АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Налоговая политика и налоговая идеология в эволюции государственно-правовой системы России с 1917 по 1992 гг.»
На правах рукописи
КАБАНОВ АЛЕКСАНДР АЛЕКСЕЕВИЧ
НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА И НАЛОГОВАЯ ИДЕОЛОГИЯ В ЭВОЛЮЦИИ ГОСУДАРСТВЕННО-ПРАВОВОЙ СИСТЕМЫ РОССИИ С 1917 ПО 1992 гг. (историко-правовой аспект)
Специальность 12 00 01 — Теория и история государства и права, история учений о праве и государстве
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
Санкт-Петербург 2008
003172018
Работа выполнена на кафедре государственного и административного права ГОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет»
Научный руководитель доктор юридических наук, доцент
ТэпсДени Саид-Мохъмади
Официальные оппоненты доктор юридических наук, доцент
Оганесян Степан Мхитарович
кандидат юридических наук Киикова Леша Касымовна
Ведущая организация ФГОУ «Санкт-Петербургский государ-
ственный университет гражданской авиации»
Защита диссертации состоится « 30 » июня 2008 года в «/->» часов на заседании диссертационного совета Д 212 219 06 при ГОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет» по адресу 191002, Санкт-Петербург, ул Марата, д 27, ауд 324
С диссертацией можно ознакомиться ГОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет» по адресу 196084, Санкт-Петербург, Московский пр , д 103 а
Автореферат разослан « 30 » мая 2008 г
Ученый секретарь
диссертационного совета,
кандидат юридических наук, профессор
Н М Голованов
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. История Российского государства свидетельствует о том, что налоговая политика государства всегда существенно влияла на социально-экономические отношения в обществе В настоящее время о налоговых правоотношениях сложилось мнение как о совершенно новом направлении российского права Однако не так давно, уже в 20-е годы прошлого столетия в России были успешно проведены налоговые реформы, создано колоссальное число нормативных налоговых актов и сформирована структура налоговых органов В дальнейшем после свертывания НЭПа в конце 20-х и до 90-х годов XX столетия в связи с отсутствием развития налогового права в России отрасль атрофировалась Обращение к опыту налоговой системы 20-х годов как к ближайшему периоду свободных экономических отношений в России помогло бы избежать негативных последствий в 90-е годы Россия особая страна со своим уровнем правосознания, и зару бежный опыт не всегда к ней применим
Налоговое законодательство после 1917 г представляло собой смесь дореволюционного законодательства с большевистскими лозунгами В основном новации выливались в форму коротких декретов - пробелы не смущали власть Декретами определялись лишь общие контуры налоговых инициатив, более важным источником права в тот момент служило классовое правосознание. В одном акте сочетались и порядок исчисления, и политическая агитация, и установление мер ответственности Идеологические веяния оказали очень сильное влияние на налоговое законодательство После каждого партийного съезда вносились коренные изменения в нормативные налоговые акты
С введением НЭПа, налоговая система стала постепенно принимать традиционные формы За несколько лет прогресс был очевиден В этой сфере основой послужил отвергнутый большевиками опыт царской России Однако, в силу политических причин, НЭП был свернут, налоговая система в конце 20-х годов снова распалась Потребовалось 7-8 лет, чтобы скомплектовать налоговый аппарат и менее года, чтобы его разрушить
Несмотря на относительно благоприятные условия развития налоговой политики в 20-е годы, система законодательства не успела сформироваться на основе принципа иерархии и взаимоувязанности нормативных актов Характерна нескрываемая бесперспективность налоговых законов, почти все они носили характер временности, нестабильности, были слишком идеологизированы В налоговом законодательстве повсеместно присутствовали формулировки типа «руководствуясь текущими потребностями», «в связи с тяжелым положением Красной Армии», «на время проведения кампании» и т. п.
За короткий период НЭПа был накоплен достаточный опыт для дальнейшего становления и развития налоговой отрасли Однако коренные по-
г
• О
литические преобразования с конца 20-х по 80-е гт привели к отказу от налоговой системы в ее традиционном понимании и к забвению отрасли
Последствия искусственного торможения налогово-хозяйственных связей мы ощущаем и сегодня В течение 90-х годов прошлого столетия Россия вновь столкнулась с налоговым сепаратизмом на местах, отсутствием качественного законодательного регулирования, довлеющим косвенным обложением, нехваткой компетентных специалистов и т п Сейчас налоговая система все так же нуждается в совершенствовании Налоговое законодательство остается сложным, противоречивым, объемным и, главное, нестабильным Проблемы возникают и при реализации налоговых прав и при реализации налоговых обязанностей До сих пор в России отсутствует налоговая культура, взаимное уважение власти и налогоплательщика Таким образом, исследование налоговой политики Советской России с 1917 по 1992 гг как особого периода поможет получить более полное научное представление об истории права отечественного государства Этим обусловлены актуальность выбранной темы диссертации, основные направления, а также цель и задачи исследования
Степень разработанности темы. Вопросами налоговой политики в Советской России занимался ряд талантливых русских ученых В 20-е годы проблемы налогов были рассмотрены в трудах В Менькова, П Гензе-ля, А Соколова, М Н Гернета, Г. Тиктина, Н Кондратьева, А Трайнина, Д Кузовкова, А Буковецкого, И Кулишера, Д Карницкого, Ю Ларина, И Озерова, Д Боголепова, Я Торгулова, П Маслова, Г. Сокольникова, К Шмелева, М Фрумкина, А Тривуса, и др Труды 20-х годов отличались альтернатиностью точек зрения, с 30-х годов на первое место выходит значение идеологии в ущерб объективности В 30-40-е годы рассматриваемая тематика представлена трудами В Д Дьяченко, Н Вознесенского, М Я За-лесского, А Зверева, Г В Князева и др В 50-60-е годы появились работы М Л Марьяхина, Н И Пискотина, Н Цыпкина, К В Плотникова, а в 70-30-е - В Л. Данилова, И Д Злобина, В А Архипова, В П Дьяченко, Б Г Болдырева
Очередной виток научных исследований в области правовой природы и истории налогов приходится на начало 90-х годов Появляются работы С Г Пепеляева, СН Кожевникова, А В Брызгалина, ИН Куксина, Д М Беровой, Л С Глухарева, А Е Викуленко, О Л Сухолинского-Местечкина, Н С. Симонова, В И Гуреева, Т Л Комаровой, Е Н Евстигнеева, А В Толкушкина, С П Гришина, С С Ильина, Н Л Пышкиной, Г П Харченко, Г А Кутьиной, А П Кузнецова, И И Кучерова, В М Пушка-ревой, В В Серпинского, В М Чибинева, А А Тедеева, Грачева Е Ю , Н И Химичевой, М В Карасевой, А К Моденова и др
Также появляются работы историков, экономистов и финансистов, таких как И А Комиссарова, О В Плеханова, А Г Молчанов, И В Кара-
ваева, В А Тимошенко, Е А Алексеева, С Н Македонский, Д Г Черник, Н А Макашева, Т Ф Юткина и др
Объектом исследования являются общественные отношения и закрепляющие их конституционные и иные нормативно-правовые акты, возникающие в сфере реализации налоговой политики Советской России в период с 1917 по 1992 гг
Предметом исследования являются налоговые правоотношения, налоговое законодательство, структура и система налоговых органов Советской России
Хронологические рамки исследования охватывают период с 1917 по 1992 гг
Цели и задачи исследования. Цели исследования заключаются в комплексном исследовании историко-правовых аспектов налоговой политики государства в изучаемый период
В соответствии с поставленной целью, в рамках работы решаются следующие задачи.
