СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Чуркин, Алексей Владиславович, кандидата юридических наук
ВВЕДЕНИЕ
СОДЕРЖАНИЕ
Глава первая. Понятие объекта налогообложения, его правовые характеристики и условия законности установления.
1.1. Понятие, правовое значение объекта налогообложения и его отличительные характеристики.
1.2. Условия законности закрепления объектов налогообложения в законодательстве.
1.3. Место юридических фактов в налоговом праве в качестве оснований возникновения обязанности по уплате налогов.
1.4. Соотношение категорий «объект налогообложения» и «предмет налогообложения».
Глава вторая. Проблемы определения объектов налогообложения в действующем законодательстве о налогах и сборах.
2.1. Правовой анализ определения понятия имущества.
2.2. Квалификация дохода и прибыли как объектов налогообложения в
главах 23 и 25 Налогового кодекса РФ.
2.3. Проблемы юридической квалификации реализации товаров (работ, услуг) как объекта налогообложения.
2.4. Объект налогообложения по операциям уступки прав требования и недостатки его определения
ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Понятие объекта налогообложения и проблемы его определения в законодательстве"
Актуальность темы диссертационного исследования.
Принятие Налогового кодекса и введение его в силу с 01.01.99 г. явилось переломной вехой в развитии налогового законодательства РФ. Можно утверждать, что именно с этого момента начался процесс становления нового налогового законодательства, базирующегося на неизвестных прежнему законодательству принципах, закрепляющего ряд новых правовых институтов и формирующего самостоятельный понятийный аппарат.
При этом в качестве одного из основополагающих правовых начал налогообложения и условия легальности существования налога впервые на законодательном уровне был закреплен принцип законности установления налогов. Причем, по смыслу НК РФ, законность установления налогов не ограничивается только требованиями к форме, процедуре принятия и введения в действие акта, устанавливающего налог, но и подразумевает ряд дополнительных критериев: определенность нормативных положений, их непротиворечивость и соответствие основным началам законодательства о налогах и сборах, вытекающим из Конституции, а также закрепление в акте законодательства о налогах и сборах существенных элементов налогообложения.
Поскольку налог предполагает ограничение права собственности плательщика, устанавливающий налог законодательный акт должен четко и непротиворечиво определить основания возникновения обязанности по уплате налога и порядок ее исполнения, чтобы исключить возможность безосновательного лишения лица его собственности.
Именно поэтому при установлении налогов особое внимание законодателя должно быть сосредоточено на определении основных элементов налогообложения, указанных в ст. 17 НК РФ, среди которых немаловажное значение принадлежит объекту налогообложения, поскольку именно наличие объекта налогообложения порождает у конкретного лица обязанность платить тот или иной предусмотренный законом налог. Поэтому закон как основание для взимания налога должен содержать четкое определение понятия объекта налогообложения, подробное описание возможных форм объектов и их соответствующих характеристик.
Подобное обстоятельство ставит необходимость не только теоретического осмысления категории «объект налогообложения» и изучения ее юридического значения, но и тщательного исследования данного понятия в свете правового анализа положений законодательства о налогах и сборах, касающихся установления объекта налогообложения по тому или иному налогу.
При этом на первый план выступает необходимость проведения именно теоретического исследования проблематики, связанной с определением понятия объекта налогообложения и его соотношения со смежными правовыми категориями, поскольку трудности становления налоговой системы связаны, главным образом, с отсутствием соответствующей теоретической базы. Как отметила Осетрова Н.И., недостаток знаний в области теории налогообложения предопределяет неадекватный рыночному образу мышления уровень культуры финансовой мысли в настоящее время в России.1
Как показала практика развития отечественного налогового законодательства, поэтапное введение актов законодательства о налогах и сборах в силу, недостаточная разработанность соответствующей теоретической основы, а также зачастую и поспешность законодателя в разработке и принятии очередного документа, послужили причиной не только внутренней противоречивости и громоздкости налогового законодательства, но и привели, попросту, к невостребованности отдельных положений, закрепленных в части первой Налогового кодекса.
1 Осетрова Н И. О природе налога// Налоговый вестник № 7, 1999 г., с. 153
К числу последних можно, например, отнести ст. 5 НК РФ, регулирующую действие актов налогового законодательства во времени, положения которой являлись не только предметом неоднократных изменений, но и нередко игнорировались законодателем. Применительно к проблематике, связанной с квалификацией объекта налогообложения, указанные выше обстоятельства проявляются в том, что законодатель, определив в части первой НК общее понятие объекта налогообложения, и дав понятия отдельных видов объектов налогообложения, не учел той возможности, что положения части второй НК, оперирующие данными понятиями, потребуют их корректировки.
Результатом подобной ситуации явились бессистемность законодательства и отсутствие общеметодологической основы к определению объекта налогообложения. Выражается это, в частности, в установлении во второй части НК РФ в некоторых случаях объекта налогообложения, не укладывающегося в рамки определения объекта налогообложения, данного в первой части Кодекса, а также в попытках законодателя в отдельных случаях компенсировать недостатки определения, данного в первой части, особенностями определения налоговой базы по соответствующему налогу и установлением изъятий из объекта налогообложения во второй части НК РФ. К примеру, ввоз товаров на таможенную территорию РФ как объект налогообложения по НДС (глава 21 НК РФ) не подпадает под определение объекта налогообложения, данное в ст. 38 НК РФ. В главе 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» объект налогообложения, по сути, доопределяется положениями, регулирующими порядок формирования налоговой базы и устанавливающими освобождения от налогообложения.
Более того, отсутствие юридических приемов к определению объекта налогообложения и попытки законодателя в положениях части второй НК сконструировать объект налогообложения через систему неопределенных признаков привели, по сути, к неопределенности самого понятия объекта налогообложения и даже замещению его понятием, не являющимся по смыслу соответствующего законодательного акта объектом налогообложения. Например, в главе 25 НК «Налог на прибыль организаций», понятие прибыли как объекта налогообложения, по сути, замещено понятием дохода.
Таков далеко не полный круг обстоятельств, обусловливающих актуальность проблемы необходимости изучения правовой категории «объект налогообложения» и сопутствующего анализа соответствующих положений актов законодательства о налогах и сборах, а также послуживших основой для выбора темы диссертационного исследования.
