АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Налогообложение производственных кооперативов. Правовые вопросы»
МОСКОВСКИЙ ОРДЕНА ЛЕНИНА, ОРДЕНА ОКТЯБРЬСКОЙ РЕВОЛЮЦИИ И ОРДЕНА ТРУДОВОГО КРАСНОГО 311АМЕНИ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ИМЕНИ М.В.ЛОМОНОСОВА
Юридический факультет
На правах рукописи УДК 536.21:347
ИВЛЖВА Марша Федоровна
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ КООПЕРАТИВОВ. ПРАВОВЫЕ ВОПРОСЫ
Специальность 12.00.02 - государственное право и управление!
советское строительство, административное цраво, финансовое право
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
Москва - 1992
Работа выполнена в Московском ордена Ленина, ордена Октябрьской Революции и ордена Трудового Красного Знамени государственном университете имени М.В.Ломоносова.
Научный руководитель - доктор юридических наук,
профессор С.Д.Шпкин,
Официальные оппоненты - доктор юридических наук,
профессор В.С.Пронина;
кандидат юридических наук, доцент Н.А.Куфакова.
Ведущая организация - Академия МДП.
Защита состоится
1992г. в . часов
на заседании Специализированного государственно-правового совета К.053.05.31 в Московском государственном университете им. М.В.Ломопосова (119899 Москва, Ленинские горы, МГУ, первый корпус гуманитарных факультетов, юридический факультет).
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке МГУ им.М.В.Ломоносова
Автореферат разослан "/У" ¿¿гг/Р&'ьХ 1992 г.
Ученый секретарь специализированного Совета
Е.А.Воротилин
ОБЦАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования» Производственные кооперативы как субъекты финансово-правовых отношений реализуют свою финансовую правоспособность, становясь участниками кредитных, страховых, налоговых отношений, отношений по уплате в бюджет и во внебюджетные фонда государства различных видов платежей. Из всего многообразия финансовых отношений, в которых в качестве субъектов участвуют производственные кооперативы, автор намеренно выбрал налоговые правоотношения. Данный выбор обусловлен несколькими факторами. В условиях построения рыночных структур, перехода от преимущественно централизованно-планируемой экономики к рыночной основным методом экономического регул1фования со стороны государства становятся применение коовенных методов управления экономикой, среди которых важнейшим регулятором взаимоотношений товаропроизводителей с государством становится налоговая система. Налоги, взаимосвязанные между собой и представляющие в совокупности целостную систему, выступают инструментами государственного управления социально-экономическим развитием. Щ>и этом особая роль принадлежит прямым налогам (подоходному и налогу на прибыль), наиболее приближенным к источнику доходов, что позволяет соизмерить обложение с размерами, мощностью и характером данного источника.
Опыт страны отчетливо свидетельствует, что налоговое законодательство наиболее восприимчиво к изменениям, происходящем в социально-экономической таони общества. Принятие 26 мая 1988г. Закона СССР "О кооперации в СССР", возронде-
ние на качественно новом уровне производственной кооперации стало одним из а^^х 1ьагов экономической рефор.чш, что объективно потребовало кардинального реформирования правовых основ действовавшей системы налогов, '¿наш словами, производственные кооперативы явились своеобразным "полигоном" для отработки новых форм п методов налогообложения. Богатейший опыт применения разлкшшх налоговых конструкций, разнообразие правовых основ и глубокая дифференциация налогообложения - все это оказало существенное влияние на содержание такого финансово-правового института как налоговое право, поставило в повестку дня целый ряд проблем, требующих научной разработки. Современный этап формирования налоговой системы вызывает настоятельную необходимость разработки новых проблем теории налогового права, оценки налогового законодательства в аспекте его научной проработанности и соответствия общепризнанным принципам. Анализ положения производственного кооператива в налоговом правоотношении необходим для дальнейшего развития института налогового права.
3 последние годы правовое регулирование деятельности производственных кооперативов не осталось без внимания юридической науки. Однако исследования посвящены главным образом государственно-правовому и гражданско-правовому аспекту их статуса. Проблематика правового регулирования налогообложения производственной кооперации лишь частично была освещена в некоторых статьях, не получив своего комплексного монографического и с следов алия.
