АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Предупреждение налоговых правонарушений и преступлений средствами прокурорского надзора»
направахрукописи
ТИТОВА ВЕРА НИКОЛАЕВНА
ПРЕДУПРЕЖДЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ И ПРЕСТУПЛЕНИЙ СРЕДСТВАМИ ПРОКУРОРСКОГО НАДЗОРА
Специальность: 12.00.11 — «Судебная власть, прокурорский надзор, организация правоохранительной деятельности, адвокатура»
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
Москва • 2004
на правахрукописи
ТИТОВА ВЕРА НИКОЛАЕВНА
ПРЕДУПРЕЖДЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ И ПРЕСТУПЛЕНИЙ СРЕДСТВАМИ ПРОКУРОРСКОГО НАДЗОРА
Специальность: 12.00.11—«Судебная власть,прокурорскийнад-зор, организацияправоохранительной деятельности, адвокатура»
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
Москва • 2004
Работа выполнена в Научно-исследовательском институте проблем укрепления законности и правопорядка при Генеральной прокуратуре Российской Федерации
Научный руководитель:
доктор юридических наук, профессор А.Н. Ларьков Официальные оппоненты
доктор юридических наук, профессор, Заслуженный юрист Российской Федерации Кучеров И.И.
кандидат юридических наук Прокудина Л.А.
Ведущая организация:
Уральская государственная юридическая академия
С
Защита диссертации состоится « 2004г. в
чз^&Г' на заседании диссертационного совета Д 170. 001: 01 Научно-исследовательского института проблем укрепления законности и правопорядка при Генеральной прокуратуре Российской Федерации по адресу: Москва. Ул. 2-ая Звенигородская, д. 15.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Научно-исследовательского института проблем укрепления законности и правопорядка при Генеральной прокуратуре Российской Федерации.
Автореферат разослан
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность исследования. В условиях укрепления финансово-экономического потенциала страны важнейшей задачей является пополнение всех уровней бюджета за счет своевременного сбора налоговых платежей, предусмотренных действующим законодательством. Недопоступление налогов в конечном итоге приводит к задержке выплаты заработной платы, пенсий, недофинансированию предприятий, организаций, различных государственных программ, усиливает социальную напряженность в обществе. Налоги — это основной источник доходов государства. Однако указанная задача решается не эффективно: растет задолженность.
Отчетные данные МНС России свидетельствуют о том, что рост задолженности по налогам и сборам в федеральный бюджет ежегодно увеличивается, причем в основном за счет роста отсроченных платежей, платежей, по которым наложен арест на имущество должников, а также за счет «зависания» налоговых платежей в коммерческих банках. Общая задолженность по налоговым платежам в консолидированный бюджет (недоимка) составляла на 01.01.2002 г. 474,9 млрд руб. На 01.07.03г. она увеличилась до 498,8 млрд руб.1 Как и в прошлые годы, практически вся она (свыше 95%) складывается из непоступлений по НДС, налогу на прибыль и акцизам. Кроме того, задолженность по пеням и налоговым санкциям составляет свыше 565 млрд руб.2 При этом необходимо учитывать, что развитие и существование 80 из 89 субъектов Российской Федерации в значительной мере зависят от поступлений в виде дотаций, субвенций, трансфертов и других перечислений из федерального бюджета.
На положение дел в налоговой сфере значительное влияние оказывают такие факторы, как несовершенство и противоречивость действующего законодательства, регулирующего порядок налогообложения и предоставления льгот, а также привлечения нарушителей к ответственности; недостаточность анализа судебно-следственной практики в связи с незначительным количеством уголовных дел данной категории, направляемых в суд; противоречивость решений, принимаемых арбитражными судами и судами общей юрисдикции по искам юридических и физических лиц к налоговым органам; непродуманность, законодательная неурегулированность системы деятельности контролирующих и правоохранительных органов в данной сфере, и как следствие этого- отсутствие должного взаимодействия между ними; правовой нигилизм органов местного самоуправления, проявляемый ими как при нормотворчестве, так и при исполнении налогового законодательства.
1 Отчеты МНС России о задолженности по налоговым платежам в бюджетную систему Российской Федерации по состоянию на 01.01.02 (раздел 1) и 01.07.03 (раздел 1).
2 Отчет МНС России о задолженности по налоговым платежам в бюджетную систему Российской Федерации по состоянию на 01.01.02 (раздел 1).
В сложившейся ситуации на органах прокуратуры лежит большая ответственность. Обладая определенными властными полномочиями, прокуратура может в значительной степени влиять на процессы, происходящие в сфере налогообложения, прежде всего, предупреждать налоговые правонарушения.
Между тем, вопросам предупреждения преступлений, а особенно правонарушений средствами прокурорского надзора, в научной литературе, посвященной теории прокурорского надзора, уделяется недостаточно внимания.3 Нет ни монографических разработок, ни диссертационных исследований.
Автор разделяет точку зрения ученых и практиков, относящих прокуратуру к важнейшему звену правоохраны, которой изначально присуща функция предупреждения преступлений и которая является универсальным органом правозащиты, охранителем законных прав и интересов граждан, юридических лиц, общества и государства, и в частности, в сфере экономики, а так же о том, что научные изыскания по проблемам предупреждения правонарушений по отдельным направлениям надзора, и в частности, налоговых
~ 4
правонарушений и преступлений явно недостаточны .
В связи с этим в диссертационном исследовании, на основе анализа действующего законодательства, изучения практики и работы правоохранительных и контролирующих органов, делается попытка выработки мер по совершенствованию деятельности органов прокуратуры по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
Бесспорно, что преступление в общепринятом смысле является разновидностью правонарушения. Для более полного исследования автором избрана форма изложения материала, при которой условно разделены два понятия — налоговые правонарушения и налоговые преступления.
Все вышесказанное предопределило выбор темы как наиболее актуальной в создавшихся экономических условиях, предполагающих совершенствование налогового законодательства и необходимость усиления борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями.
Цели н задачи диссертационного исследования. Цель исследования состоит в том, чтобы на основе изучения и анализа действующего законодательства, теоретических положений, сложившейся правоприменительной практики в сфере налогообложения, разработать совокупность теоретиче-
3 Российский прокурорский надзор: Учеб. для вузов / Под ред. А.Я Сухарева. М.: Норма, 2002; Покурорский надзор в Российской Федерации: Учеб. / Под ред. Ю.Е. Винокурова. М.: Изд-во МНЭПУ, 2000. Беркоеич Е.Ф. Прокурорский надзор за исполнением законов. М: Экспертное бюро-М, 1998; Рохлин В.И., Дворянский A.M. Прокурорский надзор. СПб.: Изд-во Михайлова ВА, 2000; Прокурорский надзор: Учеб. / Под ред. В.Б. Ястребова. М., 2001; Прокурорский надзор в Российской Федерации (схемы, комментарии). М.: Юриспруденция, 2000; Прокурорский надзор в Российской Федерации: Учеб. пособие / Под ред. Г.Л. Химичевой. М: Книжный мир, 2001; Курс прокурорского надзора: Учеб. для вузов / Под ред. В.И. Баскова, Б.В. Коробейникова. М.: Зерцало-М и др.
4 Настольная книга прокурора / Под ред. СИ Герасимова. М.: Экслит, 2002. С. 812.
ских положений и практических рекомендаций, направленных на совершенствование деятельности органов прокуратуры по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
Достижение данной цели связано с решением следующих задач:
- показать зависимость экономики страны от поступления налогов во все уровни бюджетов;
- проанализировать действующее законодательство и определить основные направления по его изменению и дополнению в целях повышения эффективности мер воздействия на недобросовестных налогоплательщиков и возможности привлечения их к ответственности;
- исследовать понятие налогового правонарушения и определить признаки, отличающие его от налогового преступления;
- изучить проблемы, возникающие в практике работы контролирующих и правоохранительных органов при выявлении, пресечении и предупреждении налоговых правонарушений и преступлений;
- обозначить причины налоговых правонарушений и преступлений, а также условия, способствующие их совершению;
- определить понятие предупреждения налоговых правонарушений и преступлений;
- разработать комплекс мер по совершенствованию деятельности органов прокуратуры при осуществлении надзора за исполнением налогового законодательства и предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
Объектом исследования явились общие закономерности, влияющие на правоотношения, складывающиеся в сфере налогообложения и процессы, связанные с профилактической деятельностью органов прокуратуры при осуществлении надзора за исполнением налогового законодательства.
Предметом диссертационного исследования является деятельность органов прокуратуры при реализации установленных законом полномочий по предупреждению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.
Методология и методика исследования заключается в изучении основных факторов, влияющих на состояние борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями; в приведении теоретических обоснований по вопросам совершенствования действующего законодательства и организации деятельности контролирующих и правоохранительных органов в сфере налогообложения.
При исследовании использовались методы исторического, нормативного, сравнительно-правового анализа, диалектического познания, системный и логический подходы.
Теоретической основой диссертационного исследования являются труды следующих авторов: Александрова И.В., Алексеева А.И., Амалко Т.А., Баскова В.И., Бембетова А.П., Берковича Е.Ф., Бойкова О., Бурлакова В.Н.,
Викторова И.С., Винокурова Ю.Е., Гаухмана Л.Д., Герасимова СИ., Горелова А., Грачева Е.Ю., Дикановой Т.А., Клейменова А., Князева В.Г., Ко-робейникова Б.В., Кривовой И.С. Кудрявцева В.Н., Курганова СИ., Куфа-кова Н.А., Кучерова И.И., Ларичева В.Д., Ларькова А.Н., Максимова СВ., Милюкова С.Ф., Мудрых В.В., Ногиной О.А., Орешкина И.А., Пастухова И.Н., Пепеляева С.Г., Проваленко О.М., Пушкаревой В.М., Решетняка Н.С, Рохлина В.И., Соловьева И., Сухарева А.Я., Тупанчески Н.Р., Черника Д.Г., Яни П.С и др.
Эмпирической базой исследования являются результаты изучения актов прокурорского реагирования, материалов проверок, проведенных управлением по надзору за исполнением налогового и таможенного законодательства Генеральной прокуратуры РФ за период с 1997 по 2003 гг; аналитических документов, подготовленных управлением после проведенных обобщений, а также ежегодных докладных записок прокуроров субъектов РФ за тот же период. Автором выборочно проанализированы справки, докладные записки, обобщающие материалы, бюллетени, документы прокурорского реагирования по целевым проверкам исполнения налогового законодательства, проведенным прокурорами субъектов РФ (всего свыше 75 регионов за период с 1997 по 2003 гг.); изучено более 200 уголовных дел о налоговых преступлениях, расследованных ФСНП РФ и ее структурными подразделениями; проанализированы ежегодные аналитические справки МНС РФ за 1997-2002 гг., статистическая отчетность органов прокуратуры, налоговых органов и органов ФСНП за тот же период, отчеты ГУФК Минфина РФ за 1998-2001 гг.; проанкетировано 176 прокуроров городов (районов).
Кроме того, автор использовал свой опыт работы в качестве старшего прокурора организационно-методического отдела управления по надзору за исполнением налогового законодательства Генеральной прокуратуры РФ.
Научная новизна диссертации состоит в том, что впервые предпринята попытка комплексного исследования проблем, связанных с применением положений действующего налогового, административного, бюджетного, уголовного, процессуального законодательства, определяющего основы правоотношений в области налогообложения с позиций деятельности органов прокуратуры по выявлению и предупреждению налоговых правонарушений на ранней стадии с целью недопущения их перерастания в налоговые преступления.
С учетом возникающих в правоприменительной практике проблем, предложен кардинально новый концептуальный подход по изменению действующего законодательства, а также совершенствованию деятельности контролирующих органов, в том числе путем изменения структуры налоговых органов.
Определена роль органов прокуратуры по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений, внесены предложения о необходимости изменения Закона «О прокуратуре Российской Федерации» в части постановки задач по предупреждению правонарушений и преступлений.
С учетом особенностей надзора даны конкретные рекомендации по его организации и осуществлению. Разработаны отдельные частные методики надзорной деятельности, а также система мер по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
В результате проведенного исследования на защиту выносятся следующие положения:
1. Надзор за исполнением налогового законодательства - самостоятельное направление прокурорского надзора, предметом которого является исполнение налогового законодательства, действующего на территории РФ, налоговыми органами, органами Федерального казначейства, банками и другими кредитными организациями, органами МВД, руководителями коммерческих и некоммерческих организаций; соответствие законам правовых актов, издаваемых перечисленными органами, а также представительными (законодательными) и исполнительными органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления по вопросам налогообложения.
