АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Кредит по российскому налоговому и бюджетному праву»
На правах рукописи
Нечаев Константин Александрович
Кредит по российскому налоговому и бюджетному праву
Специальность 12.00.14 - административное право; финансовое право; информационное право
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
Екатеринбург - 2006
Работа выполнена на кафедре предпринимательского права Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Уральская государственная юридическая академия».
Научный руководитель: доктор юридических наук, профессор
Винницкий Данил Владимирович.
Официальные оппоненты: доктор юридических наук, профессор
Запольский Сергей Васильевич; кандидат юридических наук, доцент Ивлиева Марина Федоровна.
Ведущая организация: Омский государственный университет.
Защита состоится «24» марта 2006 г. в _ часов _ минут на заседании
Диссертационного совета Д 212.282.02 в Уральской государственной юридической академии по адресу: 620066, г. Екатеринбург, ул. Комсомольская, д. 21.
С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Уральской государственной юридической академии по адресу: г. Екатеринбург, ул. Комсомольская, д. 21.
Автореферат разослан «_» февраля 2006 г.
Ученый секретарь
Диссертационного совета
доктор юридических наук, профессор
С. Ю. Головина
Общая характеристика работы
Актуальность темы исследования. Современный период развития российской экономики связан со становлением различных форм банковского кредитования. Однако в последние годы кредит получил дополнительное развитие и в сфере публичного права, а именно - в налоговом и бюджетном праве России.
В настоящее время кредиты по налоговому и бюджетному праву вызывают существенный практический интерес у ряда участников налоговых и бюджетных правоотношений. Заинтересованность в кредитовании проявляют как участники правоотношений, получающие кредит, так и публично-территориальные образования, осуществляющие его предоставление.
Стремление публично-территориального образования к кредитованию за счет бюджета частных лиц связано, по меньшей мере, с тем, что такое кредитование стимулирует рост инвестиций и служит поддержкой необходимых обществу отраслей экономики и отдельно взятых производств. Желание заемщика получить кредит также не вызывает удивления: экономическая выгода кредитования широко известна. Данная выгода состоит в предоставлении определенному хозяйствующему субъекту возможности получить в свое распоряжение блага других лиц на сумму, превышающую его состояние'.
С другой стороны, налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит как формы изменения срока уплаты налога можно считать перспективными и интересными для налогоплательщиков уже потому, что соответствующие договоры по предоставлению указанных кредитов не могут быть расторгнуты в одностороннем порядке, таким образом, охрана прав заинтересованного лица гарантирована предварительным судебным контролем. Таким образом, интерес к кредитам по налоговому и бюджетному праву в России не случаен. С наличием устойчивого интереса к ним связано появление большого числа вопросов по применению норм права, регулирующих указанные кредиты.
Актуальность темы обусловлена также тем, что понятие кредита является в отечественном финансовом праве пока недостаточно разработанным. Необходимо, в частности, более четко опоеделить понятие коелита в бюджет-
Ган А Теория банковского кредита М, 1929 С 5
ном праве с учетом многообразия форм кредитных отношений и особого правового регулирования бюджетного кредита юридическим лицам (ст.ст. 76, 77 Бюджетного кодекса Российской Федерации1), государственного кредита иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям (гл. 15 БК РФ), бюджетных кредитов в рамках межбюджетных отношений (ст.ст. 134, 141 БК РФ). При этом возрастание роли кредита в бюджетном праве связано с отменой Федеральным законом от 20 августа 2004 г. № 120-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования межбюджетных отношений» института бюджетных ссуд.
Аналогичным образом нуждаются в более детальном изучении понятия налогового кредита и инвестиционного налогового кредита в свете необходимости их отграничения от иных форм изменения срока уплаты налога, предусмотренных гл. 9 Налогового кодекса Российской Федерации2 (т. е. отсрочек и рассрочек), а также от различных налоговых льгот по отдельным налогам.
Все отмеченное выше, как представляется, делает актуальным выявление и описание признаков кредитов по налоговому и бюджетному праву, их взаимосвязей с иными юридическими понятиями, а также дополнительное изучение правовой природы исследуемых понятий и одноименных институтов.
Основная цель диссертационной работы - комплексный анализ ключевых юридических проблем правового регулирования кредитных отношений по налоговому и бюджетному праву, а также подготовка предложений по совершенствованию действующего законодательства РФ в указанной области.
Цель работы предопределила постановку следующих задач:
- анализ основных подходов к определению кредитов по российскому налоговому и бюджетному праву;
- определение соотношения понятий «кредит по налоговому праву», «кредит по бюджетному праву» со смежными финансово-правовыми понятиями;
- анализ структуры и динамики кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву, в том числе его субъектно-объектного состава и содержания, а также оснований возникновения;
' Далее - БК РФ
2 Далее - НК РФ.
- разработка предложений по совершенствованию правового регулирования кредитных отношений в налоговом и бюджетном праве России путем внесения соответствующих изменений и дополнений в НК РФ и БК РФ.
Степень разработанности темы исследования. Российская юридическая наука уделяла немало внимания изучению кредита, однако до сих пор большинство исследований было посвящено либо правовым проблемам выдачи кредита коммерческими банками, либо анализу отношений по привлечению временно свободных денежных средств физических и юридических лиц государством (муниципальным образованием). В целом правовое регулирование кредитных отношений по налоговому и бюджетному праву оказалось изученным недостаточно. Возможно, отчасти это связано с относительно недавними изменениями в соответствующих областях законодательства РФ.
В основном проблемам кредита по налоговому и бюджетному праву посвящены лишь отдельные статьи. Вместе с тем можно выделить ряд диссертационных работ, в которых были затронуты и рассмотрены некоторые аспекты избранной темы. Это, в частности, кандидатские диссертации Э.Х. Махмутовой «Государственный кредит в Российской Федерации. Проблемы правового регулирования и перспективы развития», Д.Е. Кошеля «Муниципальный кредит в Российской Федерации (финансово-правовое исследование)», М.М. Прошунина «Финансово-правовые вопросы управления государственным долгом Российской Федерации» и некоторые другие.
Таким образом, несмотря на то, что российские ученые уделяли определенное внимание вопросам, связанным с использованием налогового кредита, инвестиционного налогового кредита, бюджетного кредита, комплексного изучения этих вопросов по настоящее время не проводилось.
Теоретическую базу диссертационного исследования составили монографии и статьи ученых-юристов, в том числе непосредственно затрагивающие проблемы, связанные с темой настоящей работы. При формировании теоретической базы в целях правильного толкования законодательства в рассматриваемой области были использованы труды не только по финансовому, но и по административному праву, гражданскому праву, а также по теории государства и права.
К числу авторов в области финансового права, труды которых были положены в основу настоящей диссертации, можно, в частности, отнести
Н.М. Артёмова, К.С. Вельского, В.В. Бесчеревных, Е.А. Бочкареву, A.B. Брызгалина, С.И. Вильнянского, Д.В. Винницкого, Л.К. Воронову, О.Н. Горбунову, Е.Ю. Грачёву, И.О. Гуревича, В.И. Гуреева, Ю.В. Другову, C.B. Запольского, М.Ф. Ивлиеву, М.В. Карасёву, Т.В. Конюхову, Д.Е. Кошеля, Ю.А. Крохину, И.И. Кучерова, Н.П. Кучерявенко, Э.Х. Махмутову, O.A. Ногину, П.С. Пацуркивского, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петрову, М.И. Писко-тина, Е.В. Покачалову, М.М. Прошунина, Е.А. Ровнинского, J1.A. Савченко, А.Д. Селюкова, Н.И. Химичеву, С.Д. Цыпкина, H.A. Шевелеву, С.О. Шохина,
A.A. Ялбулганова и многих других ученых.
В перечень трудов по гражданскому и предпринимательскому праву, изученных автором при написании настоящей диссертации, входят работы
B.C. Белых, В.А. Бублика, М.И. Брагинского, С.И. Винниченко, В.В. Витрян-ского, Н.Д. Егорова, Л.Г. Ефимовой, Б.Д. Завидова, В.Г. Залевского, Р.И. Ка-римуллина, O.A. Красавчикова, И.В. Кривошеева, А.П. Сергеева, Е.А. Суханова, Ю.К. Толстого и других авторов. К исследованиям в области административного права, проанализированным в диссертации, необходимо отнести, прежде всего, научные труды, подготовленные Д.Н. Бахрахом, Б.Н. Габри-чидзе, A.B. Деминым, Ю.М. Козловым, А.Г. Чернявским, Ю.Н. Стариловым, Ю.А. Тихомировым, С.Д. Хазановым и другими учеными.