Все вышеизложенное определило актуальность выбранной темы в плане совершенствования законодательной практики, а также дальнейшего развития науки финансового права»
Цель исследования. На основе изучения к анализа законодательства выявить и рассмотреть особенности правового регулирования налогообложения производственных кооперативов в аспекте формирования рыночных отношений; выработать рекомендации, направленные на совершенствование нормативно-правовых актов о налогах с производственных кооперативов.
Для достижения этой цели в диссертации поставлены следующие задач:?:
- рассмотреть структуру имущественной базы производственного кооператива, основные источники образования денежных фондов, находящихся в распоряжении кооператива, главные направления его финансовой деятельности;
- показать функции налога как обязательного платежа в бюджет и как одного из методов правового регулирования хозяйственной деятельности;
- проанализировать развитие правового регулирования налогообложения кооперации;
- дать характеристику системы налогов с производственных кооперативов на основе классификации входящих в нее отдельных видов налогов;
- изучить законодательство, относящееся к налогообложению производственной кооперации;
- исследовать проблему совершенствования форм и методов обложения для наиболее эффективного воздействия налогов на хозяйственную систему;
- проанализировать содержание правовой конструкции налога на прибыль как основного звена в налоговой сиетег/е;
- раскрыть понятие и содержание таких основных элеуен-
тов налоговик конструкций как объокг облоаешя, ставка налога, итоговая база;
- выяснить, в какое формах реализуется право на льготы но налогообложению, принадлежащее производств еншм кооперативам ;
- шлсиптъ, в какой степени законодательные акты в области иалогооолокешя соответствует основным положениям теории налогового права и потребностям развития новых экономических отношений;
- разработать предложила, направленные на совершенствование действующего налогового законодательства.
?Лотодолот,лческая и теоретическая основа диссертанта. у;е-тодологической основой исследования послунил метод материалистической диалектики как всеобщий метод познания действительности и внтекшнцие из него частно-научше метода исследования: системный, фунгщионадыюго анализа, сравнительного правоведения, 'исторкко-логкческий к другие.
При написании диссертации автор опирался на теоретические исследования в области Финансового нрава, а тахске вопросов экономики, хисаодихся предмета диссертации. Изучению подверглись статистические дашше, относящиеся к кооперативному сектору экономией.
Нормативной основой диссертации слуздо как законодательное акты, так и акты органов управления.
Научная.новизна диссертации состоит в то:.:, что она представляет собой первое комплексное исследование правовых вопросов налогообложения производственных кооперативов. В рамках проведенного автором исследования сделаны вывода, развивахадае отдельные положения теория налогового права, и предложения, направленные на совершенствование механизма налогообложения различных форм предприншательской деятельности.
На защиту выносятся следующие основные положения:
Вывод о том, что помимо выполнения фискальной функции, вырагандейся в перераспределении части доходов общества в пользу государства, налог может выступать и как стимулирующее средство через установление дифференцированного режима обло-г.ения, применение льгот для различиях групп плательщиков, понижение ставок налога, т.е. посредством налоговой техники, применяемой государством при установлении налогов.
Характеристика налога как метода правового регулирования хозяйственной системы: способа воздействия на экономические, чаще всего - финансовые отношения, устанавливающего правоше связи мезду их участниками и государственными органами.
Результаты исследования практики применения промыслового, подоходного и других видов обложения кооперации в различные периода исторического развития страны.
Обоснование необходимости применения подоходного налога только в отношении физических лзец. При применении подоходного обложения в отношении производственных кооперативов происходит двойное обложение доходов членов кооператива, нару-шакщее такой принцип налоговой системы как равная напряген-ЕОСТЬ.
Раскрывается сущность и значение декларации о доходах лателыцика в функционировании подоходного облогепия. При том подчеркивается, что такое качество декларации, как ее равдоподобность, мокет быть обеспечено только приданием ей :илы специального юридического акта и установлением ответ-«геенности за строгое соблюдение порядка заполнения и досто-шрностк указанных в ней сведений, представления ее в финан-зоше органы.
Вывод о том, что при обложении юридических лиц любые поют ки унификации налоговой системы самым губительным образом зказываются на развитии хозяйственной кизни. Развитие налоговой системы мокет сочетать в себе два признака: "дифференциацию", выражающуюся в мноаественности налогов, и "интеграцию", направленную на одинаковое обложение разных хозяйствующих субъектов по всей территории страны.
Обосновывается целесообразность классификации налогов на прямые и косвенные. Преобладание в налоговой системе косвенных налогов с точки зрения правового регулирования означает, прежде всего, его децентрализацию, поскольку в области косвенного обложения характерна множественность нормативных актов подзаконного характера.