-исследовать основные направления советской налоговой политики, -проанализировать взаимосвязь советской налоговой политики и идеологии,
-проанализировать налоговые режимы советской власти, -выявить различия городского и сельского налогообложения, -исследовать процесс становления и дальнейшего формирования структуры советских налоговых органов, а также дать оценку политике власти по отношению к налоговым работникам,
-проанализировать налоговое законодательство на примере ряда нормативно-правовых актов и дать ему оценку
Методологическую базу исследования составили общенаучный диалектический метод познания, а также исторический, логический, формально-юридический, сравнительно-правовой и другие частные методы исследования правовых явлений и процессов
Нормативную основу исследования составили Конституции СССР и РСФСР, законы СССР и Указы Президиума Верховного Совета СССР, нормативно-правовые акты Всероссийского и Всесоюзного съездов Советов, ВЦИК, народных комиссариатов
Теоретическую основу исследования составили фундаментальные положения правовой науки, работы в области теории государства и права, истории отечественного государства и права, уголовного, гражданского, конституционного, финансового права, труды ученых-правоведов, принадлежащих к различным научным направлениям Также были использованы отдельные положения научных трудов экономистов, историков, политиков, финансистов и др
Научная новизна исследования заключается в том, что исследование проводится одновременно с двух основополагающих позиций налого-
вых правоотношений и налогового законодательства На базе документальных и научных источников проведено комплексное исследование налоговой политики на всем протяжении с 1917 по 1992 гг. Автором выявлены и исследованы различия налоговой ответственности городского и сельского населения, становление и структура налогового аппарата Был проведен анализ влияния налогово-правовой идеологии и налоговой политики на правоотношения между народом и властью, разделение города и деревни
Основные положения, выносимые на защиту:
1. Для налоговой политики времен первых лет советской власти свойственны введение так называемых дополнительных «налогов» трудовой и гужевой повинности, реквизиций, самообложения Исходя из определения налога — «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства»1 или определения А А Соколова2 (1928г.). «Под налогом нужно разуметь принудительный сбор, взимаемый государственной властью с отдельных хозяйствующих лиц или хозяйств для покрытия производимых ею расходов или для достижения каких-либо задач экономической политики без предоставления плательщикам его специального эквивалента» эти «налоги» ими не являлись, тк взимались в большинстве насильственными методами, почти всегда были натурализованы, часто не были закреплены законодательно и не была четко определена ставка «налога»
2 Во время проведения НЭПа и в первые годы советской власти наблюдается отсутствие централизации в налоговой сфере, налоговая функция осуществлялась различными наркоматами (Наркомфин, Наркомтруд, Наркомпрод и др.), в первую очередь, с целью собственного финансирования Налоговой система деэволюционирует и становится похожа на царскую приказную систему XVII - начала XVIII века
3 В 20-е - 30-е годы наблюдается повышенное налоговое давление на крестьян Крестьянское и городское население имело различной тяжести неоправданное налоговое давление, основная тяжесть которого ложилось на сельское население Для крестьян была закреплена презумпция виновности налогоплательщика, приговор мог выноситься на месте без суда, что было закреплено законодательно
4 В период с 40-х по 80-е года прямое налогообложение так и не было развито должным образом, что противоречит марксистской идеологии
' «Налогового кодекса РФ» №П7-Ф3 от 05 08 2000 - Ст 8
1 «Профессор А А Соколов — основоположник учения о налогах» — ИИ Кучеров/ Соколов А А —
«Теория налогов», ЮрИнфоР-Пресс, Москва, 2003 г
На основе исследования налогового законодательства автор приходит к выводам и доказывает, что прямое налогообложение не было развито и не было условий для его развития
5 С 30-х по 70-е годы были ограничены права сельского населения Советской России После введения паспортной системы в 1932г3 крестьянам не выдавались паспорта, и они прикреплялись к своим колхозам Уехать в город и жить там без паспорта они не могли согласно постановлению о паспортах, такие «беспаспортные» подвергались штрафу до 100 рублей и «удалению распоряжением органов милиции»4. Повторное нарушение влекло за собой уголовную ответственность Введенная 1 июля 1934 года в УК РСФСР 1926 года статья 192а предусматривала за это лишение свободы на срок до двух лет Автор доказывает, что основной причиной таких ограничений было то, что при миграции населения сложно осуществлять налоговый учет, что приводило к уклонению от налогообложения и соответственно невозможности налогообложения Только в 70-х годах в связи с реформами в СССР эти ограничения были отменены5
6 В период с 50-х - по 90-е годы наблюдалась тенденция усиления налогового давления, которая проявлялась в появлении новых налогов, закрепленных законодательством Однако автор доказывает, что это не соответствует советской политической идеологии, возникает противоречие -идеология возведена в форму закона в частности при существовании только государственной собственности предприятия становились субъектами налогообложения, что позволяет сделать вывод, что государство облагало налогами само себя