Авторами монографий и учебников по теории государства и права, использованных при подготовке данной работы, являются, в частности, С.С. Алексеев, В.К. Бабаев, О.С. Иоффе, С.А. Комаров, В.В. Лазарев, A.B. Малько, Н.И. Матузов, P.O. Халфина, Г.Ф. Шершеневич и другие.
Нормативно-правовой базой данного исследования стали источники финансового, административного, гражданского права, а также некоторых других отраслей. Кроме того, при написании работы были использованы материалы судебной практики по вопросам, рассматриваемым в диссертации.
Методологическая база исследования. Методологическую основу работы составляет весь комплекс общенаучных методов познания и некоторые частнонаучные методы: технико-юридический, системный, формальнологический, метод анализа и обобщения законодательства и практики его применения. Одним из главных методов исследования выступает философ-ско-логический метод анализа и синтеза, согласно которому изучаемый феномен рассматривается через совокупность его признаков, а само исследова-
ние строится путем построения логических цепочек - от общего к частному (от абстрактного к конкретному) и наоборот.
Научная новизна исследования. Диссертация представляет собой попытку сформулировать общие концепции кредита по российскому налоговому праву и кредита по российскому бюджетному праву.
В работе сформулированы следующие основные положения, обладающие научной новизной и выносимые на защиту:
1. В работе обосновывается, что нормы, регулирующие кредит по налоговому праву, и нормы, регламентирующие кредит по бюджетному праву, несмотря на их некоторое сходство, обусловленное экономическим единством всех кредитных отношений (в том числе гражданско-правовых), образуют самостоятельные правовые институты в составе соответственно налогового и бюджетного права.
2. Кредит по российскому налоговому праву - система урегулированных налоговым правом отношений по изменению публично-территориальным образованием срока уплаты налога под обеспечение, на возмездной или безвозмездной основе, возникающих на основании договора публичного права, заключаемого после вынесения управленческого решения о предоставлении налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) уполномоченным органом публично-территориального образования по заявлению заинтересованного лица. Суммы кредита по налоговому праву могут быть признаны налоговыми доходами бюджета с измененным сроком поступления.
3. Кредит по российскому бюджетному праву - система возникающих на основе договора правоотношений, в которых публично-территориальное образование (Российская Федерация, субъект РФ, муниципальное образование) обязуется предоставить заемщику сумму денежных средств на определенные цели, а другая сторона обязуется возвратить через согласованный в договоре срок соответствующую денежную сумму.
В работе обосновывается, что к кредиту по российскому бюджетному праву относятся: 1) бюджетный кредит (бюджетный кредит юридическим лицам и бюджетный кредит публично-территориальным образованиям в рамках межбюджетных отношений); 2) государственный кредит, предоставляемый Российской Федерацией иностранным государствам, их юридическим лицам
и международным организациям. Одновременно приводятся аргументы в пользу того, что к кредиту по российскому бюджетному праву не относится государственный (муниципальный) заем.
4. В диссертации аргументируется, что отношения по предоставлению бюджетного кредита имеют комплексное правовое регулирование, поскольку к ним по смыслу БК РФ должны применяться нормы как гражданского, так и бюджетного права. В целях совершенствования правового регулирования бюджетного кредита определяются основания и пределы применения гражданско-правовых норм к указанным отношениям. Доказывается, что государственный кредит, предоставляемый Российской Федерацией иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям, в отличие от бюджетного кредита имеет международно-правовое регулирование.
5. Обосновывается, что в системе правоотношений по предоставлению и возврату налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) за счет налогов, подлежащих зачислению в региональный (местный) бюджет, а также по уплате процентов за его использование на стороне, осуществляющей предоставление кредита, выступают два субъекта: 1) Российская Федерация в лице соответствующего налогового органа, 2) субъект Российской Федерации (либо муниципальное образование) в лице соответствующего финансового органа. При этом каждое из участвующих в указанной системе правоотношений публично-территориальных образований обладает различными правами и обязанностями в отношениях с заемщиком. Участие субъекта федерации (муниципального образования) заключается в том, что он имеет право на предоставление и возврат кредита. Участие Российской Федерации проявляется лишь в ее участии в процедурах, необходимых для предоставления и возврата кредита.
6. В работе предложено рассматривать правоотношение по уплате процентов за пользование суммой кредита по налоговому праву как акцессорное (дополнительное) к основному кредитному правоотношению. В диссертации обосновывается, что действующее законодательство о налогах и сборах не предусматривает четкий механизм взыскания процентов за пользование налоговым кредитом (инвестиционным налоговым кредитом). В связи с изложенным, предлагается внесение изменений в НК РФ с целью наделения налоговых органов следующими правами: 1) по взысканию с получателя налогового
кредита (инвестиционного налогового кредита) в порядке, предусмотренном для взыскания недоимки и пени (ст.ст. 46-48 НК РФ), сумм задолженности по уплате процентов; 2) по взысканию с поручителя задолженности по уплате процентов за пользование налоговым кредитом (инвестиционным налоговым кредитом) в судебном порядке; 3) по обращению взыскания на заложенное имущество в целях погашения задолженности по уплате процентов.
7. В работе обосновывается, что существующий правовой режим возникновения кредитного правоотношения по налоговому праву нарушает принцип равенства налогообложения, что проявляется по двум направлениям. Во-первых, нормативными правовыми актами о бюджете на очередной финансовый год устанавливаются лимиты (в стоимостном выражении) предоставления указанных кредитов, следовательно, одно заинтересованное лицо может воспользоваться правом на получение такого кредита, другое - по причине исчерпания лимитов - нет. Во-вторых, закон допускает предоставление кредита по налоговому праву на различных условиях без установления критериев дифференциации данных условий. В диссертации в целях реализации принципа равенства налогообложения предложено предусмотреть конкурс на выдачу инвестиционных налоговых кредитов. Кроме того, в целях справедливой дифференциации договорных условий выдачи налоговых кредитов (инвестиционных налоговых кредитов) целесообразно предусмотреть критерии такой дифференциации.
8. В диссертации аргументируется тезис о том, что по смыслу действующего законодательства инновационная деятельность и внедренческая деятельность, которые в подп. 2 п. 1 ст. 67 НК РФ отнесены к различным основаниям предоставления инвестиционного налогового кредита, в действительности представляют собой одну и ту же деятельность. Проведение научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ, отнесенное в п. 1 ст. 67 НК РФ к самостоятельному основанию предоставления инвестиционного налогового кредита, в силу имеющихся в праве указаний включается в содержание инновационной (внедренческой) деятельности. С учетом изложенного, диссертант приходит к выводу о необходимости совершенствования юридической техники НК РФ путем уточнения редакции п. 1 ст. 67 НК РФ.
9. В диссертации доказывается неправомерность встречающихся в судебной практике случаев уменьшения пени и штрафов, установленных бюд-
жетным законодательством (в том числе за нарушения в сфере бюджетного кредита), по правилам ст. 333 ГК РФ. К данным отношениям по реализации мер принуждения к нарушителям бюджетного законодательства не должны применяться гражданско-правовые нормы.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Сформулированные в работе выводы и предложения могут быть использованы при дальнейшем изучении проблем, связанных с предметом настоящего исследования. Материал диссертации может использоваться для подготовки соответствующих разделов учебных пособий по курсу финансового права, а также при осуществлении преподавательской деятельности. Кроме того, сформулированные в работе конкретные предложения по совершенствованию действующего налогового и бюджетного права могут бьггь использованы в работе законодательных (представительных) органов власти в целях внесения изменений в БК РФ и НК РФ (проект соответствующего законопроекта прилагается к диссертации).
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения работы использованы автором при проведении практических занятий, чтении лекций, а также нашли отражение в публикациях и докладах, сделанных, в частности, на следующих научно-практических конференциях:
- Международной научно-практической конференции «Сравнительное правоведение и проблемы современной юриспруденции» (Финансово-правовая секция «Основные проблемы развития финансового права на постсоветском пространстве»), г. Екатеринбург, апрель 2005 г.;
- Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы современного гражданского и предпринимательского права» (секция финансового, административного и информационного права), г. Екатеринбург, ноябрь 2003 г.;
- межрегиональных научно-практических конференциях «Бизнес, менеджмент и право», имевших место в г. Екатеринбурге в марте 2003 г. и ноябре 2004 г.
Кроме того, автором разработан проект Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса РФ и в Бюджетный кодекс РФ», который был направлен в Комитет Государственной Думы по бюджету и налогам.
Диссертация была обсуждена на кафедре предпринимательского права Уральской государственной юридической академии.
Структура работы обусловлена целью исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, разделенных на параграфы, списка литературы и иных источников, а также приложения.
