АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Криминологические проблемы борьбы с нарушениями налогового законодательства Украины»
Національна академія внутрішніх справ України
РГ6 ÛA
I Ö р I t гу
1 Голоспіченко Дмитро ііиїноішч
УДК 343.9
KP И М1110.ЛОГІ Ч 1-І 1 II14) Г> Л KM 11 БО РОТ Ь ШІ З п О РУIIIКІІIIЯ МИ П ОДА l'ICO н о го ЗАКОНОДАВСТВА УКРАЇНИ
Спеціальність: 12.00.08 - кримінальне прано та кримінологія;
кримінально-виконавче право
Автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук
Київ - 199 Н
Робота виконана на кафедрі кримінології Національної академії внуїршш справ України.
Науковий керівник - заслужений юрист України, кандидат юридичних нау
професор Александров Юрім Валер'янопи Національна академія внутрішніх справ У країн професор кафедри кримінології.
Офіційні опонент и:
- заслужений діяч науки і техніки України, докіч юридичних наук, професор, член-кореспондент ЛГІрН Лаиовспко Ігор Петрович, Інститут держави і нрава і
В.М.Корецького 1ІАІ1 України, провідини наукові співробітник;
- кандидат юридичних наук, доцент Гриценко Вітал Володимирович, Український фінансово-економічні іпсти'іу'і, начальник кафедри ОРД та слідства факульте
‘ підготоііки, перепідготовки та підвищення кваліфікаї нраціїшпків податкової міліції.
Провідна 0))і ані іаціи - Київський університет ім. Т. Шевченка.
Захист відбудеться годині па засідай
спеціалізованої вченої ради Д 26.007.03 мри Національній академії нііутрійні справ України (252035, м. Київ-35, Солом‘янська ил., 1).
З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Національної акадел внутрішніх справ України за адресою: 252035, м. Київ-35, Солом‘янська пл., 1 А втореферат розіслані і и "/■/' ///... !99^р.
Вчений секретар спеціалізованої вченої ради, кандидат юридичних наук, старшин науковий співробітник Ллі В.І. Жеиуіпїп
ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
Акіуальність теми дослідження. Поява в Україні оновленої державної функції -оподаткування суб'єктів підприємницької діяльності, - спричинила створення комплексної системи її реалізації, яка включає правову базу, що складається із регулятивне« та правоохоронної часпш, правоохоронних органів, як суб'єктів правовідносин, банків даних автоматизованих комп'ютерних мереж тощо.
Діяльність державної податкової служби погребує ефективного правового її забезпечення, що неможливо здійснювати без виваження науковообірунтованих прогнозних оцінок економічної ситуації в Україні, дослідження проблем оподаткування, особливо причин та умов ухилення від сплати податків.
Рівень злочинності у сфері оподаткування у 1997 році перевищив рівень 1996 роїу на 89,9 %, а рівень 1995 року — на 249 %. Тенденції росту ухилення від сплати податків зберігаються і в 1998 році.
Суттєві соціально-економічні процеси в Україні значною мірою впливають на стан криміногенної ситуації в країні. За деякими оцінками державних органів і недержавних об'єднань рівень <<тінізації>> економіки в нашій країні сягнув за 50 %. Зміни в структурі та динаміці «тінізації» економіки і зростання на цій основі масового ухилення від оподаткування потребують забезпечення глибоких комплексних досліджень причин та умов щодо негатившіх процесів, що відбуваються в економіці країни, особливо у сфері оподаткування. Тому реалізація програми Уряду з цього приводу вимагає від вчених кримінологів глибокого дослідження усього комплексу чинників, що сприяють погіршенню соціальноекономічної ситуації та ухиленню суб'єктів підприємницької діяльності в тому числі фізичних осіб від оподаткування.
На сьогодні ще не прийнятий комплекс правових актів з питань оподаткування, який би дозволив розшириш базу оподаткування, зменшивши податковий тиск на товаровиробника Це свідчить не стільки про протистояння інтересів у суспільстві, скільки про недостатній рівень правосвідомості політиків, особливо в частині осмислення обумовленості податкового права
І це не дивно, оскільки як економічна, так і правова ситуація у цій сфері економіко-правовими науками тільки почала вивчатися, чому сприяло проведення ринкових реформ.
Проблеми правового регулювання податкових відносин вивчалися А.З. Бєляловим,
І.Е. Криницьким, Я.М. Курашом, М.П. Кучерявенком, І.С. Зуйковим, В.М. Федосовим та іншими вченими.
Поставлена проблема вивчалася лише фрагментарно в роботах ГІ.Т. Геги, І.І. Кучерова, В.В. Лисенка, В.В. Поповича та деяких інших вчених. Кримінологічний аспект цій' проблеми вивчений недостатньо.
Теоретичним підгрунтям дисертаційного дослідження стали роботи відомих вчених в галузі кримінології та кримінального права: ГА Аванесова, Ю.В. Александрова, А.П. Гаврилішина, О.А. Герцензона, BJ3. Гриценка, IM Даньшина, ГВ. Дашкова,
ОМ Джужи, A.I. Долговой АЕ. Жалінського, АЛ Закалюка, ВІС Звірбуля, К.Є. Ігошева. IJ. Карпеця, М.Й. Коржанського, В.Н. Кудрявцева, Н.Ф. Кузнецової, III Лановенка. ВГ. Ліхолоба, О.Є Михайлова, ПП. Михайленка, ГМ Міньковського, ВМ Смтснка IJC. Туркевич, Т.Д. Цибуленко, В JL Чубарева, BJ. Шакуна, ІБ. Шмарова, ОМ Якоатева.
Є нагальна потреба в аналізі праюпорушень у сфері оподаткування саме в цьому аспекті, з урахуванням нових конкретних проблем становлення і розвитку ринкові® відносин, криміногенних чинників, що їх детермінують, для їх повного виявлення ТЕ вироблення теоретичних засад щодо їх усунення.
Зв'язок роботі з науковими програма,ми, планами, темами. Тема дасертацї входить до-плану науково-дослідних робіт кафедри кримінології Національної академі внутрішніх справ України та державної комплексної програми «Проблеми попередженні злочинності».
Мета та завдання дослідження. Метою цього дисертаційного дослідження < кримінологічний аналіз податкової злочинності та делцсгності у сфері оподапування причин та умов, що їм сприяють, вироблення рекомендацій щодо комплексной попередження ухилення від сплати податків.