2. Кроме того, в предмет прокурорского надзора входит круг правоотношений, определяющих обязанности налогоплательщиков и устанавливающих ответственность за уклонение от уплаты налоговых платежей. Неуплата обязательных платежей, рассматриваемая как неисполнение конституционной обязанности и действующего законодательства, негативно отражается на состоянии доходной части бюджета, причиняет ущерб государственным экономическим интересам.
3. В силу установленных законом отличий налогового преступления от правонарушения лишь повышенным размером неуплаченной суммы налога и наличием вины в форме прямого умысла, предупреждение налоговых преступлений должно начинаться с профилактики налоговых правонарушений с целью недопущения тяжких последствий в виде убытков для государственной казны.
4. Предупреждение налоговых правонарушений и преступлений — это научно обоснованная, структурно продуманная, комплексная система общегосударственных экономических, политических, социальных, правовых мер, а также специальных и индивидуальных мер, применяемых контролирующими и правоохранительными органами с целью устранения причин налоговых правонарушений и преступлений; условий, способствующих их совершению; выявления нарушений бухгалтерского и налогового учета, норм налогового, административного и уголовного законодательства; воздействия на налогоплательщиков, порождающего у них понимание необходимости уплаты налогов и сборов, а также предотвращения правонарушений и преступлений в сфере налогообложения.
5. Несовершенство законодательства — одна из основных причин налоговой деликтности, в связи с чем предлагаются следующие изменения и дополнения в действующее законодательство:
изменить положения ст. 45 НК РФ в части определения обязанности по уплате налогов исполненной не с момента направления налогоплательщиком платежного поручения в банк, а с момента поступления перечисленных платежей в бюджет;
внести изменения в законодательство, разрешающее юридическим лицам иметь неограниченное число расчетных счетов в любых банках и перечисление налоговых средств в федеральный бюджет через коммерческие банки, предоставив такое право только Центробанку и Сбербанку России;
отнести к субъектам налоговых правонарушений непосредственных участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков и налоговых агентов), выделить остальных лиц, указанных в НК РФ (свидетелей, экспертов, организации, обязанные представлять определенные сведения в налоговые органы), из числа субъектов налоговых правонарушений, предусмотрев их ответственность в отдельной главе НК РФ за нарушение процессуальных требований закона;
предлагается новая формулировка ч. 3 ст. 32 НК РФ, предусматривающая обязанность налоговых органов при выявлении суммы неуплаченных налогов и сборов, достаточной для привлечения виновных к уголовной ответственности, привлекать к дальнейшему проведению проверки, до ее окончания, представителей органов милиции;
с целью предупреждения фактов укрытия от учета материалов, являющихся основанием для возбуждения уголовного дела, предложено внести в инструкции о взаимодействии налоговых органов и органов милиции положение об обязанности контролирующих органов сообщать прокурору обо всех материалах, переданных в органы милиции в порядке ст. 145 УПК РФ;
сосредоточить в специальной главе НК РФ нормы, предусматривающие все виды ответственности за нарушения налогового законодательства, причем сделать это следует по нарастающей, начиная с самых мелких правонарушений и санкций за них и, заканчивая наиболее тяжкими формами уклонения, относящимся к преступлениям, за которые должны быть предусмотрены достаточно высокие санкции, заставляющие налогоплательщиков соизмерять последствия привлечения к уголовной ответственности с получаемой выгодой в результате уклонения от уплаты налогов;
увеличить число статей, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые преступления, детализировать их более четким описанием диспозиции, конкретизировать способы совершения уклонения, обозначить субъектов преступления;
конкретизировать ст. 29 АПК РФ, формулировка которой в действующей редакции не позволяет однозначно определить подсудность споров о правомерности нормативных актов о налогах и сборах;
привести в соответствие со ст. 192 АПК РФ и ст. 251 ГПК РФ Закон РФ «О прокуратуре Российской Федерации» в связи с разночтением формулировок заявлений, с которыми прокурор может обращаться в суд о признании акта недействующим или недействительным;
внести дополнения в АПК РФ, предусматривающие право прокуроров на обращение в арбитражный суд в защиту публичных интересов, в том числе и о взыскании обязательных платежей и штрафных санкций;
внести в УПК РФ норму, которая целиком касалась бы вопроса рассмотрения иска, заявленного по уголовному делу с момента его предъявления и до разрешения. По аналогии со ст. 27 УПК РФ в нее должны быть включены пункты, ограничивающие право судов на рассмотрение гражданского иска о возмещении ущерба, причиненного преступлением, если имеется вступившее в законную силу решение арбитражного суда, суда общей юрисдикции по тому же предмету и по тем же основаниям.
6. В сопоставлении с административной налоговая ответственность представляет собой самостоятельный вид ответственности в силу различия процедуры привлечения виновных; субъектов налогового и административного правонарушения; круга органов, полномочных составлять первоначальные материалы и привлекать к ответственности; процесса доказывания вины правонарушителей; санкций, установленных административным и налоговым законодательством и порядком их применения.
В целях предупреждения возможных нарушений, прокурор обязан выявлять случаи неисполнения законодательства и требовать от контролирующих и правоохранительных органов привлечения за совершенное правонарушение налогоплательщика, согласно НК РФ — к налоговой ответственности, а руководителя организации одновременно с этим — к административной ответственности.
7. Реформирование налоговых органов — одно из средств повышения эффективности системы контроля за состоянием дел в сфере налогообложения. Необходимо установить самостоятельность МНС РФ, делегировать налоговым органам часть правоохранительных функций. Объединить под единым руководством подразделения налоговой службы, осуществляющие непосредственный налоговый контроль и подразделения оперативного сопровождения и дознания.
8. Необходимость отнесения на законодательном уровне профилактики правонарушений и преступлений органами прокуратуры к числу обязательных и самостоятельных направлений ее деятельности. Целесообразно внести в раздел «общие положения» Закона РФ «О прокуратуре Российской Федерации» дополнения, конкретизирующие задачи органов прокуратуры по предупреждению правонарушений и преступлений. В раздел, посвященный прокурорскому надзору, ввести самостоятельную главу, определяющую функции и полномочия прокуроров в этой части.
9. Предлагается разработанная система предупреждения налоговых правонарушений и преступлений средствами прокурорского надзора путем:
- оказания влияния на устранение причин, порождающих налоговые правонарушения и преступления;
- организации работы прокурора по предупреждению данных правонарушений;
- предупреждения нарушений при принятии нормативных правовых актов о налогах и сборах;
- предупреждения нарушений при исполнении законодательства налоговыми органами;
- предупреждения налоговых правонарушений банками и другими кредитными организациями;
- взаимодействия с контролирующими и другими правоохранительными органами;
- осуществления надзора за процессуальной деятельностью органов предварительного следствия;
- использования СМИ и осуществлением иной публичной деятельности.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Сформулированные теоретические положения и выводы диссертационного исследования развивают и дополняют научные знания по совершенствованию деятельности органов прокуратуры по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.
Практическая значимость работы заключается в том, что сформулированные теоретические выводы и практические рекомендации могут быть использованы в целях совершенствования действующего законодательства, затрагивающего сферу налоговых правоотношений; в практической деятельности прокуроров, осуществляющих надзор за исполнением налогового законодательства; в процессе обучения прокурорских работников в системе повышения квалификации, а также студентов высших учебных заведений Генеральной прокуратуры РФ.
Апробация результатов исследования осуществлена автором в восьми публикациях: четырех научных статьях, методических рекомендациях для прокуроров субъектов РФ, лекции и двух методических материалах к семинарам.
Результаты исследования используются в учебном процессе по повышению квалификации руководящих кадров органов прокуратуры при чтении лекций, на семинарских и практических занятиях, при проведении деловых игр с прокурорами городов, районов, начальниками отделов и управлений, а также заместителей прокуроров субъектов РФ, на специализированных потоках по надзору за исполнением налогового законодательства, при проведении выездных занятий в прокуратурах субъектов РФ.
Теоретические положения, касающиеся предупреждения нарушений в сфере налогообложения, являются предметом обсуждения на постоянно проводимых семинарах руководителей налоговых органов г. Москвы, используются при проведении лекций главным бухгалтерам и руководителям коммерческих и некоммерческих организаций.
Структура и объем диссертации определялись целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка используемой литературы и приложений.
СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Во введении диссертации обосновывается выбор темы работы, ее актуальность, теоретическая разработанность, определяются цели и задачи исследования, его объект и предмет, характеризуются научная новизна и практическая значимость, методика и эмпирическая база, формулируются основные положения, выносимые на защиту, содержатся сведения об апробации и внедрении полученных в ходе исследования результатов.
Первая глава «Налоговая политика как один из способов регулирования экономики» посвящена исследованию проблем взаимозависимости экономики от состояния дел в сфере налогообложения.
В первом параграфе «Историческая справка о налогах и налоговой системе» исследуется процесс возникновения налогов, прослежен исторический путь становления налоговой системы и ее дальнейшего развития в обществе.
Отражены основные исторические этапы возникновения, становления и развития налоговой системы в России, начиная с конца 1Хвека. Обращено внимание на особенности налоговых правоотношений в России в послереволюционный период, оказавших влияние на последующие изменения в системе налогообложения. Обращено внимание на то, что для развития экономики путем реформирования сложившихся взаимоотношений в обществе, следует учитывать исторический опыт, социальные, политические и иные факторы.
Во втором параграфе «Влияние налоговой политики на экономическую основу страны» исследуются функции налогов, как элементов (части) финансов государства и экономических отношений.
С позиции несовершенства действующего налогового законодательства, защищающего права налогоплательщиков, но не учитывающего интересы государства и других членов общества, исследована правовая регламентация понятия «момента», с которого налог считается уплаченным. Внесено предложение об изменении закона в этой части.
Обращено внимание, что налоговая политика (в том числе установление новых налогов, их видов, ставок и т.п.) должна учитывать такие факторы, как уровень образования населения, культуры, установившихся традиций, социально-экономические особенности, влияющие на поведение и психологию налогоплательщиков. Отмечено, что задачей налога как социального и политического инструмента является удовлетворение государственных или общественных нужд. Подчерюгуто, что принятие или непринятие налоговой политики в большой степени зависит от информированности населения об использовании налоговых доходов, чем оказывается значительное влияние на состояние преступности в сфере налогообложения. Система налогов и сборов, устанавливаемая налоговой политикой, является механизмом экономического воздействия на общественное производство, его структуру и динамику, а также ускорение научно-технического прогресса.
В параграфе третьем «Роль налогов при исполнении доходной части бюджета России» проанализирована правовая база, определяющая бюджетную систему Российской Федерации во взаимосвязи с проводимой налоговой политикой.
Прослежена роль налогов, как действенного инструмента, позволяющего с одной стороны расширять самостоятельность субъектов РФ, а с другой — укреплять позиции федерального центра путем нормативных изменений доли отчислений от основных федеральных налогов в соответствующие уровни бюджетов.
Сопоставлены статистические данные, характеризующие соотношение неналоговых и налоговых доходов бюджета, согласно которым последние составляют свыше 85%. Проиллюстрирована прямая зависимость состояния бюджета от уровня собираемости налоговых платежей.
Исследование проблемы разграничения полномочий между центральной властью и властью на местах в части введения региональных и местных налогов позволило диссертанту сделать вывод о неправомерности введения местных налогов, не предусмотренных действующим федеральным законодательством.
Результат исследования, проведенного в первой главе, позволил автору обозначить основные факторы, подтверждающие значимость налогов, как части финансовых средств государства, оказывающих непосредственное влияние на состояние экономики в целом. Основными требованиями эффективности налогообложения являются экономическая обоснованность, продуманность налоговой политики государства и выработка механизма четкого исполнения налогового законодательства, как налогоплательщиками, так и государственными органами, специально созданными для обеспечения поступления соответствующих платежей в бюджет. Важную роль при этом имеют предупредительные средства, нацеленные на формирование общественного мировоззрения о необходимости исполнения конституционных обязанностей и неотвратимости наказания в случае нарушения действующего законодательства.
В главе второй «Правовые основы борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями, применяемые контролирующими и правоохранительными органами», исследуются нормы налогового, административного, уголовного и др. законодательства, регулирующие порядок привлечения к ответственности лиц, уклоняющихся от уплаты налогов.
В первом параграфе «Понятие налоговых правонарушений» проанализированы нормы НК РФ, определяющие понятие налогового правонарушения, его объективную и субъективную стороны в сравнении с ранее действовавшим законодательством. При этом отмечены отдельные алогичности закона относительно субъекта налогового правонарушения.
Основываясь на анализе действующего законодательства, полемизируя с отдельными учеными, автором приведены аргументы, доказывающие, что на-
лотовая ответственность является самостоятельным видом ответственности, не относящимся к разновидности административной.
