воздействия государства на общественные отношения с помощью юридических норм. Однако, что касается понятия «налоговые отношения», то в современной юридической науке относительно его нет единства во мнениях. Диссертант полагает, что наиболее приемлемой является позиция, нашедшая подтвервдение в положениях действующего законодательства (ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации), в соответствии с которой налоговые отношения представляют собой властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействий) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
На основании проведенного анализа автор заключает, что историко-правовое исследование правового регулирования налоговых отношений в России предполагает необходимость изучения: во-первых, понятия и сущности налогов; во-вторых, субъектов налоговых отношений; в-третьих, налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений; в-четвертых, отечественного опыта разрешения конфликтов, возникающих в процессе защиты прав и законных интересов субъектов налоговых отношений.
В контексте настоящего исследования диссертант придерживается определения налога, закрепленного в современном законодательстве, согласно
которому им является обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Неоспоримым, по мнению автора, является тот факт, что государство и общество не могут существовать без налогов, поскольку налоги выступают в роли регулятора общественных отношений, являясь основным источником образования государственных финансов через изъятие в виде обязательных платежей части общественного продукта. Не случайно, они заняли достойное место в системе экономических отношений уже на ранних этапах развития любого государства.
Анализ субъектов налоговых отношений в работе также осуществляется исходя из понимания под ними индивидуумов и коллективных образований, обладающих определенными правами и обязанностями, предусмотренными налоговым законодательством. С одной стороны, это налогоплательщики, с другой - органы государства, наделенные налоговыми полномочиями, предоставленными им для реализации налоговой компетенции. Такая классификация, по мнению диссертанта, предполагает деление субъектов налоговых отношений с точки зрения соотношения частных и публичных начал в правовом регулировании. Она наиболее полно отражает своеобразие их интересов и объясняет наличие противоречий и коллизий.
В работе акцентируется внимание на том факте, что налоговые отношения, сочетая в себе публично-правовые и частноправовые интересы, изначально в силу своей природы являются конфликтными. Не случайно, по мнению соискателя, в современном законодательстве (ст. 57 Конституции Российской Федерации) уплата законно установленных налогов закреплена в качестве обязанности, которая должна исполняться добросовестно, то есть своевременно, в полном объеме и добровольно, без административного воздействия со стороны органов налогового администрирования. Недобросовестные действия налогоплательщика квалифицируются как злоупотребления правом и предполагают привлечение его к налоговой ответственности.
Проблему преодоления нежелания определенных групп населения или отдельных лиц часть своего имущества или принадлежащие им ценности отдавать государству в качестве налога автор характеризует как вечную.
Диаметрально противоположные интересы субъектов налоговых отношений являются причиной острых разногласий. Специфический характер налоговых отношений обусловливает необходимости в их правовом регулировании, под которым понимается совокупность финансово-правовых норм, посредством которых государство оказывает воздействие на общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов, используя при этом совокупность методов, главным образом, императивного характера, но с элементами диспозитивности.
Во втором параграфе «Источники изучения истории правового регулирования налоговых отношений в России в IX — начале XX в.» анализируются нормативные правовые акты, в совокупности представлявшие основу государственного воздействия на общественные отношения, связанные с процессом установления, введения и взимания налогов в истории отечественного государства.
Характеризуя исторические источники правового регулирования налоговых отношений в дореволюционной России, автор исходил из распространенного в современной юридической науке понимания источника налогового права как внешней формы выражения воли государства в сфере налогообложения, выступающего в виде нормативного правового акта, имеющего высшую юридическую силу, принятого в особом порядке, в котором содержатся нормы права, регулирующие общественные отношения по поводу налогов и сборов.