7 На основе проведенного исследования автор приводит этапизацию развития налогового законодательства и налоговой системы советской России
1) Политика военного коммунизма (1917-1922гт),
2) Новая экономическая политика (1923-1928гг),
3) Период индустриализации (1929-1940гг ),
4) Великая отечественная война и послевоенный период (19411953гг),
5) Период финансовых реформ (1954-1978 гт),
6) Период административно-командной системы (1978-1985гг),
7) Период экономических реформ (1985-1992 гт )
Теоретическая значимость исследования заключается в то, что автором дана правовая оценка системы налогового законодательства в изучаемый период, сформулированы основные черты и последствия налого-
«Об установлении единой паспортной системы по Союзу ССР и обязательной прописке паспортов» Постановление ЦИК и СНК СССР № 57/1917 от 27 декабря 1932 года
4 «Об установлении единой паспортной системы по Союзу ССР и обязательной прописке паспортов» Постановление ЦИК и СНК СССР № 57/1917 от 27 декабря 1932 года -п 11 ! «Положение о паспортной системе в СССР» было утверждено постановлением Совета Министров
СССР от 28 августа 1974 года за №677
вой политики, а именно определены черты режимов переходного периода, выявлены различия городского и сельского обложения, выявлены различия в ответственности городского и сельского населения Полученные в процессе исследования результаты вносят определенный вклад в соответствующие разделы истории государства и права, истории становления налогового права
Практическая значимость исследования заключается в том, что результаты данного исследования могут найти применение в общетеоретических и отраслевых научных исследованиях, в процессе разработки правовых актов, регулирующих вопросы налогообложения, при преподавании истории отечественного государства и права, налогового права, при разработке учебных курсов, в подготовке учебных программ, учебников, учебно-методических пособий
Апробация результатов исследования. Диссертация подготовлена, обсуждена и рекомендована к защите на кафедре государственного и административного права ГОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет»
Основные результаты исследования получили апробацию в выступлениях автора на научно-практических конференциях «I межвузовская научно-практическая конференция», «X Научно-практическая конференция студентов и аспирантов СПбГИЭУ 17-18 апреля 2007 г», и в опубликованных научных статьях по исследуемой проблематике
Структура диссертации обусловлена ее объектом и предметом, целью и задачами исследования Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка
П. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Во введении обосновывается актуальность избранной темы, определяются объект, предмет исследования, его цели и задачи, излагаются методологические, нормативная и теоретическая база исследования, формулируются положения, выносимые на защиту, определяется научно-теоретическая и практическая значимость исследования, приводятся данные об апробации результатов исследования, о структуре работы
Глава 1. Налоговая политика и налоговая идеология в первые годы Советской власти, состоит из 2 параграфов §1 Налоговая идеология Советской России в 1917-1921 гг, §2 Формирование налоговой системы и ее законодательное закрепление в первые годы Советской власти В связи с угрозой голода развитие налоговых отношений сразу пошло двумя различными направлениями в городе и в деревне С 1918 года в городах налогообложение практически прекратилось В ноябре 1918 года были упразднены налоговые органы Налогообложение сменилось конфискациями и чрезвычайными налогами, «разверстываемыми» между гражданами С 1918 по 1921 год проводилась политика военного коммунизма
- была запрещена торговля, осуществлен переход к карточной системе распределения Вся налоговая тяжесть легла на деревню, где сбор повинностей был организован всей мощью голодающего государства В январе 1919 года принимается декрет о продовольственной разверстке Реализация декретов осуществлялась жесткими методами, но подобная политика была неизбежна в сложившейся ситуации - иные меры не могли бы спасти власть от краха, а население от голодной смерти Проведение продразверстки привело к многочисленным негативным последствиям экономического и политического свойства
В городах попытки налогообложения результатов не дали Сверхинфляция делала неэффективными любые денежные налоги Налоги заменили конфискациями, трудовой и гужевой повинностью Так называемые чрезвычайные налоги, носящие конфискационный характер, прочно вошли в обиход и стали повсеместным явлением, с одной стороны, выполняя фискально-налоговую функцию, а с другой - репрессивно-классовую с преобладанием последней Разновидностью налога стала всеобщая трудовая повинность - трудгужналог, подкрепленный жесткими репрессиями
Пробелы в налоговом законодательстве заполнялись революционным правосознанием Период первых лет Советской власти - это наглядный пример функционирования права вне рамок законодательства, когда внутреннее правосознание становится первичным В этот момент налог сводился к насильственным изъятиям и стал средством восстановления «классовой справедливости»
Для взимания налогов привлекались партийные кадры, милиционеры, сотрудники просвещения, бюро профсоюзов, военных комиссариатов, продкомов, земотделов, собеса и др В деревне взимание налогов осуществлял Народный комиссариат продовольствия (НКП) Единоначалие в податном деле отсутствовало полностью, налоги взимались практически всеми органами государственной власти.