Виходячи з цього, треба було вирішити такі завдання:
- вивчити історичний аспект оподаткування, обгрунтувати та сформулювати визначенн поняття податків та показати їх значення для Української держави;
- дати характеристику існуючої податкової системи в Україні;
- висвітлити проблему відповідальності за порушення податкового законодавства;
- визначиш детермінанти податкових праюпорушень, дати кримінологічну характеристик порушень податкового законодавства та осіб, що їх вчиняють;
- в аспекті підвищення ефективності податкової служби визначити шляхи реформували державних органів, що забезпечують коніроль за додержанням податкового законодавства
- обгрунтувати ігрофілакшчні заходи щодо запобігання та припинення порушен податкового законодавства
Нормативну базу дослідження складають Конституція України, Закони Україні що регулюють відносини оподаткування та підприємшщької діяльності, Кримінальни кодекс та Кодекс України про адміністративні правопорушення, нормативно-правові акт Президента України, Кабінету Міністрів України та Державної податкової служби України Обгрунтованість сформульованих у дисертації теоретичних положень і висновкі рекомендацій правозастосовній практиці груніуклься на емпіричній базі. Проаналізовані класифіковані за рядом показників кримінальні справи та протоколи про адміністративі правопорушення за 1994 - 1997 роки. Усього за спеціальною програмою було вивчено 1С кримінальних справ у судах міста Києва та Київської області, а також 200 протоколів nj адміністративні правопорушення. Вивчено понад 150 спецповідомлень, що надходять і штабу Головного Управління податкової міліції' ДПА України.
Опитано за спеціально розробленою анкетою 100 оперативних уповноважені відділів податкової міліції з 18 областей України (Вінницької, Дніпропетровське
Донецької, Закарпатської, Запорізької, Івано-Франківської, Київської, Кіровоградської, Луганської, Львівської, Рівненської, Сумської, Харківської, Херсонської, Хмельницької, Черкаської, Чернівецької та Чернігівської), міста Києва та Автономної Республіки Крим; опитано 250 підприємців та 500 громадян України у місті Києві та Київській області. Використано власний невеликий досвід роботи в Управлінні по боротьбі з кримінальним приховуванням прибутків від оподаткування МВС України у 1995 році.
Наукова новизна одержаних результатів. Дисертація є першим в Україні монографічним дослідженням кримінологічних аспектів боротьби з порушеннями податкового законодавства в Україні з урахуванням змін, що відбулися в соціально-економічній сфері, їх правовому регулюванні та вдосконаленні правоохоронної практики. Це дозволило зробити висновки щодо недосконалості правового регулювання у сфері оподаткування, причин та умов ухилення від сплати податків.
Наукова новизна полягає також і в тому, що на основі широких емпіричних даних дисертант провів розгорнутий кримінально-правовий та кримінологічний аналіз злочину передбаченого статтею 148-2 КК України і юридичний аналіз адміністративних проступків у сфері оподаткування. Вивчена кримінологічна характеристика осіб, що ухиляються від оподаткування, проаналізована сукупність причин та умов, що детермінують ухилення від оподаткування; розглянуті загальнодержавні заходи щодо їх усунення, а також заходи спеціальної та індивідуальної профілактики суб'єктів оподапдтання, особливо осіб, що скоїли злочини та адміністративні правопорушення.
Проведет дослідження дозволили сформулювати положення, які відповідають вимогам наукової новизни, мають значення для практики і виносяться на захист:
1. Загальна характеристика та визначення поняття податку в юридичному його значенні - це визначені у законодавчому порядку обов'язкові платежі (внески) фізичних і юрвдичттих осіб у державний чи місцевий бюджет у розмірах, на умовах та в строки, встановлені державою.
2. Характеристика стану правового регулювання податкових відносин та шляхи його вдосконалення. Структура розділу податкового кодексу, що регулює відповідальність за порушення податкового законодавства
3. Обгрунтування щодо законодавчого встановлення кримінальної відповідальності за ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах незалежно від форми вини.
4. Кримінологічна характеристика праюпорушень у сфері податкового законодавства та осіб, які їх вчиняють у даний період розвитку економіки України.
5. Авторське обгрунтування способів ухилення від сплати податків, їх класифікація, висновки щодо рівня обізнаності Працівників податкової служби України з цього питання.
6. Загальні засади щодо реформування системи податкових органів, підвищення їх ефективності як чинник запобігання податковим правопорушенням.
7. Положення щодо доцільності запровадження в Україні кримінологічної експертизи законодавчих актів. Запропоновано обов'язкове використання спеціалістів
податкової служби в комісіях, які дають експертну оцінку законодавчим актам у сфер: оподаткування.
8. Обгрунтування запровадження в Україні квазіюсгації для розгляду скарг і спорії у сфері оподаткування з метою попередження порушень податкового законодавства.
Пракпічне значення одержаних результатів. Положення дисертації мають як теоретичне, так і спеціально-галузеве значення для розвитку науки кримінології, а також для правоохоронної практики.
Висновки, що містяться в роботі, мають значення для підготовки проекту Податкового кодексу України та інших законодавчих актів і рішень уряду з питань оподаткування та підприємницької діяльності. На думку дисертанта, вони можуть бутс використані при розробці комплексних захода боротьби зі злочинністю та адміністративними правопорушеннями у сфері оподаткування, що надасть допомогу суб'єктам профілактики у більш системному підході щодо запобігання порушенням податкового законодавства
Результати дисертаційної роботи використовувались при підготовці проектів Законів України «Про внесення змін та доповнень до Закону України «Про систему оподаткувашія», «Про місцеві поданої і збори», співавтором яких є дисертант. Дисерташ був членом робочої групи Кабінету Міністрів України з розробки проекту Закону України "Про внесення змін і доповнень до Закону України "Про місцеве самоврядування в Україні".
Апробація результатів дисертації. Результати дисертаційної роботи обговорювались на семінарі, що був організований Верховною Радою України спільно з Міжнародним благодійним фондом «Стратегія» та Канадсько-українською програмою законодавчої співпраці з модулю «Податкова політика» (Київ-1997 р.), на міжнародній шуково-пракпгчній конференції «Боротьба з контрабандою: проблеми та шляхи їх вирішення» (Київ-1998 р.) та першій національній науково-теоретичній конференції "Адміністративне право: сучасний стан і напрями реформування" (Яремче-1998 р.). Також обговорювались на засіданнях кафедри кримінології Національної академії внутрішніх справ України.