Основное содержание работы
Во Введении обосновывается актуальность темы, определяются основная цель и задачи исследования, рассматривается степень разработанности темы исследования, дается описание теоретической и методологической базы исследования, приводятся основные положения, выносимые на защиту, а также указываются теоретическая и практическая значимость результатов исследования, сведения об их апробации и внедрении в научной и преподавательской деятельности.
В первой главе «Понятие кредита по российскому налоговому и бюджетному праву» обосновывается место указанных кредитов в классификации кредитов в зависимости от субъектного состава и отраслевой принадлежности, выявляются основные признаки одноименных понятий, определяется соотношение кредита по бюджетному праву с государственным (муниципальным) займом, а также уточняется взаимосвязь кредита по налоговому праву и кредита по бюджетному праву с доходами (расходами) бюджета и источниками финансирования дефицита бюджета.
В параграфе первом «Основные подходы к определению кредита по российскому налоговому и бюджетному праву» констатируется, что в зависимости от субъектного состава кредит можно подразделить на государственный (муниципальный) и негосударственный. При этом отмечается, что понятие государственного (как и муниципального) кредита в юридической литературе имеет различные определения, зачастую носящие взаимоисключающий характер. Автор склоняется к точке зрения, согласно которой под государственным (муниципальным) кредитом следует понимать отношения по предоставлению государством (муниципальным образованием) денежных средств иным лицам на основе принципов кредитования, а также отношения
и
по переносу им срока исполнения денежного обязательства (в том числе налогового) на более поздний срок. Иное, более узкое, понимание государственного (муниципального) кредита не позволит учесть кредит по налоговому праву в системе соответствующих кредитных отношений и использовать потенциал координации в правовом регулировании сходных налоговых и бюджетных отношений.
Не менее важной является классификация кредитов в зависимости от их отраслевой принадлежности. Помимо кредита, урегулированного гражданским правом, современное российское право предусматривает, в частности, налоговый кредит, инвестиционный налоговый кредит, бюджетный кредит, на которые распространяется финансово-правовое регулирование. В частности, диссертант, анализируя отраслевую принадлежность норм о налоговом кредите и инвестиционном налоговом кредите, отмечает, что правильное понимание норм о налоговом кредите (инвестиционном налоговом кредите) возможно лишь при условии применения к ним общих положений института изменения срока уплаты налогов, сборов и пени (гл. 9 НК РФ), а также в контексте других фундаментальных положений налогового права. Связь института налогового кредита с общей структурой налогового права не позволяет его вычленить из состава налогового права и рассматривать в рамках каких-либо иных подразделений (разделов, подотраслей, институтов) финансового права.
Далее в работе подвергается анализу сущность кредита по бюджетному праву. Отмечается, что действующее законодательство РФ не обеспечивает полноты его правового регулирования. Можно говорить лишь о системе «рамочного» регулирования. В частности, ст. 76 БК РФ указывает на то, кому бюджетный кредит может быть предоставлен (п. 1 ст. 76 БК РФ), определяет то, кем он предоставляется (п. 5 ст. 76 БК РФ), каким образом (на основании договора - п. 1 ст. 76 БК РФ) и на каких базовых условиях (возмездность, возвратность - п. 2 ст. 76 БК РФ). Еще в большей степени схематично БК РФ регламентирует бюджетный кредит государственным и муниципальным унитарным предприятиям, а также бюджетный кредит публично-территориальным образованиям. Вместе с тем действующее бюджетное законодательство содержит лишь одну правовую норму, однозначно позволяющую применять гражданское право к договорам бюджетного кредита (п. 1
ст. 76 БК РФ). В работе анализируются обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии ясных законодательных подходов к определению оснований и пределов применения гражданско-правовых норм к кредиту по бюджетному праву.
Автор обосновывает, что ввиду сходства бюджетного кредита и банковского кредита в ряде случаев нет необходимости в воспроизведении в бюджетном законодательстве значительного по объему пласта норм, уже сформулированных в гражданском праве. По этой причине можно считать целесообразным использование отдельных бланкетных норм при регулировании бюджетного кредита, отсылающих к нормам гражданского права, регламентирующим банковский кредит. Вышеизложенное позволило диссертанту прийти к выводу о необходимости включения в БК РФ норм, непосредственно предусматривающих применение к отношениям по исполнению, изменению и расторжению договора бюджетного кредита соответствующих гражданско-правовых норм. Диссертант также подчеркивает, что косвенно законодатель уже указывает и на то, какими именно гражданско-правовыми нормами следует руководствоваться при субсидиарном регулировании бюджетного кредита. Само образование термина «бюджетный кредит» на основании гражданско-правового термина «кредит» позволяет предположить, что указанный термин следует понимать в бюджетном праве с учетом того, как он трактуется в той отрасли права, из которой происходит, - а именно в гражданском праве (§2 гл. 42 ГК РФ). В пользу применения гражданского права при регулировании отношений бюджетного кредита говорит и родственный характер соответствующих общественных отношений. Вместе с тем выявленные подходы к правовому регулированию кредита по бюджетному праву, с точки зрения диссертанта, не колеблют общего вывода о том, что основу его правовой регламентации составляют бюджетно-правовые нормы, образующие в своей совокупности соответствующий институт бюджетного права России.
В рамках рассмотрения видов кредита по бюджетному праву в работе определяется правовая принадлежность норм о так называемом государственном кредите, предоставляемом РФ иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям. Соответствующие правоотношения регламентируются нормами бюджетного права весьма поверхно-
стно. БК РФ и, в частности, ст. 122 лишь позволяет установить, что вышеупомянутый кредит представляет собой такой кредит, по которому у иностранного государства или международной организации возникают долговые обязательства перед РФ. Можно предположить, что предоставление государственного кредита иностранному государству и международной организации должно осуществляться только на основе международного договора. Несмотря на то, что в БК РФ, иных нормативных актах соответствующее указание не содержится, данный вывод следует считать обоснованным потому, что, как известно, отношения с участием государств и международных организаций не могут подчиняться внутреннему праву одного из государств — участников этих отношений. В то же время государственный кредит, предоставляемый РФ иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям, неразрывно связан с бюджетным правом, прежде всего, с нормами о расходах бюджета. Данный кредит предоставляется в соответствии с программой предоставления РФ государственных кредитов, являющейся приложением к федеральному закону о федеральном бюджете на очередной финансовый год (ст. 125 БК РФ), а реструктуризация задолженности, списание задолженности и уступка прав требования по долговым обязательствам имеют особый правовой режим, закрепленный ст.ст. 127,128 БК РФ.
Поводя итог анализу отраслевой классификации кредитов, автор отмечает, что в современном праве не усматривается оснований для признания юридического единства кредитов по различным отраслям права. Кредитные отношения, сходные с экономической точки зрения, урегулированы нормами различных правовых образований (гражданского, налогового, бюджетного права). Соответственно кредит по гражданскому праву, кредит по налоговому праву и кредит по бюджетному праву самостоятельны по отношению друг к другу, несмотря на то, что им присущи и некоторые общие признаки.
В то же время кредит по российскому налоговому праву и кредит по российскому бюджетному праву на современном уровне развития законодательства РФ представляют собой комплексные, собирательные понятия. Действительно, кредит по налоговому праву составляют налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит. Налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит существенно отличаются друг от друга по ряду критериев: субъекту получения, по основаниям, порядку и срокам предоставления, по
размеру начисляемых процентов и т. д. Кредит по бюджетному праву распадается на бюджетный кредит и государственный кредит, предоставляемый РФ иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям. Их кардинальные отличия предопределены правовым режимом соответствующих кредитов. Бюджетный кредит, в свою очередь, делится на бюджетный кредит юридическим лицам и бюджетный кредит публично-территориальному образованию (межбюджетный кредит). Различия указанных бюджетных кредитов связаны, прежде всего, с тем, что правовые режимы бюджетного кредита юридическим лицам и межбюджетного кредита играют разную роль в правовом регулировании. В частности, межбюджетный кредит служит целям обеспечения сбалансированности бюджета и предоставляется в рамках межбюджетных отношений. Не случайно нормы, его регулирующие, включены в основном в гл. 16 БК РФ «Межбюджетные трансферты», которая, в свою очередь, входит в раздел IV БК РФ «Сбалансированность бюджетов». Использование межбюджетного кредита в механизме межбюджетных отношений предопределило подчинение данного кредита правовому режиму межбюджетных трансфертов, в силу чего предусмотрены особые условия предоставления бюджетных кредитов публично-территориальному образованию (ст. 130 БК РФ), ограничения по срокам, на который выдаются межбюджетные кредиты (п. 1 ст. 134 БК РФ), особый способ погашения задолженности по возврату межбюджетного кредита (п. 2 ст. 134 БК РФ).