Основа, на которой зародились новые налоговые правоотношения, была слишком идеологизированной, что определило дальнейшую правовую эволюцию налога Налоговая политика новой власти, кроме фискальной, преследовала такие цели, как1 подавление оппозиционных настроений различных слоев населения, разрушение института частной собственности и повсеместный террор Тенденция к превалированию произвола заполняла также вакуум, порождаемый нехваткой администраторов Опорой служили люмпенизированные массы, подстрекаемые небывалой вседозволенностью и избравшие «буржуя» объектом гнева Проведение продразверстки в деревне привело к ряду кровавых столкновений крестьянства с властью Налог в России как правовая и экономическая категория перестал отвечать своим свойствам
К 1921 году стало понятно, что старания власти учредить в Советской России экономику коммунистического типа завершились ужасающим
провалом В 1920 году промышленное производство фактически остановилось Сбор зерновых сократился вдвое Страна стояла на грани голода На селе были разорены огромные площади плодородных угодий Крестьяне, не желая развивать хозяйство, выращивали лишь необходимый минимум В стране назревало недовольство
Власть понимала, что только разрешение торговли и промыслов даст толчок экономике и реальные налоговые поступления. Продналог стал проектом крупнейшего политического соглашения советов с наиболее многочисленным сословием российского общества Продразверстка, отягощенная террором, затянула узел политических осложнений между городом и деревней Введение продналога дало возможность развития крестьянскому хозяйству, так как, оставаясь очень высоким, налог был все же определен конкретными рамками
30 ноября 1917 года был принят Декрет СНК «О взимании прямых налогов», ставший более жестким продолжением налоговой политики Временного правительства Декрет включал в себя как порядок сбора налогов, так и меры ответственности за неуплату. В ноябре 1917 года был утвержден Декрет СНК РСФСР «О порядке утверждения и опубликования законов», в котором впервые в Советском государстве был закреплен принцип обязательного всенародного опубликования нового закона Вслед за этим власти то и дело пытались принимать разные законы, но они имели мало шансов на существование Осенью 1918 года в РСФСР запрещаются ссылки на законы свергнутых правительств, а установление общегосударственных налогов и повинностей Конституцией 1918 года возлагается на Всероссийский съезд Советов и ВЦИК Претворить в жизнь новое налоговое законодательство в условиях разрухи не удалось по причине отсутствия объектов обложения Сбор налогов был практически приостановлен. Взимались некоторые разрозненные сборы Например, одним из основных источников доходов местных бюджетов был разовый сбор за торговлю, первоначально установленный Положением о денежных средствах и расходах местных Советов от 23 декабря 1918 года. Разновидностью обложения по обороту в первый послереволюционный период был особый сбор, введенный Декретом СНК от 31 августа 1918 года «Об обложении пятипроцентным налогом торговых предприятий, снабжающих население предметами летного потребления и домашнего обихода» Сбор взимался с кооперативных и частных торговых предприятий, а также с отдельных лиц со всей суммы выручки ежемесячно Отчетность представлялась по торговым книгам, а при наличии кассового аппарата - по показаниям такового Членам потребительской кооперации сумма сбора, уплаченная ими при покупке товаров в своих кооперативах, возвращалась после утверждения годового отчета общества, что должно было стимулировать граждан на вступление в члены потребительских обществ Для кооператоров 5-процентный сбор стал прообразом нынешнего НДС В марте 1919 года сбор был упразднен в
связи с запрещением частной торговли До марта 1919 года взимался единовременный сбор на обеспечение семей красноармейцев, представлявший собой разновидность целевого налога взамен контрибуций Плательщиками его являлись владельцы частных торгово-промышленных предприятий, пользовавшиеся наемным трудом До октября 1920 года просуществовал гербовый сбор
Налоговое законодательство первых лет Советской власти было отрывочно, немногочисленно и малоэффективно Характерно сочетание в одном акте и порядка исчисления, и политической агитации, и установления мер ответственности Этому периоду наиболее свойственна расплывчатость формулировок, таких как «все излишки», «по всей строгости», «во имя», «с целью уничтожения», что приводило к неограниченному расширительному толкованию Пустующую налоговую нишу заняли конфискации, контрибуции, трудовая повинность, продразверстка
Повсеместный контроль и суровость наказаний за налоговые правонарушения - основная черта периода военного коммунизма Это объясняется экономическим и политическим кризисом, а также несформированно-стью налогового аппарата в первые годы Советской власти Отсутствие налогового контроля компенсировалось строгостью взысканий Обширность обложения, возможность сокрытия доходов, нестабильность налогового законодательства, нехватка финансовых специалистов были плодородной почвой для роста налоговых правонарушений
На первом этапе Советской власти налоговая ответственность не делилась на отрасли и носила, как и многие правовые институты того времени, обобщенно-эмоциональный характер Вначале элементы института налоговой ответственности устанавливались декретами Первым из таких документов стал декрет СНК от 16 декабря 1917 года «О взимании прямых налогов», предусматривающий применение к неплательщикам, кроме мер, указанных в дореволюционном законе, еще и денежных взысканий, вплоть до конфискации всего имущества и тюремного заключения до 5 лет
В обстановке классовой ненависти налогоплательщик в силу своей «буржуйской» сущности стал гонимой фигурой Налоговая ответственность не могла удержаться в рамках декретов и стала стремительно преобразовываться в самые разнообразные формы Здесь уместно говорить о суровости не только закона, но и его расширительного применения Уже изначально налоговая ответственность носила неограниченный и уголовно-репрессивный характер В преамбуле к Руководящим началам по уголовному праву от 12 декабря 1919 года официально указывалось, что без особых правил, без кодексов вооруженный народ справлялся и справляется со своими угнетателями Формирование института ответственности, в том числе и налоговой, было сильно подвержено идеологии, что наложило отпечаток на все последующее правотворчество изучаемого периода
Не могло быть и речи о единообразном применении налоговой ответственности Налоговые санкции носили почти исключительно классовый характер и на практике выливались в многочисленные нарушения прав и свобод граждан Об этом свидетельствуют многочисленные факты, собранные из разных губерний
В Духе гражданской войны арестованных за неуплату единовременных сборов стали именовать заложниками До мая 1918 года большевистское руководство считало взятие заложников серьезным нарушением Однако после официального объявления красного террора (5 сентября 1918 г) взятие заложников и создание концентрационных лагерей для неплательщиков стало даже поощряться По количеству контрибуций и заложников оценивались достижения местных госструктур В протоколе одного волостного совета Курской губернии есть упоминание о том, что лица, имеющие задолженности, заключены в нефтяные подвалы В Воронежской губернии за невыполнение чрезвычайного налога было арестовано 100 тысяч человек
Наряду с арестом и продажей имущества широко применялся штраф Он преобладал и впоследствии, являясь также своеобразным налогом, стал средством пополнения бюджета (учитывая, что термин «налог» практически потерял свое юридическое значение в первые годы советской власти) Сам налог нередко выступал как средство наказания за те или иные проступки - чрезвычайный налог и контрибуция могли взыскиваться в наказание за противоправные действия
В деревне в эпоху продразверстки основным документом по налоговой ответственности был декрет СНК 1919 года «О разверстке зерновых хлебов и фуража, подлежащих отчуждению в распоряжение государства, между производящими губерниями» Согласно декрету, селяне, не сдавшие к установленному сроку причитающееся на них количество хлеба, подвергались безвозмездному принудительному отчуждению обнаруженных у них запасов, к упорствующим применялись суровые меры, вплоть до конфискации имущества и лишения свободы по приговорам народного суда.