Публікації. Основні висновки та положення дисертації опубліковані автором у трьох наукових статтях, тезах науково-практичної конференції та науково-практичному коментарі до Закону України «Про міліцію».
Структура дисертації обумовлена її метою та поставленими завданнями і складається з вступу, двох розділів, які охоплюють шість підрозділів, заключних висновків, списку використаних джерел у кількості 116 найменувань та додаткового матеріалу (7 додатків загальною кількістю 18 сторінок). Повний обсяг дисертації' 201 сторінка
ЗМІСТ РОБОТИ
У вступі обгрунтовується актуальність обраної теми, мета та основні завдання дослідження; розкривається її наукове та практичне значення; формулюються положення,
що виносяться на публічний захист, нагодяться відомості про апробацію та впровадження результатів дослідження.
У першому розділі "Проблеми вдосконалення законодавства про оподаткування та відповідальність за його порушення ", який включає три підрозділи, висвітлюються значення податків для українського суспільства, історія розвитку та становлення податкових систем розвинутих країн світу та України. Обгрунтовується визначення поняття податку та шляхи вдосконалення системи оподаткування в нашій країні. Розкриваються питання відповідальності за порушення податкового законодавства, формулюються пропозиції щодо його удосконалення.
У першому підрозділі "Податки та к значення в ефективному функціонуванні державного механізму (історія та сучасність)" розглядається історичний розвиток поняття податку, аналізуються різні підходи до його визначення. В межах єдиного терміну "податок", він розглядається у двох значеннях: по-перше, податок як правова категорія; подруге, податок як прикладна категорія.
Щодо характеристики податків як правової категорії, в цілому, робиться акцент на перехід власності до держави, зміни форм власності. З позицій предмету фінансового права головне в податках — надходження коштів до державного бюджеіу та в кінцевому результаті задоволення суспільних видатків. При визначенні податків як прикладної категорії фактично сумуються всі основні ознаки податку.
На нашу думку, податки (в юридичному значенні) — це визначені у законодавчому порядку обов‘язкові платежі (внески) фізичних і юридичних осіб у державний чи місцевий бюджет у розмірах, на умовах та в строки, встановлені державою.
Розглядаються функції та принципи податків. Найважливішими з функцій називаються фіскальна та регулятивна, а в якості додаткових, на погляд дисертанта, є розподільна, стимулююча та контролююча функції. До принципів податку відносяться однократність обкладення податком, встановлення його органом державної влада, універсалізація податку, науковий підхід в формуванні елементів податкового механізму.
Дисертант виділяє два підходи до розгляду історії виникнення податків. Перший -це розгляд податків у зв'язку з їх виникненням, змінами в різних державах в різні часи. Другий підхід - це розгляд податків в різних економічних та фінансових теоріях.
Дається характеристика історичного розвитку податку з погляду на обидва підходи в розвинутих країнах, в тому числі в Україні.
В дисертації розглядається значення податків для ефективного функціонування держави в залежності від їх впливу на безпосередньо фінансово-економічний потенціал держави та на соціальну сферу суспільства
Аналізується зв'язок податкового тиску на платників податків з негативними проявами в суспільстві. Надто високі податки та спрямованість податкової системи лише на фіскальну функцію, не враховуючи регулятивну, призводить до соціальної нестабільності, так званих
«соціальних вибухів», які проявляються в страйках, пікетуваннях органів державної владі тощо.
Податки відіграють важливу роль у формуванні доходу державного бюджету. Так за даними Кабінету Міністрів України в зведений бюджет Украй м у 1997 році надійні® 27,2 мільярда гривень податків та зборів, або 89,2 % від річних розрахунків надходжень Згідно з положеннями Закону України “Про Державний бюджет України на 1998 рік” ггрг затвердженому бюджеті по доходах у сумі 21.101.050,9 тисяч гривень податков надходження сягають 11.510.269 тис. гривень.
У другому підрозділі "Структура та система оподаткування в Україні на сучасному етапі та шляхи її вдосконалення" дасться аналіз таких визначень, як "податкова система" "податкова структура" та "система оподаткування", в результаті якого дисертант приходил до висновків, що вони розкривають різні сторони одного і того ж явища і тому їх не можи; використовувати в правовій науці і законодавчій практиці ж терміни-синоніми Дисертантом дається власне визначення податкової системи, під якою рсвумієїьа упорядкована сукупність податків, зборів, платежів (закріплених українським законодавцем у відповідних нормативних актах), принципів, форм та методів ї> БСгаїюоіішші, змін» або скасування, дій, що забезпечують їх сплату, кошршіь пі відповідальність за порушення податкового законодавства.
На основі аналізу економічної, юридичної літератури та податкового законодавств^ обгрунтовуються принципи податкової системи (стимулювання підприємницько виробничої діяльності та інвестиційної активності, обов'язковість сплати податків та зборів, рівнозначність та пропорційність справляння податків, рівність, соціальна справедливість, стабільність, економічна обгрунтованість тощо).
Розглядаються загальні елементи податків, у яких знаходять свій прояв принципи побудови податкової системи, суб'єкт та об'єкт, джерело податку, одиниця обкладення, ставка податку, податкова пільга та податковий оклад.
У залежності вщ різних критеріїв класифікації (форми обкладення, платників податку, компетенції органу, що регулює обкладення тощо) розглядаються вцци податків, їх законодавче закріплення (поділ на загальнодержавні та місцеві податки і збори (обов'язкові платежі).
Даєіься правова характеристика державних податків і зборів. Розроблені положення щодо значного розширення можливостей поповнення місцевих бюджетів за рахунок введення нових податків і зборів (наприклад , податку з продажу імпортах товарів, податку на прибуток комунальних підприємств, місцевих акцизів, збору за реєстрацію транспортних засобів іноземного виробництва, адміністративних зборів тощо), які увійшли в проект Закону України "Про місцеві податки і збори", що внесений групою народ них депутатів на розгляд ВерховноїРади Украши.