В то же время нельзя не обратить внимание на то, что кредит по налоговому и бюджетному праву имеет экономическую общность с урегулированными бюджетным правом отношениями в сфере государственного и муниципального займа, в которых заемщиками выступают публично-территориальные образования, а кредиторами - различные лица, обладающие гражданской правосубъектностью. Вместе с тем экономическая общность еще не означает единства в правовом отношении. Действительно, государственное (муниципальное) заимствование играет иную функциональную роль, чем кредит по бюджетному праву. Отношения в сфере государственного (муниципального) заимствования возникают тогда, когда публично-территориальное образование начинает испытывать потребность в привлечении денежных средств. Кредит же предполагает предоставление денежных средств в случае, когда в их привлечении нуждается иное лицо. Кроме того, в
отличие от кредита по налоговому и бюджетному праву, отношения в сфере государственного (муниципального) займа неразрывно связаны с отношениями по обслуживанию государственного и муниципального долга, являясь предпосылками последних. Законодательством закреплен особый правовой режим эмиссии государственных (муниципальных) ценных бумаг. Законом предусмотрено существование особой системы учета государственных и муниципальных займов, отличной от системы учета кредитов, урегулированных бюджетным и налоговым правом.
В параграфе 2 «Соотношение понятий «кредит по налоговому праву», «кредит по бюджетному праву» со смежными финансово-правовыми понятиями» в первую очередь анализируется соотношение понятий «кредит по бюджетному праву» и «расход бюджета». Отмечается, что согласно действующему законодательству кредиты по бюджетному праву квалифицируются как формы расхода бюджета. К выводу о признании кредита по бюджетному праву формой расхода бюджета можно прийти не только благодаря буквальному толкованию норм действующего законодательства, но и исходя из их системного толкования. Изучение законодательства и научной литературы позволило диссертанту прийти к выводу о соответствии кредита по бюджетному праву признакам расхода бюджета. Соответственно на данный кредит распространяют свое действие материальные и процессуальные нормы права, регулирующие расходы бюджета и исполнение бюджета по расходам. В то же время указанный кредит представляет собой не совсем обычную форму расхода, что связано с его возвратным характером. Это значит, что возврат бюджетного кредита можно считать возвратом расхода бюджета, причем независимо от того, происходит ли возврат бюджетного кредита в том же году, в котором он был предоставлен, или в последующие годы.
Далее диссертант обосновывает, что кредит по бюджетному праву нельзя считать доходом бюджета, под которым предложено понимать планируемые к поступлению, поступающие или поступившие в бюджет публично-территориального образования в соответствии с нормами различных отраслей права денежные средства, зачисление которых в бюджет производится на основе принципа безвозвратности и которые аккумулируются с целью создания финансовой базы для удовлетворения публичных потребностей. В работе показывается, что получение бюджетом сумм возвращаемого бюджетного кре-
дита направлено не на формирование финансовой базы публично-территориального образования, а на восстановление той ее части, которая была предоставлена определенному субъекту на возвратной основе. Именно поэтому, по мнению диссертанта, бюджетное законодательство не относит возврат бюджетного кредита к доходам бюджета. Таким образом, возвратный и зачастую возмездный характер бюджетного кредита не позволяет отнести его к доходам бюджета.
Кроме того, в диссертации исследованы признаки понятия «источник финансирования дефицита бюджета», под которым предложено понимать планируемые к поступлению, поступающие или поступившие в бюджет согласно нормативному акту о бюджете на очередной финансовый год и иным источникам бюджетного права денежные средства, предназначенные для покрытия дефицита бюджета или погашения государственного (муниципального) долга в целях обеспечения сбалансированности бюджета. От доходов бюджета источник финансирования дефицита бюджета принципиально отличается по признаку цели: в зависимости от цели один и тот же источник поступлений в бюджет в одних случаях является доходом бюджета, а в других случаях может выступать как источник финансирования дефицита бюджета. В работе аргументируется тезис о том, что межбюджетный кредит является источником финансирования дефицита бюджета того публично-территориального образования, которое получает данный кредит. Предложено считать, что с точки зрения механизмов обеспечения сбалансированности бюджета источники финансирования дефицита бюджета и бюджетный кредит, предоставляемый в рамках межбюджетных отношений, соотносятся как род и вид.
В работе также рассмотрен вопрос о соотношении налогового кредита и инвестиционного налогового кредита с иными финансово-правовыми понятиями. Обосновывается, что кредит по налоговому праву, не подпадая под признаки расхода бюджета, соответствует признакам дохода бюджета. Соответственно возвращенные в бюджет суммы кредита по налоговому праву могут быть признаны налоговым доходом с измененным сроком поступления. Впрочем, в таком значении понятия налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит могут употребляться лишь в бюджетном праве. В налоговом праве указанные термины не могут рассматриваться как доход бюджета, а мо-
гут пониматься в контексте регулирования такого элемента налога, как порядок и сроки уплаты налога.
Глава 2 «Структура и динамика кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву» представляет собой сравнительное исследование кредита по налоговому праву и кредита по бюджетному праву, предоставляемого, в том числе, субъектам частного права.
В параграфе 1 «Субъектно-объектный состав кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву» проводится детальный анализ субъектов и объекта кредитного правоотношения по налоговому праву и кредитного правоотношения по бюджетному праву. В параграфе, в частности, обосновывается непосредственное участие публично-территориального образования в налоговых и бюджетных кредитных правоотношениях. Диссертант приходит к выводу о том, что именно публично-территориальные образования (РФ, субъекты РФ, муниципальные образования) в лице уполномоченных органов, а не только их уполномоченные органы, являются субъектами кредитных правоотношений по бюджетному и налоговому праву. В пользу этой точки зрения говорят следующие обстоятельства. Во-первых, возможность участия различных уполномоченных органов на одной стороне правоотношения (в бюджетном праве различные компетентные органы могут участвовать в отношениях по предоставлению и возврату бюджетного кредита; в налоговом праве уполномоченный орган (не обязательно налоговый орган) принимает решение о предоставлении кредита (ст. 63 НК РФ), но контролирует его возврат во всех случаях налоговый орган). Во-вторых, принцип единства кассы (ст. 216 БК РФ), который предусматривает, по общему правилу, зачисление всех поступающих доходов бюджета, привлечение и погашение источников финансирования дефицита бюджета и осуществление всех расходов с единого счета бюджета конкретного публично-территориального образования, а не со счета уполномоченного государственного (муниципального) органа. В-третьих, наличие деликтоспособности только у публично-территориального образования, а не у его органа (что следует из смысла п. 2 ст. 97 БК РФ). Таким образом, кредит по бюджетному и налоговому праву предоставляется непосредственно публично-территориальным образованием и именно подобные субъекты являются непосредственными участниками соответствующих кредитных правоотношений.
В работе отдельное внимание уделено субъектному составу правоотношений по предоставлению налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) по региональным и местным налогам, а также по федеральным налогам в части, зачисляемой в региональный (местный) бюджет. Выявлено, что такое предоставление может быть осуществлено РФ (в лице соответствующего налогового органа) лишь совместно с тем субъектом федерации (муниципальным образованием), к уплате в бюджет которого предназначена предоставляемая в кредит сумма налога. Субъект федерации (муниципальное образование) влияет на предоставление налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) путем установления соответствующих лимитов. В случае, если лимиты не установлены, кредит не предоставляется. Кроме того, решение об изменении сроков уплаты региональных (местных) налогов должно приниматься налоговым органом по согласованию с соответствующими финансовыми органами субъектов РФ (муниципальных образований). Наконец, налоговый кредит (инвестиционный налоговый кредит) предоставляется за счет изменения срока поступления налогового дохода именно в бюджет субъекта федерации (муниципального образования), а не в федеральный бюджет.
Надо полагать, что право РФ на предоставление кредитов по налоговому праву за счет региональных и местных налогов и на осуществление контроля за их возвратом является составляющим элементом налоговой компетенции России. Согласно ст.ст. 71, 72, п. 5 ст. 76 Конституции РФ, ст. 1 НК РФ установление общих принципов налогообложения и сборов в РФ находится в совместном ведении РФ и ее субъектов. При этом законы и иные нормативные правовые акты субъектов РФ в данной сфере не могут противоречить федеральным законам. Иными словами, налоговое право России подчинено принципу налогового федерализма. В РФ существует разграничение налоговой компетенции между территориальными органами государства и муниципальных образований в налоговых вопросах, в том числе в вопросах изменения срока уплаты налогов и сборов. Причем право субъектов РФ и муниципальных образований в сфере налогового кредитования носит производный характер, поскольку указанные субъекты права связаны принципами налогообложения, содержащимися в НК РФ. Федеральным законом проводится разграничение полномочий РФ и субъектов РФ (муниципальных образований) в сфере налогообложения. РФ разграничила налоговую компетенцию так, что в
отношениях по предоставлению кредита по налоговому праву за счет региональных и местных налогов Российская Федерация в лице уполномоченных органов участвует наряду с субъектом федерации (муниципальным образованием).