Во втором параграфе «Виды налоговых правонарушений, выявление и предупреждение их средствами прокурорского надзора» для удобства изучения налоговые правонарушения, предусмотренные НК РФ, разделены на три условные группы по субъектам (налогоплательщики, налоговые агенты; лица и организации, непосредственно не являющиеся налогоплательщиками; банки и другие кредитные организации). Рассмотрены виды правонарушений каждой группы, перечислены наиболее часто встречающиеся из них в практической деятельности.
Обозначены наиболее эффективные способы выявления нарушений каждого вида и меры прокурорского реагирования, как в целях предупреждения, так и как средство борьбы с нарушителями налогового законодательства.
В третьем параграфе «Понятие и виды налоговых преступлений» рассмотрены различия налоговых правонарушений и преступлений, заключающиеся в размере неуплаченной суммы налога и форме вины (прямого умысла). Представлены различные точки зрения ученых о понятии налогового преступления, приведены аргументы, подтверждающие позицию диссертанта об отнесении к ним составов преступлений, предусмотренных ст. 198, 199, 199-1, 199-2 УК РФ, проанализированы диспозиции данных составов преступлений, обозначены проблемы, связанные с определением крупного размера при уклонении от уплаты налоговых платежей.
Высказаны замечания по поводу отдельных положений совместных инструкций МНС РФ и МВД РФ о порядке взаимодействия, принятых в связи с изменениями УК РФ и УПК РФ. Выражено несогласие с позицией о том, что органы МВД РФ правомочны возбуждать уголовные дела на основании самостоятельно проведенных проверок налогоплательщиков. В связи со спецификой процессуального порядка выявления фактов неуплаты налогов, установленного НК РФ, право проведения налоговых проверок органам МВД РФ не предоставлено. Установление факта налогового преступления в рамках проверок общего плана, проводимых в порядке ст. 11 Федерального закона «О милиции», является весьма спорным в плане допустимости и отно-симости доказательств. Оценка прокурором представляемых из органов МВД РФ материалов — важная профилактическая мера, направленная на упреждение незаконного возбуждения уголовных дел органами милиции.
По мнению диссертанта, налоговые преступления относятся к материальным составам (соответствующие доводы приведены в работе), поэтому предупредительная роль органов прокуратуры в необоснованном возбуждении уголовных дел при наличии искажений в бухгалтерской отчетности, без установления самого факта неуплаты налога, является первостепенной.
С целью исследования причин налоговой преступности и выработки мер воздействия со стороны органов прокуратуры, изучены уголовные дела рассматриваемой категории, выделены основные факторы, влияющие на мотивацию поведения лиц, уклоняющихся от уплаты налогов в крупных разме-
pax, названы отдельные способы и обозначены цели совершения данных преступлений.
Специфика рассматриваемых понятий состоит в том, что налоговое преступление является неизбежным продолжением уклонения от уплаты налогов, начинающегося как правонарушение и иногда, незаметно для налогоплательщика, перерастающего в иную категорию, предусматривающую более строгое наказание.
Изучение эмпирического материала позволило прийти к выводу о необходимости изменения ч. 3 ст. 32 НК РФ.
В четвертом параграфе «Краткий сравнительный анализ отечественного и зарубежного законодательства, предусматривающего ответственность за налоговые правонарушения и преступления» проводится краткий обзор налогового и уголовного законодательства Германии, Франции, США, Испании, стран Восточной Европы, устанавливающего ответственность за правонарушения и преступления в сфере налогообложения.
Сравнивается понятие «уклонение от уплаты налогов» российского и зарубежного законодательства, предусмотренные меры ответственности, общие подходы к системе нормативных правовых актов, применяемых к недобросовестным налогоплательщикам. Особое внимание уделено тем положениям зарубежного законодательства, которые имеют превентивный характер, в том числе в установлении альтернативных санкций, возможности частичного освобождения от уголовной ответственности и т.д. Предлагается использовать этот опыт при разработке отечественного законодательства.
Высказано мнение о том, что уголовную ответственность за налоговые преступления следует предусмотреть не в УК РФ, а в Налоговом кодексе РФ. В подобном подходе логического структурирования законодательства, предусматривающего ответственность за совершение налоговых правонарушений и преступлений в одном законе, диссертант усматривает наибольшую эффективность предупредительной направленности правовых норм. Налогоплательщик в большей степени знаком с налоговым законодательством, чем с уголовным. Размещение норм, устанавливающих уголовную ответственность за налоговые преступления в НК РФ, станут предметом изучения теми лицами, на которых они и ориентированы. С другой стороны, работники правоохранительных органов, привлекающие нарушителей к уголовной ответственности, будут вынуждены более глубоко изучать налоговое законодательство. Кроме того, при разработке закона в большей степени проявится специфика налоговых правоотношений, т.к. в ней примут участие специалисты и в области налогового и уголовного законодательства, что позволит устранить общую непродуманность механизма действия правовых норм различных отраслей права, их несбалансированность и несостыковку конечного результата воздействия.
В пятом параграфе «Правовое регулирование деятельности контролирующих и правоохранительных органов по исполнению налогового законодательства» приводится развернутая характеристика правовой per-
ламентации средств контроля, применяемых налоговыми органами и правомочий правоохранительных органов по привлечению к ответственности нарушителей в сфере налогообложения.
Налоговый контроль рассматривается как одно из направлений государственного финансового контроля, призванного следить за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и др. обязательных платежей. Основное внимание уделено правовым аспектам, обеспечивающим гарантии прав налогоплательщиков в их взаимоотношениях с налоговыми и правоохранительными органами, обязанными соблюдать соответствующие процессуальные нормы при осуществлении своих обязанностей. Данный фактор, по мнению автора, является важным психологическим моментом, влияющим на причины налоговых правонарушений, лежащим в основе разработки и применения предупредительных мер воздействия.
Подробно исследован комплекс предупредительных и принудительных мер, которые обязаны применять налоговые органы при взыскании неуплаченных своевременно сумм налогов и сборов, выявлении причин и условий образования недоимки. Проведенный в работе анализ действующего законодательства в части средств и полномочий, предоставленных налоговым и другим контролирующим органам, позволил согласиться с выводом ряда ученых о том, что одной из основных целей налогового контроля является предупреждение налоговых правонарушений и преступлений. Выделены и обозначены наиболее эффективные превентивные и принудительные меры воздействия на налогоплательщика.
Сделан вывод о том, что прокурорский надзор за своевременным исполнением налоговыми органами налогового законодательства является одним из предупредительных средств, применяемых органами прокуратуры. Это связано в первую очередь с установленными пресекательными сроками, в течение которых с налогоплательщика по закону можно взыскать сумму неуплаченного налога, пени, а также штрафные санкции.
В диссертации приводятся доводы о нецелесообразности передачи полномочий органов налоговой полиции в органы МВД, а налоговых органов в структуру Министерства финансов РФ. Основными из них являются: отсутствие необходимого взаимодействия между налоговыми органами и органами милиции, а также единой базы данных о нарушителях налогового законодательства, отказ передачи необходимых сведений из одной структуры в другую; необеспеченность органов милиции необходимым кадровым потенциалом, обладающим специальными знаниями в области экономики и налогообложения; незнание сотрудниками милиции действующего налогового законодательства, специфики оперативного сопровождения и расследования налоговых преступлений; существенные недоработки действующего законодательства, определяющего полномочия органов милиции по проведению доследственных проверок с целью выявления налоговых преступлений.
Непродуманность передачи налоговых органов в состав Минфина РФ автор видит в необходимости существенного изменения действующего законодательства, так как деятельность финансовых органов регламентируется в основном Бюджетным кодексом РФ, а налоговых органов — Налоговым кодексом РФ и в осуществлении разных задач. Действия налоговых органов направлены непосредственно на налогоплательщика, так как налоговый контроль, являющийся отдельной областью финансовых отношений, касается, прежде всего, взаимоотношений каждого отдельного налогоплательщика с государством. Основной сферой деятельности финансовых органов являются бюджетные отношения, они исполняют обязанности по формированию и исполнению бюджета.
Аргумент сторонников слияния МНС РФ и Минфина РФ о том, что в рамках одного министерства можно быстрее и оперативнее решать любой вопрос, сократить бюрократическую переписку, ставить единые цели, может иметь совершенно противоположную окраску, учитывая, что речь идет о финансах. В работе приводятся результаты проверки, проведенной в 1998 г. Генеральной прокуратурой РФ в Главном управлении Федерального казначейства Минфина РФ, установившей существенные расхождения отчетных сведений с данными Госналогслужбы РФ о суммах зачетов с использованием казначейских налоговых освобождений, в 25 трлн. (недоминированных) рублей, которые учитывались при определении общей суммы налоговых доходов, поступивших в федеральный бюджет. Выявленный факт свидетельствует о недостоверности отчетных сведений МНС РФ или Минфина РФ о состоянии федерального бюджета за определенный период и несоответствии их реальному поступлению налоговых средств в бюджет. Именно эти показатели направляются в высшие органы государственной власти, звучат в отчетах Правительства РФ, докладываются Президенту РФ, учитываются при оценке экономического состояния страны и планировании последующих доходов и расходов. Отнесение налогового контроля под руководство Минфина РФ, по мнению диссертанта, даст возможность договариваться структурным подразделениям одного министерства о корректировке основных отчетных показателей, что не будет способствовать истинному положению дел о состоянии консолидированного и федерального бюджета.
На примере экономически развитых зарубежных стран, исторического опыта организации контроля за поступлением налогов в России в конце XIX -начале XX века, а так же с учетом сложившихся экономических, политических, правовых особенностей в России в настоящее время, диссертантом предлагается принципиально новый подход к структуированию и осуществлению налогового контроля.
Целесообразно наделить налоговые органы отдельными правоохранительными функциями. Анализ действующего законодательства показывает, что контролирующий орган фактически осуществляет все процессуальные действия, присущие органам дознания, но в урезанном виде. При этом должностные лица налоговых органов испытывают большие затруднения. Из ре-
зультатов прокурорских проверок следует, что именно при проведении и оформлении процессуальных действий допускается большинство ошибок. Диссертант предлагает следующее распределение обязанностей. Непосредственное проведение налоговых проверок в части исследования бухгалтерских и других документов, выявление нарушений по уплате конкретных видов и сумм налогов, а также доначисление сумм, подлежащих взысканию с налогоплательщика, должно возлагаться на специалистов налоговых органов, имеющих соответствующее образование и обладающих знаниями в области экономики и бухгалтерского учета.
Оперативное обеспечение проводимых проверок, выражающееся в оформлении соответствующих процессуальных документов - таких как протоколы опросов, осмотров, выемки и изъятия документов, назначения экспертиз, организация встречных проверок; выявление незаконно проведенных хозяйственных операций; отыскание следов, свидетельствующих о намеренном сокрытии налогоплательщиком своих доходов, объектов налогообложения и т.п. возложить на дознавателей - должностных лиц налоговых органов, имеющих юридическое образование, наделив их при этом правом осуществления оперативно-розыскной деятельности и предоставив им полномочия по оперативному сопровождению подготовки и проведения налоговых проверок. Кроме того, целесообразно вменить в обязанность дознавателей подготовку полного пакета документов на налогоплательщика, подлежащего налоговой или административной ответственности, а при наличии признаков преступления — сбор материалов для передачи в правоохранительные органы.
Помимо структурной перестройки налоговых органов, повышение их роли в предупреждении налоговых правонарушений и преступлений видится в изменении подходов осуществляемой ими деятельности. Трудно не согласиться с мнением исследователей, занимающихся проблемами совершенствования налогового контроля, о том, что в современных условиях главное — сформировать у налогоплательщиков понимание неотвратимости выявления нарушения и взыскания в бюджет полной суммы причитающихся к уплате налогов.
В главе третьей «Место и роль органов прокуратуры в предупреждении налоговых правонарушений и преступлений» всесторонне исследуются возможности прокуроров по предупреждению, выявлению и пресечению нарушений, допускаемых при исполнении налогового законодательства.
В первом параграфе «Понятие предупреждения налоговых правонарушений и преступлений» налог рассматривается с точки зрения инструмента, влияющего на экономическое, политическое и социальное состояние общества, а предупредительная деятельность как противостояние налоговой деликтности.
Подробно изучены точки зрения криминологов о понятиях «предупреждение, профилактика преступности», принципах и характере превентивной деятельности контролирующих и правоохранительных органов. Автор придерживается мнения тех ученых, которые стоят на позиции приоритета про-
филактических мер, направленных на выявление не только преступлений на самых ранних стадиях, но и налоговых правонарушений с целью недопущения тяжких последствий в виде миллионных убытков для государственной казны. С учетом изменившихся условий, в том числе разрушения ранее действующей системы предупредительных мер, изменения реальной криминальной ситуации в рассматриваемой сфере, видится необходимость создания новых систем профилактики, изменения общего подхода и взгляда на влияние данного правового института на отношение налогоплательщика к обязанности уплачивать налоги.