Диссертант отмечает, что на этапе зарождения Древнерусского государства, когда еще отсутствовали писаные источники права, налоговые отношения в Древней Руси регулировались нормами обычаев и традиций. В процессе усложнения отношений внутри государственного образования возникла необходимость документального закрепления порядка налогообло-
жения. Правовые основы регулирования налоговых отношений формировались под влиянием ряда факторов: внутренних (например, исторических особенностей развития государства) и внешних (например, взаимоотношений с другими государствами). В результате, государственно-правовое воздействие на налоговые отношения в период их зарождения на Руси осуществлялось совокупностью нормативных правовых актов, к которым относились: Русская правда, уставшие грамоты (например. Уставная грамота пладимиро-волыпекого князя Мстислава Даниловича 1289 г.) и княжеские уставы (па-пример, Устав князя Владимира Святославовича о десятинах, судах и людях церковных), судные грамоты (Новгородская судная грамота. Псковская судная грамота).
Диссертант критикует сложившуюся в юридической литературе точку зрения, согласно которой зарождение налогового законодательства связывается именно с Древнерусским государством. Аргументируется позиция тем, что преждевременно характеризовать налоговое законодательство Древнерусского государства как систему согласованных нормативных текстов. Наиболее правильным, по мнению соискателя, следует считать появление лишь отдельных норм, регулирующих налоговые отношения.
В период образования и укрепления Русского централизованного государства (конец ХУ-ХУ1 вв.) правовое регулирование налоговых отношений приобрело несколько иной характер и стало осуществляться судебниками (Судебник 1497 г., Судебник 1550 г.) и актами местного управления, к которым относились грамоты наместнического управления (например, Двинская уставная грамота 1397-1398 гг., Белозерская уставная грамота 1488 г.), губные (например, Губная Белозерская грамота 1539 г. и Медынский губной наказ 1555 г.) и земские грамоты (например. Уставная земская грамота волостей Малой Пенежки, Выйской и Суры Двинского уезда 1552 г.).
Диссертант отмечает, что судебники и акты местного управления, принятые в конце ХУ-ХУ1 вв., сыграли важную роль в становлении правового регулирования налоговых отношений в России. Их значение заключается в
том, что они, во-первых, заложили идею самодержавной, но сословно-представительной монархии; во-вторых, оформили процесс централизации русского государства; в-третьих, закрепили четкую иерархию органов власти в центре и на местах; в-четвертых, обеспечили установление экономической стабильности русского государства, тем самым предопределив его дальнейшее развитие.
В результате установления в русском государстве сословно-представительной монархии (вторая половина XVI - середина XVII в.) ведущими источниками права стали акты, принятые на земских соборах. Часть из них была специально посвящена вопросам налогообложения.
В период правления Петра I отечественное законодательство в налоговой сфере приобрело несколько иной характер, что проявилось в следующем: во-первых, в нем активно пропагандировались и разъяснялись идеи абсолютизма; во-вторых, оно отличалось меньшей казуистичностью, более высоким уровнем обобщений, более четкой схемой и последовательностью; в-третьих, под воздействием зарубежного опыта появились новые формы правовых актов (например, именной указ о порядке сбора подушной подати от 26 июня 1724 г. был назван Плакатом); в-четвертых, начала развиваться отраслевая дифференциация законодательства, приведшая к оформлению системы кодифицированных актов. Так, целый ряд нормативных правовых актов, имевших определенную целевую направленность, составил систему финансового законодательства, посредством которого осуществлялось регулирование, в том числе и налоговых отношений.
Новый этап развития налогового законодательства в России начался в XIX в. Он был связан с масштабной систематизацией правовых актов, осуществленной М.М. Сперанским. Действительно, рубежом в развитии законодательства явилось, начиная с 1830-х гг., издание Полного собрания законов Российской империи — наиболее полной инкорпорации законодательных актов, расположенных в хронологическом порядке, и Свода законов Российской империи — официального собрания расположенных в тематическом порядке
действовавших законодательных актов. В России XIX в. не существовало кодекса или иного кодифицированного источника, регулировавшего налоговые и финансовые отношения. Порядок взимания различных видов прямых и косвенных налогов устанавливался отдельными правовыми актами. Правовое регулирование местных налогов и сборов во второй половине XIX - начале XX в. осуществлялось также нормами важнейших юридических актов, ставших основой проведенных государством либеральных преобразований.