На основі вивчення законодавчих актів, що регулюють податкові відносини, та розроблених законопроектів автор приходиіь до висновку про необхідність систематизації податкового законодавства, розглядаючи її як один із засобів удосконалення правового
регулювання, що сприяє впровадженню нього інсттпуіу права, усуненню протиріч у змісті правових норм, вилученню застарілих та створенню нових норм податкового права, які б відповідали погребам суспільного розвило/.
На нашу думю/, основними напрямами вдосконалення податкового законодавства з метою попередження правопорушень у сфері оподаткування в процесі його кодифікації' є: усунення прогалин у правовому регулюванні; відмежування праворегулюючих норм податкового законодавства від правоохоронних, що встановлюють відповідальність за відповідні порушення; створення норм, які повинні відображати та закріплювати суспільні відносини, що виникли, а також сприяти здійсненню реформ, що проводяться в Україні; систематизація норм податкового законодавства за такою системою, яка була б науково обгрунтованою та зручною для практичного застосування.
Для усунення прогалин у правовому регулюванні необхідне з'ясування предмета, що повинен регулюватися Податковим Кодексом. На нашу думку, Податковим кодексом доцільно регулювати відносини щодо: побудови податкової системи України; платників податків: прав і обов'язків громадян, інших фізичних осіб та юридичних осіб незалежно вщ форм власності; правового регулювання діяльності органів, що здійснюють податковий контроль; податкових агентів; регламентування порядку податкового провадження та відповідальності за порушення податкового законодавства '"
Податковий кодекс треба будувати на принципово нових підходах до податкової системи. Це стосується як загальнодержавшк, так і місцевих податків. У ньому повинні знайти закріплення положення законопроектів, що встановлюють ще законодавчо не визначені види податків (наприклад , податок на нерухомість, податок на доходи громадян та інші).
У Податковому кодексі треба вирішити проблему щодо протиріч норм, що регулюють питання оподаткування в різних нормативних актах. Податковий кодекс повинен стати гарантом стабільності податкових правовідносин.
Що стосується відмежування праворегулюючих норм податкового законодавства від правоохоронних, то треба підкреслити, що фактор правового регулювання використовується для встановлення правовідносин щодо оподаткування, прав і обов'язків платників податків та колшетенції контролюючих органів. З метою визначення віднесення правоохоронних норм, що захищають податкові правовідносини, до тієї чи іншої галузі права і відповідно до того чи іншого Кодексу, треба класифікувати правоохоронні відносини за критеріями суспільної небезпеки та характеру відносин, що захищаються. За критерієм суспільної небезпеки відносини розмежовуються на кримінально-правові та адміністративно-деліктні. За критерієм характеру відносин, що захищаються, на відносини адміністративної та фінансової відповідальності.
У третьаиу підрозділі "Відповідальність за порушення податкового законодавства" аналізуються види від повідальності у сфері оподаткувати (кримінальна, адміністративна та фінансова), обгрунтовується соціально-економічна обумовленість кримінапізації ухилення від сплати податків, дається порівняльний аналіз різних редакцій етапі 148-2 КК України,
що існували, починаючи з 1993 року дотепер. Характеризується нині діючий юридичнш склад злочину, що передбачений у етапі 148-2 КК України "Ухилення від сплат податей зборів, інших обов'язкових платежів".
На нашу думку, необидно закріпиш в частині 3 статті 148-2 КК Україні положення про те, що така кваліфікуюча ознака, як попередня судимість, стосується всі) випадків вчинення цього злочину (не тільки в разі засудження за частиною 1 але і 2 та: частинами сшпі 148-2 КК У країни).
Даючи кримінально-правову характеристику ухиленню від сплати податків необхідно також зазначити, що ухилення, вказане у частині 3 статті 148-2 КК України віднесено до тяжких злочинів (стаття 7-1 КК України), що характеризує цей злочин яí діяння з великим ступенем суспільної небезпеки. Доцільність віднесення цих злочинів де числа тяжких підтверджується нашими дослідженнями, згідно з якими 84 % опиіаню працівників податкової міліції вказали на виправданість віднесення злочину, передбаченогс частиною 3 статті 148-2 Кримінального Кодексу України до числа тяжких і тільки 12 °Л вважають віднесення недоцільним.
У дисертації' обгрунтовується необхідність введення в Кримінальний кодекс Україні положення щодо притягнення до кримінальної відповідальності особи в разі ухилення її віх сплати податків незалежно від форми вини, якщо це мало місце в особливо великих розмірах.
Про необхідність внесення таких змін свідчить практика, яка зараз складається щодо порушення кримінальних справ за статтею 148-2 КК України. Слідчі та оперативні працівники податкової міліції в своїй роботі постійно стикаються з фактами ухилення він сплати податків, у яких вкрай складно довести саме навмисність дій з боку суб'єкта.
За прикладом США і деяких інших розвинутих країн в Україні необхідно покласти обов'язок доведення факту повноти та своєчасності сплати податків на самого платиш® податків. Це дасть можливість, по-перше, зміцниш інші принципи у податковому законодавстві, такі як невідворотність відповідальності за скоєний злочин, адміністративне або фінансове правопорушення, рівність усіх громадян перед законом та інші; по-друге, полегшить роботу державної податкової служби України, дасть змогу вивільниш деяку кількість державних службовців податкової служби, зменшиш кошти на її утримання.
Аналізуються норми Кодексу України про адміністративні правопорушення, а також Закону України "Про державну податкову службу", які закріплюють склади адміністративних і фінансових проступків.
На основі цього та аналізу проекту Кодексу України про адміністративні проступки висловлені пропозиції щодо оптимізацц адміністративної та фінансової відповідальності за проступки у сфері оподаткування, кодифікації' норм, які її регулюють.
У другому розділі - “Попередження правопорушень у сфері оподаткування”, що включає три підрозділи, даєіься кримінологічна характеристика порушень податкового законодавства та осіб, які вчиняють ці порушення, аналізуються способи, причини та умови ухилення від оподаткування, висвітлюються питання, пов'язані з оптимізацією системи
органів, що забезпечують контроль за додержанням податкового законодавства та їх діяльність ж фактор попередження правопорушень у сфері оподаткування, аналізуються також заходи загальної, спеціальної та індивідуальної профілактики порушень податкового законодавства та пропозиції щодо цього питання.