Глава 2. Формирование и развитие налоговой политики Советской России в период осуществления и свертывания НЭПа, состоит из 2 параграфов §1 Формирование политико-правовой идеологии Советской России в период НЭПа, §2 Развитие налоговых правоотношений в СССР в период НЭПа С введением НЭПа6 законодательство начинает быстро развиваться, опираясь на опыт дореволюционной России Первыми советскими декретами были утверждены продовольственный (1921 г), промысловый (1921 г), подоходно-поимущественный (1922 г) налоги, акцизы (1921 г)идр
6 НЭП - новая экономическая политика
Периодически устанавливались единовременные чрезвычайные налоги В целях помощи голодающим 11 февраля 1922 года декретом ВЦИК и СНК был введен единовременный общегражданский налог для ликвидации последствий голода Несмотря на жесткие меры, налог не принес ожидаемых поступлений - ресурсы населения были истощены
С 1921 года происходит попытка разделения поступающих налоговых средств по разноуровневым бюджетам В августе 1921 года был принят декрет «О местных денежных средствах», согласно которому местным финорганам предоставили право устанавливать отчисления в местный бюджет от государственных налогов и взимать местные налога Законодательство на местах быстро приняло самые нелепые формы Местные власти злоупотребляли полномочиями и самочинно вводили различные налоги Их количество и объекты обложения зависели от фантазии новых советских чиновников Так называемые самочинные налога, на которые первое время власть смотрела сквозь пальцы, за несколько лет составили такие суммы, что были приняты весьма жесткие меры к пресечению этого процесса Был принят декрет, запрещающий такие действия В этот период регулярно проводились проверки на государственном уровне, результаты которых представляют, помимо исторического, и фискальный интерес, так как многие поборы при легкости взимания составляли крупные суммы Характер и цели поборов были самые разнообразные Зафиксированы, например, такие незаконно взимаемые налоги процентные отчисления с самогонщиков в комитеты взаимопомощи (Павлодарский уезд), подужный сбор с катающихся на масленице (Новоторжский уезд), налог за право въезда в город (Вятка), налог с каждого окна (Луга), налог подымный с трубы (Боровичи, Луга), на выписку газет, на обмундирование милиции (Одесская губерния), сбор за право учения - 5% жалованья в месяц, с крестьян - 1 рубль золотом, а с зажиточного населения - 4 рубля золотом помесячно с каждого ребенка, сбор с каждого привезенного в город воза дров (Тюменская губерния), налог с увеселительных вечеров молодежи, за семейные вечера, за свадьбы с пустующих плановых мест в селениях (Куба-но-Черноморская область) Постепенно в этой сфере был наведен порядок Наиболее активно шло развитие косвенного обложения Первым акцизом, введенным после 1917 года, было обложение в 1921 году виноградных вин В официальных документах отмечалось, что, помимо обеспечения доходной части бюджета, введение этого акциза вызвано необходимостью поддержки виноградарства и виноделия В том же 1921 году были установлены акцизы с табачных изделий, папиросной бумаги, гильз и с зажигательных спичек В дальнейшем система акцизного обложения постоянно расширялась и изменялась Число нормативно-правовых актов по акцизам было колоссальным Второе место по количеству нормативно-правовых актов принадлежало сельскохозяйственному налогу Объекты обложения сельхозналогом были многочисленны, а механизм расчета сложен и мало-
понятен крестьянину В 1924 году был официально опубликован декрет «О едином сельскохозяйственном налоге», объединившем продовольственные повинности Внутренняя структура нового налога оставалась сложной Постепенно стал осуществляться переход с натурального на денежное взимание единого сельхозналога, начиная с районов, которые отличались развитием промыслов и наибольшей товарностью крестьянского хозяйства Однако налоговая нагрузка на крестьян всегда оставалась очень высокой Сокольников отмечал, что в Советской России не было плательщика, несущего более тяжелое бремя
С 1922 года налоговая политика в новых условиях хозяйствования проводилась под руководством наркома финансов Г.Я Сокольникова -ученого-экономиста, доктора юридических наук При НКФ было создано специальное налоговое управление - Центроналог Наиболее прогнозируемым было косвенное обложение Вопреки большевистской теории, Сокольников понимал, что для обеспечения прямого марксистского обложения необходим слаженный налоговый аппарат, учет и контроль за плательщиком, что на данном этапе было нереальным
По настоянию Сокольникова Народный комиссариат финансов приступил к формированию налогового аппарата В царской России в налоговой сфере служили высококвалифицированные кадры Всего было разыскано около 1 ООО специалистов, и на их плечи была возложена вся тяжесть становления налогового аппарата В сельской местности продналогами занимались органы НКП Сокольников считал подобную двойственность чрезвычайно вредной и ратовал за «единую налоговую волю» в лице НКФ Единый налоговый аппарат был сформирован только в 1923 году, что дало ощутимый эффект Данный рост в меньшей степени был обусловлен повышением налоговых ставок, в большей - развитием производства и административным охватом плательщиков Новая экономическая политика дала казне столь необходимые средства в виде налоговых поступлений Инфляция снижала эффект денежных налогов, и вплоть до 1924 года налоги частично были натуральными Особенно это было характерно для села В городе практиковался трудгужналог, денежная компенсация которого до 1924 года не допускалась
Институт налоговой ответственности в годы НЭПа был политизирован За одни и те же правонарушения трудящиеся, крестьяне и представители других классов часто несли разные наказания В городе наиболее уязвимым было положение частника - он чаще других подвергался налоговым преследованиям
Особо стоит выделить ответственность государственных органов и должностных лиц перед государством за недостаточное рвение при выполнении налоговых мероприятий Это приводило к еще большим злоупотреблениям, так как представители государства, стремясь любыми способами выполнить план по налогам, зачастую отбирали у плательщиков