В итоге диссертант приходит к выводу, что в различные периоды исторического развития отечественного государства правовое регулирование налоговых отношений различалось и имело свои особенности. При этом налоговое законодательство всегда следовало за изменениями в налоговой системе страны и нередко отставало от ее развития.
Вторая глава «Исторические особенности правового регулирования налоговых отношений в России в IX - начале XX в. на различных этапах развития» состоит из четырех параграфов.
В первом параграфе «Генезис правовых норм, регулировавших общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов на Руси в IX—XIV вв.)» анализируется ранний этап развития налоговых отношений, начало которого связывается с моментом образования Древнерусского государства.
В соответствии с устоявшейся в настоящее время классификацией все налоги, взимаемые в этот период, диссертант разделил на прямые (дань, десятина) и косвенные (судебные и торговые пошлины). При этом отмечается, что вид налога зависел от местного образа жизни населения, подлежащего налогообложению, и способа ведения хозяйственной деятельности.
В процессе исследования автор пришел к выводу, что фундаментом налогового порядка в Киевской Руси являлся специфический характер менталитета населения, в основе которого лежало осознание обязанности платить за свою жизнь и спокойствие сильнейшему. Этой особенностью менталитета обусловливалось стремление населения всячески уклониться от уплаты нало-
гон и оказан, сопротивление сборщикам, поэтому с первого этапа существования налоговые отношения осложнялись различного рода конфликтами. Первопричина противодействия древнерусских налогоплательщиков сборщикам, на взгляд автора, заключалась в порядке сбора дани, осуществляемой принудительным образом и направленной на изъятие значительной части дохода (иногда даже не дохода, а просто имущества) при отсутствии четко обозначенного размера платежей.
Таким образом, можно с уверенностью говорить, что в изучаемый период не было еще налоговой политики как таковой, а зарождающимся налоговым отношениям еще не были свойственны такие принципы налогообложения, как справедливость, всеобщность и равномерность установления налогов. Налогоплательщик был беззащитен перед произволом сборщиков налогов, так как нормативные правовые акты, посредством которых осуществлялось регулирование налоговых отношений па этапе их генезиса (Русская правда, уставные грамоты, уставы и судные грамоты), не предусматривали механизма и гарантий защиты интересов и прав этой категории лиц.
Несмотря на низкий уровень урегулированное™ налоговых отношений в 1Х-Х1У вв., в этот период, во-первых, налоги появляются как феномен; во-вторых, становятся неотъемлемым признаком государства; и, в-третьих, начинают выполнять целый ряд функций (фискальную, регулирующую, социальную).
В работе обращается внимание па то, что в XIII в. татаро-монгольское нашествие приостановило развитие налоговой системы русского государства и внесло изменения в порядок сбора дани, однако в целом иноземным завоевателям не удалось установить унифицированную систему налогообложения русских земель. Диссертант разделяет позицию ученых, высоко оценивающих податные обязанности, возникшие под влиянием татаро-монгольского ига, и утверждающих, что последст вия их установления имели важное значение как для становления государственного строя на Руси вообще, так и для развития налоговой системы в частности. Система налогообложения, установленная Золотой Ордой, способствовала преодолению феодальной раз-
дробленности, а консолидация материальных ресурсов Великим князем создала объективные предпосылки централизации государственной власти.
Соискатель приходит к выводу, что первый период развития налоговых отношений в России (IX-XIV вв.) - с момента образования Древнерусского государства до начала процесса создания централизованного государства следует охарактеризовать как период генезиса, зарождения правовых норм, регулировавших общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов в России. Его особенностями являлись: 1) отсутствие четко выработанных, системных начал для сбора налогов с населения и, как следствие, отсутствие законодательно определенной налоговой политики и слабые представления о ее понимании; 2) отсутствие специальных органов для сбора налогов и, как следствие, низкий уровень финансовой техники этой деятельности; несистематический характер пополнения доходов государства; 3) доминирование натуральных форм сборов налогов; отсутствие ответственности за нарушение порядка сборов налогов.
Во втором параграфе «Развитие налоговых отношений в России в XV—XVII вв.» исследуется период создания собственной финансовой системы России, начало которого связывается с концом XV в., когда Великий Московский князь Иван III отказался от уплаты дани Орде.