Поскольку сфера охватываемых тематикой настоящей работы проблем довольно обширна, акцент сделан на теоретическом исследовании правовой сущности понятия объекта налогообложения, его правовом значении и поиске соответствующей правовой конструкции, а также правовом анализе отдельных положений актов законодательства о налогах и сборах на предмет их соответствия требованиям к закреплению объектов налогообложения. При этом в качестве методологической основы для проведения указанного анализа взяты те положения законодательства, которые определяют именно такие базовые виды объектов, как имущество, доход, реализация товаров (работ, услуг).
Состояние научной разработанности темы исследования.
На первых порах становления и развития российского налогового законодательства к теоретическим проблемам налогового права был обращен интерес многих российских ученых в области права. Подобный интерес был обусловлен формированием нового законодательства, базирующегося на общеправовых критериях соразмерности и справедливости, и необходимостью выработки соответствующей теоретической основы.
Ряд теоретических выводов по вопросам налогового права получил свое отражение в работах таких ученых, как Брызгалин А.В., Буров B.C., Бутурлин А.И., Головкин А.Н., Бельская Е.В., Захарова Р.Ф., Ивлиева М.Ф., Карасева М.В., Козырин А.Н., Никонов А.А., Пепеляев С.Г., Рогачев В.Э., Слом В.И., Соколова Э.Д., - а также ряда других ученых.
Однако преобладающее большинство работ до последнего времени было направлено преимущественно на исследование вопроса законности установления налога. При этом практически все специалисты, занимающиеся проблемами налогообложения, акцентировали внимание на необходимости закрепления в акте законодательства о налогах и сборах существенных элементов налогообложения как одного из непременных условий законности установления налога.
Однако если в отношении сущности и понятия таких элементов налогообложения, как налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления и уплаты налога, в литературе и среди ученых наблюдалось относительное единство мнений, то категория объекта налогообложения вызывала немало различных мнений на свой счет.
Примечательно то, что десятилетний опыт развития законодательства о налогах и сборах и теории налогового права и налогообложения так и не привел к выработке единого подхода к определению понятия объекта налогообложения.
Распространенной, главным образом, среди экономистов выступает точка зрения, согласно которой объектами налогообложения выступают прибыль, различные виды доходов, имущество, стоимость определенных товаров и другие материальные блага.2
Совершенно иной позиции придерживаются правоведы, занимающиеся проблемами в области налогового права. Преобладает взгляд на объект
2 Чсрник Д Г. Налоги в рыночной экономике. - М. 1997 г., с. 39; Налоги в развитых странах. Учсбн. Пособие. Под ред. Русаковой И.Г. - М. 1991 г., с. 8 и др. налогообложения как на определенный юридический факт, порождающий обязанность по уплате налога.3
Вместе с тем, и среди ученых в области налогового и финансового права высказываются различные и даже диаметрально противоположные точки зрения относительно понятия объекта налогообложения. Так, Разгильдиева М.Б. объектом налогообложения рассматривает некую собирательную правовую категорию, включающую в себя предмет налога и юридическое основание присутствия его у налогоплательщика4 Совершенно иное правовое значение в понятие объекта налогообложения вкладывает Гуреев В.И., полагающий, что объекты налогообложения, как определенные блага, подразделяются на материальные (земля, иное имущество) и нематериальные (права пользования, авторские права и др.).5
Кроме того, в научной литературе была высказана точка зрения о необходимости выделения наряду с категорией объекта налогообложения понятия объекта налогообложения, выступающего в качестве элемента закона о налоге. Однако такая точка зрения является довольно спорной, поскольку теория права не предусматривает иного элемента закона, чем правовая норма, состоящая, как правило, из гипотезы, диспозиции и санкции.
Вместе с тем, отсутствие в науке единых подходов к юридическому содержанию основных понятий, используемых в налогово-правовом регулировании, существенно затрудняет совершенствование законодательства в этой области.
Слабая теоретическая разработанность юридического инструментария к определению объекта налогообложения привела к тому, что законодатель пошел по пути перечисления тех или иных явлений хозяйственной жизни,
3 Комментарий к Налоговому кодексу. Под ред. Захаровой Р.Ф., Зсмляченко С.В. - М. Проспект. 2001 г., с. 584; Пепеляев С.Г. Основы налогового права. - М. 2001 г. с. 89; Ивлиева М.Ф. К понятию налога и объекта налогообложения // Вестник МГУ № 3 1997 г., с. 39 и др.
4 Разгильдиева М Б. Правовое регулирование налогообложения имущества фтичсских лиц. Канд. Дисс. -Саратов 1998 г., с. 152.
5 Гуреев В.И. Правовые проблемы совершенствования налоговой системы России. Автореф. Докт. Дисс. -М. 1999 г., с. 49-50. могущих послужить основанием для налогообложения. Следствием подобного подхода явилось отсутствие в законодательстве о налогах и сборах РФ единого понятийного аппарата, который можно было бы использовать для юридической квалификации категории объекта налогообложения, что, в свою очередь, служит причиной появления пробелов в законодательстве и создает трудности в правоприменительной практике.
Учитывая вышеизложенное состояние проблемы, в работе сделана попытка разработать единый подход к определению понятия объекта налогообложения на основе обобщения накопленного в юридической науке материала и теоретико-правового анализа соответствующих положений законодательства, а также выявить потенциальную необходимость и возможные пути систематизации законодательства с учетом выводов относительно понятия объекта налогообложения.
Цели и задачи исследования.
Специфика настоящего исследования как исследования, направленного на теоретическое изучение понятия объекта налогообложения и соответствующий правовой анализ отдельных положений законодательства о налогах и сборах, касающихся закрепления объекта налогообложения, -предопределила цели работы. При работе над диссертационным исследованием автор ставил следующие цели:
1) определить юридическое значение понятия «объект налогообложения» и его правовое содержание как основания возникновения обязанности по уплате налога, а также провести теоретическое исследование относительно сущности данного понятия;
2) показать значимость для налогового права и налогообложения категории объекта налогообложения и связанную с этим необходимость определенности и корректности формулировок правовых норм, касающихся закрепления объекта налогообложения;
3) на основе анализа положений законодательства, касающихся закрепления объектов налогообложения по отдельным налогам, выявить преимущества и недостатки правового регулирования, в части подхода законодателя к закреплению объектов налогообложения по отдельным налогам, установленным частью второй НК;
4) выработать предложения по совершенствованию положений законодательства о налогах и сборах, касающихся определения объектов налогообложения по соответствующим налогам.