Вместе с тем такое участие вряд ли позволяет говорить о множественности лиц на стороне «кредитора», так как каждый из «кредиторов» обладает различными правами и обязанностями. Речь, скорее, можно вести о том, что предоставление кредита по налоговому праву за счет региональных и местных налогов носит характер системы правоотношений. В одних правоотношениях в составе данной системы правоотношений «кредитором» выступает РФ, в других - субъект федерации (муниципальное образование). Точнее, субъект РФ (муниципальное образование) участвует в нескольких простых правоотношениях. Например, в правоотношении по установлению лимитов предоставления налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) и в правоотношении по согласованию налоговыми органами решения о предоставлении кредита по налоговому праву с соответствующими финансовыми органами субъектов РФ (муниципальных образований). Кроме того, субъект РФ (муниципальное образование) участвует в правоотношениях, в рамках которых он обладает субъективным правом на «возврат» суммы кредита и уплату процентов за его использование.
С учетом отмеченного автор приходит к выводу о том, что предоставление налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) по региональным и местным налогам, а также по федеральным налогам в части, зачисляемой в региональный (местный) бюджет, является системой правоотношений. На стороне «кредитора» в нем выступают два лица (РФ и субъект РФ либо муниципальное образование), каждое из которых обладает различными правами и обязанностями в отношениях с заемщиком.
В параграфе 2 «Основания возникновения кредитного правоотношения но налоговому и бюджетному праву» проводится детальное исследование юридических фактов в основании возникновения кредитного правоотношения по налоговому праву и кредитного правоотношения по бюджетному праву. Кроме того, рассматривается порядок накопления указанных юридических фактов. Особое внимание уделено исследованию договора налогового кредита и договора инвестиционного налогового кредита. Диссер-
тант приходит к выводу о том, что указанные договоры по своей природе являются договорами публичного права.
Приведенный выше вывод обосновывается на базе выработанных в юридической литературе представлений о понятии и признаках договора публичного права, о критериях разграничения договоров публичного и частного права1. К названным критериям относятся: 1) правовая основа (нормы публичного или частного права); 2) цель и интерес (приоритет общего или частного интереса); 3) предмет договора (например, в договорах публичного права - это вопросы властвования, управления); 4) уровень диспозитивности (в частности, при заключении договоров публичного права степень свободы действий участников отношения в целом ниже, чем при заключении договора частного права); 5) субъектный состав (так, в договорах публичного права одной из сторон выступает публично-территориальное образование, реализующее властную компетенцию); 6) наличие (отсутствие) контроля государственных (муниципальных) органов за исполнением договора; 7) характер ответственности за нарушение условий договора. При анализе последнего признака, в частности, обращается внимание на то, что нарушение условий гражданско-правового кредитного договора влечет наступление гражданско-правовой ответственности, тогда как нарушение условий кредитного договора по налоговому праву является основанием для привлечения к налоговой ответственности.
В целом диссертант стремится показать, что договор налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) и договор бюджетного кредита соответствуют признакам договора публичного права, но при этом на договор бюджетного кредита распространяются нормы не только публичного, но и (субсидиарно) частного права.
В параграфе 3 «Юридическое содержание кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву» подробно рассматриваются права и обязанности сторон соответствующего кредитного правоотношения.
' Тихомиров Ю А Публичное право М, 1995, Он же Курс административного права и процесса М, 1998, Алексеев С С Частное право М, 1999, Бахрах Д Н Административное право России М, 2000, Бахрах Д Н, Хазанов С Д Формы и методы деятельности государственной администрации. Екатеринбург, 1999, Демин А В Административные договоры Дис канд юрид наук Екатеринбург, 1996, Старилов ЮН Курс общего административного права Т2 М, 2002; Габричидзе ВН., Чернявский АГ Административное право РФ М, 2001; Коренев А П , Абдурахманов А А Административные договоры понятие и виды // Журнал российского права 1998 №7; Марченко М Н Общая теория договора: основные положения // Вестник МГУ Серия 11 Право 2003 №6, Гуревич И С Очерки советского банковского права Л , 1959, Ровный В В Проблемы единства российского частного права Иркутск, 1999.; и др.
21
В частности, автор отдельно останавливается на обязанности стороны по уплате процентов по налоговому и бюджетному кредиту. При этом уделяется внимание рассмотрению вопроса о природе процентов за пользование кредитом по налоговому праву. Изучение процентов за пользование налоговым кредитом (инвестиционным налоговым кредитом) позволяет прийти к выводу о невозможности их отнесения ни к налогам, ни к сборам, ни к платежам гражданско-правового характера.
В работе рассматриваются последствия неуплаты процентов за пользование налоговым кредитом и инвестиционным налоговым кредитом. Выявлено, что на взыскание задолженности по уплате процентов за пользование налоговым кредитом и инвестиционным налоговым кредитом не распространяется порядок взыскания недоимки, пени и штрафов, предусмотренный ст.ст. 46-48 НК РФ. Неуплата (несвоевременная уплата) таких процентов не является основанием для привлечения к налоговой ответственности. В настоящее время не урегулирован с достаточной четкостью вопрос о начислении пени на соответствующие суммы не уплаченных своевременно процентов по налоговому кредиту и инвестиционному налоговому кредиту. Кроме того, законодательство не наделяет непосредственно ни один из государственных (муниципальных) органов полномочиями выступать от имени публично-территориального образования по делам о взыскании указанных процентов, что создает невозможность реализации данного механизма на практике. Так, соответствующими полномочиями не наделены налоговые органы (в том числе статьями 31, 32 НК РФ), между тем перечень прав и обязанностей государственных (муниципальных) органов, как известно, не подлежит расширительному толкованию. Налоговые органы в силу п. 3 ст. 73 НК РФ и п. 3 ст. 74 НК РФ наделены лишь правами по взысканию с поручителя сумм недоимки и пени (по обращению взыскания на заложенное имущество в погашение недоимки и пени). Соответствующими полномочиями в целях взыскания задолженности по процентам налоговые органы (при буквальном толковании отмеченных норм) не обладают.
Автор отмечает, что действующее законодательство о налогах и сборах не содержит действенного механизма, который позволил бы в той или иной форме принудить заемщика, поручителя, залогодателя к уплате процентов за пользование налоговым кредитом (инвестиционным налоговым кредитом).
В связи с изложенным обосновывается необходимость внесения изменений в НК РФ, в соответствии с которыми налоговые органы будут наделены следующими правами: во-первых, по взысканию с поручителя задолженности по уплате процентов за пользование налоговым кредитом (инвестиционным налоговым кредитом) в судебном порядке; во-вторых, по обращению взыскания на заложенное имущество в целях погашения задолженности по уплате процентов; в-третьих, по взысканию с заемщика в порядке, предусмотренном для взыскания недоимки и пени (ст.ст. 46-48 НК РФ), сумм задолженности по уплате процентов за пользование налоговым кредитом и инвестиционным налоговым кредитом.
Также в диссертации исследуется дискуссионный характер вопроса о природе пени, начисляемой на сумму задолженности по возврату бюджетного кредита, и о природе штрафа, устанавливаемого законами о бюджете на очередной финансовый год за нарушения в сфере бюджетного кредита. Автор не соглашается с точкой зрения, согласно которой указанные пени и штраф являются гражданско-правовой неустойкой. Указанные штраф и пени не соответствуют, по крайней мере, одному из важнейших признаков гражданско-правовой неустойки, а именно: они установлены не ГК РФ (и принятыми в соответствии с ГК РФ федеральными законами), а БК РФ и иными законодательными актами, принятыми в соответствии с ним. Таким образом, уже по данному, пусть и формальному, основанию перечисленные меры принуждения не могут быть признаны гражданско-правовой неустойкой. В работе автор доказывает, что названные меры воздействия на нарушителя имеют бюд-жетно-правовой режим, а нормы гражданского права на них не распространяются. Соответственно, уменьшение судами в ряде случаев указанных пени и штрафа на основании ст. 333 ГК РФ является неправомерным. К данным отношениям по реализации мер принуждения к нарушителям бюджетного законодательства не должны применяться гражданско-правовые нормы.