последнее, часто обрекая их на голод В УК 1922 года глава вторая была посвящена должностным (служебным) преступлениям, где не конкретизировалось, в каком ведомстве служит должностное лицо, подлежащее уголовному преследованию Почва для преследования «нелояльных» ответработников была плодородна К категории должностных лиц, привлекаемых по статье 105 УК 1922 года за злоупотребление властью, наряду с другими, относились и члены налоговых комиссий Часто применялись наказания к виновным за установление самочинных налогов и сборов, не предусмотренных государственным законодательством
Благоприятное развитие налоговой политики продолжалось до середины 20-х В конце 1925 года на XIV съезде партии был принят курс на широкомасштабную индустриализацию В этой связи системе обложения придавалось огромное значение - поступающие от налогов средства планировалось инвестировать в промышленность Начиная с 1926 года, деревня усиленно работала в пользу индустрии. Это привело к образованию диспропорции денежного и товарного обращения и к инфляции Власть распорядилась перевести инфляционный процесс в скрытую форму через административное назначение низких цен В результате истощения ресурсов наступил дефицит в форме «товарного голода». Рынок потребительских товаров разваливался на глазах, приближая момент перехода к карточной системе распределения Первой жертвой этого процесса стало крестьянское сельское хозяйство, подавленное репрессивными мерами Окончательная политическая нейтрализация села была закончена в процессе коллективизации В ходе коллективизации, намечавшейся еще Лениным, планировалось национализировать и поставить под государственное руководство все сельскохозяйственные угодья, находившиеся в обработке у крестьян Крестьянин должен был стать наемным работником, а весь собираемый урожай - государственной собственностью
С этого момента, окончательно ознаменовавшего свертывание экономических методов управления, НЭП прекращает свое существование, ограничиваясь преимущественно фискальными мероприятиями и функциями печатания и распределения дензнаков в соответствии с потребностями финансовых ведомств, возвращаясь вспять к военно-коммунистическим истокам В городе был усилен репрессивно-налоговый нажим на частника - сумма налогов иногда достигала 90% всех доходов Ставки налогов быстро увеличивались, а отрасль не реформировалась Приоритетным становилось обобществление производства НЭП сворачивался, в том числе налоговыми методами Вместе с тем для государственных предприятий предусматривались налоговые льготы Частные предприятия закрывались в массовом порядке К 1929 году изменение политического курса обусловило необходимость коренной перестройки советской налоговой системы Итак, за 10 лет дважды была разрушена до основания налоговая система в России, первый раз в 1919 году, второй - в 1929 году
Что касается формы нормативно-правовых актов, то в первые годы советской власти налоги устанавливались и отменялись декретами Впоследствии тип нормативно-правовых актов менялся Широко использовались циркуляры, в том числе и секретные, распоряжения и другие формы, распространяемые различными средствами связи Несмотря на то, что еще в 1917 году законодательно был сформулирован принцип опубликования законов «во всеобщее сведение», он не всегда соблюдался
Глава 3. Развитие налоговой политики и налогового законодательства СССР с 1940 по 1992 гг., состоит из 2 параграфов §1 Стагнация и реформирование советской налоговой системы в период 40-80-х годов, §2 Влияние налоговой политики на развитие кризисных явлений в отечественной экономике 80-х — начала 90-х годов
Этапы развития налогового законодательства и налоговой системы советской России
1) Политика военного коммунизма (1917-1922гг.). Практическая ликвидация налоговой системы, перекладывание после установления Советской власти основной тяжести налогов на имущие классы
2) Новая экономическая политика (1923-1928гг ) Восстановление и развитие налогообложения в условиях новой экономической политики
3) Период индустриализации (1929-1940гт) Ликвидация созданной во время НЭП системы Налоговая система стала сложнее, это выразилось в множестве налоговых ставок Налоговая реформа 1930г акцизная система налогообложения, промысловый налог и ряд других налогов были введены в единый налог с оборота, введен единый сельскохозяйственный налог7, обложение доходов несельскохозяйственного населения, налоговая система фактически перестает функционировать как самостоятельный экономический институт и становится одним из элементов механизма централизованного регулирования экономики
4) Великая отечественная война и послевоенный период (1941-1953 гг) Частичное восстановление налоговой системы, что было связано с необходимостью мобилизации ресурсов во время Великой Отечественной войны и в период восстановления народного хозяйства Введение новых налогов, перестройка системы сельскохозяйственного налога (ослабление налогового давления), изменение начисления подоходного налога
5) Период финансовых реформ (1954-1978 гг) Реформирование налоговой системы Введение подоходного налога с колхозов Новый порядок планирования и экономического стимулирования (увеличились размеры прибыли, оставляемой в распоряжении предприятий), попытка увязать отчисления от прибыли с хозяйственным расчетом
6) Период административно-командной системы (1978-1985гг) Полная централизация денежных средств, экстенсивные методы ведения хо-
' Постановление ЦИК и СНК СССР от 23 февраля 1930г "О введении в действие положения о едином сельскохозяйственном налоге"
зяйства, введение нормативного метода распределения прибыли Повышение роли налога с оборота в централизованном перераспределении доходов (прибыли)
7) Период экономических реформ (1985-1992 гг) Начало полномасштабного восстановления налоговой системы
В течение четырех послевоенных десятилетий система налоговых платежей в СССР продолжала развиваться под преобладающим влиянием государственного монополизма в сфере распределительных отношений Основными видами налоговых платежей являлись
- налога с населения - подоходный налог, сельскохозяйственный налог, налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан,
- налоги с предприятий - налог с оборота и платежи из прибыли с государственных предприятий, подоходный налог с предприятий и хозяйственных органов кооперативных и общественных организаций.