В качестве субъектов предупредительной деятельности в сфере налогообложения рассматриваются налоговые, финансовые органы, Счетная Палата РФ, государственные органы законодательной и исполнительной власти, органы местного самоуправления, органы милиции, прокуратуры, общественные организации и др.
Проанализированы общесоциальные меры предупреждения налоговых правонарушений и преступлений (автор видит их в изменении налоговой политики; действующей системы налогообложения; законодательства, предусматривающего ответственность за налоговые правонарушения и преступления; мировоззрения населения о необходимости участия каждого в решении государственных и социальных проблем путем внесения средств на общегосударственные нужды и др.). При этом отмечены экономические, политические и социальные факторы, влияющие на уровень правосознания налогоплательщиков.
Специальное предупреждение налоговых правонарушений и преступлений рассматривается как многогранная деятельность, состоящая из ряда этапов, в которой задействованы все субъекты профилактики. Приводятся примеры предупреждения правонарушений путем воздействия на конкретного налогоплательщика и оказания при этом влияния на других хозяйствующих субъектов, связанных с ним. Предупреждение может носить как упреждающий характер (направление требования об уплате налога), так и проявляться в выявлении и пресечении правонарушения путем применения санкций, предъявления исков, приостановления операций по счетам в банках и т.д. Отдельно приводятся примеры гласных форм предупредительной деятельности в том числе с использованием СМИ; заслушивания результатов проверок на заседаниях коллегий, расширенных совещаниях, советах; предание гласности сведений о злостных неплательщиках налогов или наоборот сообщения о тех, кто своими средствами помог решить определенные общественные или государственные интересы; разъяснения действующего законодательства, затрагивающего сферу налогообложения и т.п.
Отмечено, что успешно могут применяться и индивидуальные меры предупредительного воздействия, такие как профилактическая беседа с руководителем организации -налогоплательщика или с индивидуальным предпринимателем; выявление в ходе налоговых проверок нарушений при ведении бухгалтерской отчетности и требование об их устранении; направление ин-
формации или представления о причинах и условиях, способствующих совершению преступления или правонарушения налогоплательщиком; контроль за решениями, принимаемыми в ходе индивидуальной работы и др.
Главной задачей предупредительной деятельности в налоговой сфере автор видит в обеспечении защиты финансовых интересов государства и общества, что предполагает выявление, исследование и последовательное устранение причин и условий налоговых правонарушений и преступлений.
На основе проведенного исследования предложено определение понятия предупреждения налоговых правонарушений и преступлений.
Во втором параграфе «Роль органов прокуратуры в устранении причин налоговых правонарушений и преступлений, а также условий, способствующих их совершению» исследуются статутные особенности органов прокуратуры во влиянии на детерминанты налоговой преступности.
Совершение налоговых правонарушений и преступлений непосредственно связано с экономическими условиями, в рамках которых налогоплательщик осуществляет свою предпринимательскую деятельность. Уклонение от уплаты налогов мотивируется желанием нейтрализовать негативные последствия уплаты фискальных доходов, влияющих на экономическое положение налогоплательщика. Одной из причин уклонения является отсутствие надлежащего экономического прогнозирования в сфере налогообложения, когда государство стремится как можно больше финансовых проблем решить за счет граждан, вводя новые, экономически не обоснованные налоги и увеличивая ставки взимаемых ранее платежей. Выводы подтверждаются, в том числе, и примерами из изученных уголовных дел о тех аргументах, которые приводят обвиняемые по ст. 198, 199 УК РФ в оправдание своих действий при уклонении от уплаты налогов. К объективным экономическим причинам специалисты относят рост инфляции, нестабильность экономической ситуации в стране, падение производства в отдельных отраслях хозяйства, значительный оборот наличных денежных средств.
Среди социально-политических причин отмечаются такие, как непринятие частью общества налоговой системы в целом; отсутствие информации среди населения об использовании средств налогоплательщиков с целью решения общественных и государственных интересов; установление необоснованных льгот по уплате налогов отдельным категориям налогоплательщиков; недостаточное освещение в СМИ результатов работы контролирующих и правоохранительных органов по выявлению и привлечению к ответственности нарушителей налогового законодательства и др.
К психологическим причинам следует отнести складывающуюся общую тенденцию недовольства и недоверия, которое часто возникает у налогоплательщиков в связи с принудительным характером обязательных платежей, влияющих на уменьшение доходов или имущества плательщика.
Главным среди организационно-технических причин и условий является состояние фискальной техники в широком смысле, к которой относятся не только контрольные функции соответствующих органов, но и вся сложившаяся систе-
ма налогообложения, начиная с прогнозирования экономической обоснованности предложений по введению новых налогов, выбора их вида и заканчивая способами взимания, определением санкций и исполнительской дисциплиной. Организация деятельности налоговых органов, использование ими на практике всех полномочий, предоставленных законом, профессионализм фискальных служащих, допускаемые ими нарушения и злоупотребления — в совокупности оказывают большое влияние на поведение налогоплательщиков, создавая условия для уклонения от уплаты налогов или противодействуя этому.
Автор согласен с мнением ученых, считающих, что место и роль прокуратуры в ряду субъектов специально-криминологической профилактики определяются ее статусом как единой федеральной централизованной системы органов, осуществляющих от имени Российской Федерации надзор за соблюдением Конституции РФ, исполнением действующих на ее территории законов, выполняющего другие важные функции в сфере правоохраны.
Выявляя и пресекая (путем опротестования, возбуждения уголовного или административного преследования и другими способами) нарушения законодательства о налогах, прокуратура способствует введению в правовое русло и стабилизации базовых экономических отношений, устранению из них криминально опасных ситуаций, ограничению сферы действия причин и условий, способствующих налоговым правонарушениям и преступлениям.
Отмечено, что предупредительная (профилактическая) деятельность органов прокуратуры не может осуществляться спонтанно. Она должна базироваться на глубоком анализе процессов, происходящих в экономике, и в частности, в сфере налогообложения. Прокуроры — не экономисты, они не могут и не должны вторгаться в специфику самих экономических отношений (например, рассчитывать экономическую целесообразность введения отдельных видов налогов, их ставку, порядок взимания и т.д.). Однако, осуществляя надзор, прокуроры выявляют незаконные нормативные правовые акты по вопросам налогообложения, нарушения, допускаемые отдельными налогоплательщиками, контролирующими органами, органами государственной власти и органами местного самоуправления. Обобщение и анализ данных нарушений в большинстве случаев позволяет выявить прокурорам определенные тенденции, складывающиеся в отдельно взятом районе, городе, субъекте РФ в результате исполнения налогового законодательства, определить причины допускаемых нарушений.
Весьма действенным фактором в предупреждении налоговых правонарушений является гласность, в том числе умение соответствующих органов вовремя довести до сведения граждан необходимую информацию о том, какие средства и на что потрачены, отметить отдельных налогоплательщиков, поступления которых помогли решить тот или иной общественный интерес. Способствовать этому могут результаты проверок, проводимых прокурорами в порядке надзора.
Наиболее эффективной профилактической мерой считается освещение в СМИ допускаемых нарушений законодательства и констатация фактов о при-
влечении виновных к ответственности. Подобный подход имеет определенное, в том числе, психологическое воздействие. Между тем, в области налогообложения довольно редко можно привести положительные примеры. Приговоры по уголовным делам ограничиваются чаще всего условной мерой наказания, а ущерб возмещается далеко не всегда, так как хозяйствующие субъекты научились скрывать свои доходы. В связи с этим соответствующая информация должна тщательно отбираться, дозироваться, быть абсолютно правдивой и не подаваться только в качестве сенсации. Последствия публикации необходимо просчитывать с точки зрения воздействия на читателей, порождая у них чувство неотвратимости наказания и обязательности исполнения требований закона об уплате налогов.
Существенное профилактическое воздействие с позиций психологии налогоплательщиков оказывает и разъяснение прокурорами через средства СМИ действующего налогового законодательства. Генеральная прокуратура РФ в настоящее время предает вопросам взаимодействия со СМИ очень большое значение. Трудно переоценить при этом возможности использования собственных (на уровне субъектов РФ) сайтов компьютерной сети «Интернет». Главное требование относится к своевременности и актуальности предоставленной прокурорами информации.
Выраженную профилактическую направленность имеют письменная информация прокуроров о результатах проведенных проверок по исполнению налогового законодательства, регулярно направляемая в органы государственной власти различных уровней, органы местного самоуправления, выступления по этим вопросам на расширенных совещаниях, коллегиях контролирующих и правоохранительных органов.
Выводы подтверждаются примерами из практики. Приведено множество фактов, когда в результате вмешательства органов прокуратуры были отменены нормативные правовые акты о налогах и сборах, противоречащие федеральному законодательству и порождающие у налогоплательщиков чувство несправедливости, нелогичности законов.
Прокуроры имеют возможность влиять как на общественно-политические, так и на экономические причины налоговой преступности. Вывод подтверждается соответствующими примерами из практики.
Трудно переоценить возможности органов прокуратуры влиять на организационно-технические условия, способствующие совершению правонарушений в налоговой сфере. Проводя надзорные проверки в налоговых органах, прокуроры выявляют многочисленные факты нарушений, допускаемых должностными лицами при исполнении налогового законодательства об учете налогоплательщиков; об обеспечении уплаты ими установленных налогов; применении принудительных мер для взыскания задолженности; о порядке проведения выездных налоговых проверок; о привлечении налогоплательщиков и их руководителей к налоговой и административной ответственности; о направлении материалов в правоохранительные органы и др.
Восстановление требований закона в результате принимаемых прокурорами мер, привлечение виновных к ответственности, помимо пресечения, носит профилактический характер, как в отношении должностных лиц контролирующих органов, так и налогоплательщиков с целью предупреждения подобных нарушений в будущем.
Но не только налоговые органы создают определенный фон, сопровождающий психологию налогоплательщиков и создающий общую атмосферу в обществе по отношению к исполнению обязанности по уплате налогов.
Немалую роль в этом играют кредитные организации и органы Федерального казначейства. Выявляя случаи неисполнения закона, прокуроры обязывают принимать меры к правонарушителям, сами возбуждают административные производства, что одновременно является и карательной и предупредительной мерой и устраняет условия, способствующие нарушению налогового законодательства.
Данные отчетов ОФК составляют основу для определения фактического состояния бюджета (по доходной и расходной части). Как показывает практика, ОФК, выполняя одну из важнейших государственных функций, оставаясь структурным подразделением Минфина РФ, оказались по существу бесконтрольными. Анализируя действующее законодательство, можно утверждать, что только органы прокуратуры (помимо руководства Минфина России) полномочны проверять ОФК. Выводы прокуроров могут иметь, в данном случае, далеко идущие последствия и влиять на устранение экономических причин уклонения от уплаты налогов. Достоверность сведений о фактическом состоянии федерального бюджета во многом способствует правильной оценке с точки зрения проведения налоговой политики государства, точного прогнозирования последующей экономической ситуации для решения вопроса о возможности снижения налогового бремени или, наоборот, о его ужесточении, введении новых, экономически целесообразных видов налогов и отмене старых, не оправдавших себя.
Роль органов прокуратуры в предупреждении налоговых правонарушений и преступлений может, по нашему мнению, выражаться и в работе непосредственно с налогоплательщиками. Однако проявляться она должна не в дублировании других контролирующих органов, обязанных в силу закона воздействовать на налогоплательщиков, а при поступлении в органы прокуратуры информации о совершении налогового правонарушения или преступления и непринятии соответствующих мер со стороны налоговых органов или органов МВД.
Все вышесказанное относится к непосредственной предупредительной деятельности самих органов прокуратуры. Между тем, другой важной функцией прокуроров является надзор за исполнением требований закона о профилактике и предупреждении налоговых правонарушений органами, которые обязаны осуществлять эту деятельность.
Проведенный диссертантом анализ позволяет сделать вывод о необходимости дополнения Закона РФ «О прокуратуре Российской Федерации», не
предусматривающего в качестве отдельной задачи предупреждение правонарушений и преступлений. Она как бы вытекает из контекста ч. 2 ст. 1 указанного закона, определяющей среди целей прокурорского надзора, защиту охраняемых законом интересов общества и государства.