Глава 3 «Отдельные проблемы совершенствования правового регулирования кредита по налоговому и бюджетному праву» состоит из двух параграфов. В параграфе 1 «Перспективы развития кредита по российскому налоговому праву» обозначаются основные недостатки правового регулирования указанного кредита и предлагаются способы их устранения. В частности, в работе отмечено отсутствие разумного сочетания в правовом ре-
жиме кредита по налоговому праву принципа равенства налогообложения с дифференциацией условий предоставления кредита по налоговому праву.
Действующим федеральным законодательством, а также (за редкими исключениями) нормативными правовыми актами субъектов РФ и муниципальных образований закреплен подход к предоставлению налогового кредита (инвестиционного налогового кредита), не обеспечивающий равенства лиц, на него претендующих. Данное неравенство проявляется по двум направлениям. Во-первых, нормативными правовыми актами о бюджете на очередной финансовый год устанавливаются лимиты (в стоимостном выражении) предоставления указанных кредитов. Следовательно, одно заинтересованное лицо может воспользоваться правом на получение такого кредита, другое - по причине исчерпания лимитов - нет. Во-вторых, кредит по налоговому праву предоставляется на различных условиях (в договорах могут устанавливаться индивидуальные для каждого получателя сроки использования кредита, в договорах инвестиционного налогового кредита - дифференцированные процентные ставки).
Такая дифференциация в ее установленном виде нарушает принцип равенства налогообложения, согласно которому налогово-правовое регулирование не может носить дискриминационный характер, вводить необоснованные и несправедливые различия и ставить одни категории налогоплательщиков в худшее положение по сравнению с другими1. В настоящее время компетентному органу предоставляется слишком широкое усмотрение в вопросах предоставления налогового кредита (инвестиционного налогового кредита), что может привести к злоупотреблениям.
Вместе с тем предоставление налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) на принципах унификации (всем на одинаковых условиях) и всеобщности (каждому заинтересованному лицу) невозможно. Дело в том, что унификация условий предоставления кредита по налоговому праву не соответствует экономической сущности кредита: уникальность каждого кредитуемого проекта (инвестиционного проекта или проекта поддержки лица, имеющего право на получение налогового кредита) требует индивидуального подхода к предоставлению каждого кредита. Выдача кредита по налоговому праву на основе всеобщности привела бы либо к расходованию средств бюд-
1 Определения Конституционного суда РФ'от 10 11.2002 г № 313-0 и от 07.02 2002 г Мг 13-0
24
жета исключительно на предоставление кредитов, либо к такому снижению суммы кредита, которое привело бы к потере экономического эффекта от его получения. Как видно из изложенного, в действующем праве разумное сочетание принципа равенства налогообложения с дифференциацией условий предоставления налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) * реализовано недостаточно. В целях построения кредита по налоговому праву
на основе указанного принципа следует законодательно закрепить критерии дифференциации предоставления кредита в целях минимизации усмотрения компетентного государственного (муниципального) органа.
Так, в целях справедливой дифференциации договорных условий выдачи названных кредитов целесообразно предусмотреть критерии такой дифференциации исходя из особенностей кредитуемого проекта, сроков действия договора, необходимости производства данной продукции для региона и так далее. Это значит, что должна быть закреплена единая методика, которая станет основой различия условий договоров о налоговом кредите (об инвестиционном налоговом кредите). В связи с наличием лимитов предоставления указанных кредитов целесообразно предусмотреть конкурс кредитуемых проектов лиц, заинтересованных в получении кредита, и критерии принятия решения конкурсной комиссией, с тем чтобы кредиты предоставлялись с наибольшей эффективностью. Указанный конкурс целесообразно проводить, а решение о предоставлении кредита в будущем году целесообразно принимать в порядке подготовки проекта бюджета, рассмотрения и утверждения бюджета на очередной финансовый год, с тем чтобы лимиты предоставления упомянутых кредитов утверждались с учетом сумм, необходимых для кредитования (за исключением предоставления налогового кредита по обстоятельствам, требующим оперативного предоставления данного кредита), с Помимо этого в диссертации на основе анализа источников права обос-
новывается тождественность понятий инновационной и внедренческой деятельности, которые в НК РФ отнесены к самостоятельным основаниям предоставления инвестиционного налогового кредита. В работе аргументирова-' но, что проведение научно - исследовательских или опытно - конструктор-
ских работ, отнесенное в п. 1 ст. 67 НК РФ к самостоятельному основанию предоставления инвестиционного налогового кредита, в силу имеющихся в ' праве указаний включается в содержание инновационной (внедренческой)
деятельности. С учетом изложенного, диссертант приходит к выводу о необходимости совершенствования юридической техники НК РФ путем такого уточнения правовой нормы п. 1 ст. 67 НК РФ, которым были бы устранены изложенные противоречия.
6 параграфе 2 «Отдельные проблемы совершенствования кредита по российскому бюджетному праву» предлагается внесение в действующее бюджетное законодательство изменений, направленных на совершенствование кредита по бюджетному праву. В частности, рекомендуется уточнить, в какую очередь должна погашаться задолженность ликвидируемого юридического лица, вытекающая из договора бюджетного кредита (в случае, если кредитный договор не был обеспечен залогом). Предлагается усовершенствовать структуру БК РФ, а именно: более точно распределить нормативный материал, регулирующий кредитные отношения, по разделам и главам БК РФ в зависимости от места соответствующих правовых норм в правовом регулировании. Вносится предложение о более четком отграничении соответствующих кредитов от иных понятий, в том числе от государственных и муниципальных гарантий, а также от отсрочек, рассрочек и налоговых кредитов. Рекомендованы меры по обеспечению соответствия лимитов предоставления кредита по бюджетному праву, утверждаемых нормативными правовыми актами о бюджете на очередной финансовый год, размеру фактически предоставляемых кредитных сумм.
Основные положения диссертационного исследования отражены в следующих опубликованных работах автора:
1. Кредит по российскому налоговому и бюджетному праву // Бизнес, менеджмент и право: Тезисы докладов. Материалы студенческой научно-практической конференции, посвященной 30-летию кафедры предпринимательского права УрГЮА, и IV Межрегиональной научно-практической конференции студентов и молодых ученых «Бизнес, менеджмент и право». Екатеринбург, 2005. - С.316-319.
2. Кредит по российскому налоговому и бюджетному праву: понятие и отдельные проблемы совершенствования // Матер1али м1жнароднсп науково-практичнсм конференцп «Наука та ¡нноваци - 2005». Том 5. Дншропетровськ, 2005. - С.46-49.
3. Проблемы совершенствования инвестиционного налогового кредита как способа стимулирования предпринимательской деятельности // Актуальные проблемы современного гражданского и предпринимательского права: Материалы Всероссийской научно-практической конференции. Екатеринбург, 2004. - С.267-271.
4. Некоторые проблемы правового регулирования оснований и порядка предоставления налогового кредита, инвестиционного налогового кредита и бюджетного кредита // Бизнес, менеджмент и право: Материалы Межрегиональных научно-практических конференций. Екатеринбург, 2003. - С.145-148.
Формат 60 x 84 1/16 Усл. печ. л. 1,6 Тираж 100 экз.
Подписано в печать 10 02 06 Бумага писчая Заказ № 65
620014, Екатеринбург, ул. Московская, 29 Институт экономики УрО РАН
г
»
I
- Ï8 51
СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Нечаев, Константин Александрович, кандидата юридических наук
Введение.
ГЛАВА 1. Понятие кредита по российскому налоговому и бюджетному праву
§1. Основные подходы к определению кредита по российскому налоговому и бюджетному праву.
§2. Соотношение понятий «кредит по налоговому праву», «кредит по бюджетному праву» со смежными финансово-правовыми понятиями.
ГЛАВА 2. Структура и динамика кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву
§1. Субъектно-объектный состав кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву.
§2. Основания возникновения кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву.
§3. Юридическое содержание кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву.
ГЛАВА 3. Отдельные проблемы совершенствования правового регулирования кредита по налоговому и бюджетному праву
§1. Перспективы развития кредита по российскому налоговому праву.
§2. Отдельные проблемы совершенствования кредита по российскому бюджетному праву.
ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Кредит по российскому налоговому и бюджетному праву"
Актуальность темы исследования. Современный период развития российской экономики связан со становлением различных форм банковского кредитования. Однако в последние годы кредит получил дополнительное развитие и в сфере публичного права, а именно - в налоговом и бюджетном праве России.
В настоящее время кредиты по налоговому и бюджетному праву вызывают существенный практический интерес у ряда участников налоговых и бюджетных правоотношений. Заинтересованность в кредитовании проявляют как участники правоотношений, получающие кредит, так и публично-территориальные образования, осуществляющие его предоставление.