Предлагается рассматривать объект обложения прежде всего в качестве материального основания обложения, а его наличие -юридическим условием возникновения налогового правоотношения.
Обосновывается необходимость установления размеров ставок взимаемых налогов шесте с другими элементами законодательного акта о налогах высшими представительными органами власти, сформированными в результате волеизъявления граждан.
Предложение об отнесении налоговой базы и порядка ее исч1 лгенил к обязательным элементам правовой конструкции прямых ш логов.
Вывод о том, что производственные кооперативы, как и ост! ные плательщики налога на прибыль, могут при определенных обстоятельствах получить право на льготы: основные - в затепленных законом формах и видах и дополнительные, предоставляемые органами власти по месту их производственно-хозяйственно] деятельности и регистрации.
Научная и практическая значимость результатов исследования. Содержащиеся в работе теоретические выводы и сформулиро ванные положения могут быть использованы в учебном процессе преподавания финансового права в юридических и экономических вузах, в спецкурсах по налоговому праву, а также при написании учебника "Финансовое право" - глав "Налоговое цраво", "Н логи и другие финансовые платежи предприятий и организаций".
Многие практические предложения направлены на совершенствование законодательных актов, регулирующих вопросы налоге обложения различных форм предпринимательства. Они могут быть полезными при подготовке финансово-правовых актов как органа ми управления общей компетенции, так и финансовыми органами.
Апробация и внедрение результатов исследования. Диссертация выполнена и обсуждена на кафедре административного и финансового права юридического факультета МГУ им.М.В.Ломоно-сова.
Ряд диссертационных положений был опубликован в печати, а также использовался при проведении семинарских занятий по курсу финансового права.
Огруктура диссертации обусловлена задачами исследования. Диссертация состоит из введения, двух глав, заключения.
СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Во введении обосновывается актуальность теш и кратко излагаются выводы, к которым пришел автор в результате ее исследования.
Первая глава "Правовое регулирование налогообложения производственных кооперативов" посвящена комплексному исследованию правовой сущности производственной кооперации в сфере производства и услуг, анализу юридических признаков налогов, их правовой природы, особенностей налогообложения производственных кооперативов, рассмотрению правовых основ системы налогообложения в различные периоды функционирования производственной кооперации.
Из всей совокупности отношений, возникающих в процессе осуществления кооперативом финансовой деятельности, различных по содержанию и основаниям их возникновения, автор выделяет в качестве предаете исследования те отношения, которые порождены обязательствами кооператива перед государственным бюджетом: налоговые правоотношения.
При рассмотрении и анализе основных признаков налоговых отношений, автор поддерживает высказанное С.Д.Няшшшм поло-
жеше о переходе права собственности на денежные средства, ранее принадлежавшие плательщику налога, к государству. Эта черта налоговых отношений, по мнению автора, является отличительной чертой данных отношений, "экономическим фундаментом", позволяющим наряду о другими признаками налога, таким как строго обязательный характер, индивидуальная безвозмездность (безвозвратность), установление в законодательном порядке, внесение в государственный бюджет в точно определенных размерах и в определенные сроки, отличать их от иных финансовых правоотношений, возникающих при уплате в бюджет других видов платежей. Последние с точки зрения юридического механизма близки к различным видам налогообложения, но не обладают теми существенными признаками, которые характеризуют именно налоговые правоотношения.
Вывод о тесной связи налогов с отношениями собственности автор подтверждает анализом динамики процесса формирования налоговой системы, связанного с глубокими изменениями в экономической системе, возникновением "альтернативной" экономики, к которой первыми были отнеоены кооперативы в офере производства и услуг. С самого своего юридического оформления они рассматривались как особый, отличный от других видов кооперативов, субъект налоговых отношений. Это объяснялось реальными различиями в формах реализации кооперативной собственности производственными кооперативами, колхозами и потребительской кооперацией.
Автор обращает особое внимание на такой существенный признак налога как его индивидуальная безвозмездность. Отмечается, что в процессе реформирования налоговой системы дан-
ннй признак не нашел отражения в законодательстве о налогах. По мнению диссертанта, необходимо четкое законодательное разграничение налогов и платежей в бюджет, не обладающих признаком "индивидуальной безвозмездности", имеющих характер своеобразной оплати либо оказываемых государственными органами услуг, либо принадлежащих государству ресурсов.