У першому підрозділі ‘Кримінологічна характеристика порушень податкового законодавства та осіб, які вчиняють ці порушення” показується місце ухилення від сплати податків в економічній злочинності в цілому, розкривається сучасний стан цього виду злочинності.
За даними Державної служби по боротьбі з економічною злочинністю МВС України та Головного управління податкової міліції ДПА України у сфері економіки розкрию злочинів в 1993 році 41200, в 1994 р.-46800, в 1995 р. - 64083, в 1996 р. - 65726, в 1997 р.-71373. Питома вага ухилення від оподаткування серед цих злочинів з кожним роком зростала Так, в 1993 році іх було зареєстровано 450 (1,09 %), в 1994 р. - 1077 (2,3 %), в 1995 році - 3283 (5,1 %), в 1996 р. -4726 (7,2 %), в 1997 р. - 8973 (12,5 %).
Також наводяться кількісні та якісні показники податкової злочинності: коефіцієнт злочинності, динаміка, географія ухилення від сплати податків.
На підставі власного дослідження аншівуюіься емпіричні дані щодо видів податків, за несплату яких найчастіше порушуються кримінальні справи.
Дається класифікація способів ухилення від сплати податків — незаконне ухилення та ухилення без порушення закону.
Аналізуються способи незаконного ухилення від сплати податків, які були відомі на момент становлення податкової міліції', їх розвиток та сучасний стан. Незважаючи на те, що ухилення від оподаткування вчиняються різними способами, їх, на наш погляд, можна класифікувати, перш за все, у залежності від сфери господарювання. Способи ухиленш від оподаткування у залежності від цього критерію доцільно поділити на дві групи. По-перше, це способи ухилення від сплати податків, що застосовуються у всіх сферах господарської діяльності, по-друге, способи, що використовуються за напрямками діяльності суб'єктів підприємницької діяльності.
На основі даних проведеного дисертантом кримінологічного дослідження обгрунтовані висновки щодо рівня обізнаності працівників податкової служби України, а також платників податків про основні способи ухилення від сплати податків.
Після розгляду основних способів ухилення від оподапування дається характеристика особи злочинця, яка займає одне з найважливіших місць у кримінологічному дослідженні податкової злочинності. За ознакою відношення до підприємницької діяльності ці особи поділені на дві групи: власники підприємств та ті, що працюють у сфері підприємницької діяльності, сумісники.
На підставі аналізу 100 кримінальних справ у судах міста Києва і Київської області та такої ж кількості постанов податкових органів про притяшеїгня до адміністративної відповідальності дана характеристика відносно злочинців та осіб, що скоїли адміїтістративні проступки, іх класифіковано за такими критеріями як категорії посадових осіб, освіта, вік,
місце проживання, судимість та даються кількісні характеристики щодо суб'єктів злочині та адміністративних правопорушень.
Звертає на себе увагу те, що у більшості випадків податкові злочини вчиняют керівники суб'єктів підприємницької діяльності. Причому, більшість з них ті, що працююг у сфері торгівлі. Рідше за такі злочини притягуються до відповідальності заступник! керівника Часто у вчиненні злочинів беруть участь головні бухгалтери. З урахуванням топ що малий бізнес в Україні недостатньо розвинутий і фізичні особи - суб'єкті підприємницької діяльності, мають невеликі доходи, вони вчиняють ухилення від сплаті податків у невеликих розмірах і притягуються в основному до адміністративної аб фінансової відповідальності.
Аналізуються детермінанти вчинення правопорушень у сфері оподаткування. Вон згруповані у такі блоки: економічні, нормативно-правові, соціально-психологічні т організаційні.
Проведені нами кримінологічні дослідження свідчать про те, що переважна кількісг детермінатів податкових правопорушень має соїдальноекономічне підгрунтя. Наш країна переживає економічну кризу. Економічна депресія може розглядатися як одна і причин злочинності. Теорія депресії передбачає, що рівень злочинності в періоди високо кон'юнктури знижується, а в періоди економічної депресії-підвищується.
До соціально-економічних факторів ухилення від сплати податків можна такго віднести наявність у країні тіньової економії® і значної кількості коштів, що обертаються в сфері. Всі доходи від тіньової економіки не оподатковуються, адже юна функціонує nos державним контролем. Тому саме явище тінізації економіки можна розглядати як одну : умов вчинення податкових злочинів.
Як причину ухилення від сплати податків, переходу підприємців у тінь можт розглядати і надмірний тягар від високих ставок та великої кількості податків н господарську дальність. Наслідком податкового пресу є різкий спад виробництв зростання кількості підприємств псюередницької діяльності, які не виробляють нові продукції', надаючи послуга, часто непомірно збільшують плату за товар, не додаючи май» нічого до його собівартості, крім того, здебільшого, ухиляються від оподаткування.
До нормативно-правових детермінант вчинення правопорушень у сфе| оподаткування відносяться недоліки податкового законодавства та законодавства, ш регулює відносини підприємницької діяльності. До цього часу не прийнято запропонованії Президентом України та Урядом пакет законодавчих актів, які докорінно змінили податкову систему в Україні, а Закон України “Про бюджет на 1998 рік” розроблено на ба старого податкового законодавства. Є випадки, коли один законодавчий акт суперечні іншому і не зрозуміло, норму якого потрібно виконувати. ~
Як причину вчинення правопорушень у сфері оподаткування треба визначні нестабільність і недосконалість податкової системи та законодавства, що її регулює.
Соціально-психологічні детермінанти також негативно впливають на відносин оподаткування. Однією із соціально-психологічних причин порушень податкової
и
законодавства є корумпованість частини державник службовців, у тому числі і працівників державної податкової служби. Платники податків не довіряють органам влади, деякі з них вважають, що кошти, які надходять до бюджету, не направляється за призначенням, а розіфадаклься чиновниками різних рівнів (3 8 % із числа опитаних підприємців).
Іншою причиною ухилення від сплати податків є правовий нігілізм підприємців, відсутність традицій у суспільстві щодо різних чинників оподаткування.
Умови вчинення правопорушень організаційного характеру досить різноманітні. Це передусім недосконалий облік платників податків. Організація реєстрації платників податків ще не приведена в чітку систему. Ще не на належному рівні знаходиться банк даних платників податків та комп’ютерні мережі для зв’язіу із місцевими податковими та з іншими правоохоронними органами. Дотепер не визначені до кінця проблеми присвоєння іцценгафікаційного коду платникам податків.