Для достижения указанных целей в настоящей работе ставится решение следующих задач:
1) изучение научных взглядов относительно понятия объекта налогообложения, а также установление его правового значения на основе анализа соответствующих положений НК РФ;
2) исследование основополагающих правых критериев, предопределяющих легальность выбора и нормативного закрепления объекта налогообложения, а также сопутствующий правовой анализ положений отдельных актов законодательства о налогах и сборах на предмет их соответствия указанным критериям;
3) выявление признаков, присущих понятию «объект налогообложения» и поиск соответствующей правовой категории, отвечающей установленным признакам;
4) проведение исследования на предмет соотношения и разграничения понятия «объект налогообложения» и смежных с ним правовых понятий;
5) проведение правового анализа отдельных положений части второй Налогового кодекса, касающихся определения объектов налогообложения по таким бюджетообразующим налогам, как налог на доходы, на прибыль, на имущество, налог на добавленную стоимость, в свете их соотношения с положениями части первой Кодекса, а также на предмет их соответствия выявленным требованиям к понятию объекта налогообложения;
6) поиск предложений по устранению недостатков законодательства с учетом требований к определению понятия «объект налогообложения».
Предмет и объект диссертационного исследования.
Предметом настоящего исследования является совокупность правовых норм, закрепляющих критерии законности установления объекта налогообложения, а также содержащих положения относительно юридического определения понятия «объект налогообложения» и его правового закрепления применительно к по отдельным налогам.
Объектом исследования . выступают общественные отношения, складывающиеся при установлении налогов, в разрезе правил определения объектов налогообложения, их закрепления в законодательстве и реализации принципов определенности, непротиворечивости и юридической корректности правовых норм.
Методологическая и теоретическая основа исследования.
Методологическую основу диссертации составляют общенаучные и специальные методы исследования: исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, структурно-системный, метод технико-юридического анализа и другие методы, широко применяемые в юридической литературе.
Теоретической основой исследования явились работы таких ученых дореволюционного периода, как Кулишер Н.И., Исаев А.А., Соболев М.Н.,
Озеров И.Х., Фридман М.И., Гензель П.П., Соколов А.А., Нитти Ф., Шилль И., Покровский И.А.
Кроме того, при написании работы автор опирался на теоретические разработки ведущих специалистов в области теории права, конституционного, финансового, гражданского права. В частности, были использованы труды таких ученых, как Алексеев С.С., Суханов Е.А., Карасева М.В., Химичева Н.И., Топорнин Б.Н., Брагинский М.И., Витрянский В.В., Иоффе О.С., Матузов Н.И., Нерсесянц B.C., Брауде И.Л., Толстой Ю.К., Дудин А.П., Ровинский Е.А., Халфина P.O., Исаков В.Б. и других.
Немаловажное значение для работы над диссертацией, установления и закрепления изложенных в ней выводов имели исследования теоретических и практических вопросов налогового законодательства и налогообложения такими учеными, как Брызгалин А.В., Герасименко С.А., Гуреев В.И., Захарова Р.Ф., Ивлиева М.Ф., Козырин А.Н., Никонов А.А., Пепеляев С.Г., Петрова Г.В., Рогачев В.Э., Слом В.И., Черник Д.Г., Шаталов С.Д. и других.
На основе результатов проведенного исследования сформулированы и выносятся на защиту следующие основные положения.
1. Принцип экономического основания налога, закрепленный в статье 3 НК РФ, является определяющим принципом именно при выборе объекта налогообложения. Законодательное закрепления содержания указанного понятия в статье 3 НК РФ ограничит свободу усмотрения законодателя при выборе объекта налогообложения, а также упрочит принцип недопущения безосновательного лишения плательщика собственности. Экономическим основанием налога следует считать потенциальную возможность того или иного обстоятельства, с которым связывается взимание налога, служить источником образования у налогоплательщика дохода.
3. Законодательное разграничение понятий объекта налогообложения и предмета налогообложения позволит систематизировать и упростить законодательство за счет соответствующего сокращения существующих положений, касающихся определения объектов налогообложения по отдельным налогам. Сущностное отличие между указанными понятиями состоит в том, что объект налогообложения выступает юридическим основанием для взимания налога, а предмет налогообложения фактическим основанием, обладающим определенными экономическими характеристиками и представляющим собой тот или иной вид объектов гражданских прав.
2. Правовой конструкцией понятия объекта налогообложения выступает категория юридического факта, а именно: то или иное обстоятельство общественной (хозяйственной) жизни, с наличием которого законом связывается возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. При этом подобное обстоятельство должно отвечать следующим признакам: а) зафиксировано в установленной законодательством процедурно-процессуальной форме; б) связано с процессом (явлением) хозяйственной жизни и (или) предполагает возможность появления у налогоплательщика источника дохода; в) связано с воздействием со стороны налогоплательщика на определенный предмет налогообложения, направленным на использование предмета налогообложения или распоряжение им, либо предполагает возможность такого воздействия.
4. Закрепление в Налоговом кодексе РФ понятия имущества, используемого в гражданском праве (в частности, включение имущественных прав в состав имущества) позволит не только упростить налоговое законодательство, гармонизировать его с гражданским законодательством, но и обеспечит последовательность правовой регламентации налоговых правоотношений. В частности, отпадает необходимость квалифицировать сделки по передаче имущественных прав и как операции по оказанию финансовых услуг, и как реализация имущественных прав непосредственно.
5. Исключение из понятия дохода признака экономической выгоды и его определение как суммы всех не подлежащих возврату поступлений в собственность налогоплательщика, в том числе в виде имущественных прав и материальной выгоды, обеспечит решение следующих задач: а) исключит неопределенность в понимании данного термина (доход как валовая выручка либо как сумма за вычетом расходов); б) позволит более полно учесть в целях налогообложения виды возможных благ; в) устранит законодательное противоречие с точки зрения реализации принципов определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, заключающееся в том, что налоговая база рассчитывается от величины, не являющейся по смыслу ст. 209 НК РФ объектом налогообложения.