В диссертации аргументируется вывод о том, что правовой аспект понятия налога включает в себя не только характеристику его как обязательного платежа в государственный бюджет, обладающего рядом юридических признаков. Другой его чертой становится воздействие на экономические отношения: налог является одним из основных инструментов правового регулирования производства, потребления и распределения, управления экономикой. Целым рядом примеров из налоговой практики автор доказывает, что взгляд на налог как "необходимое зло, к которому приходится прибегать временно, в виде исключения, в крайнем случае, при наличности особых условий, при стесненных обстоятельствах государства, когда никаких иных способов покрытия расходов не оказывается"^ страдает узким подходом к рассмотрению функций, выполняемых налогом в любой хозяйственной системе. Помимо "фискальной" функции налог может выполнять и стимулирующую функцию. Налоговая система способна создавать стимули к труду, поощрять развитие различных форм предпринимательства и видов производственной деятельности. Конкретными способами
I. Кулшяер И.М. Очерки финансовой науки. Петроград. Наука и школа. 1919, с.Ь8.
достижения подобных целей являются метода, относимые к налоговой технике, применяемой государством при установлении налоговых правоотношений: дифференцированный режим обложения, применение различных форм и видов льгот, использование прогрессивной шкалы обложения и др. И если создаваемая государством налоговая система, реализуя фискальные функции, омяг-чая социальную напряженность, используется для воздействия на производственную деятельность субъекта (цели такого воздействия могут быть весьма различны: от способствовашш дальнейшему развитию той или иной хозяйственно-правовой формы до удаления ее из сферы экономики), то тогда налог можно рассматривать как метод регулирования экономических отношений. Он становится методом правового регулирования (это вытешет из "правовой оболочки" налога): способом воздействия на финансовые отношения, устанавливающим правовые связи между их участниками и государством в лице его органов. Формально эта связь выражается в одностороннем обязательстве по уплате налога, возложенном государством на плательщика.
С учетом сущности производственной кооперации, а также правового определения налога делается вывод о том, что налоги, уплачиваемые кооперативами в бюджет, представляют прежде всего систему обязательных индивидуально-безвозмездных платежей, установленных государством и используемых им для перераспределения национального дохода. Помимо этого, они становятся одним из методов правового регулирования деятельности кооперативов со стороны государства. Регулирующее воздействие налогов на производство, распределение в кооперативе, уровень его доходов осуществляется путем применения различных видов
обложения, форм льгот, особого порядка взимания и уплаты налогов.
В диссертации подчеркивается, что особенности этапов развития государства обусловили и особенности налоговой политики по отношению к кооперации, ее характерные черты.
Наибольший интерес в этом плане вызывает правовое регулирование различных форм кооперации и их налогообложение в период развития многоукладной экономики 20-х годов. Потребительская, кредитная, сельскохозяйственная и промысловая кооперация занимали важное место в экономике, их деятельность характеризовалась огромным разнообразием. Сложность кооперативной системы в должной мере учитывалась налоговой политикой того времени, предоставлявшей кооперации многочисленные льготы. Анализ большого массива законодательных актов о налогах (Положений о промысловом налоге 1921, 1922, 1923 и 1928гг.; Декрета (Ж от 18 июля 1922г. "О порядке обложения кооперативов проглыеловым налогом"; Положений о подоходном налоге с государственных и кооперативных предприятий и смешанных обществ 1922 и 1926гг.; Постановления СНК "О налоговых льготах для потребительских кооперативных организаций" от 10 сентября 1926г.) показывает, что, создавая кооперации льготный режим налогообложения, государство твердо проводило единую налоговую политику в отношении обобществленного сектора, составной частью которого являлась кооперация. Она облагалась налогами в том же порядке,.что и государственный сектор экономики, законодательство о налогах было единым для разных форм хозяйствования.
Автором на основе изучения Постановления ЦИК и СНК СССР о налоговой реформе от 2 сентября 1930г., Положения о промысловом налоге от 2 сентября 1930г. приводятся данные, свидетельствующие о том, что налоговая реформа конца 20-х годов была подчинена главной экономической задаче того времени: обеспечению приоритетов государственной собственности в экономике. Поэтому кооперация уже в начале 30-х годов перестала вписываться в экономическую систему, потеряв завоеванные позиции в советской экономике.