Автор выделяет несколько направлений, по которым осуществлялось развитие налоговых отношений в этот период. Важнейшим из них являлось развитие прямых налогов, для определения которых было разработано сошное письмо. Введение сохи в качестве единицы налогообложения, по мнению автора, имело прогрессивное значение в развитии налоговых отношений. Вместе с тем не отрицается, что посошная система обладала определенными недостатками, которые проявлялись в отсутствии объективного критерия для определения доходности земель, а также в возможности учета текущих изменений количества плательщиков податей и объектов обложения.
Вторым направлением в развитии налоговых отношений этого периода выступало дальнейшее формирование системы косвенного налогообложения,
которое осуществлялось путем: Г) взимания рапсе установленных сборов: вес, мера, мыт и др.; 2) введения новых сборов. Отличительной особенностью развития налоговых отношений в этот период времени было преобладание косвенных налогов над прямыми. Их появление было обусловлено развитием товарно-денежных отношений в русском государстве, увеличением численности городского населения и ростом крупных земледельческих хозяйств.
Третьим направлением являлось формирование разнообразных местных налогов. Их появление было обусловлено политикой центральных органов власти, разрешавших в случае возникновения необходимости местным органам устанавливать отдельный налог в данной местности для удовлетворения конкретной потребности. Характеризуя это направление развития налоговых отношений, автор отмечает его неэффективность и считает преждевременным говорить о существовании единой системы местных налогов и сборов в изучаемый период.
Важной особенностью развития налоговых отношений в XV - начале XVI в. явилось создание единой системы органов, взимавших налоги, однако в сложившейся системе приказов имелось множество недостатков: во-первых, их существовало слишком много и каждый отвечал за сбор какого-то одного вида налога; во-вторых, отсутствовал единый орган, осуществлявший контроль за сбором налогов; в-третьих, между приказами не были четко разграничены компетенции; в-четвертых, ведомство каждого из них периодически подвергалось значительным изменениям.
Еще одной негативной особенностью развития налоговых правоотношений ХУ-ХУ1 вв. стало превышение расходов над доходами. Она явилась следствием воздействия следующих факторов: 1) сложность и бессистемность органов, осуществлявших сбор налогов; 2) нерегулярность поступлений обыкновенных доходов в казну государства; 3) отсутствие контроля за деятельностью наместников, осуществлявших сбор средств; 4) отсутствие единых размеров уплачиваемых сборов.
В целях совершенствования налоговых правоотношений в XVII в. принимались меры, смысл которых был направлен, прежде всего, на увеличение количества собираемых средств и упорядочение хаотичной совокупности налоговых органов. Так, в результате налоговой реформы произошли следующие изменения: во-первых, в очередной раз было уменьшено количество налогов; во-вторых, поземельное обложение было заменено подворным, что позволило расширить количество плательщиков податей за счет включения слоев населения, ранее не плативших налоги; в-третьих, система финансовых учреждений российского государства вновь была упорядочена.
Несомненным достоинством этого периода развития налоговых отношений является создание норм, устанавливающих ответственность за несоблюдение порядка поведения в сфере налогообложения. При этом личная и имущественная ответственность за несоблюдение порядка налогообложения была предусмотрена не только для налогоплательщиков, но и для сборщиков платежей.
В целом второй период развития отечественных налоговых отношений (ХУ1-ХУН вв.) характеризуется следующими особенностями: 1) заменой натуральных форм налогов на денежные; 2) введением вместо существовавшей до этого хаотичной совокупности сборов более или менее упорядоченной системы налогов, основанной на принципе дифференциации платежей в зависимости от принадлежности к различным сословиям и мест проживания; 3) оптимизацией единицы обложения; 4) расширением количества плательщиков; 5) ликвидацией многочисленных привилегий в области налогообложения; 6) концентрацией функций управления порядком сбора налогов в рамках единого органа; 7) формированием основ налогового учета и отчетности; 8) появлением специальных нормативных правовых актов, посвященных регулированию налоговых отношений и устанавливающих новые правила налогообложения.