6. Закрепление в законодательстве механизма классификации доходов от источников в Российской Федерации и доходов от источников за ее пределами посредством установления критерия определения именно источника (страны) происхождения доходов, а не путем перечисления возможных видов доходов (как это сделано в ст. 208 Налогового кодекса), обеспечит единство понятийного аппарата, касающегося определения объектов налогообложения, а также единую методологию применения правовой нормы.
Подобным критерием следует считать осуществление в РФ (либо, соответственно, за ее пределами) деятельности налогоплательщиком или в его интересах иными лицами, связанной с использованием способностей, имущества, реализацией товаров (работ, услуг), а также получение в РФ (либо, соответственно, за ее пределами) налогоплательщиком имущества по иным обстоятельствам, не связанным с такой деятельностью.
7. Определение понятия реализации товаров, основанное на исключении такого его квалифицирующего признака, как переход права собственности на товар, позволит отграничить операции по реализации товаров от операций, таковыми априори не являющимися, но в силу существующего в законодательстве определения обладающими признаками реализации (например, операции займа). Кроме того, подобный подход исключит возможность возникновения споров, связанных с определением места реализации товаров при взимании налога с продаж на основе указанного признака.
8. Сложность правовой сущности понятия «услуга» не позволяет сформулировать определение, отвечающее всем признакам данного понятия. Закрепление в целях налогообложения понятия «оказание услуги» вместо понятия «услуга» в значительной степени обеспечит корректность правовых норм актов законодательства о налогах и сборах. Несвойственность сделкам по передаче имущественных прав признаков услуги и, более того, закрепление за такими сделками в новой редакции ст. 146 НК РФ значения самостоятельного объекта налогообложения требуют корректировки налогового законодательства в части исключения указанных операций из круга операций по оказанию финансовых услуг, а также установления особенностей определения налоговой базы по таким сделкам.
Научная новизна проведенного исследования заключается в том, что оно представляет собой одну из первых научных работ, в которой впервые комплексно рассмотрены проблемы юридической квалификации объекта налогообложения, в том числе вопросы, касающиеся критериев выбора объектов налогообложения и законности их закрепления в законодательстве, а также сделаны конкретные теоретические выводы и даны практические рекомендации по совершенствованию законодательства.
В работе сделана попытка провести системный анализ отдельных общеправовых требований к содержанию акта законодательства о налогах и сборах, предопределяющих легальность установления объекта налогообложения, во взаимосвязи с их действительным отражением в законодательстве.
Поскольку законность установления налога в силу статьи 17 Налогового кодекса невозможна без установления в законе объекта налогообложения, в работе впервые проведено всестороннее теоретико-правовое исследование относительно выяснения правовой сущности и значения понятия «объект налогообложения», его правовых признаков и высказаны предложения касательно методов юридического закрепления категории объекта налогообложения в законодательстве о налогах и сборах.
Научная новизна диссертации состоит также в том, что наряду с теоретическим исследованием в работе проведен соответствующий сравнительно-правовой анализ отдельных положений Налогового кодекса (в части определения объекта налогообложения), принятых в последнее время и не получивших адекватной и однозначной оценки на практике.
Теоретическая и практическая значимость исследования.
Сделанные в работе теоретические выводы относительно понятия объекта налогообложения могут быть использованы в качестве методологической основы при подготовке курса лекций по дисциплине «Налоговое право». Характер обозначенных в работ вопросов и проблем, способы их постановки и предложенные варианты решения могут не только послужить основой дальнейших научных исследований в этом направлении, но и способствовать практическому внедрению полученных результатов. Высказанные практические предложения по совершенствованию законодательства могут быть использованы в нормотворческой и правоприменительной деятельности.
Апробация результатов исследования производилась путем организации выступлений на научных заседаниях, подготовки и публикации научных статей по теме исследования. В ходе работы над диссертацией наиболее актуальные вопросы и выводы из настоящего исследования обсуждались на заседаниях сектора налогового права Института государства и права Российской Академии Наук. Основные положения настоящего диссертационного исследования были опубликованы в научных журналах и сборниках тезисов и докладов аспирантов Института государства и права РАН.
ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Чуркин, Алексей Владиславович, Москва
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В настоящей работе сделана попытка провести системное исследование проблем, обусловливающих корректность и полноту определения понятия объекта налогообложения, а также его закрепления в налоговом законодательстве.
К числу факторов, предопределяющих комплексность подхода к исследованию, отнесены следующие.
1. Специфика налога как формы изъятия части собственности плательщика обусловливает наличие определенных требований к его установлению, ключевым из которых является требование законности.
2. Объект налогообложения как основание возникновения обязанности по уплате налога и один из существенных элементов налогообложения должен быть закреплен на законодательном уровне.
3. Устанавливающий налог и, соответственно, закрепляющий объект налогообложения акт законодательства должен соответствовать определенным общеправовым требованиям, дабы исключить произвольность взимания налога.
4. Исключительная важность объекта налогообложения в структуре элементов налогообложения, как условия легитимности налога в целом, требует выявления правовой сущности данного понятия и его отличительных свойств.
5. Полнота исследования, а также наглядность актуальности и практической значимости проблемы невозможны без правового анализа отдельных положений законодательства на предмет их соответствия выявленным требованиям к определению объекта налогообложения.
С учетом указанных факторов в теоретической части работы обозначены вопросы, направленные на изучение понятия объекта налогообложения, его правового значения, а также исследование основополагающих правых критериев, предопределяющих законность выбора и нормативного закрепления объекта налогообложения. В целях демонстрации юридической значимости правовых требований к закреплению объектов налогообложения в работе проведен сопутствующий правовой анализ положений отдельных актов законодательства о налогах и сборах на предмет их соответствия указанным критериям.
Как показало проведенное исследование, к числу подобных критериев относятся, прежде всего, необходимость наличия экономического основания, обусловливающего появление материального блага у налогоплательщика, а также недопустимость законодательного закрепления неопределенных формулировок объектов налогообложения, не имеющих четкого и однозначного понимания.