Дальнейшая практика налогообложения кооперативного сектора складывалась в направлении выделения в самостоятельные категории плательщиков налогов прекде всего колхозов, а затем -предприятий и организаций других кооперативных систем. Основной формой взаимоотношений с государственным бюджетом для всех категорий оставался подоходный налог.
По мнению диссертанта, анализ налоговой политики государства в отношении кооперативного сектора на различных этапах экономического развития позволяет при рассмотрении проблем налогообложения применять специфическую терминологию, использовавшуюся в законодательстве, давать более глубокую оценку системе налогообложения, опирающуюся на накопленный в данной области научный и практический опыт.
С принятием 26 мая 1988 г. Закона СССР "0 кооперации в СССР" основной формой взаимоотношений производственных кооперативов с бюджетом стала уплата подоходного налога. Особенностью правового регулирования данного налога явилась передача права устанавливать ставки налога высшим органам государственной власти республик. В качестве главного критерия
для дифференциации ставок выступал, прежде всего, вид деятельности кооператива* На основе анализа значительного объема нормативных актов республик, прежде всего - указов Президиумов Верховных Советов республик, входивших в состав СССР, становится очевидным, что с помощью дифференцированных налоговых ставок союзные республики стимулировали развитие тех видов производственной кооперации, в услугах которых особенно нуждался тот или иной регион,
Л связи с применением в отношении производственшх кооперативов подоходного налога, автором исследуется проблема подоходного обложения юридических лиц. Отмечается, что при применении подоходного налога с юридических лиц нарушается такой важный принцип налогообложения, как равная напряжешюсть: в отношении граждан, работающих, например, в кооперативе, происходит двойное обложение их доходов. И хотя существование такого порядка налогообложения в ряде случаев трактовалось как реализация принципа социальной справедливости, то сам метод ее достижения был избран неверно. Его вполне можно было обеспечить при применении прогрессивного обложения в отношении лиц, работавших в кооперативе.
Дальнейшие преобразования в хозяйственной кизни вызвали ряд изменений и в источниках доходов кооперативных организаций. Эти доходаг стали принимать разнообразные и изменяющиеся виды, сами размеры доходов по отдельным источникам сильно колеблются, источники бывают временные и случайные. С целью приближения облокения к источнику, система налогов, введенная в соответствии с Законом СССР от 14 июня 1990г. "О налогах с предприятий, объединений и организаций", отличалась
- 1Ь -
множественностью налогов, а таете объединением различных видов налогов в одну систему.
Налоги, входящие в налоговую систему, весьма различны между собой, и данное различие проявляется во многих моментах. Автор поддерживает тезис о том, что общепризнанной классификацией было и есть разделение налогов на прямые и косвенные. В основу такой классификации предлагается взять два способа. Первый состоит в определении факта переложения: возможно ли переложение налога путем меновых актов, является ли плательщик налога, установленный в соответствующем законе и носителем его? Другой способ классификации состоит в разграничении налогов по способу обложения и взимания. Согласно этому способу, прямые налоги построены на основании явлений и признаков постоянного характера. Косвенные исходят из явлений изменчивых, преходящих: из отдельных событий, действий, факторов. Автор доказывает, что при классификации налогов на прямые и косвенные, используя и тот и другой способ, дополнительно к ним нужно исходить из существа различных видов налогов, их внутреннего характера, из технических приемов и форм обложения и взимания.
Проведенная классификация налогов на прямые и косвенные позволяет выявить наметившуюся тенденцию превалирования косвенного, обложения над прямым. Образуя надбавку к цене товара или услуги, многие косвенные налоги поступают в бюджет "самотеком", без участия налоговых органов, на которых в данном случае лежат лишь контрольные обязанности. Изменения в системе обложения, предусматривающие снижение общей массы прямых налогов, означают преобладании в доходах бюджета источников,
автоматически увеличивающихся одновременно с ростом цен и доходов населения, т.е. косвенных налогов - налога на добавленную стоимость, различных акцизов. Подобные изменения с точки зрения правового регулирования означают его децентрализацию, поскольку в области косвенного обложения наиболее широкое применение получают акты органов государственного управления, финансовых органов. При осуществлении правового регулирования косвенных налогов многие обязательные элементы правовой конструкции налога устанавливаются подзаконными нормативными актами, существенно деформирующими налоговую конструкцию.