У другому підроздічі - ’’Оптимізація системи органів, що забезпечують контроль за додержанням податкового законодавства, та їх діяльність як фактор попередження правопорушень у сфері оподаткування” дається класифікація органів, які уповноважені здійснювати функції оподал^вання. Вони поділені на дві групи: органи, що виконують окремі функції у сфері оподатку вання та податкові органи.
На основі вивчення існуючої системи і структури Державної податкової служби України, в тому числі податкової міліції, а також порівняльного аналізу із аналогічними службами розвинутих країн світу, застосування положень науки управління обгрунтовуються пропозиції щодо оптимізації апаратів податкової служби, що є одним із заходів створення умов для попередження правопорушень у сфері оподаткування. Державна податкова адміністрація (ДПА) України розробляє нову структуру місцевих органів податкової служби та центрального апарату ДПА. На думку дисертанта, в основу побудови структури та системи податкових органів треба покласти функціональний принцип роботи державних податкових адміністрацій та інспекцій, потрібно - визначити об'єктивно необхідні функції, на основі яких мають буїу побудовані структурні підрозділи органів ДПА України та розподілені обов'язки і відповідальність між ними. Дається класифікація функцій управління та підрозділів органів ДПА. Особливу увагу дисертант приділяє методиці визначення чисельності працівників окремих підрозділів ДПА.
Для визначення необхідної чисельності працівників окремих підрозділів ДПА України необхідно не тільки визначити зміст та перелік функцій державної податкової служби України, але і з'ясувати обсяги роботи' щодо кожної з них. Таке з'ясування дасть змогу вирахувати оптимальну кількість людино/год ин або людино/днів необхідних для виконання повноважень фахівцем з середньою кваліфікацією щодо тієї чи іншої посади.
Струкіуру державних податкові« адміністрацій треба постійно приводити у відповідність із функціональними змінами, що закріплюються в законодавстві.
Підрозділи державної податкової служби України потребують забезпечення кваліфікованими кадрами для заміщення відповідних посад. Особливої уваги керівництва податкових органів заслуговують посади працівників податкової міліції, які необхідно
заміщувати особами, що мають спеціальну фахову підготовку'. За даними нашог дослідження тільки 12% оперуповноважевдх відділів податкової міліції мають вшц юридичну освіту, 52% мають вишу економічну освіту, 28 % - іншу (технічну, військову вищу освіту, 8% - середню. Таким чином більшість оперативних уповноважених не обізнаї у питаннях порушення кримінальних справ, порядку збору оперативних матеріалі) юридичної кваліфікації' злочинів тощо.
Виправлення цієї сіпуації можливе через підбір кадрів з відповідною юридично» освітою та економічними знаннями, отримання економістами другої (юридичної) освіті збільшення чисельності слухачів факультету податкової міліції Українського фінансово економічного інституту ДПА України.
Виявлення злочинів у сфері оподаткування є досить складною проблемою. Ц пов'язано з вивченням великої кількості облікових та статутних доіумешів, договорі! бухгалтерських звітів тощо. Тому оперативні співробітники податкової міліції часто мають; роботі велику кількість оперативної інформації та матеріалів щодо злочинної діяльності суб'єктів підприємницької діяльності, але не завжди доводять справу до кінця. Том доцільно дослідти проблему ошимізавд обсягів навантаження на співробітників цк служби.
У третьому підрозділі “Профілактика порушень податкового законодавства розглядаються заходи загальної, спеціальної та - індивідуальної профілактк правопорушень у сфері оподаткування.
Заходами загальної профілактики злочинів є: легалізація тіньової економіка стабілізація бюджетних відносин; кримінологічна експертиза проектів законодавчих т інших правових актів, що регулюють підприємницьку дальність в цілому та податкої відносини зокрема; формування у правосвідомості громадян - платників податків установк на необхідність сплати податків; стабілізація податкового законодавства та йол кодифікація; запровадження у Державній податковій службі України фінансово квазіюстиції; запровадження в Україні адьііністративної юстиції з метою розгляду скар громадян у сфері оподаткування. "
Стратегічним напрямом профілактики порушень податкового законодавства застосування заходів на рівні макроекономіки з метою зменшення рівня «гінізац економіки». Економіка України в більшій частині «тінізована» і офіційна її частин залежить від розвитку «тіньовоі>> економіки. В «офіційному» процесі створення додаткове вартості в Україні вона складає 54%.
Силовими методами державного управління вивести з «тіні» економіку України уж неможливо. Кошти, що задіяні у цій сфері економіки, необхідно направляти на розвито; країни, легалізувавши <аіньову» економіку. Шлях щодо її легалізації', на нашу думю єдиний- «податкова амністія» та зменшення податкового тягаря.
На наш погляд, «податкова амністія» передбачає звільнення юридичних і фізични: осіб від юридичної відповідальності за приховування доходів, несплату податкії невнесення платежів, якщо вони добровільно повідомлять протягом шести місяців з дн
законодавчою оголошення амністії про неоподатковані доходи за останні три роки та внесуть необхідну суму коштів за ставками, які діяли на момент витиснення податкових зобов'язань. Органи ДПА України при цьому не повинні мати права вимагати інформацію про джерела прихованих доход в.
Але тільки правовими положеннями про «податкову амністію», на наш погляд, неможливо примусити підприємців вийти з «тіні». Для цього необхідно створення відповідної правової ситуації, коли особа була б зацікавлена легалізувати свої доходи.
Аналіз діючого податкового законодавства та розроблених законопроектів дозволив вивчити заходи щодо зміцнення зведеного бюджету на новій податковій основі.
Як чинник щодо запобігання податковим злочинам та іншим правопорушенням у цій сфері розглядається кримінологічна експертиза проектів законодавчих та інших правових актів, що регулюють підприємницьку діяльність в цілому та податкові відносини зокрема
Необхідність проведення кримінологічної експертизи обумовлена не тільки наявністю помилок, що допускаються при законопроектуваїші, але і необхідністю виявлєішя та попередження намагання включити в закони положення, що відображають інтереси окремих груп осіб, які займаються бізнесом і зацікавлені у можливості, не порушуючи і юрми і ірава, ухилятися від сшши пода гкі в.