Стремление публично-территориального образования к кредитованию за счет бюджета частных лиц связано, по меньшей мере, с тем, что такое кредитование стимулирует рост инвестиций и служит поддержкой необходимых обществу отраслей экономики и отдельно взятых производств. Желание заемщика получить кредит также не вызывает удивления: экономическая выгода кредитования широко известна. Данная выгода состоит в предоставлении определенному хозяйствующему субъекту возможности получить в свое распоряжение блага других лиц на сумму, превышающую его состояние1.
С другой стороны, налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит как формы изменения срока уплаты налога можно считать перспективными и интересными для налогоплательщиков уже потому, что соответствующие договоры по предоставлению указанных кредитов не могут быть расторгнуты в одностороннем порядке, таким образом, охрана прав заинтересованного лица гарантирована предварительным судебным контролем. Таким образом, интерес к кредитам по налоговому и бюджетному праву в России не случаен. С наличием устойчивого интереса к ним связано появление большого числа вопросов по применению норм права, регулирующих указанные кредиты.
Актуальность темы обусловлена также тем, что понятие кредита является в отечественном финансовом праве пока недостаточно разработанным. Необходимо,
1 Ган А. Теория банковского кредита. М., 1929. С.5. в частности, более четко определить понятие кредита в бюджетном праве с учетом многообразия форм кредитных отношений и особого правового регулирования бюджетного кредита юридическим лицам (ст.ст.76, 77 Бюджетного кодекса Российской Федерации1), государственного кредита иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям (гл.15 БК РФ), бюджетных кредитов в рамках межбюджетных отношений (ст.ст.134, 141 БК РФ). При этом возрастание роли кредита в бюджетном плане связано с отменой Федеральным законом от 20 августа 2004 г. №120-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования межбюджетных отношений» института бюджетных ссуд.
Аналогичным образом нуждаются в более детальном изучении понятия налогового кредита и инвестиционного налогового кредита в свете необходимости их отграничения от иных форм изменения срока уплаты налога, предусмотренных гл.9 Налогового кодекса РФ2 (т.е. отсрочек и рассрочек), а также от различных налоговых льгот по отдельным налогам.
Все отмеченное выше, как представляется, делает актуальным выявление и описание признаков кредитов по налоговому и бюджетному праву, их взаимосвязей с иными юридическими понятиями, а также дополнительное изучение правовой природы исследуемых понятий и одноименных институтов.
Основная цель диссертационной работы - комплексный анализ ключевых юридических проблем правового регулирования кредитных отношений по налоговому и бюджетному праву, а также подготовка предложений по совершенствованию действующего законодательства РФ в указанной области.
Цель работы предопределила постановку следующих задач:
- анализ основных подходов к определению кредитов по российскому налоговому и бюджетному праву;
- определение соотношения понятий «кредит по налоговому праву», «кредит по бюджетному праву» со смежными финансово-правовыми понятиями;
1 Далее-БК РФ.
2 Далее-НК РФ.
- анализ структуры и динамики кредитного правоотношения по налоговому и бюджетному праву, в том числе его субъектно-объектного состава и содержания, а также оснований возникновения;
- разработка предложений по совершенствованию правового регулирования кредитных отношений в налоговом и бюджетном праве России путем внесения соответствующих изменений и дополнений в НК РФ и БК РФ.
Степень разработанности темы исследования. Российская юридическая наука уделяла немало внимания изучению кредита, однако до сих пор большинство исследований было посвящено либо правовым проблемам выдачи кредита коммерческими банками, либо анализу отношений по привлечению временно свободных денежных средств физических и юридических лиц государством (муниципальным образованием). В целом правовое регулирование кредитных отношений по налоговому и бюджетному праву оказалось изученным недостаточно. Возможно, отчасти это связано с относительно недавними изменениями в соответствующих областях законодательства РФ.
В основном проблемам кредита по налоговому и бюджетному праву посвящены лишь отдельные статьи. Вместе с тем можно выделить ряд диссертационных работ, в которых были затронуты и рассмотрены некоторые аспекты избранной темы. Это, в частности кандидатские диссертации Э.Х.Махмутовой «Государственный кредит в Российской Федерации. Проблемы правового регулирования и перспективы развития», Д.Е.Кошеля «Муниципальный кредит в Российской Федерации (финансово-правовое исследование)», М.М.Прошунина «Финансово-правовые вопросы управления государственным долгом Российской Федерации» и некоторые другие.
Таким образом, несмотря на то, что российские ученые уделяли определенное внимание вопросам, связанным с использованием налогового кредита, инвестиционного налогового кредита, бюджетного кредита, комплексного изучения этих вопросов по настоящее время не проводилось.
Теоретическую базу диссертационного исследования составили монографии и статьи ученых-юристов, в том числе непосредственно затрагивающие проблемы, связанные с темой настоящей работы. При формировании теоретической базы в целях правильного толкования законодательства в рассматриваемой области были использованы труды не только по финансовому, но и по административному праву, гражданскому праву, а также по теории государства и права.
К числу авторов в области финансового права, труды которых были положены в основу настоящей диссертации, можно, в частности отнести Н.М.Артёмова, К.С.Вельского, В.В.Бесчеревных, Е.А.Бочкареву, А.В.Брызгалина, С.И.Вильнянского, Д.В.Винницкого, Л.К.Воронову, О.Н.Горбунову, Е.Ю.Грачёву, И.С.Гуревича, В.И.Гуреева, Ю.В.Другову, С.В.Запольского, М.Ф.Ивлиеву, М.В.Карасёву, Т.В.Конюхову, Д.Е.Кошеля, Ю.А. Крохину, И.И.Кучерова, Н.П.Кучерявенко, Э.Х.Махмутову, П.С.Пацуркивского, С.Г.Пепеляева, Г.В.Петрову, М.И.Пискотина, Е.В.Покачалову, М.М.Прошунина, Е.А.Ровнинского, Л.А.Савченко, А.Д.Селюкова, Н.И.Химичеву, С.Д.Цыпкина, С.О.Шохина,
A.А.Ялбулганова и многих других ученых.
В перечень работ по гражданскому и предпринимательскому праву, изученных автором при написании настоящей диссертации, входят работы
B.С.Белых, С.И. Виниченко, М.И. Брагинского, В.В. Витрянского, В.А. Бублика, Н.Д. Егорова, Л.Г. Ефимовой, Б.Д. Завидова, В.Г. Залевского, Р.И. Каримуллина, O.A. Красавчикова, И.В. Кривошеева, А.П. Сергеева, Е.А. Суханова, Ю.К.Толстого и других авторов. К работам в области административного права, проанализированным в диссертации, необходимо отнести, прежде всего, научные труды, подготовленные Д.Н.Бахрахом, Б.Н.Габричидзе, А.В .Деминым, Ю.М.Козловым, А.Г.Чернявским, Ю.Н.Стариловым, Ю.А.Тихомировым,
C.Д.Хазановым и другими учеными.
Авторами монографий и учебников по теории государства и права, использованных при подготовке данной работы, являются, в частности, С.С.Алексеев, В.К.Бабаев, О.С.Иоффе, С.А.Комаров, В.В.Лазарев, А.В.Малько, Н.И.Матузов, Р.О.Халфина, Г.Ф. Шершеневич и другие.
Нормативно-правовой базой данного исследования стали источники финансового, административного, гражданского права, а также некоторых других отраслей. Кроме того, при написании работы были использованы материалы судебной практики по вопросам, рассматриваемым в диссертации.
Методологическая база исследования. Методологическую основу настоящей работы составляет весь комплекс общенаучных методов познания и некоторые частно-научные методы: технико-юридический, системный, формальнологический, метод анализа и обобщения законодательства и практики его применения. Одним из главных методов исследования выступает философско-логический метод анализа и синтеза, согласно которому изучаемый феномен рассматривается через совокупность его признаков, а само исследование строится путем построения логических цепочек - от общего к частному (от абстрактного к конкретному) и наоборот.
Научная новизна исследования. Диссертация представляет собой попытку сформулировать общие концепции кредита по российскому налоговому праву и кредита по российскому бюджетному праву.
В работе сформулированы следующие основные положения, обладающие научной новизной и выносимые на защиту:
1. В работе обосновывается, что нормы, регулирующие кредит по налоговому праву, и нормы, регламентирующие кредит по бюджетному праву, несмотря на их некоторое сходство, обусловленное экономическим единством всех кредитных отношений (в том числе гражданско-правовых), образуют самостоятельные правовые институты в составе соответственно налогового и бюджетного права.