По мнению автора, такая структура закона, из которого задачи и цели предупреждения правонарушений вытекают лишь опосредовано, порождает совершенно обоснованное отношение прокуроров к предупредительной деятельности как к чему-то второстепенному, необязательному. На самом же деле нельзя добиться положительной динамики в борьбе с преступными проявлениями, нарушая логические закономерности последовательности правоприменительного воздействия.
Невозможно влиять на преступность только карательными мерами, применяемыми вслед за совершенным правонарушением. Борясь лишь с последствиями, нельзя победить сам недуг, так как его корни (причины) остаются и все более приспосабливаясь к складывающимся условиям, порождают повторные преступные проявления, отличающиеся своей изощренностью и продуманностью.
Не отслеживая тенденции развития криминальной ситуации, не воздействуя на причины и условия, порождающие противоправное поведение граждан, не разрабатывая и не применяя современных методов профилактики общесоциального, специального и индивидуального уровня, нельзя всерьез говорить о целенаправленной деятельности по борьбе с преступностью.
В третьем параграфе «Особенности организации прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства и пути его совершенствования» определены общие и специальные задачи прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства, его принципы, объекты, предлагаются методики планирования и определения приоритетных направлений надзора с учетом специфики проверяемых вопросов.
Вывод автора о необходимости повышения эффективности надзора сделаны с учетом результатов опроса в ходе диссертационного исследования 127 прокуроров городов (районов) из числа которых свыше 90% признали, что уровень организации надзора за исполнением налогового законодательства в возглавляемой ими прокуратуре является низким.
Между тем, подавляющее число опрошенных прокуроров (94,3%) считают, что органы прокуратуры могут влиять на состояние законности в налоговой сфере.
Обращено внимание на то, что важнейшей направленностью надзора должно быть его предупредительное воздействие, в связи с чем, каждый прокурор города, района, субъекта РФ должен обладать достоверной и своевременной информацией о состоянии дел в области налогообложения на соответствующей территории.
Приводятся способы получения такой информации, а также ее анализа, оценки, обобщения для последующего планирования надзорных мероприятий и использования в надзорной деятельности. Подчеркивается, что зада-
ния, направляемые прокуратурой субъекта РФ нижестоящим прокурорам по проверке исполнения налогового законодательства, могут быть различной тематики, в зависимости от состояния законности проверяемых вопросов. Определено, какими обязательными сведениями должен обладать прокурор, осуществляющий надзор.
Проверки исполнения налогового законодательства, в силу своей специфики, не могут быть эффективными без соответствующей подготовки к ним. На основе изучения результатов прокурорских проверок за период с 1998 по 2003 г., отчетности налоговых органов, судебной практики автором обобщены основные организационные требования, предъявляемые к проверкам, проводимым прокурорами в порядке надзора за исполнением налогового законодательства и отражения их результатов.
Особо отмечено, что прокуроры не должны подменять контролирующие органы. Реагируя на факты нарушений, о которых стало известно, прокурор вправе выбрать способ их проверки, в том числе поручить ее проведение непосредственно налоговым или другим органам. Однако нельзя в каждом случае полагаться только на мнение специалистов, так как часто они трактуют налоговое и др. законодательство по-своему, исходя из ведомственных интересов. Для объективной оценки мнения специалистов прокурор сам должен знать основные положения налогового, административного, уголовного законодательства, постоянно совершенствовать свои знания и следить за изменениями закона.
В четвертом параграфе «Прокурорский надзор за законностью правовых актов, принимаемых в сфере налогообложения» меры, направленные на приведение нормативных правовых актов о налогах и сборах в соответствие с федеральным законодательством, рассматриваются как одно из важнейших средств надзора по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
Подробно исследован вопрос о том, какие нормативные правовые акты относятся к понятию налогового законодательства на уровне Федерации, регионов и непосредственно на местах. Проанализированы правовые основы нормативной деятельности органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления. Обращено внимание на особый порядок вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах, что обязательно должно учитываться при их издании.
На основе обобщений материалов прокурорских проверок по рассматриваемой тематике, мнений, высказанных по данному вопросу учеными, практиками, изучения действующего законодательства, автором определены критерии оценки нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые могут быть положены в основу выводов по результатам надзорных проверок. В качестве таковых предлагается оценка по форме и процедуре принятия; по предметам ведения и полномочиям соответствующих органов; по признакам соответствия материальным нормам права, каждый из которых подробно рассмотрен, приведены типичные нарушения, допускаемые на местах при
принятии и введении в действие правовых актов. Выводы подтверждены результатами проведенных прокурорами проверок и судебной практикой.
Рассмотрены организационные аспекты деятельности прокуроров по надзору за законами и законностью правовых актов о налогах и сборах, определены этапы данной работы. Разработана и предложена методика организации и проведения проверок нормативных правовых актов о налогах и сборах, определены вопросы, которые следует выяснять при их проведении.
В пятом параграфе «Проблемы определения и возмещения ущерба, причиненного налоговыми правонарушениями и преступлениями» на основе изучения деятельности налоговых органов, результатов рассмотрения уголовных дел о налоговых преступлениях, а также проводимых прокурорами надзорных проверок, предлагается комплекс мер, направленных на защиту государственных интересов в части взыскания сумм налоговой задолженности с лиц, уклоняющихся от уплаты налогов.
Автором приводятся доводы о том, что возмещение ущерба на докрими-нальных стадиях является тем предупредительным средством, которое призвано сдерживать налоговую преступность и влиять на нее. Дается понятие трех составляющих налоговой задолженности (недоимки, пени, штрафной санкции), анализируются положения действующего законодательства о процессуальном порядке и сроках взыскания каждой из них. Примеры из судебной практики иллюстрируют причины, в силу которых отменяются решения налоговых органов о взыскании налоговой задолженности, обозначены типичные ошибки и нарушения, допускаемые при этом контролирующими органами.
Обращено особое внимание на то, что в случае пропуска контролирующими органами установленного законом пресекательного срока, взыскать задолженность с налогоплательщика не представляется возможным. В связи с этим перед прокурорами стоит задача своевременного выявления случаев невзыскания налоговой задолженности с налогоплательщика, установления причин неисполнения требования закона и принятие мер к виновным.
Проанализированы новые положения АПК РФ, согласно которым прокуроры потеряли право на обращение в арбитражный суд о взыскании налоговой задолженности, при этом приведены данные об исковой работе прокуроров за период с 1997 по 2002 гг. о взыскании ущерба, причиненного налоговыми правонарушениями, которые свидетельствуют о постоянно растущих нарушениях и невыполнении налоговыми органами требований закона о взыскании задолженности. Так, за указанный период число исков, предъявленных прокурорами, увеличилось с 921 в 1997 г. до 8254 в 2002 г., а результат их удовлетворения с 97,6% до 99,3%.
Диссертант согласен с концепцией нового АПК РФ, направленной на побуждение контролирующих органов к выполнению своих непосредственных должностных обязанностей, но при этом не разделяет мнение тех ученых и разработчиков нового АПК РФ о том, что налоговую задолженность могут взыскивать только эти органы. В законе должны быть учтены случаи неиспол-
нения установленных предписаний закона, особенно в части удовлетворения государственных интересов. Лицом, защищающим такой интерес, является прокурор, но при условии предоставления ему соответствующих полномочий.
Одним из предложений данного диссертационного исследования выдвигается идея оспаривания бездействия налоговых органов в части взыскания налоговой задолженности, руководствуясь ч.2 ст. 198 АПК РФ, предоставляющей право прокурору обращаться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными действий (бездействия) государственных органов. Данная норма касается в основном интересов предпринимателей (граждан и организаций), однако упоминание в ней о защите прав иных лиц позволяет отнести к ним и государство в части осуществления им экономической и иной хозяйственной деятельности.
Основываясь на проведенном анализе действующего законодательства, предлагается внести в АПК РФ соответствующие изменения, расширяющие полномочия прокуроров по защите публичных интересов.
В сложившейся ситуации предупредительная деятельность прокурора может выражаться в его принципиальной позиции по отношению к налоговым органам в части исполнения требований закона об обязательном обращении с иском в суд при отказе налогоплательщика добровольно уплатить сумму налога, пени, штрафа и при невозможности взыскания задолженности в безакцепном порядке.
Отдельно проанализированы нормы законодательства о возможности взыскания задолженности по уголовным делам о налоговых преступлениях. Сделан вывод о том, что подобный иск в рамках уголовного дела вправе заявить только прокурор. Сумма взыскания может быть большей, чем сумма уклонения от уплаты налогов, предъявленная в обвинении, так как помимо недоимки с виновного может и должна быть взыскана и пеня. Высказано мнение о том, что сумма задолженности налогоплательщика-организации должна взыскиваться с нее, независимо от того, привлекается ее руководитель к уголовной ответственности или нет, и только при отсутствии необходимых средств на расчетных счетах и при отсутствии имущества, к чему привели непосредственные действия такого руководителя, ущерб может быть взыскан с него в рамках уголовного дела. Обращено внимание, что в случае отказа в возбуждении уголовного дела или его прекращении, материалы обязательно должны быть направлены в налоговые органы для взыскания задолженности в порядке, установленном НК РФ.
Проанализированы нормы УПК РФ в части возможности взыскания ущерба по уголовному делу, высказаны отдельные замечания, отмечены некоторые несостыковки с другими законами, в частности с ГПК РФ и АПК РФ. В связи с этим предлагается внести соответствующие изменения и дополнения в УПК РФ.
Необходимость включения в УПК РФ единой нормы, обобщающей все нюансы, связанные с рассмотрением гражданского иска, вызывается и тем, что вопросы, так или иначе касающиеся гражданского иска, разбросаны по
нескольким нормам и главам УПК РФ, что является крайне неудобным в практике их применения.
В качестве обобщения предложена целостная система действий прокурора по возмещению материального ущерба, причиненного налоговым правонарушением или преступлением, представляющего собой мощное средство профилактики, так как именно материальное наказание является сдерживающим фактором для любого налогоплательщика.
В заключении подведены итоги, обобщены выводы, сделанные диссертантом в ходе проведенного исследования.
Основные положения диссертационного исследования опубликованы в следующих работах:
1. Распределение регулирующих налогов // Законность. 1999. №3. С. 9-11 — 0,2 пл.
2. Применение налога с продаж субъектами Российской Федерации // Законодательство. 1999. №7. С. 51-56 — 0,3 пл.
3. Налог с продаж как «дозволенная форма грабежа: Сб. науч. тр. Экономические и правовые реформы в Российской Федерации // Ин-т международного права и экономики имени А.С. Грибоедова. 1999. С. 167-172 — 0,2 п.л.
4. Организация прокурорского надзора за соблюдением законности территориальными органами Федерального казначейства при исполнении доходной части федерального бюджета. Метод, рекомендации. М: Генеральная прокуратура РФ, 2000. — 3 пл.
5. Прокурорский надзор за исполнением законодательства при перечислении налоговых платежей кредитными организациями // Законность. 2002. №1. С. 24-28 — 0,5 п.л.
6. Прокурорский надзор за исполнением налогового законодательства: Лекция // Ин-т повышения квалификации руковод. кадров Ген. прокуратуры РФ. М., 2003. — Зпл.
7. Прокурорский надзор за законностью привлечения к административной ответственности за совершение правонарушений при производстве и обороте этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции // Метод, мат-лы к семинару. Ин-т повышения квалификации руковод. кадров Ген. прокуратуры РФ. М., 2003. — 2,5 п.л,
8. Прокурорский надзор за законностью нормативных правовых актов о налогах и сборах: Метод, мат-лы к семинару. // Ин-т повышения квалификации руковод. кадров Ген. прокуратуры РФ. М., 2003. — 2 пл.
115617
СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Титова, Вера Николаевна, кандидата юридических наук
Введение.2
Глава 1. Налоговая политика как один из способов регулирования экономики.10
§ 1. Историческая справка о налогах и налоговой системе. 10
§ 2. Влияние налоговой политики на экономическую основу страны.14
§ 3. Роль налогов при исполнении доходной части бюджета
России.20
Глава 2. Правовые основы борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями, применяемые контролирующими и правоохранительными органами.30
§ 1. Понятие налоговых правонарушений.30
§ 2. Виды налоговых правонарушений, выявление и предупреждение их средствами прокурорского надзора.46
§ 3. Понятие и виды налоговых преступлений.64
§ 4. Краткий сравнительный анализ отечественного и зарубежного законодательства, предусматривающего ответственность за налоговые правонарушения и преступления.72
§ 5. Правовое регулирование деятельности контролирующих и правоохранительных органов по использованию налогового законодательства.80
Глава 3. Место и роль органов прокуратуры в предупреждении налоговых правонарушений и преступлений. 107
§ 1. Понятие предупреждения налоговых правонарушений и преступлений.107
§ 2. Роль органов прокуратуры в устранении причин налоговых правонарушений и преступлений, а также условий, способствующих их совершению.119
§ 3. Особенности организации прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства и пути его совершенствования.133
§ 4. Прокурорский надзор за законностью правовых актов, принимаемых в сфере налогообложения.154
§ 5. Проблемы определения и возмещения ущерба, причиненного налоговыми правонарушениями и преступлениями.168
ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Предупреждение налоговых правонарушений и преступлений средствами прокурорского надзора"
В настоящей диссертации исследуются проблемы, связанные с предупреждением налоговых правонарушений и преступлений при осуществлении надзорной деятельности органами прокуратуры.