В результате проведенного исследования системы налогов, уплачиваемых производственными кооператива™, ее правовых основ авторш делается следующий вывод: несмотря на разнообразие и по объектам обложения, и по экономической природе налогов, входящих в систему обложения, в ней всегда можно выделить основное звено. Таким звеном в системе обложения кооперативов является налог на прибыль, доминирующая роль которого определяется характером самого объекта обложения. Будучи основной формой чистого дохода, прибыль отражает в себе и эхсономическую, и деловую активность любого хозрасчетного предприятия, независимо от форм собственности. Ее величина дает наиболее достоверную информацию о мощности предприятия, что позволяет соизмерять налогообложение о истинной доходностью плательщика налога.
Во второй главе - "Основные элементы правовой конструкции налога на прибыль" - анализируется внутреннее содержание правоотношения по уплате налога на прибыль и структура налогово-
правовых актов,исследуется элементный состав указанного правоотношения.
Особо отмечается значение регистрационного порядка создания производственных кооперативов, их филиалов и отделений для возникновения налоговых правоотношений. Государственная регистрация является одним из важнейших условий привлечения предприятий к уплате налогов, определяющих в ряде случаев и режим налогообложения, однако, по мнению диссертанта, само правоотношение возникает только при наличии объекта обложения. Так, правоотношение по уплате налога на прибыль может возникнуть только после начала финансово-хозяйственной деятельности, в результате которой у предприятия должен появиться объект обложения - прибыль.
В работе рассмотрены проблемы, относящиеся к особенностям регулирования ставок налога на прибыль производственных кооперативов.
В юридической литературе понятию "ставка налога" не уделено достаточно полного внимания. Данное понятие рассматривается в ней лишь в общности с другими элементами законодательного акта о налоге: субъектом и объектом налогообложения, единицей обложения, сроком уплаты и льготами. Отмечается узкий подход к определению нонятия "ставка налога" в работах многих ученых. Автор считает, что такой подход,' выражающийся в рассмотрении ставки налога лишь в контексте метода или способа исчисления налога с облагаемого объекта, обусловлен рассмотрением налоговых правоотношений вне связи юс с отношениями собственности, т.е. вне их внутреннего экономического содержания. Возвращаясь к тезису о том, что при уплате налога проис-
ходит переход права собственности от плательнулка налога к государству, в работе предлагается под таким re углом рассматривать и механизм воздействия ставки налога на отношения собственности. По мнению диссертанта, именно ставка налога определяет предел вмешательства государства в отношения собственности, а точнее - размер отчуждаемой государством для удовлетворешш обцегосударствешшх нугсд и потребностей собственности частного лица или предприятия (в том число и производственного кооператива). Л поскольку речь идет о вмешательстве государства в собственность, об ее отчуждении,то у подобного вмешательства должны быть в определенном порядке установленные основы. Устанавливая принимаемым законом какой-либо налог, высший орган власти обязан определить в данном законе и размер вводимого налога, т.е. его ставку. В противном же случае ни о каких гарантиях охраны прав собственности в данном государстве не может быть и речи.
Исходя из определения ставки налога icas законодательно устанавливаемого размера налогового обязательства автором дается оценка практике передачи права устанавливать ставки общегосударственных налогов органам власти административно-территориальных единиц, в том числе ставки налога на прибыль производственных кооперативов районным в городах и городским Советам народных депутатов. Применяется два способа оценки. Первый заключается в форматизации налогово-правозых актов, второй базируется на внутреннем содержании налогового правоотношения. Отсутствие в законе о налоге хотя бы одного из обязательных элементов лжает такой о налоге стаи прямого действия, приводят к возникновению множества подзаконных нор-
мативкых актов, регу^мрузодих установленный налог. Подобное произошло и с регулированием налога на прибыль цроиэводстьен-шх кооперативов.
Особенность залогового правоотношения состоит в том, что его основным содержанием является одностороннее обязательство соответствующего субъекта облокешш внести в государственный бюдасет определенную сумму, /штор подчеркивает, что данное обязательство мокот быть шиолиепо тогда, когда заранее известен его размер - ставка налога. Только при соблюдении данного условия, плательщик может добросовестно и в срок уплачивать налог»:. Если законом о налоге размер налога определен и установлен, то обязательство плательщика приобретает количественно установлоншй характер, твердый размер, что салю но себе уже может стать гарантом соблюдения некоторых прав плательщица в налоговом правоотношений.