Наличие подобных жестких правовых требований к объекту налогообложения и его закреплению в законодательстве предопределило необходимость проведения теоретического исследования относительно выяснения правовой сущности понятия объекта налогообложения и выявления его отличительных правовых свойств.
Поскольку вопросам определения объекта налогообложения свойственна слабая теоретическая разработанность, в основу исследования в этой части заложены преимущественно нормативные положения, связанные с квалификацией понятия объекта налогообложения. В целях поиска соответствующей правовой конструкции, отвечающей признакам объекта налогообложения, использованы научные труды, посвященные теории правоотношения и категории юридического факта. В соответствии с достигнутыми выводами относительно понятия объекта налогообложения проведен анализ соответствующих положений Налогового кодекса, закрепляющих понятие объекта налогообложения, выявлены недостатки правового регулирования, а также сделаны предложения по совершенствованию действующего законодательства на основе полученных выводов.
Выявление правовых признаков объекта налогообложения и определение его понятия послужило причиной необходимости проведения соответствующего правового анализа положений Налогового кодекса, закрепляющих объект налогообложения по тому или иному налогу, что проделано в практической части работы. При этом исследование коснулось вопросов квалификации таких ключевых понятий, как имущество, доход, прибыль, реализация товаров (работ, услуг).
Целью исследования в этой части было проведение правового анализа отдельных положений части второй Налогового кодекса, касающихся определения объекта налогообложения, в свете их соотношения с аналогичными положениями части первой Кодекса и соответствия принципам квалификации объекта налогообложения, а также поиск предложений по устранению недостатков законодательства с учетом требований к определению понятия «объект налогообложения».
Проведенное в настоящей работе исследование позволило выявить ряд недостатков правового регулирования отношений, связанных с закреплением объекта налогообложения и установлением налога в целом. Наличие правовых проблем в этой области связано не только с недостаточной научной разработанностью ряда теоретических понятий, но и с наличием определенных пробелов в законодательстве, обусловленных слабым уровнем юридической техники актов налогового законодательства.
При этом выявленные недостатки можно объединить в три группы.
Первую группу составляют вопросы общеправового характера, касающиеся законодательного регулирования требований, обусловливающих выбор объекта налогообложения и обеспечивающих полноту и непротиворечивость правового регулирования налоговых правоотношений. Поскольку подобные требования входят в систему основных начал законодательства о налогах и сборах, предопределяющих законность установления налога, одним из главных условий их действенности является упрочение их юридической значимости путем наполнения соответствующим правовым содержанием.
Ко второй группе следует отнести вопросы, непосредственно затрагивающие проблемы выявления правовой сущности объекта налогообложения, определения его понятия, а также установления отличительных особенностей.
Исследование показало, что объект налогообложения представляет собой сложное правовое понятие, которому присущи определенные признаки, и правовой конструкцией которого выступает категория юридического факта. Тем самым акцентировано внимание на необходимости различения понятия объекта налогообложения, как юридического основания для взимания налога, и понятия предмета налогообложения, как фактического основания, обладающего определенными экономическими характеристиками и представляющего собой тот или иной вид объектов гражданских прав.
Недостаточная разработанность соответствующей теоретической базы, приведшая, по сути, к смешению в законодательстве понятий «объект налогообложения» и «предмет налогообложения», и послужила причиной существующих недостатков правового регулирования.
В третью группу следует включить вопросы, касающиеся отражения в положениях законодательства, устанавливающих объекты налогообложения по отдельным налогам, выявленных требований к понятию объекта налогообложения и его определения с учетом принципов определенности правовых норм и их соответствия основным началам законодательства о налогах и сборах.
В работе обращено внимание на тот факт, что многим положениям части второй НК РФ, касающимся определения объекта налогообложения, свойственны неопределенность, отсутствие полноты и последовательности правовой регламентации. К примеру, исключение из состава имущества имущественных прав создает пробелы в налогообложении. Усилия законодателя исправить ситуацию путем придания сделкам с имущественными правами специальных правовых качеств ведет к непоследовательности законодательства (подобные сделки названа в НК и как операции по оказанию финансовых услуг, и как реализация имущественных прав непосредственно).
В равной мере похожие недостатки правового регулирования свойственны при определении объектов налогообложения по ряду налогов. Так, объект налогообложения по налогу на доходы физических лиц, по сути, доопределяется особенностями формирования налоговой базы; существующее определение реализации товаров позволяет относить к таким операциям сделки, априори таковыми не являющиеся (например, отношения займа).
Решение указанных проблем следует вести по следующим направлениям.
I. В целях упрочения гарантий налогоплательщиков от безосновательных налогов и формирования правовой основы для выбора объектов налогообложения в статье 3 НК РФ представляется необходимым дать определение экономического основания налога, которым следует считать потенциальную возможность того или иного обстоятельства общественной жизни, с которым связывается возникновение обязанности по уплате налога служить источником образования у налогоплательщика дохода.
II. Закрепление в налоговом законодательстве объектов налогообложения должно исключать применение упрощенного подхода, состоящего в перечислении лишь отдельных видов объектов гражданских прав и хозяйственных процессов, с которыми связывается наличие обязанности по уплате налога.
В целях обеспечения корректности методологической основы построения налогового законодательства, как законодательства, состоящего из общей и специальной частей, представляется необходимым в общей части Налогового кодекса определение объекта налогообложения дать через систему определенных признаков, присущих данному понятию. Наполнение же того или иного явления (факта) как объекта налогообложения определенным правовым содержанием и его детализация должны осуществляться в положениях НК РФ, регулирующих взимание конкретного налога. Кроме того, логика построения понятия объекта налогообложения требует закрепления в законодательстве такого элемента налогообложения, как предмет налогообложения.
С учетом вышеизложенного можно предложить следующие определения объекта и предмета налогообложения.
Объектом налогообложения признается определенное обстоятельство, с наличием которого Налоговый кодекс связывает возникновение для конкретного налогоплательщика обязанности по уплате налога, отвечающее следующим признакам.
1). Это конкретное, определенным образом выраженное во вне обстоятельство, зафиксированное в установленной законодательством процедурно-процессуальной форме.
2). Это обстоятельство связано с процессом (явлением) хозяйственной жизни и (или) предполагает возможность появления у налогоплательщика источника дохода.