2. Кредит по российскому налоговому праву - система урегулированных налоговым правом отношений по изменению публично-территориальным образованием срока уплаты налога под обеспечение, на возмездной или безвозмездной основе, возникающих на основании договора публичного права, заключаемого после вынесения управленческого решения о предоставлении налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) уполномоченным органом публично-территориального образования по заявлению заинтересованного лица. Суммы кредита по налоговому праву могут быть признаны налоговыми доходами бюджета с измененным сроком поступления.
3. Кредит по российскому бюджетному праву - система возникающих на основе договора правоотношений, в которых публично-территориальное образование (Российская Федерация, субъект РФ, муниципальное образование) обязуется предоставить заемщику сумму денежных средств на определенные цели, а другая сторона обязуется возвратить через согласованный в договоре срок соответствующую денежную сумму.
В работе обосновывается, что к кредиту по российскому бюджетному праву относятся: 1)бюджетный кредит (бюджетный кредит юридическим лицам и бюджетный кредит публично-территориальным образованиям в рамках межбюджетных отношений); 2)государственный кредит, предоставляемый Российской Федерацией иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям. Одновременно приводятся аргументы в пользу того, что к кредиту по российскому бюджетному праву не относится государственный и муниципальный заем.
4. В диссертации аргументируется, что отношения по предоставлению бюджетного кредита имеют комплексное правовое регулирование, поскольку к ним по смыслу БК РФ должны применяться нормы как гражданского, так и бюджетного права. В целях совершенствования правового регулирования бюджетного кредита определяются основания и пределы применения гражданско-правовых норм к указанным отношениям. Доказывается, что государственный кредит, предоставляемый Российской Федерацией иностранным государствам, их юридическим лицам и международным организациям в отличие от бюджетного кредита имеет международно-правовое регулирование.
5. Обосновывается, что в системе правоотношений по предоставлению и возврату налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) за счет налогов, подлежащих зачислению в региональный (местный) бюджет, а также по уплате процентов за его использование на стороне, осуществляющей предоставление кредита, выступают два субъекта: 1 российская Федерация в лице соответствующего налогового органа, 2)субъект Российской Федерации (либо муниципальное образование) в лице соответствующего финансового органа. При этом каждое из участвующих в указанной системе правоотношений публичнотерриториальных образований обладает различными правами и обязанностями в отношениях с заемщиком. Участие субъекта федерации (муниципального образования) заключается в том, что он имеет право на предоставление и возврат кредита. Участие Российской Федерации проявляется лишь в ее участии в процедурах, необходимых для предоставления и возврата кредита.
6. В работе предложено рассматривать правоотношение по уплате процентов за пользование суммой кредита по налоговому праву как акцессорное (дополнительное) к основному кредитному правоотношению. В диссертации обосновывается, что действующее законодательство о налогах и сборах не предусматривает четкий механизм взыскания процентов за пользование налоговым кредитом (инвестиционным налоговым кредитом). В связи с изложенным, предлагается внесение изменений в НК РФ, которыми следует наделить налоговые органы правами: 1)по взысканию с получателя налогового кредита (инвестиционного налогового кредита) в порядке, предусмотренном для взыскания недоимки и пени (ст.ст. 46-48 НК РФ), сумм задолженности по уплате процентов;
2)по взысканию с поручителя задолженности по уплате процентов за пользование налоговым кредитом (инвестиционным налоговым кредитом) в судебном порядке;
3)по обращению взыскания на заложенное имущество в целях погашения задолженности по уплате процентов.
7. В работе обосновывается, что существующий правовой режим возникновения кредитного правоотношения по налоговому праву нарушает принцип равенства налогообложения, что проявляется по двум направлениях. Во-первых, нормативными правовыми актами о бюджете на очередной финансовый год устанавливаются лимиты (в стоимостном выражении) предоставления указанных кредитов, следовательно, одно заинтересованное лицо может воспользоваться правом на получение такого кредита, другое - по причине исчерпания лимитов - нет. Во-вторых, закон допускает предоставление кредита по налоговому праву на различных условиях без установления критериев дифференциации данных условий. В диссертации в целях реализации принципа равенства налогообложения предложено предусмотреть конкурс на выдачу инвестиционных налоговых кредитов. Кроме того, в целях справедливой дифференциации договорных условий выдачи налоговых кредитов (инвестиционных налоговых кредитов) целесообразно предусмотреть критерии такой дифференциации.
8. В диссертации аргументируется тезис о том, что по смыслу действующего законодательства инновационная деятельность и внедренческая деятельность, которые в подп.2 п.1 ст.67 НК РФ отнесены к различным основаниям предоставления инвестиционного налогового кредита, в действительности представляют собой одну и ту же деятельность. Проведение научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ, отнесенное в п.1 ст.67 НК РФ к самостоятельному основанию предоставления инвестиционного налогового кредита, в силу имеющихся в праве указаний включается в содержание инновационной (внедренческой) деятельности. С учетом изложенного, диссертант приходит к выводу о необходимости совершенствования юридической техники НК РФ путем уточнения редакции п.1 ст.67 НК РФ.
9. В работе доказывается неправомерность встречающихся в судебной практике случаев уменьшения пени и штрафов, установленных бюджетным законодательством (в том числе за нарушения в сфере бюджетного кредита), по правилам ст. 333 ГК РФ. К данным отношениям по реализации мер принуждения к нарушителям бюджетного законодательства не должны применяться гражданско-правовые нормы.
Теоретическая и практическая значимость исследования.
Сформулированные в работе выводы и предложения могут быть использованы при дальнейшем изучении проблем, связанных с предметом настоящего исследования. Материал диссертации может использоваться для подготовки соответствующих разделов учебных пособий по курсу финансового права, а также при осуществлении преподавательской деятельности. Кроме того, сформулированные в работе конкретные предложения по совершенствованию действующего налогового и бюджетного права могут быть использованы в работе законодательных (представительных) органов власти в целях внесения изменений в БК РФ и в НК РФ (проект соответствующего законопроекта прилагается к диссертации).
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения работы использованы автором при проведении практических занятий, чтении лекций, а также нашли отражение в публикациях и докладах, сделанных, в частности, на следующих научно-практических конференциях:
- Международной научно-практической конференции «Сравнительное правоведение и проблемы современной юриспруденции» (Финансово-правовая секция «Основные проблемы развития финансового права на постсоветском пространстве»), г.Екатеринбург, апрель 2005 г.;
- Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы современного гражданского и предпринимательского права» (секция финансового, административного и информационного права), г.Екатеринбург, ноябрь 2003 г.; межрегиональных научно-практических конференциях «Бизнес, менеджмент и право», имевших место в г.Екатеринбурге, в марте 2003 г. и ноябре 2004 г.
Кроме того, автором разработан проект Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса РФ и в Бюджетный кодекс РФ», который был направлен в Комитет по бюджету и налогам Государственной Думы Федерального Собрания РФ.
Диссертация была обсуждена на кафедре предпринимательского права Уральской государственной юридической академии.
Структура работы обусловлена целью исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, разделенных на параграфы, списка литературы и иных источников, а также приложения.
БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Кредит по российскому налоговому и бюджетному праву»
1. Статью 64 изложить в следующей редакции:«Статья 64. Условия предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога, сбора, пени
2. Отсрочка или рассрочка по уплате налога могут быть предоставлены по одному или нескольким налогам.
3. Правила настоящей статьи применяются также в отношении порядка и условий предоставления отсрочки или рассрочки по уплате сборов и пени, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
4. Отсрочка (рассрочка) по уплате государственной пошлины по основаниям, предусмотренным подпунктами 1, 2, 4 пункта 2 настоящей статьи, предоставляется без обеспечения залогом или поручительством».
5. Статью 65 изложить в следующей редакции:«Статья 65. Налоговый кредит
6. Налоговый кредит представляет собой изменение срока уплаты налога на срок от трех месяцев до одного года при наличии хотя бы одного из оснований, указанных в подпунктах 1 - 3 пункта 2 статьи 64 настоящего Кодекса.
7. Налоговый кредит может быть предоставлен по одному или нескольким налогам.
8. Статью 66 изложить в следующей редакции:«Статья 66. Понятие, условия и основания предоставления инвестиционного налогового кредита
9. Изложить статью 67 в следующей редакции:«Статья 67. Порядок уменьшения налоговых платежей при получении инвестиционного налогового кредита
10. Абзац первый пункта 7 статьи 115 исключить.
11. Наименование главы 15 изложить в редакции: «Долг иностранных государств перед Российской Федерацией».
12. Статью 122 исключить. Статью 125 считать статьей 77.1. Статью 126 считать статьей 77.2.Статья 3.Настоящий федеральный закон вступает в силу с момента его официального опубликования.Президент Российской Федерации