В третьем параграфе «Реформирование сферы налоговых правоотношений в Российской империи в XVIII в.» анализируются изменения в развитии налоговой сферы отечественного государства, инициированные пер-
вым русским императором в рамках масштабной преобразовательной деятельности.
Преобразования Петра I в сфере налогообложения были направлены, в первую очередь, па изменение самого принципа формирования доходов государственного бюджета: увеличение налогов было ориентировано на удовлетворение -экономических потребностей государства. В целях создания мощного конкурентоспособного государства политика монарха в налоговой сфере была направлена на увеличение ставок уже существовавших налогов; введение новых сборов (например, налога с продажи съестного, драгунских, рекрутских, корабельных налогов, податей па покупку драгунских лошадей и др.); на изъятие в пользу государства некоторых церковных сборов.
Уже на рубеже ХУН-ХУШ вв. были предприняты попытки расширения источников пополнения государственной казны за счет: 1) увеличения количества косвенных налогов; 2) поднятия налоговых ставок по всем видам государственных сборов; 3) расширения числа налогоплательщиков. Названные меры внесли определенные инновации в механизм реализации налоговых правоотношений, но не смогли решить главной проблемы - значительного пополнения казны. При этом податная система строилась на прежних принципах, сохраняя серьезные недостатки. Важнейшими среди них, по мнению диссертанта, являлись неопределенность единого общего объема поступлений в казну, преобладание чрезвычайных сборов и отсутствие точных критериев распределения налогов.
Эти факторы обусловили необходимость продолжения преобразований, главным результатом которых стало установление подушной системы обложения взамен подворной. Автор полагает, что введение подушной подати сыграло в целом позитивную роль в формировании финансовой основы Российской империи, по и этот способ обложения, несмотря на его явные достоинства, не был лишен недостатков.
В работе выделяются некоторые негативные последствия проведенных Петром I преобразований: 1) истощение платежных масс податного населе-
ния; 2) инертность в развитии системы взимания обязательных платежей; 3) произвол сборщиков, распространение вымогательства и злоупотреблений в чиновничьей среде; 4) рост недоимок.
Несмотря на указанные выше негативные моменты, проводимая Петром I политика вывела страну на новый более цивилизованный уровень налоговых отношений, которые приобрели более стабильный характер. Во-первых, были упорядочены многочисленные налоги. Во-вторых, были заложены основы формирования единой централизованной системы финансовых органов российского государства. В-третьих, была предпринята попытка введения принципов законности, коллегиальности, единства и централизации в управлении финансами.
Преемники Петра I не внесли каких-либо серьезных изменений в отечественную систему налогов - подушная подать продолжала занимать важное место среди государственных налогов; большая часть государственных налогов приходилась на прямые налоги, несмотря даже на то, что их доля в общей массе поступлений в бюджет ко второй половине XVIII в. несколько снизилась. Во время правления Екатерины II были созданы важные предпосылки для дальнейшего развития налоговых отношений. В частности, была проведена реформа налогообложения городского населения, в соответствии с которой в налогооблагаемую базу попали купеческие капиталы. Кроме того, Екатериной II были предприняты меры по введению принципа прогрессивного налогообложения. Определенные мероприятия были проведены императрицей и в плане изменения порядка сбора налогов. Например, были предприняты попытки совершенствования системы управления государственными финансами в целом и поступления налогов в частности.
Главной особенностью развития налоговых отношений в XVIII в. является приобретение институтом ответственности за нарушения в налоговой сфере более определенных очертаний. Некоторые исследователи вообще относят к этому времени возникновение уголовной ответственности за налоговые преступления. По мнению диссертанта, эта точка зрения является спор-
пой, так- как четкого разграничения между уголовной и гражданской ответственностью в этот период еще не существовало. Государство, скорее, предпринимало отдельные меры борьбы с лицами, не желавшими платить налоги.