3). Это обстоятельство связано с воздействием со стороны налогоплательщика на определенный предмет налогообложения, направленным на использование предмета налогообложения или распоряжение им, либо предполагает возможность такого воздействия.
Предметами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом признаются отдельные виды объектов гражданских прав, использование либо наличие которых является источником появления либо предполагает появление у налогоплательщика дохода.
При таком подходе свойства налоговой базы будут присущи именно предмету налогообложения, что требует соответствующей корректировки ст. 53 Налогового кодекса РФ.
III. В целях упрощения налогового законодательства и его построения в логической взаимосвязи с гражданским законодательством, непосредственно регулирующим хозяйственные процессы, результаты которых подлежат налогообложению, определение понятий дохода, имущества, отчуждения и других, должно проистекать именно из их гражданско-правового содержания.
Закрепление понятий товаров, дохода, имущества, данных в главе 7 НК РФ, целесообразнее произвести в ст. 11 НК РФ, поскольку такие понятия имеют общеметодологическое значение при построении последующих положений Налогового кодекса.
При этом определение указанных понятий следует закреплять с учетом следующих рекомендаций.
1. При определении понятия имущества нет необходимости выводить из его состава имущественные права.
2. Поскольку, как показывает исследование, довольно затруднительно (и вряд ли возможно) выделение всех признаков услуги с целью формулирования данного понятия, более корректным представляется закрепление понятия «оказание услуги». А именно: «Оказанием услуги признается деятельность, направленная на удовлетворение потребностей граждан, организаций, общества и достижение определенного результата, осуществляемая на возмездной, а в установленных настоящим Кодексом случаях, - также на безвозмездной основе».
Подобное определение в равной мере справедливо и в отношении деятельности по выполнению работ, тем более, что никакой разницы в налогообложении исключительно на основании видовых отличий понятий работы и услуги в законодательстве не делается.
Поскольку подобное определение раскрывает признаки объекта налогообложения, его уместно оставить в главе 7 НК РФ.
3. Определение понятия дохода в НК РФ будет выглядеть более корректным следующим образом: «Доходом являются любые не подлежащие возврату поступления в собственность лица в денежной или иной форме, допускающей их денежную оценку, в том числе в виде прав требования и иных имущественных прав, а также в виде материальной выгоды, определяемые в соответствии с положениями настоящего Кодекса».
При этом следует отметить то обстоятельство, что существующее в действующем законодательстве определение материальной выгоды представляется довольно узким, не позволяющим охватить им многие явления, могущие служить источником материальной выгоды.
Так, очевидно наличие материальной выгоды, например, в случаях прощения долга налогоплательщику, возникновения права на вещь на основании срока приобретательской давности, в результате истечения срока исковой давности, при новации обязательства на боле выгодных для налогоплательщика условиях.
В этой связи видится необходимым внесение соответствующих изменений в статью 212 НК РФ, раскрывающую определение материальной выгоды. Представляется, что определение материальной выгоды не должно носить исчерпывающий характер и в своей основе иметь критерий наличия факта приращения благосостояния налогоплательщика по тем либо иным основаниям.
4. Применительно к налогообложению доходов физических лиц определение доходов от источников в РФ и за ее пределами должно быть увязано с квалификацией места происхождения дохода. Поэтому ст. 208 НК РФ должна быть построена именно на определении источника происхождения дохода, а не перечислении возможных видов доходов.
В этом смысле источником доходов в РФ в ст. 208 Кодекса следует определить осуществляемую в Российской Федерации деятельность как налогоплательщика, так и иных лиц в его интересах, связанную с использованием способностей, имущества, реализацией товаров (работ, услуг), а также получение в Российской Федерации налогоплательщиком имущества (в том числе денежных средств) по иным обстоятельствам, не связанным с такой деятельностью. Аналогичным образом должен быть определен источник доходов за пределами РФ.
5. В отношении понятия реализации товаров следует предложить следующее определение: «Реализацией товаров признается возмездное отчуждение имущества без обязательства о его обратном возврате (либо обратном возврате иного равного имущества), а в установленных настоящим Кодексом случаях, - также отчуждение имущества на безвозмездной основе».
БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Понятие объекта налогообложения и проблемы его определения в законодательстве»
1. Нормативно-правовые источники и судебная практика
2. Конституция РФ, принята всенародным голосованием 12.12.93 года //Российская газета № 237 от 25.12.93 г.
3. Налоговый кодекс РФ, часть первая от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ // СЗ №31 от 03.08.98 г. ст. 3824.
4. Налоговый кодекс РФ, часть вторая от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ // СЗ №32 от 07.08.2000 г. ст. 3340.
5. Гражданский кодекс РФ, часть первая от 30.11.94 г. № 51 // СЗ № 32 от 05.12.94 г. ст. 3301.
6. Гражданский кодекс РФ, часть вторая от 26.01.96 г. № 14 // СЗ № 5 от 29.01.96 г. ст. 410.
7. Федеральный закон от 29.05.2002 г. № 57 «О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» // СЗ № 2 от 03.06.2002 г. Ст. 2026.
8. Федеральный закон от 31.07.98 г. № 148 «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» // СЗ № 31 от 03.08.98 г. ст. 3826.
9. Федеральный закон от 31.07.98 г. № 142 «О налоге на игорный бизнес»//С3№ 31, ст. 3820.
10. Федеральный Закон от 27.11.2001 г. № 148-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса РФ и статью 20 Закона РФ «Об основах налоговой системы» //СЗ № 49 от 03.12.2001 г. ст. 4554.
11. Закон РФ от 12.12.91 г. № 2020-1 «О налоге на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения» // Ведомости СНД и ВС № 12 от 19.03.92 г. ст. 593.
12. Закон РФ от 11.10.91 г. № 1738-1 «О плате за землю» // Ведомости СНД и ВС №44 от 31.10.91 г. ст. 1424.
13. Закон РФ от 13.12.91 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» // Ведомости СНД и ВС № 12 от 19.03.92 г. ст. 599.
14. Закон РФ от 09.12.91 г. № 2003-1 «О налоге на имущество физических лиц» // Российская газета № 36 от 14.02.92 г.
15. Закон РФ от 21.02.92 г. № 2395-1 «О недрах» // Российская газета № 52 от 15.03.95 г.