Визначаються чинники, необхідні для застосування тукової кримінологічної експертизи законодавчих актів, що регулюють відносини підприємницької діяльності та оподаткування. ■
Дається визначення поняття кримінологічної експертизи законопроектів у сфері оподаткування.
Кримінологічна експертиза законопроектів у сфері оподаткування - це
проваджувана із використанням наукових знань проблем економіки, фінансів, кредиту, а також окремих галузей права, із застосуванням спеціально розроблених методик оцінка проектів законів та інших правових актів з метою виявлення та запобігання офіційному прийняттю положень, реалізація яких може створювати умови, що сприяють вчиненню злочинів та інших порушень у сфері підприєлшицької діяльності й оподаткування, посилювати їх вплив або послаблювати засоби, спрямовані на усунення детермінантів порушень податкового законодавства
Одним із чинників запобігання податковим правопорушенням є формування правосвідомості громадян-платшіків податків.
З метою усвідомлення своїх прав та обов'язків громадянами, їх надійного захисту, необхідне створення нового стабільного податкового законодавства та запровадження в Україні фінансової квазіюсіиціїу сфері оподаткування.
Основними напрямами вдосконалення податкового законодавства є: усунення прогалин у правовому регулюванні у сфері оподаткування; створення норм, які повинні відображати закономірності ринкових відносин, враховувати інтереси платників податків і держави; систематизація норм податкового законодавства за такою системою, яка була б наукою обгрунтованою та зручною для практичного застосування.
Новим законодавством треба передбачиш реформування податкових норм, ш регулюють оподаткування майна Норми податкового законодавства, що регулюватиму, оподапування майна, повинні передбачати оподаткування рухомого та нерухомого ма& (будівель, споруд, землі, транспортних засобів тощо). Але цей вид оподаткування повине бути диференційований у залежності від вартості такого майна В Податковому Кодек доцільно передбачати право органів місцевого самоврядування встановлювати ставк податків не вище трьох відсотків від бази оподаткування (наприклад, вартосіі будівлі Зарахування цього податку, на наш погляд, треба спрямувати до бюджетів територіальни громад за місцезнаходженням нерухомого майна
Крім наведеного вище, у Податковому Кодексі слід передбачиш, .що іромадян України, інші фізичні особи зобов'язані вести облік своїх доходів та щорічно звітуват перед податковою службою.
Позитивну роль у захисті прав і свобод платників податків повинні відіграт адміністративне оскарження незаконних дій працівників державної податкової служби та органів, а також адміністративна юстиція, яка буде запроваджена в Україні при проведенні країні адміністративної реформи. -
У цілому в законодавчому пораду закришено право іромадян України та інши фізичних осіб, які на законних підставах перебувають на території України, звертатися вимогою про поновлення прав і правомірних інтересів, порушених діями чи бездіяльністк рішеннями под аткових органів та їх посадових осіб.
Державна податкова адміністрація України затвердила Положення про порядо розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби. Положення бул розроблено на підставі норм передбачених в законах України «Про державну податков службу в Україні», «Про звернення громадян» та інших законодавчих аюів.
Відомче Положення передбачає, що розгляд скарг платників податків здійснюєш: керівництвом органів ДПА України. Це, на думку дисертанта, протирічить принцип об'єктивності вирішення цих скарг. Тому в дисертації пропонується на основі існуючи апеляційних підрозділів органів ДПА створиш органи, так званої, квазіюсіицй', які б діял: незалежно від керівників податкової служби.
До спеціальних заходів профілактики нами віднесено необхідність обов'язкової вивчення форм звітності для підприємств різних видів власності, аналіз реєстрі бухгалтерського обліку, договорів, які укладені підприємствами з компаньйонами, аналі втрат, що були спрямовані на оплату товарно-матеріальних цінностей, транспорт] сховищ, оплату праці торгівельних працівників, проведення перевірок вщповідност звітності реальним даним щодо суб' єкта підприємницької дальності.
У спеціальній профілактиці податкових правопорушень відповідне місце посідают цільові операції та рейди, що проводяться податковою міліціао. Останнім часом ця служб, проводить операції під кодоюю назвою «Акциз», «Ринок», «Кордон», «Курорт», рейди перевірки складських приміщень, документації суб' єкгів підприємницької діяльності тощо
Спеціальним фактором профілактики порушень податкового законодавства визначені заходи боротьби з корупцією у державній податковій службі.
В умовах, які характеризуються корумпованіспо частини державних службовців різних органів влади України, необхідне створення відповідної нормативної бази, яка б регулювала поведінку державних службовців та встановлювала відповідальність за порушення покладених на них повноважень за посадою. Таким нормативним актом може стати Кодекс правил поведінки державних службовців, у якому треба було б передбачити правила їх діяльності у взаємовідносинах з громадянами, підприємцями, іноземцями та організаціями.
Разом з тим, для податківців необхідно створити такі матеріальні умови проходження державної служби, щоб кожен з них дорожив посадою, не став би на шлях хабарітцтва, та сумлінно виконував свої обов'язки.
Заходи індивідуальної профілактики, що можуть застосовуватися до платників податків, доцільно класифікувати за групами суб'єктів: щодо осіб, які скоїли злочини (більшість серед яких є керівниками підприємств); осіб, які скоїли некримінальні порушення податкового законодавства; підприємців, у тому числі фізичних осіб, які функціонують без порушень податкового законодавства.
До осіб, що скоїли злочини у сфері оподаткування, необхідно запровадити дійовий контроль щодо дотримання ними заборон займати певні посади, чи займатися певною діяльністю у строки, що визначені судом; профілактичні бесіди працівників податкової служби з працюючими раніше судимими за корисливі злочини особами.
Для ефективного проведення профілактичних заходів органи ДПА України та підрозділи податкової міліції необхідно наділити відповідними повноваженнями: надати право ведення автоматизованого обліку' осіб, що скоїли правопорушення у сфері оподаткування, з використанням д ля цього ідентифікаційних кодів платників податків.
Д ля активізації профілактичної роботи з боку податкової міліції та законодавчого врегулювання її повноважень у цій сфері, необхідно внести відповідні доповнення і зміни до прийнятого у першому чіпанні (31.01.96 р.) проекту Закону України «Про профілактику злочинів». Це дозволить у повній мірі вшсоііувати пункт 3 частини першої статті 21 Закону України «Про державну податкову службу в Україні», який передбачає прийняття заходів цією службою щодо усунення причин і умов вчинення злочинів у сфері оподаткування.