Актуальность исследования. В условиях укрепления финансово-экономического потенциала страны важнейшей задачей является пополнение всех уровней бюджета за счет своевременного сбора налоговых платежей, предусмотренных действующим законодательством. Недопоступление налогов в конечном итоге приводит к задержке выплаты заработной платы, пенсий, недофинансированию предприятий, организаций, различных государственных программ, усиливает социальную напряженность в обществе. Налоги - это основной источник доходов государства. Однако указанная задача решается не эффективно: растет задолженность.
Отчетные данные МНС России свидетельствуют о том, что рост задолженности по налогам и сборам в федеральный бюджет ежегодно увеличивается, причем в основном за счет роста отсроченных платежей, платежей, по которым наложен арест на имущество должников, а также за счет "зависания" налоговых платежей в коммерческих банках. Общая задолженность по налоговым платежам в консолидированный бюджет (недоимка) составляла на 01.01.2002 г. 474,9 млрд. руб. На 01.07.03г. она увеличилась до 498,8 млрд. руб.1 Как и в прошлые годы, практически вся она (свыше 95%) складывается из непоступлений по НДС, налогу на прибыль и акцизам. Кроме того, задолженность по пеням и налоговым санкциям составляет свыше 565 млрд. руб.2 При этом необходимо учитывать, что развитие и существование 80 из 89 субъектов Российской Федерации в значительной мере зависят от поступлений в виде дотаций, субвенций, трансфертов и других перечислений из федерального бюджета.
На положение дел в налоговой сфере значительное влияние оказывают такие факторы, как несовершенство и противоречивость действующего законодательства, регулирующего порядок налогообложения и предоставления льгот, а также привлечения нарушителей к ответственности; недостаточность анализа судебно - следственной практики в связи с незначительным количеством уголовных дел данной категории, направляемых в суд; противоречивость решений, принимаемых арбитражными судами и судами общей юрисдикции по искам юридических и физических лиц к налоговым органам; непродуманность, законодательная неурегулированность системы деятельности контролирующих и правоохранительных органов в данной сфере, и как следствие этого- отсутствие
1 Отчеты МНС России о задолженности по налоговым платежам в бюджетную систему Российской
Федерации по состоянию на 01.01.02 (раздел 1)и 01.07.03 (разд.1).
2 Отчет МНС России о задолженности по налоговым платежам в бюджетную систему Российской
Федерации по состоянию на 01.01.02, раздел 1. должного взаимодействия между ними; правовой нигилизм органов местного самоуправления, проявляемый ими как при нормотворчестве, так и при ^ исполнении налогового законодательства.
В сложившейся ситуации на органах прокуратуры лежит большая ответственность. Обладая определенными властными полномочиями, прокуратура может в значительной степени влиять на процессы, происходящие в сфере налогообложения, прежде всего, предупреждать налоговые правонарушения.
Между тем, вопросам предупреждения преступлений, а особенно правонарушений средствами прокурорского надзора, в научной литературе, посвященной теории прокурорского надзора, уделяется недостаточно внимания.3 Нет ни монографических разработок, ни диссертационных исследований.
Автор разделяет точку зрения ученых и практиков, относящих прокуратуру к важнейшему звену правоохраны, которой изначально присуща функция предупреждения преступлений и которая является универсальным органом правозащиты, охранителем законных прав и интересов граждан, юридических лиц, общества и государства, и в частности, в сфере экономики, а так же о том, что научные изыскания по проблемам предупреждения правонарушений по отдельным направлениям надзора, и в частности, налоговых правонарушений и преступлений явно недостаточны.4
В связи с этим в диссертационном исследовании, на основе анализа действующего законодательства, изучения практики и работы * правоохранительных и контролирующих органов, делается попытка выработки мер по совершенствованию деятельности органов прокуратуры по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
Бесспорно, что преступление в общепринятом смысле является разновидностью правонарушения. Для более полного исследования автором избрана форма изложения материала, при которой условно разделены два понятия - налоговые правонарушения и налоговые преступления.
Все вышесказанное предопределило выбор темы как наиболее актуальной в создавшихся экономических условиях, предполагающих совершенствование налогового законодательства и необходимость усиления борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями. г
Цели и задачи диссертационного исследования. Цель исследования состоит в том, чтобы на основе изучения и анализа действующего законодательства, теоретических положений, сложившейся
3 Российский прокурорский надзор. Учебник для вузов под ред. Сухарева А.Я. Норма-М. М. 2002; Покурорский надзор в Российской Федерации. Учебник под ред. Винокурова Ю.Е. Изд. МНЭПУ. М.2000 Е.Ф. Беркович. Прокурорский надзор за исполнением законов. «Экспертное бюро-М».М.1998; Рохлин В.И., Дворянский A.M. Прокурорский надзор. Санкт-Петербург. 2000. Изд. Михайлова В.А.;Прокурорский надзор. Учебник под ред. В.Б. Ястребова. М. 2001; Прокурорский надзор в Российской Федерации (схемы, комментарии). М.Юриспруденция.2000; Прокурорский надзор в Российской Федерации. Уч. пособие под ред. Г.Л.Химичевой. М.Книжный мир.2001; Курс прокурорского надзора. Учебник для вузов под ред. В.И.
Баскова, Б.В. Коробейникова. М. Зерцало-М и др.
4 Настольная книга прокурора под ред. С.И. Герасимова.М.»Экслит».2002 С. 812 правоприменительной практики в сфере налогообложения, разработать совокупность теоретических положений и практических рекомендаций, направленных на совершенствование деятельности органов прокуратуры по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
Достижение данной цели связано с решением следующих задач: -показать зависимость экономики страны от поступления налогов во все уровни бюджетов;
-проанализировать действующее законодательство и определить основные направления по его изменению и дополнению в целях повышения эффективности мер воздействия на недобросовестных налогоплательщиков и возможности привлечения их к ответственности;
-исследовать понятие налогового правонарушения и определить признаки, отличающие его от налогового преступления;
-изучить проблемы, возникающие в практике работы контролирующих и правоохранительных органов при выявлении, пресечении и предупреждении налоговых правонарушений и преступлений;
-обозначить причины налоговых правонарушений и преступлений, а также условия, способствующие их совершению;
-определить понятие предупреждения налоговых правонарушений и преступлений;
-разработать комплекс мер по совершенствованию деятельности органов прокуратуры при осуществлении надзора за исполнением налогового законодательства и предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
Объектом исследования явились общие закономерности, влияющие на правоотношения, складывающиеся в сфере налогообложения и процессы, связанные с профилактической деятельностью органов прокуратуры при осуществлении надзора за исполнением налогового законодательства.
Предметом диссертационного исследования является деятельность органов прокуратуры при реализации установленных законом полномочий по предупреждению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.
Методология и методика исследования заключается в изучении основных факторов, влияющих на состояние борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями; в приведении теоретических обоснований по вопросам совершенствования действующего законодательства и организации деятельности контролирующих и правоохранительных органов в сфере налогообложения.
При исследовании использовались методы исторического, нормативного, сравнительно-правового анализа, диалектического познания, системный и логический подходы.
Теоретической основой диссертационного исследования являются труды следующих авторов: Александрова И.В. Алексеева А.И., Амалко Т.А., Баскова В.И., Бембетова А.П., Берковича Е.Ф., Бойкова 0.,Бурлакова В.Н., Викторова И.С. Винокурова Ю.Е. Гаухмана Л.Д., Герасимова С.И., Горелова А., Грачева Е.Ю.,
Дикановой Т.А., Клейменова А., Князева В.Г., Коробейникова Б.В., Кривовой И.С. Кудрявцева В.Н., Курганова С.И., Куфакова Н.А., Кучерова И.И., Ларичева В.Д., Ларькова А.Н., Максимова С.В., Милюкова С.Ф., Мудрых В.В., Ногиной О.А., Орешкина И.А., Пастухова И.Н., Пепеляева С.Г., Проваленко О.М., Пушкаревой В.М., Решетняка Н.С., Рохлина В.И., Соловьева И., Сухарева А .Я., Тупанчески Н.Р., Черника Д.Г., Яни П.С. и др.
Эмпирической базой исследования являются результаты изучения актов прокурорского реагирования, материалов проверок, проведенных управлением по надзору за исполнением налогового и таможенного законодательства Генеральной прокуратуры РФ за период с 1997 по 2003г; аналитических документов, подготовленных управлением после проведенных обобщений, а также ежегодных докладных записок прокуроров субъектов РФ за тот же период. Автором выборочно проанализированы справки, докладные записки, обобщающие материалы, бюллетени, документы прокурорского реагирования по целевым проверкам исполнения налогового законодательства, проведенным прокурорами субъектов РФ (всего свыше 75 регионов за период с 1997 по 2003г.); изучено более 200 уголовных дел о налоговых преступлениях, расследованных ФСНП РФ и ее структурными подразделениями; проанализированы ежегодные аналитические справки МНС РФ за 1997-2002г., статистическая отчетность органов прокуратуры, налоговых органов и органов ФСНП за тот же период, отчеты ГУФК Минфина РФ за 1998-2001г.; проанкетировано 176 прокуроров городов (районов).
Кроме того, автор использовал свой опыт работы в качестве старшего прокурора организационно-методического отдела управления по надзору за исполнением налогового законодательства Генеральной прокуратуры РФ.
Научная новизна диссертации состоит в том, что впервые предпринята попытка комплексного исследования проблем, связанных с применением положений действующего налогового, административного, бюджетного, уголовного, процессуального законодательства, определяющего основы правоотношений в области налогообложения с позиций деятельности органов прокуратуры по выявлению и предупреждению налоговых правонарушений на ранней стадии с целью недопущения их перерастания в налоговые преступления.
С учетом возникающих в правоприменительной практике проблем, предложен кардинально новый концептуальный подход по изменению действующего законодательства, а также совершенствованию деятельности контролирующих органов, в том числе путем изменения структуры налоговых органов.
Определена роль органов прокуратуры по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений, внесены предложения о необходимости изменения Закона «О прокуратуре Российской Федерации» в части постановки задач по предупреждению правонарушений и преступлений.
С учетом особенностей надзора даны конкретные рекомендации по его организации и осуществлению. Разработаны отдельные частные методики надзорной деятельности, а также система мер по предупреждению налоговых правонарушений и преступлений.
В результате проведенного исследования на защиту выносятся следующие положения:
1. Надзор за исполнением налогового законодательства - самостоятельное направление прокурорского надзора, предметом которого является исполнение налогового законодательства, действующего на территории РФ, налоговыми органами, органами Федерального казначейства, банками и другими кредитными организациями, органами МВД, руководителями коммерческих и некоммерческих организаций; соответствие законам правовых актов, издаваемых перечисленными органами, а также представительными (законодательными) и исполнительными органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления по вопросам налогообложения.
2. Кроме того, в предмет прокурорского надзора входит круг правоотношений, определяющих обязанности налогоплательщиков и устанавливающих ответственность за уклонение от уплаты налоговых платежей. Неуплата обязательных платежей, рассматриваемая как неисполнение конституционной обязанности и действующего законодательства, негативно отражается на состоянии доходной части бюджета, причиняет ущерб государственным экономическим интересам.
3. В силу установленных законом отличий налогового преступления от правонарушения лишь повышенным размером неуплаченной суммы налога и наличием вины в форме прямого умысла, предупреждение налоговых преступлений должно начинаться с профилактики налоговых правонарушений с целью недопущения тяжких последствий в виде убытков для государственной казны.
4. Предупреждение налоговых правонарушений и преступлений - это научно обоснованная, . структурно продуманная, комплексная система общегосударственных экономических, политических, социальных, правовых мер, а также специальных и индивидуальных мер, применяемых контролирующими и правоохранительными органами с целью устранения причин налоговых правонарушений и преступлений; условий, способствующих их совершению; выявления нарушений бухгалтерского и налогового учета, норм налогового, административного и уголовного • законодательства; воздействия на налогоплателыцйков, порождающего у них понимание необходимости уплаты налогов и сборов, а также предотвращения, правонарушений и преступлений в сфере налогообложения.