16. Закон РФ от 06.12.91 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» // Ведомости СНД и ВС № 52 от 26.12.91 г. ст. 1871.
17. Указ Президента РФ от 14.02.96 г. № 199 «О некоторых мерах по реализации решений об обращении взысканий на имущество организаций» СЗ № 8 от 19.02.96 г. ст. 741.
18. Постановление Правительства РФ от 27.05.98 г. «О дополнительных мерах по совершенствованию процедур обращения взыскания на имущество организаций» // СЗ № 22 от 01.06.98 г. ст. 2472.
19. Приказ Минфина от 29.07.98 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» //
20. Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти № 23 от 14.09.98 г.
21. Приказ МНС от 20.12.2000 г. № БГ-3-03/447 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 НК РФ» // Экономика и жизнь № 3, 2001 г.
22. Закон Краснодарского края от 25.02.99 г. № 160-КЗ «О внесении изменений в Закон Краснодарского края «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» // Информационный бюллетень ЗСК№ 1(31) 1999 г
23. Закон города Москвы от 16.07.97 № 34 (ред. 29.09.99 г.) «Об основах платного землепользования в г. Москве» // Ведомости Московской думы №7 (с. 157) 1997 г.
24. Постановление КС от 11.11.97 г. № 16-П « По делу о проверке конституционности ст. 11(1) Закона РФ «О государственной границе» // Вестник КС № 6, 1997 г.
25. Постановления КС от 28.10.99 г. № 14-П по делу о проверке конституционности ст. 2 Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» // Вестник КС № 6, 1999 г.
26. Постановление Конституционного Суда РФ от 15 июля 1999 г. N 11 -П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР «О Государственной налоговой службе РСФСР» и Законов
27. Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и «О федеральных органах налоговой полиции» // Вестник КС № 5, 1999 г.
28. Научно-методическая литература
29. Алексеев А.П. Соотношение причин и условий. М. 1982 г. 169 с.
30. Алексеев С.С. Проблемы теории права. Свердловск. 1972 г. 437с.
31. Алексеев С.С. Общая теория права. Учебник в 2-х томах. Т. 2, М. 1982 г. 520 с.
32. И. Бернар, Ж.-К. Колли. Толковый экономический и финансовый словарь. М. 1997 г. 870 с.
33. Божьев В.П. Уголовно-процессуальные правоотношения. М. 1975 г. 136 с.
34. Комментарий к Части первой Налогового кодекса. Под ред. Брызгалина А.В. М., 1999 г. 367с.
35. Витте С.Ю. Конспект лекций о государственном хозяйстве. С-Пб. 1914 г. 364 с.
36. Витрянский В.В., Герасименко С.А. Налоговый орган -налогоплательщик и Гражданский кодекс. М. 1995 г. 357 с.
37. Гок К. Государственное хозяйство. Налоги и государственные долги. Киев. 1865 г. 240 с.
38. Гражданское право. Том 1. Учебник под ред. Суханова Е.А. М. 1998 г.
39. Изд-во БЕК с. 340 с. 11 .Дудин А.П. Объект правоотношения. Саратов. 1980 г. 268 с.
40. Комментарий к Налоговому кодексу. Под ред. Захаровой Р.Ф., Земляченко С.В. М. Проспект. 2001 г. 584 с.
41. Иванова З.Д. Основание возникновения правоотношения по советскому праву. М. 1979 г. 190 С.
42. Н.Иванова З.Д. Юридический факт и возникновение субъективных прав граждан. М. 1979 г. 234 С.
43. Иоффе О.С. Шаргородский М.Д. Основные вопросы теории права. М. 1961 г. 674 с.
44. Иоффе О.С. Спорные вопросы учения о правоотношении. ЛГУ 1957 г. с. 44-53
45. Исаков В.Б. Юридические факты в советском праве. М. 1984 г. 154 с.
46. Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран. М. 1993 г., 246 с.
47. Комментарий к Части первой Налогового кодекса. Общ. ред. Слом В.И. М. 2000 г. 348 с.
48. Князев Н.А. Причинность: новое видение классической проблемы. М. 1992 г. 275 с.
49. Конституции государств Европейского Союза. Коллектив авторов. М. 1997 г. 560 с.
50. Красавчиков О.А. Юридические факты в советском гражданском праве. М. 1958 г., 348 с.
51. Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. Петроград 1919 г. 539 с.
52. Все начиналось с десятины. Общ. Ред. Ланина Б.Е. М. Изд-во Прогресс, 1992 г.
53. Маркс, Ф. Энгельс. Соч. 2-е изд. Т. 7 542 с.
54. Налоги в развитых странах. Учебн. Пособие. Под ред. Русаковой И.Г. М. 1991 г., 260 с.
55. Налоги и налогообложение. Учеб. Под ред. Романовского М.В., Врублевской О.В. С-Пб. 2001 г. 521 с.
56. Научно-практический комментарий к Части первой Налогового кодекса. М.: Городец, 2000 г. 648 с.
57. Нерсесянц B.C. Общая теория права и государства. М. 1999 г., 506 с.
58. Нитти Ф. Основные начала финансовой науки. М. 1904 г. 409 с.
59. Основин B.C. Советские государственно-правовые отношения. М. 1965 г. 257 с.
60. Пепеляев С.Г. Основы налогового права. М. 2001 г. 608 с.
61. Покровский И.А. Основные проблемы гражданского права. М. 1998 г. 413 с.
62. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М.:Инфра-М 1996 г. 238 с.
63. Ровинский Е.А. Советское финансовое право. М. 1975 г. С.340
64. Соболев М.Н. Очерки финансовой науки. Изд-во Пролетарий. 1926 г. 402 с.
65. Советсткое гражданское право. Коллектив авторов. М. 1979 г. 438 с.
66. Соколов А.А. Теория налогов. М. 1928 г. 369 с.
67. Теория государства и права. Под ред. Матузова Н.И. М. 2001 г. с. 530
68. Толстой Ю.К. К теории правоотношения. Ленинград. 1959 г. 178 с.
69. Тугаринов В.П. Законы объективного мира, их познание и использование. JI. 1955 г. с. 368
70. Фридман М.И. Конспект лекций по науке о финансах. Налоги. Выпуск второй. 1926 год, 403 с.