В целом на протяжении XVII! в. развитие налоговых отношений осуществлялось в соответствии с теми идеями, которые были заложены первым русским императором. При установлении налогообложения учитывались лишь финансовые потребности государства. Русские императоры не делали различий между казенными и собственными доходами. Несмотря на предпринятые попытки, четкие, обоснованные правила налогообложения еще отсутствовали. Следовательно, порядок сбора налогов не учитывал принципов справедливости, равномерности, пропорциональности и др., а сама налоговая система не отличалась совершенным характером. Тем не менее, в этот период, особенно во время правления Екатерины II, были созданы важные предпосылки для последующего перехода к более рациональным методам взимания налогов и построения налоговых органов, были заложены основы преобразований в налоговой сфере, которые произошли в XIX в.
В четвертом параграфе «Формирование эффективной системы правового регулирования налоговых отношений России в XIX - начале XX в.» выявляется специфика развития налоговых отношений в последний предреволюционный период истории правового регулирования налоговых отношении в России.
Разви тие капиталистических отношений повлекло за собой и изменения в налоговой системе Российской империи. 11аиболее интенсивно они проводились во второй половине XIX в. на основе тщательно подготовленной теоретической базы. До XIX в. финансовая практика руководствовалась лишь потребностями казны. Научно сформулированных принципов налогообложения не существовало, а следовательно, они не находили своего отражения и в юридических актах, не воплощались па практике. Становление российской финансовой науки началось только в XIX в.. и уже во второй половине столетия она оказала серьезное влияние па развитие налоговой системы России.
Во второй половине XIX в. отечественное налогообложение представляло собой двухуровневую систему, предусматривающую поступления от государственных доходов и местных сборов. Прямые налоги составляли самую многочисленную группу. К ним относились: подати и личные налоги; налоги и сборы с недвижимого имущества, включающие государственный поземельный налог; государственный промысловый налог; налог с доходов от денежных капиталов; государственный квартирный налог.
Анализ совокупности прямых налогов, взимавшихся в Российской империи во второй половине XIX в., позволил диссертанту выделить важную специфическую особенность налоговой системы России изучаемого периода: доминирование среди прямых налогов реальных сборов, при которых обложению подвергается не действительный доход налогоплательщика, а предполагаемый средний доход, получаемый в определенных условиях от того или иного предмета налогообложения, например, недвижимой собственности.
Система косвенного обложения Российской империи так же, как и ранее характеризовалась многообразием установленных налогов и сборов. Основные суммы государственных доходов по-прежнему поступали в виде акцизов на продукты потребления: спиртные напитки, сахар, соль, табак, спички, нефть и др. Причем, самыми значительными были поступления от производства и торговли алкогольными напитками.
Практическая реализация нормативных правовых актов, установивших систему прямого и косвенного налогообложения в Российской империи во второй половине XIX - начале XX в., ярко подчеркивает уже неоднократно проявлявшуюся отличительную черту российской финансовой системы -преобладание косвенного обложения над прямым. Несмотря на прогрессивные изменения, основная масса налогов по-прежнему выплачивалась населением в виде косвенных налогов, и лишь небольшая доля приходилась на налоги и сборы с недвижимых имуществ, доходов от денежных капиталов и т.д. Данный факт являлся существенным недостатком сложившегося в XIX - начале XX в. порядка налогообложения.
В XIX в. произошли серьезные изменения и в порядке финансового управления - система налоговых органов приобрела более стройную организацию. Для финансового управления страны было создано Министерство финансов, которому подчинялась вся «налоговая служба». Именно появление этого органа заложило основы централизации и системной организации финансов ы х у ч режде! I и й.
Па местах вопросами налогообложения занимались казенные палаты, учрежденные еще в 1775 г. и позднее вошедшие в систему Министерства финансов. В целях совершенствования системы контроля и создания постоянного податного надзора па местах в 1885 г. при них был учрежден институт податных инспекторов. С их появлением налоговый контроль за пополнением государственной казны приобрел определенные рамки, стал жестким и эффективным.