В целом происходило последовательное упрощение системы налогов, налоговые платежи все более теряли характер многофункционального экономического инструмента и трансформировались в нормативные отчисления Неоднократно поднимался вопрос об отмене налоговой системы как таковой
Объем налоговых поступления за счет налогов с населения в послевоенные десятилетия последовательно сокращался
В послевоенные годы сельскохозяйственный и подоходный налоги подверглись значительным изменениям Особенно большие коррективы были внесены в систему сельскохозяйственного налога в годы пятой пятилетки
Имевшие место в период культа личности Сталина нарушения принципа материальной заинтересованности колхозов и колхозников при установлении закупочных цен на сельскохозяйственную продукцию и при обложении доходов колхозников от их личного подсобного хозяйства (необоснованно завышенные ставки налога) тормозили развитие подсобного хозяйства колхозников Некоторое снижение в первые годы после войны (1946, 1947 и 1950 гг) норм доходности не соответствовало фактическому снижению цен на сельскохозяйственную продукцию на колхозных рынках Обложение сельскохозяйственным налогом доходов колхозников от личного подсобного хозяйства оставалось завышенным
Восстановление сельского хозяйства наряду с другими мероприятиями требовали коренной перестройки системы сельскохозяйственного налога, которая и была произведена в 1953 г
Сельскохозяйственный налог представлял собой разновидность подоходного обложения Взимался он не с отдельных граждан, а с хозяйства или двора в целом Это вызывалось особым характером сельскохозяйственного производства, в котором почти невозможно определить индивидуальное участие в работе каждого члена двора и долю его личных доходов
от общего хозяйства Таким образом, не личные доходы отдельных граждан, а совокупный доход хозяйства или двора является объектом обложения сельскохозяйственным пологом
Эта особенность налога определяет и структуру его построения В связи с тем, что облагались доходы всех членов хозяйства в целом, при исчислении налога учитывался состав семьи, что имело значение для предоставления скидок и дополнительных льгот по налогу Доходы, облагаемые сельскохозяйственным налогом, определялись нормативным методом По каждому облагаемому виду культур и скота устанавливались средние нормы доходности, на основе которых исчислялась сумма налога
Тем не менее, ослабление налогового бремени на сельское население сыграло в 50-60-е годы положительную роль в расширении объемов сельскохозяйственного производства в подсобном хозяйстве
Новым законом предусматривалось изменение принципов и порядка исчисления сельскохозяйственного налога Прежде всего, подоходное обложение было заменено погектарным обложением, при котором налог исчислялся по твердым ставкам с каждой сотой гектара земли, находящейся в личном пользовании колхозников, а не членов колхоза, независимо от того, какими культурами она засеяна и какой приносит доход
Своеобразно был построен механизм начисления подоходного налога в СССР, Система правовых отношений, регулирующих порядок исчисления и уплаты подоходного налога в СССР, на всех этапах развития советской экономики формировалась с учетом социальных различий, а также различий в источниках доходов. Это и определяет порядок обложения и учета доходов, при котором применяются различные принципы построения ставок налога, вводятся льготы и определяется тот или другой уровень обложения
В рамках советской налоговой системы практически не соблюдался принцип совокупного обложения дохода граждан, полученных из различных источников, который был основополагающим при взимании подоходного налога в мировой налоговой практике
Такое отступление от принципа совокупного обложения доходов граждан определялось тем, что в абсолютном большинстве случаев налог взимался "у источника" Это позволяло значительно упростить порядок исчисления и взимания налога, довести его до автоматизма, минимизировать затраты на его получение В то же время несоблюдение принципа совокупного обложения доходов противоречило мировой налоговой практике Несомненно, такое положение было возможно только в условиях уравнительной оплаты труда и общей направленности минимизации подоходного налогообложения как статьи доходов бюджета
Важнейшей особенностью построения подоходного налога в СССР является дифференциация ставок по социальным группам населения, что определяет различный уровень обложения их доходов Это также корен-
ным образом отличало нашу систему подоходного обложения от мировой практики подоходного обложения
Дифференциация выражается главным образом в применении нескольких шкал обложения с различной профессией ставок
А чуть позже, в резолюциях XXII съезда КПСС отмечалось, что «неуклонное снижение налогов с населения представляет собой объективный процесс отмирания налогов в СССР, который был сформулирован еще в Программе РКП(б), утвержденной на VIII съезде партии, где было указано, что по мере роста и развития социалистической экономики подоходный налог переживет сам себя и покрытие государственных расходов будет покоиться на доходах социалистического хозяйства»8
Такое положение вещей с современных позиций вполне объяснимо Во-первых В послевоенный период, начиная с 60-х годов, система подоходного налогообложения граждан в значительной степени утратила свою роль в качестве инструмента изъятия доходов Ее роль в обеспечении принципа уравнительности в объемах доходов у различных категорий населения также постоянно сокращалась и к 60-м годам практически не была востребована Таким образом, система подоходного налогообложения полностью утратила возможность выполнять регулирующую функцию
Во-вторых Развитие системы общественных фондов потребления монополизировало функцию обеспечения социальной стабильности в обществе, а подоходный налог ее практически полностью утратил
В-третьих Фискальная значимость подоходного обложения постоянно сокращалась и была сведена к минимуму. Ее заменила централизованная система нормирования оплаты труда, а через механизм отчислений от прибыли и из фонда оплаты труда осуществлялось практически донало-говое изъятие части заработной платы
В 1965 г был введен новый порядок планирования и экономического стимулирования, повышена роль прибыли Увеличились размеры прибыли, оставляемой в распоряжении предприятий Прибыль стала источником образования фондов экономического стимулирования, финансирования капитальных вложений, прироста оборотных средств и других затрат.