Существенным элементом правовой конструкции любого налога, в том числе и налога на прибыль, является объегаг обложения. Будучи определенным предметом материального шра, он выполняет функцию основания налога, его наличие у плательщика необходимо наряду с иными юридачесними фактами для возникновения соответствую,-щх налоговых цравоогиошенйй. Развивающееся налоговое законодательство, отражающее изменения в хозяйственной казни, отличается от ранее действовавшего значительным многообразием объекэоь обложения, многам из которых свойственны большая водшаюсть к структурная неоднородность, Нормирующееся многообразие облагаемых объектов оказывает существенное влияние на внутреннее содержите правовых конструкций налогов, порождает ряд проблем, ранее не рассматриваемых в
контексте изучения налоговых тхратгоотпошений. /штор считает необходимы« исследовать проблему состкоигеншт объекта облояе-ния с налоговой базой взимаемого налога на примере правовой конструкция налога на црябкль, а такие дать определение той части прибыли, которая кладется в основу исчисления налога на прибыль.
В результате системного и структурного анализа нормативного материала, являющегося преимущественно актам?! органов государственного управления, в диссертации делаются некоторые общие вывода, относящиеся к проблеме определения налоговой базы. Подчеркивается, что совокупная масса щкбыли как обобщающий показатель финансовых результатов хозяйственной деятельности структурируется на целый ряд элементов, находящихся в различном правовом режиме. Наибольшее значение для вычленения налоговой базы представляет такая категория как "себестоимость", определение которой составляет особый ятап в формировании прибыли. Данная категория не является' постоянной, объективно существувдеГ!. По мнения автора, ока относится к тем экономическим института«, содержание которых устаназлива-ется в специальных нормативных актах.
Диссертант не соглашается с той точкой зрения, согласно которой определение налоговой базы относится к проблемам чисто техническим и не порождает каких бы ^о ни было проблем в данной областа. Для налога характерно тесное переплетение как аконоуичесхгас, так и правовых начал. И налоговая техника, т.е. сам способ исчисления и взимания установленного налога, 'лмеет свои правовые основы.
Предлагается использование четкой .юридической терминологии в отношении той части объекта, которая облагает«! налогом. Б отношении налога на прибыль было бы целесообразно использовать понятие "налоговая прибыль", обозначающее ту часть прибыли, которая кладется в основу исчисления налога. В случаях с применением других видов налогов, возможно использование понятия "налоговая база".
На основании приведенных в работе примеров определения налоговой базы различных видов налогов, подтверждается роль налоговой техники, способа а порядка исчисления налога в общей воздействии налога на экономические отношения. Предлагается, исходя из накопленного опыта правового регулировании! налога на прибыль, включать налоговую базу и порядок ее исчисления в состав обязательных элементов правовой конструкции прямых налогов, а при косвенном обложении - в состав факультативных элементов. Автором также ггредлагается вариант решения проблемы определения налоговой базы в законе о налоге в соответствии с ее финансово-экономическим содержанием.
Среди мнокещтва проблем, связанных с содерканием налоговых правоотношений,в диссертации выделяется и рассматривается проблема права на льготы и формы его реализации.
Обстоятельно рассматриваются те формы и виды льгот по налогу на прибыль, которые предоставлялись производственным кооперативам на различных правовых основаниях. Автор предлагает свое поникание термина "формы льгот", подразумевая под ним различные варианты реализации права на льготы. Последнее находит свое выражение в полном освобовдении от налога, освобождении на определешшй срок, предоставлении скидки (пони-
жеоте ставки) со ставок обложения и в других формах.
Отмечается пробел в налоговом законодательстве, выражающийся в отсутствии четкой регламентации видов и форм льгот, порядка лх предоставления различными органами власти и управления.
В заключении диссертации подведены итога исследования, сформулированы основные вывода и предложения, направленные на совершенствование правовых основ регулирования налоговых отношений.
По теме диссертации опубликованы следующие работы:
1. Налогообложение кооперации в период напа. - М., 1990. Рукопись депонирована в ИНИОН ЛИ СССР 01.10.90. }$ 42935.
2. Некоторые вопросы налогообложения производственных кооперативов.//Вести.Моск.Ун-та. Сер.II, право. - 1992. -№ I. - С.74-80/
/
Ппдп. * гт«ч. 02.0-1.9,° г., уп._ мзд.л. Г,4
Тип. 100 г?кз.
УПП " РЕПРОГРАФ'/!! " Ш"'ГЛт*К