Диссертант приходит к выводу, что к началу XX в. в России была создана достаточно совершенная система правового регулирования налоговых отношений, для которой были характерны следующие особенности: 1) высокий уровень развития теории в сфере налогообложения; 2) влияние науки финансового права на развитие налоговой системы; 3) двухуровневая система налогообложения; 4) доминирование среди прямых налогов реальных сборов; 5) преобладание косвенного обложения над прямым; 6) создание стройной организации системы налоговых органов во главе с Министерством финансов; 7) учреждение специальных органов налогового контроля - податных инспекторов; 8) формирование в сознании граждан «податной обязанности» перед государством.
В заключении подводятся итоги диссертационного исследования, делаются выводы и обобщения, обозначаются перспективы дальнейшего исследования проблематики правового регулирования налоговых отношений в России.
По теме диссертационного исследования автором опубликованы следующие работы:
Публикации в ведущих рецензируемых журналах и изданиях,
рекомендованных ВАК Министерства образования и науки РФ
1. Репин, И. А. Генезис налоговых отношений в России: исторические закономерности и национальные особенности правового регулирования / И. А. Репин // Юридическая наука и практика : Вестник Нижегородской академии МВД России. - 2012. - № 19. - С. 144-147.
2. Репин, И. А. Историческое развитие налоговых отношений в России в XVIII в. / И. А. Репин // Юридическая наука и практика : Вестник Нижегородской академии МВД России. - 2012. - № 20. - С. 189-192.
3. Репин, И. А. Национальные особенности создания системы налогов в период формирования Русского централизованного государства / И. А. Репин // История государства и права. - 2013. - № 18. - С. 2-7.
4. Репин, И. А. Теоретико-методологические основы исследования правового регулирования налоговых отношений в России в IX- начале XX в. / И. А. Репин // Юридическая наука и практика : Вестник Нижегородской академии МВД России. - 2014. -№ 2 (26). - С. 268-272.
Иные публикации
5. Репин, И. А. Особенности правового регулирования налоговых отношений в России в 1Х-ХУ вв. / И. А. Репин // Человек и общество в противоречиях и согласии : сборник научных трудов по материалам Международной научно-практической конференции : в 2 ч. - Н. Новгород, 2011. — Ч. 2. -С. 245-252.
6. Репин, И. А. Исторические результаты реформирования отечественной системы налогов в процессе преобразовательной деятельности Петра I / И. А. Репин, Н. Н. Трофимова // Теоретические и прикладные аспекты формирования и реализации правовых предписаний: история и современность : сборник научных трудов. - Владимир, 2011. - С. 105-113.
7. Репин, И. А. Источники изучения истории правового регулирования налоговых отношений в России в 1Х-ХУП вв. / И. А. Репин // Студенческий гений - 2012 : сборник статей по материалам X Международной научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых : в 2 ч. - Н. Новгород, 2012. - Ч. I. - С. 239-246.
8. Репин, И. А. Плагин, или не платить - вот в чем вопрос (исторический опыт разрешения конфликтов в налоговой сфере отечественного государства 1Х-ХУ11 вв.) / И. Л. Релин // Студенческий гений - 2013 : сборник статей по материалам XI Международной научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых (23 мая 2013 г.) : в 2 ч. - Н. Новгород: Гладкова О.В., 2013. -Ч. 2. - С. 193-200.
9. Репин, И. А. Налоговая ответственность как элемент налоговых отношений / И. Л. Репин // Человек и общество в противоречиях и согласии : сборник научных трудов по материалам Международной научно-практической конференции : в 2 ч. - И. Новгород, 2013. - Ч. 2. - С. 248-252.
10. Репин, II. А. Формирование эффективной системы правового регулирования налоговых отношений в России во второй половине XIX - начале XX в. / И. А. Репин // Студенческий гений - 2015 : сборник статей по материалам XIII Международной научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых (21 мая 2015 г.). - Н. Новгород, 2015. -С. 455-461.
Общий объем опубликованных работ составляет 4,45 п. л.
Редактор Т.Ю. Булганина Компьютерная верстка Г. А. Федуловой
Тираж 100 экз. Заказ № 132
Отпечатано в отделении полиграфической и оперативной печати Нижегородской академии МВД России. 603950, Нижний Новгород, ГСП-268, Анкудиновское шоссе, 3