До осіб, які скоїли некримінальні порушення податкового законодавства, необхідно застосувати такі захода профілактики, як роз'яснення податкового законодавства При складанні протоколів про адміністративні правопорушення у сфері оподаткування службовці органів ДПА України повинні роз'яснювати, які конкретні статті законів та норми підзаконних актів порушені суб'єктом підприємницької діяльності чи іншим платником податків. При цьому роз'яснюються права і обов'язки правопорушника, в тому числі порядок оскарження рішення податкової інспекції'.
Також вивчаються питання щодо можливості застосування до осіб, які скоїі адміністративні правопорушення у сфері оподаткування, офіційного застереження п{ недопустимість протиправної поведінки.
Для правослухняних підприємців слід запровадиш систему інформування платник податків про строки надання податкової звітності та сплата податків, інформацію відаост законів і піпзаконних актів, якими доцільно користуватися при обчисленні податків : інших питань, які не потребують вивчення установчих документів, 'та бухгалтером; звітності.
У загальних висновках наводяться одержані дисертантом найбільш важливі науко та практичні здобутки. Переважна кількість детермінант податкових правопорушень мі соціально-економічне підгрунтя: наявність в країні економічної кризи, тіньової економік надмірний тягар високих ставок та велика кількість податків. Крім того, на оподаткуваш негативно впливають нестабільність та недосконалість законодавства, відсутність суспільстві традицій щодо різних чинників оподаткування, нечіткий облік платник податків, недосконалість системи податкової служби, яка погребує реформування. Ді виходу економіки з тіні, піднятої ефективності оподаткування необхідно провести в У краї податкову амністію, створиш нормальні умови дня підприємницької діяльності, встанови! невисокі ставки податків, оптимізувалі акцизний збір на алкогольні напої та ■попоно, вироби.
Треба видати нові нормативні акти з питань оподаткування, знайти прийня компроміси, які дозволяють при загальній лібералізації податкової системи уникнуї значних витрат бюджетів різних рівнів. Для отримання коштів до Держбюджету звільнення товаровиробника від податкового тисіу необхідно розширити ба: оподаткування. Запропоновано проект структури розділу Податкового кодексу, положені про кримінологічну експертизу законопроектів з гопань оподаткування, захо£ профілактики податкових злочинів.
За результатами дослідження автором опубліковані такі роботи:
1. Деякі проблеми реформування податкової системи України //Науковий вісш Української академії' внутрішніх справ. -1996. - № 2. - С. 152-154.
2. Визначення терміну "податки": історія та сучасність. // Науковий вісник УФЕ Збірник наукових праць.-1997.-№ 1.-С. 15-18.
3. Детермінанта податкових правопорушень // Науковий вісник УФЕІ. Збірки наукових праць.-1998.-№1.-С. 130-135.
4. Законодавче регулювання адміністративної відповідальності за податкої правопорушення в Україні // Адміністративне право: сучасний стан і напрям реформування. Матеріали Першої національної науково-теоретичної конференції'. -Яремч АПНУкраЗни, 1998. - С. 29-30.
5. Науковопракгачний коментар до Закону України "Про міліцію". - К.: УАВС, 1996.
С. 136-137.
Ліитщїї
Голосніченко ДІ. Кримінологічні проблеми борапйп з порушеннями податкового закої іодднства У країї її і. - Рукопі іс.
Дисертація на здобуття науковою сгупеїш кандидата юридичних наук и спеціальністю 12.00.08. - кримінальне прано та кримінологія; кримінально-виконавче право,- Національна акщемія внутрішніх справ України, Київ, 1998.
PoGcria розкриває комплекс теоретичних та практичних питані, з проблем (])уикціонуіїишя податкової систем» України, прашпорушень у сфері оподаткування, і ірі ічі ші і і умови їх вчи і іеі шя.
Особлива увага приділяється розробці правових та організаційних заходів, спрямованих па попередження злочинів у сфері оподаїкушніш.
Ключові слова: податі, податною система, податкова амністія, податкова міліція, способи вчинення злочинів, адміністративна квазіюепіція, кримінологічна експертиза закої юдаїічп.х акі ів.
Голосніічепко ДИ. Криминологические проблемы боршы с нарушениями ікілиі ової о -тої¡одні еліллкі Уkj>аіты. -1 'ушіміси
Диссертация на соискание ученой степені і кандидата юридических паук по специальности 12.00.08. - уголовное право и криминология, уголовно-исполнительное право. - Пащ іоі іали іая академия имугреннихдед Украины, Киев, 1998.
Рабоїа ]хіекрьт;іеі комплекс теоретических її циклических вопросов щхйлем функционирования налоговой системы Украины, правонарушений в ajiepe налогообложения, причины и условия их совершения.
(Хчібос внимание уделнстея ріЗ|хібоік'е ifjxinoai.ix п оріашгацтшпм.х мір, направленных па предупреждение преступлений im[)qv налогообложения.
Ключевые слога: налоги, налоговая система, налоговая амнистия, налоговая миаиция, способы совершения преступлений, административная квазиюепщия, криминологическая эксперпт законодательных актов.
Golosnichenko D.I. Criminological problems for struggle with infringement of іач legislation of Ukraine. - Manuscript.
Thesis for a candidate of law science by specialty 12.00.0S - criminal law and criminology; concctive Labour law. National Academy of Internal Aftaiis of Ukraine. -Kyiv, 1998.
'Ihe work contains a complcx of theoretical and practical questions connected functioning tax system in Ukraine, infringements in taxation's system, misons and conditions of making them.
Special attention is paid to elaborating legal and organization measuivs of crimcs in ta\ system.
Key woixls: tax, tax system, tax amnesty, tax police, methods of perpétration, administrative quasi-justice, criminological experts of legislative acts.
Здано н набір 22.11.98. Підписано до друку 20.11.98. Формат 60x84 1/16.
Умоші. друк. арк. 1. Тираж 100 прпм. Замовлення Лі; 41
І’елпкштю-ішдашпічиії відділ УФІ;!, Оперативна тппографія.