Налог с оборота являлся частью нейтрализованного чистого дохода социалистического общества, поступающей непосредственно в государственный бюджет «Налог с оборота, хотя и имеет некоторые внешние налоговые признаки (обязательность платежа, твердый размер, уплата в установленные сроки), по существу не является налоговым платежам Его функция - мобилизация денежных ресурсов народного хозяйства для достижения высоких темпов расширенного социалистического воспроизводства и планомерного использования средств при первоочередном направ-
1 КПСС в резолюциях и решениях съездов, конференций и пленумов ЦК КПСС М 1980 T 1 с 427
лении их в отрасли, имеющие решающее значение для развития экономики страны»9.
Установленные сроки уплаты налога с оборота создавали предпосылки для равномерного поступления этого дохода в бюджет, обеспечивали своевременное финансирование мероприятий, предусмотренных государственным планом экономического и социального развития
Налог с оборота уплачивался в основном в децентрализованном порядке, т е непосредственно предприятиями (фабриками, заводами), производящими продукцию, обороты по реализации которой облагаются налогом, или заготовительными организациями при реализации товаров собственной заготовки
В налоговой системе СССР существовал также подоходный налог на прибыль предприятий Его уплачивали в государственный бюджет предприятия и хозяйственные органы кооперативных и общественных организаций в виде части прибыли от хозяйственной деятельности и суммы превышения доходов над расходами от проведения платных мероприятий
Подоходный налог взимается на основании указа Президиума Верховного Совета СССР от 1 марта 1979 г. «О подоходном налоге с кооперативных и общественных организаций»
Роль подоходного налога не ограничивается функцией изъятия части прибыли кооперативных и общественных организаций в общегосударственный фонд Наряду с этим он используется для осуществления государственного контроля за финансово-хозяйственной деятельностью названных организаций
В целом подоходный налог, наряду с системой государственных рыночных цен на продукцию, продаваемую колхозами государству, выполнял функцию изъятия части сверхнормативных, с точки зрения государства, денежных средств колхозов в государственный бюджет
В течение послевоенного периода налоговая система СССР развивалась в качестве одного из инструментов механизма централизованного регулирования плановой экономики Ее основной задачей стало привлечение в бюджет в запланированных объемах финансовых поступлений в виде отчислений от доходов хозяйственной деятельности государственных, кооперативных, общественных организаций и населения Формы осуществления налоговых сборов в бюджет соответствовали общей схеме перераспределения ресурсов в условиях централизованного регулирования экономики, базирующейся преимущественно на государственной собственности на средства производства
В этих условиях в СССР налоговые поступления в бюджет в максимальной степени складывались из вычетов от прибыли государственных предприятий и за счет централизованного механизма определения струк-
9 Там же, с 13
туры розничных цен в стране Основную часть этих поступлений составляли отчисления от прибыли и налог с оборота, исчисленный как разница между оптовой и розничной ценой и взимаемый преимущественно в отраслях, производящих товары народного потребления
Налоговая система выполняла роль аккумулятора части валового внутреннего продукта (ВВП) и действовала как чисто фискальный механизм Роль регуляторов развития производства, координации и стимулирования основных направлений его технической модернизации выполняли плановые и снабженческие государственные органы
В целом можно констатировать, что к началу 90-х годов XX в основной задачей советской налоговой системы было отчуждение части дохода каждого индивида или предприятия в пользу государства, т е реализация фискальной функции Присущие мировой налоговой практике и в определенной степени применяемые ранее в инструментарии российской налоговой политики - регулирующая, стимулирующая и социальная функции - были полностью замешены механизмом централизованного планирования, государственного снабжения и государственного социального обеспечения А сами налоги приобрели форму плановых отчислений
В заключении подведены основные итоги проведенного исследования, сформулированы основные выводы и предложения
III. ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ
Статьи, опубликованные в рекомендованных ВАК изданиях:
1 Кабанов А А Проблематика налоговой политики Советской России во время НЭП // Вестник Читинского государственного университета №3,2008 С 79-85 -0,4пл
Статьи, опубликованные в прочих научных изданиях:
2 Кабанов А А Налоговая функция современного российского государства // Государственное регулирование предпринимательской деятельности проблемы экономики и права Тез докл I научно-практ конф / Ред кол. В М Чибинев (отв ред и др )- СПб Лема, 2006 - 6,63 п л
3 Кабанов А А Проблемы совершенствования налогового законодательства в России // Менеджмент и экономика в творчестве молодых исследователей ИНЖЭКОН-2007 X науч -практ конф студ и асп. СПбГИ-ЭУ, 17-18 апр 2007 г тез докл /Редкол БМ Генкин (отв ред)[идр] -СПб. СПбГИЭУ, 2007 - 0,6 п л
4 Кабанов А А Эволюция продналога при переходе к новой экономической политике // Государство и право теория и практика Сб научных трудов Вып 1 СПб Лема, 2007 - 0,7 п л
Подписано в печать Формат 60^84'/]{ Печ. л Тираж /У^7 экз Заказ
ИзПК СПбГИЭУ 191002, Санкт-Петербург, у л Марата, 31