71. Халфина P.O. Общее учение о правоотношении. М. 1974 г. 192 с. 44.Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. М. 1997 г. 421 с.
72. Шаталов С.Д. Комментарий к Части первой Налогового кодекса. М. 1999 г. 431 с.
73. Шилль И. Современная теория финансов. С-Пб. 1860 г. 418 с.
74. Якушев B.C. Юридическая личность государственного производственного предприятия. Свердловск. 1973 г. 217 с.
75. Янжул И.И Основные начала финансовой науки. С-Пб. 1890 г. 350 с.1. Научные публикации
76. Барулин В. Налог на добавленную стоимость // Хозяйство и право № 5, 1999 г., с. 74.
77. Березин М. Правовые проблемы налогообложения имущества физических лиц // Хозяйство и право №10, 2000 г., с. 88.
78. Брауде И.Л. К вопросу об объекте правоотношения по советскому гражданскому праву // Советское государство и право № 3, 1951 г., с. 58.
79. Брызгалин А.В. Структура (элементы) налога: новое содержание в условиях НК // Налоговый вестник № 3, 2000 г., с. 32.
80. Воронцова И. Налоговая реформа 2000: налог на доходы физических лиц и единый социальный налог // Журнал «Налоги». Выпуск 2, 2000 год, с. 6.
81. Горский И.В. Еще раз о налоге и налоговом законодательстве // Налоговый вестник № 12, 1999 г., с. 40.
82. Елисейкин П.Ф. Объект гражданских процессуальных правоотношений и предмет судебной деятельности в советском гражданском процессе // Вестник ЯГУ, № 4, 1985 г.
83. Ивлиева М.Ф. К понятию налога и объекта налогообложения // Вестник МГУ серия 11, № 3, 1997 г., с. 35.
84. Ковалев В.В. Учет и налогообложение операций по уступке прав (требований) // Бухгалтерский учет. 2000 г. № 8, с. 46.
85. Ю.Комарова Т. Ю. НДС при сдаче имущества в аренду // Законодательство. 2000 г. № 5, с. 48.
86. П.Курбатов А.Я. Основные формы взаимодействия гражданского и налогового законодательства.// Хозяйство и право № 6, 1996 г. с. 57-60.
87. Мизяковский Е.А., Скуднов Д.В. учет операций, связанных с переменой лиц в обязательстве //Аудиторские ведомости. 1999 г., № 9, с. 34.
88. З.Минаев Б.А. О некоторых актуальных проблемах исчисления НДС // Налоговый вестник. 2000 г. № 8, с. 10.
89. Митин Б.М. Векселя и другие формы неденежных расчетов // Все о налогах. № 1, 2001 г., с. 51.
90. Никонов А.А. Правила определения объекта налогообложения и налоговой базы //Ваш налоговый адвокат. Выпуск 2(8), 1999 г., с. 48.
91. Никонов А.А. Комментарий к изменениям в Налоговый кодекс // Приложение к журналу «Бухгалтерский учет», № 11, 1999 г., с. 7.
92. П.Осетрова Н.И. О природе налога // Налоговый вестник № 7, 1999 г., с. 153.
93. Рогачев В.Э.Некоторые вопросы правовой доктрины налоговой реформы и НК РФ // Сборн. Налоговый кодекс: сегодня, завтра. М. 1997 г. с. 33-34.
94. Романов О. К вопросу о законности сбора за право торговли // Хозяйство и право № 11, 1999 г. с.52.
95. Слом В.И. Не всякий закон есть право // Налоговый вестник № 10, 2000 г. с. 30.
96. Слом В.И. О проблемах налогового нормотворчества // Налоговый вестник № 10 1999 г. с. 3.
97. Слом В.И. Снова о юридических аспектах налогообложения // Налоговый вестник № 7, 1999 г., с. 7.
98. Стальгевич А.К. Вопросы теории социалистических правовых отношений //Сов. государство и право № 2, 1957 г. с. 31.
99. Степанов Д. Услуги как объект гражданских прав // Российская юстиция. 2000 г. № 2, с. 16.
100. Топорнин Б.Н. Налоговое право в правовой системе РФ // Сборник: «Налоговый кодекс: сегодня, завтра». М. 1997 г. с. 6.
101. Тумаркин В.М. «Объекты налогообложения» // Ваш налоговый адвокат № 2, 2000 г., с. 28.
102. Фомина О.А. Налогообложение добавленной стоимости // Налоговый вестник № 1, 1998 г., с. 32-33.
103. Холева С.Н. О Налоговом кодексе // Налоговый вестник № 9, 1998 г., с. 13.
104. Шаталов С.Д. Развитие налоговой системы России. М. 2000 г. 216 с.
105. Шаталов С.Д. Проблемы совершенствования налогового законодательства РФ // Сборн. Налоговый кодекс: сегодня, завтра. М. 1997 г. с. 17.
106. Юденков А.П. Новый закон новые проблемы // Налоговый вестник №8 1999 г., с. 16.
107. Диссертационные исследования
108. Горлов Е.А. Правовые проблемы налогообложения транснациональных корпораций. Канд. Дисс. М. 2001 г. 182 с.
109. Гуреев В.И. Правовые проблемы совершенствования налоговой системы России. Автореф. Докт. Дисс. М. 1999 г., 67 с .
110. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. Докт. Дисс. Воронеж. 1998 г. 346 с.
111. Кузнецов Э.В. Категория причины и следствия в советском правотворчестве. Автореф. Дисс. J1. 1970 г. 35 с.
112. Орлов М.Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финансового права. Канд. Дисс. М. 1996 г., 186 с.
113. Разгильдиева М.Б. Правовое регулирование налогообложения имущества физических лиц. Канд. Дисс. Саратов 1998 г., 180 с.
114. Смирнов Д.А. Правовые принципы налогообложения имущества в РФ. Канд. Дисс. Саратов. 1998 г. 193 с.
115. Цыганков Э.М. Проблемы соотношения налогового законодательства со смежными отраслями законодательства. Канд. дисс.-М. 2001 г. 189 с.
116. Щёкин Д.М. в работе «Юридические презумпции в налоговом праве». Автореф. Дисс. М. 2001 г., 34 с.