5. Несовершенство законодательства - одна из основных причин налоговой деликтности, в связи с чем предлагаются следующие изменения и дополнения в действующее законодательство: изменить положения ст. 45 НК РФ в части определения обязанности по уплате налогов исполненной не с момента направления налогоплательщиком платежного поручения в банк, а с момента поступления перечисленных платежей в бюджет; внести изменения в законодательство, разрешающее юридическим лицам иметь неограниченное число расчетных счетов в любых банках и перечисление налоговых средств в федеральный бюджет через коммерческие банки, предоставив такое право только Центробанку и Сбербанку России; отнести к субъектам налоговых правонарушений непосредственных участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков и налоговых агентов), выделить остальных лиц, указанных в НК РФ (свидетелей, экспертов, организации, обязанные представлять определенные сведения в налоговые органы), из числа субъектов налоговых правонарушений, предусмотрев их ответственность в отдельной главе НК РФ за нарушение процессуальных требований закона; предлагается новая формулировка ч.З ст. 32 НК РФ, предусматривающая обязанность налоговых органов при выявлении суммы неуплаченных налогов и сборов, достаточной для привлечения виновных к уголовной ответственности, привлекать к дальнейшему проведению проверки, до ее окончания, представителей органов милиции; с целью предупреждения фактов укрытия от учета материалов, являющихся основанием для возбуждения уголовного дела, предложено внести в инструкции о взаимодействии налоговых органов и органов милиции положение об обязанности контролирующих органов сообщать прокурору обо всех материалах, переданных в органы милиции в порядке ст. 145 УПК РФ; сосредоточить в специальной главе НК РФ нормы, предусматривающие все виды ответственности за нарушения налогового законодательства, причем сделать это следует по нарастающей, начиная с самых мелких правонарушений и санкций за них и, заканчивая наиболее тяжкими формами уклонения, относящимся к преступлениям, за которые должны быть предусмотрены достаточно высокие санкции, заставляющие налогоплательщиков соизмерять последствия привлечения к уголовной ответственности с получаемой выгодой в результате уклонения от уплаты налогов; увеличить число статей, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые преступления, детализировать их более четким описанием диспозиции, конкретизировать способы совершения уклонения, обозначить субъектов преступления; конкретизировать ст. 29 АПК РФ, формулировка которой в действующей редакции не позволяет однозначно определить подсудность споров о правомерности нормативных актов о налогах и сборах; привести в соответствие со ст. 192 АПК РФ и ст. 251 ГПК РФ Закон РФ «О прокуратуре Российской Федерации» в связи с разночтением формулировок заявлений, с которыми прокурор может обращаться в суд о признании акта недействующим или недействительным; внести дополнения в АПК РФ, предусматривающие право прокуроров на обращение в арбитражный суд в защиту публичных интересов, в том числе и о взыскании обязательных платежей и штрафных санкций; внести в УПК РФ норму, которая целиком касалась бы вопроса рассмотрения иска, заявленного по уголовному делу с момента его предъявления и до разрешения. По аналогии со ст. 27 УПК РФ в нее должны быть включены пункты, ограничивающие право судов на рассмотрение гражданского иска о возмещении ущерба, причиненного преступлением, если имеется вступившее в законную силу решение арбитражного суда, суда общей юрисдикции по тому же предмету и по тем же основаниям.
6. В сопоставлении с административной налоговая ответственность представляет собой самостоятельный вид ответственности в силу различия процедуры привлечения виновных; субъектов налогового и административного правонарушения; круга органов, полномочных составлять первоначальные материалы и привлекать к ответственности; процесса доказывания вины правонарушителей; санкций, установленных административным и налоговым законодательством и порядком их применения.
В целях предупреждения возможных нарушений, прокурор обязан выявлять случаи неисполнения законодательства и требовать от контролирующих и правоохранительных органов привлечения за совершенное правонарушение налогоплательщика, согласно НК РФ - к налоговой ответственности, а руководителя организации одновременно с этим - к административной ответственности.
7. Реформирование налоговых органов - одно из средств повышения эффективности системы контроля за состоянием дел в сфере налогообложения. Необходимо установить самостоятельность МНС РФ, делегировать налоговым органам часть правоохранительных функций. Объединить под единым руководством подразделения налоговой службы, осуществляющие непосредственный налоговый контроль и подразделения оперативного сопровождения и дознания.
8. Необходимость отнесения на законодательном уровне профилактики правонарушений и преступлений органами прокуратуры к числу обязательных и самостоятельных направлений ее деятельности. Целесообразно внести в раздел «общие положения» Закона РФ «О прокуратуре Российской Федерации» дополнения, конкретизирующие задачи органов прокуратуры по предупреждению правонарушений и преступлений. В раздел, посвященный прокурорскому надзору, ввести самостоятельную главу, определяющую функции и полномочия прокуроров в этой части.
9. Предлагается разработанная система предупреждения налоговых правонарушений и преступлений средствами прокурорского надзора путем: оказания влияния на устранение причин, порождающих налоговые правонарушения и преступления; организации работы прокурора по предупреждению данных правонарушений; предупреждения нарушений при принятии нормативных правовых актов о налогах и сборах; предупреждения нарушений при исполнении законодательства налоговыми органами; предупреждения налоговых правонарушений банками и другими кредитными организациями; взаимодействия с контролирующими и другими правоохранительными органами; осуществления надзора за процессуальной деятельностью органов предварительного следствия; использования СМИ и осуществлением иной публичной деятельности.
Теоретическая и практическая значимость исследования.
Сформулированные теоретические положения и выводы диссертационного исследования развивают и дополняют научные знания по совершенствованию деятельности органов прокуратуры по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений.
Практическая значимость работы заключается в том, что сформулированные теоретические выводы и практические рекомендации могут быть использованы в целях совершенствования действующего законодательства, затрагивающего сферу налоговых правоотношений; в практической деятельности прокуроров, осуществляющих надзор за исполнением налогового законодательства; в процессе обучения прокурорских работников в системе повышения квалификации, а также студентов высших учебных заведений Генеральной прокуратуры РФ.
Апробация результатов исследования осуществлена автором в восьми публикациях: четырех научных статьях, методических рекомендациях для прокуроров субъектов РФ, лекции и двух методических материалах к семинарам.
Результаты исследования используются в учебном процессе по повышению квалификации руководящих кадров органов прокуратуры при чтении лекций, на семинарских и практических занятиях, при проведении деловых игр с прокурорами городов, районов, начальниками отделов и управлений, а также заместителей прокуроров субъектов РФ, на специализированных потоках по надзору за исполнением налогового законодательства, при проведении выездных занятий в прокуратурах субъектов РФ.
Теоретические положения, касающиеся предупреждения нарушений в сфере налогообложения, являются предметом обсуждения на постоянно проводимых семинарах руководителей налоговых органов г. Москвы, используются при проведении лекций главным бухгалтерам и руководителям коммерческих и некоммерческих организаций.
ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Судебная власть, прокурорский надзор, организация правоохранительной деятельности, адвокатура", Титова, Вера Николаевна, Москва
Заключение
Проведенное исследование показывает, что при выработке и исполнении определенных требований роль органов прокуратуры в предупреждении налоговых правонарушений и преступлений может быть весьма существенной. Принимаемые средства прокурорского надзора оказывают влияние, как на причины, так и на условия, способствующие совершению правонарушений в рассматриваемой сфере. Представленные цифровые показатели свидетельствуют о постоянно возрастающей роли прокурорского воздействия, направленного на предупреждение налоговых правонарушений. Удовлетворение свыше 99% исков позволяет утверждать о высоко квалифицированном подходе прокуроров к защите публичных интересов в сфере налогообложения.
65% опрошенных прокуроров городов (районов) считают своей обязанностью принимать меры к предупреждению налоговых правонарушений и преступлений. К наиболее эффективным из них они относят следующие: применение всего спектра средств прокурорского воздействия от предостережения до возбуждения уголовного дела; обеспечение регулярного поступления информации в органы прокуратуры из налоговых органов; внесение актов прокурорского реагирования; осуществление прокурорского надзора за контролирующими органами и органами МВД РФ; взаимодействие со СМИ; повышение ответственности руководителей налоговых органов за работой подчиненных при выявлении нарушений прокурорами; ужесточение санкций за совершение налоговых правонарушений и преступлений; проведение обучения совместно с оперативным составом МВД РФ и должностными лицами контролирующих органов.
Между тем, значительная часть опрошенных (11,8%) высказали мнение о том, что такую работу проводить не надо, а 20,4% вообще не считают ее задачей прокуроров.
Это серьезный сигнал, подтверждающий выводы диссертационного исследования о необходимости изменения и дополнения Закона «О прокуратуре Российской Федерации» и соответствующих приказов Генерального прокурора РФ в части постановки одной из основных самостоятельных задач прокурорского надзора -предупреждения правонарушений и преступлений.
С учетом вышеназванных проблем и проведенного исследования, автором сделан ряд выводов, представляющих, по его мнению, теоретический и практический интерес:
- прослежена взаимозависимость экономики государства, налоговой политики и состояния деликтности в сфере налоговых правоотношений;
- определена роль налогов при исполнении доходной части бюджета; - выделены правовые аспекты признаков налоговых правонарушений и преступлений, проведено их различие по видам, формам вины, внесены предложения по изменению налогового и уголовного законодательства, устанавливающего основные понятия о налоговых правонарушениях и ответственность за их совершение, при этом использован принципиально новый концептуальный подход;
- исследованы правовые нормы, устанавливающие различия налоговой и административной ответственности за совершение правонарушений в области налогообложения; выделены и сгруппированы типичные нарушения, допускаемые налогоплательщиками, контролирующими и правоохранительными органами при исполнении налогового законодательства;
- исследованы основные факторы, влияющие на состояние законности в сфере налогообложения, определены причины налоговой деликтности; аргументирована необходимость кардинального изменения структуры налоговых органов в части передачи им полномочий органов дознания при формировании и рассмотрении материалов о налоговых правонарушениях и преступлениях;
- предложены способы взаимодействия органов прокуратуры, МВД и контролирующих органов по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений;
-предложена система мер прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства банками при перечислении налоговых платежей в бюджет;
- с учетом исторического опыта и положительных сторон зарубежного законодательства, дана критическая оценка отдельных правовых норм в области налогообложения, внесены предложения по их изменению и дополнению;
- определено понятие предупреждения налоговых правонарушений и преступлений;
- исследованы основные аспекты предупреждения налоговых правонарушений и преступлений, определена роль органов прокуратуры в этом процессе;
- внесены конкретные предложения и разработана схема по предупреждению органами прокуратуры налоговых правонарушений и преступлений;
- рассмотрены особенности организации прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства и пути его совершенствования. Даны рекомендации по сбору и анализу информации, планированию надзора, подготовки и проведению надзорных проверок;
- назван предмет, объекты, выделены основные направления прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства;
- разработаны частные методики по надзору за законностью правовых актов о налогах и сборах, а также возмещению ущерба, причиненного налоговыми правонарушениями и преступлениями.
Значимость прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства с точки зрения предупреждения налоговых правонарушений и преступлений, в полной мере зависит от его совершенствования и эффективности. Именно эта цель ставилась автором диссертационного исследования при внесении соответствующих предложений по изменению действующего законодательства и системы деятельности контролирующих и правоохранительных органов.
БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Предупреждение налоговых правонарушений и преступлений средствами прокурорского надзора»
1.Конституция РФ
2. Арбитражный процессуальный кодекс РФ3.Бюджетный кодекс РФ4.Гражданский кодекс РФ
3. Гражданско-процессуальный кодекс РФ
4. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях7.Налоговый кодекс РФ
5. Уголовно-процессуальный кодекс РФ9.Уголовный кодекс РФ
6. Ю.Закон РФ от 02.12.90 № 395-1 «О банках и банковской деятельности» (в ред. от 23.12.03 №185-ФЗ)//СЗ РФ 05.02.96 № в ст. 492
7. Федеральный закон от 14.06.94 №5-ФЗ «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, актов палат Федерального Собрания» (с изм. и доп. от 22.10.99)//СЗ РФ от 20.06.94. №8. ст.801
8. Федеральный закон от 28.08.95 №154-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» (с изм. от 07.07.03)// СЗ РФ от 28.08.95. №35.ст.3506
9. Федеральный закон от 25.09.97 №126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации» (с изм. от 30.12.01)//С3 РФ 29.09.97 №39. ст.4464
10. Федеральный закон от 22.02.99 №36-Ф3 «О федеральном бюджете на 1999г.» (с изм. и доп. от 02.01.00)// СЗРФ от 01.03.99. №9. ст. 1093
11. Федеральный закон от 09.07.99 №155-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (с изм. и доп. от 05.08.00, 24.03.01)//С3 РФ от 12.07.99 №28. ст.3488
12. Федеральный закон от 06.10.99 №184-ФЗ «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов власти субъектов РФ (с изм. и доп. от 04.07.03)//С3 РФ от 18.10.99 №42. ст.5005
13. Федеральный закон от 31.12.99 №227-ФЗ «О федеральном бюджете на 2000г.» (с изм. и дополн. от30.12.01)//С3 РФ от03.01.00. Jfel.cr.10
14. Федеральный закон от 08.08.01 №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц» (с изм. и доп. ot23.06.03)//C3 РФ от 13.08.01. №33 (ч.1) сг.3431
15. Федеральный закон от 08.08.01 №134-Ф3 «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора) (в ред. от 01.10.03 №129-ФЗ)» //СЗ РФ 13.08.01 №33 (ч.1) ст.3436
16. Федеральный закон от 10.07.02 №86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России) (в ред. от 23.12.03 №180-ФЗ//СЗ РФ от 15.07.02 №28 ст. 2790
17. Федеральный закон от 22.05.03 №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт»//СЗ РФ 26.05.03. №21. ст. 1957
18. Проект федерального закона «Об основах государственной системы предупреждения преступлений»//Справочная правовая система «Гарант 5.3.»
19. Указ Президента РФ от 16.12.94 №2180 «О внесении изменений и дополнений в положение о Государственной налоговой службе Российской Федерации»//С3 РФ. 19.12.94. №34. сг.3586
20. Указ Президента РФ от 21.05.03 №547 «О внесении изменений и дополнений в некоторые акты Президента Российской Федерации по вопросам деятельности Министерства Внутренних Дел Российской Федерации»//С3 РФ от 26.05.03 № 21 ст.1992
21. Указ Президента РФ от 06.06.03 №624 «Вопросы Государственного комитета Российской Федерации по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ»//СЗ РФ от 09.06.03 №23 ст.2198
22. Постановление Правительства РФ от 17.05.02 №319 «Об уполномоченном федеральном органе исполнительной власти, осуществляющем государственную регистрацию юридических лиц» (с изм. и доп. от 16.09.03)//С3 РФ 20.05,02 №20. ст.1872
23. Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.96 №20-П «По делу о проверке конституционности п.2 и 3 ч.1 ст. 11 Закона Российской Федерации от 24.06.93 «О федеральных органах налоговой полиции»//СЗ РФ от 05.01.97 №1 ст.197
24. Постановление Конституционного Суда РФ от 12.10.98 №24-П «По делу о проверке конституционности п.З ст.11 Закона РФ от 27.12.91 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»//С3 РФ №42 19.10.98 сг.5211
25. Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.01 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»//Вестник ВАС РФ №7.2001
26. Посгановление Пленума ВАС РФ от 09.12.02 №11 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации»//Вестник ВАС РФ 2002. №2
27. Посгановление Президиума ВАС РФ от 24.02.98 №6819/97 «Об отдельных вопросах применения законодательства о контрольно-кассовых машинах» с приложением письма ГНС РФ от 15.06.98 № ВП-6-18/345//документ опубликован не был справочная система «Консультант*-»
28. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 04.04.96 №1 «Об ответственности налогоплательщиков и банков за непоступление в бюджет налогов»// «Экономика и жизнь». 1996. №19
29. Письмо ВАС РФ от 27.11.01 №С5-4/УП-1209 «О порядке применения норм о налоговых льготах, предусмотренных Законом РФ «Об образовании»//ОвД. Межвед. Информ. Бюллетень. №6 2002
30. Приказ Генерального прокурора РФ от 22.05.96 №30 «Об организации прокурорского надзора за исполнением законов, соблюдением прав и свобод человека и гражданина»
31. Приказ Генерального прокурора РФ от 03.08.98 № 51 «О мерах по усилению прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства»
32. Приказ Генерального прокурора РФ от 11.02.03 №9 «О мерах по повышению эффективности прокурорского надзора за исполнением законодательства о налогах и сборах»
33. Решение коллегии Генеральной прокуратуры РФ от 29.10.99 «Об организации прокурорского надзора за исполнением налогового законодательства и результатах проверки по этому вопросу в прокуратуре Саратовской области»
34. Решение расширенного заседания коллегии Генеральной прокуратуры РФ от 30.01.04
35. Информационное письмо Генеральной прокуратуры от 22.08.02 №38-15-02 РФ «О некоторых вопросах участия прокуроров в арбитражном процессе, связанных с принятием и введением в действие Арбитражного процессуального кодекса РФ»
36. Решение расширенного заседания коллегии Генеральной прокуратуры РФ от 11-12 февраля 2002
37. Указание оперативного характера Центрального Банка России от 18.06.99 №182-Т «О применении отдельных положений инструкции Банка России от 31.03.97 №59»//Весгник Банка России №37.23.06.99
38. Письмо Банка России от 13.08.99 №240-Т «О порядке применения разъяснений Банка России, данных в указании оперативного характера от 18.06.99 №182-Т»// Вестник Банка России №53.18.08.99
39. Указание МНС РФ от 02.12.99 №АП-14-05/223 «О принятии решения об исполнении обязанности по уплате налогов и сборов через проблемные кредитные организации'У/Офиц. опубл. не было. Спр. сист. «Консультант*-»
40. Постановление ФАС ЗСО от 05.12.01 № ФО;/3753-619/А75-2001//Спр. сист. «Гарант»
41. Постановление ФАС ЦО от 14.01.02 №А-3 6-121/12-01//Спр. система «Гарант»
42. Постановление ФАС ВСО №АЗЗ-16569/01-СЗ-Ф02-1199/02-С1//Спр. сист. «Гарант»
43. Постановление ФАС СЗО от 12.08.03 №А56-34264/02//Спр.сист.»Гарант»
44. Постановление ФАС СКО от 30.10.03 №Ф08-4244/2003-1642А//Спр.сист. «Гарант»
45. Аналитические материалы управления по надзору за исполнением налогового и таможенного законодательства Генеральной прокуратуры РФ за 2000-2001г. №37/7-3
46. Информационное письмо Генеральной прокуратуры РФ от 19.04.99 №37/3-4 «Об опыте работы прокуратуры Свердловской области»
47. Материалы обобщений управления по надзору за исполнением налогового законодательства Генеральной прокуратуры РФ, справка №37-7/3-00
48. Представление Генеральной прокуратуры РФ в Минфин РФ от 17.12.98 №37-10-98
49. Докладные записки прокуроров субъектов РФ в Генеральную прокуратуру РФ за 19972003г.
50. Отчеты МНС РФ о фактически погашенной задолженности (раздел№4)
51. Формы статистической отчетности МНС РФ 1-НМ; 2-НМ; 2-НК
52. Формы статистической отчетности МВД РФ 1-Е; ФСНП РФ -1НПМ
53. Свод законов Российской империи. Т.5 изд. 1893. Санктпетербург. Раздел 1. Ст. 11291184
54. Александров И.В. Налоговые преступления. Юрид. центр Пресс.Санкт-Петербург.2002
55. Алексеев А.И. Криминология. Курс лекций. Москва: Щит-М.1998
56. Алексеев А.И. Криминология. Курс лекций.М.1999
57. Алексеев А.И., Герасимов С.И., Сухарев АЛ. Криминологическая профилактика: теория, опыт, проблемы. М. Норма.2001
58. Алексеев А.И. О законе «Об основах государственной системы предупреждения преступности».Поезд все таки ушел.// «Черные дыры» в российском законодательстве №1 2004
59. Амалко Т.А., Проваленко О.М. Налоговый кодекс: правонарушение и ответственность. М. ООО НПО «Вычислительная математика и информатика»
60. Басков В.И., Коробейников Б.В. Курс прокурорского надзора. Учебник для вузов. 2001
61. Берензон А.Д., Давыденко JI.M., Долежан В.В., Кенжаев С.К. Анализ районным (городским) прокурором правонарушений непреступного характера.Уч. пособ.филиал ИПК РК ГТ1 РФ. Харьков. 1982
62. Бетина ТА. Причины несовершенства налогового контроля в российской практике. Концепция предпроверочного контроля на основе зарубежного опыта и специфических особенностей экономики РФ. Налог, вестник. №11.2002
63. Бойков О. Применение арбитражными судами части первой НК РФ. Рос. Юстиция. №7.2001
64. Ботвинкин М.Ю. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения. Автореф.диссерт. на соиск. уч. степ. канд. Юр. наук. М. 1997
65. Викторов И.С., Диканова Т.А., Морозов В.А. Прокурорский надзор за исполнением законодательства органами, осуществляющими контроль в сфере внешнеэкономической деятельности
66. Викторов И.С., Власова Н.П., Бут Н.Д. Прокурорский надзор за исполнением налогового законодательства контролирующими органами. Мет. пособ. М. 2001
67. Винокуров Ю.Е. Прокурорский надзор. М. 2001
68. Гаухман Л.Д., Максимов С.В. Преступления в сфере экономической деятельности. М. 1998
69. Герасимов С.И. Концептуальные основы и научно-практические проблемы предупреждения преступности. Диссертация на соиск. уч. степ, доктор юр. наук. М.2001
70. Глебов Д.А. Уголовно-правовая борьба с уклонением от уплаты налогов. Автореф. диссерт на соиск. уч. степ. канд. юр. наук. Владивосток. 2002
71. Горелов А. Ущерб как элемент экономических преступлений. Рос. юст. №12.200293 .Горшков Д.А. Сбор налогов как инструмент управления региональной экономикой. Налог, вестник. №4 2002
72. Даппсовская Г.М. Налоговые преступления: особенности квалификации и проведения следственных действий в процессе их расследования. Автор, диссерт. на сотск. уч. степ, канд. юр. наук. М. 2002
73. История финансового законодательства России под ред. И.В. Рукавишникова. М-Ростов на дону. Изд. «Март» 2003
74. Кашин В.А., Бобоев М.Р. О совершенствовании налоговой системы Российской Федерации. Налог, вестник №12 2002
75. Кваша Ю.Ф. Криминология. Учебник. Ростов на Дону «Феникс». 2002
76. Клейменов А. Кто является гражданским ответчиком по делам о налоговых преступлениях. Рос. Юстиция. № 8.2000
77. Комментарий к ГК РФ (постатейный) под ред. О.Н.Садикова, М. Юр. фирма «Контрактинтра». М. 1998. Гл. 4
78. Комментарий к ГК РФ под ред. Т.Е. Абовой и А.Ю. Кабалкина. 4.1 Юрайт-Издат.Право и закон. 2002 гл.4
79. Кривова И.С. Субъективная сторона налогового правонарушения, совершенного налогоплательщиком- юридическим лицом. Юр. Мир №5-6. 1999
80. Криминалистика под ред. В.В. Орехова. СПб изд. Санкт-Петербургского гос. университета. 1992103 .Криминология. Курс лекций. СПб ВШ МВД РФ. 1995
81. Криминология. Учебник под ред. В.Н. Кудрявцева и В.Е. Эминова. 2-ое изд., перераб. и дополн. М. Юристь. 1999
82. Криминология. Учебник под ред. Н.Ф.Кузнецовой, Г.М. Миньковского. М. Изд. «Бек» 1998
83. Куксин И.Н. Налогообложение и налоговая политика России. М. 1997
84. Кучеров И.И. Налоговая преступность: криминологические и уголовно-правовые проблемы. Автореферат дис. на соиск. уч. степ. док.юр.наук. М.1999
85. Кучеров И.И. Налоги и криминал (историко-правовой анализ). М. 2000 Ю9.Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственностьза нарушения законодательства о налогах и сборах. М. «Центр ЮрИнфоР». 2001
86. Ларичев В.Д., Бембетов А.П. Налоговые преступления. М. Экзамен. 2001
87. Ларичев В.Д., Решетняк Н.С. Налоговые преступления и правонарушения кто и как их выявляет и предупреждает. М. ЮрИнфоР. 1998
88. Ларьков А.Н. Расследование и предупреждение должностных преступлений. М. 1976
89. Лунеев В.В. Преступность XX в. Мировые, региональные и российские тенденции. М. 1997
90. Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России. Учебник. М. Издат. «Бек» 2001
91. Мудрых В.В. Ответственность за нарушения налогового законодательства. Уч. пособие для вузов. М. 2001
92. Налоговые системы зарубежных стран. Уч. для вузов под ред. Князева В.Г., Черника Д.Г. М. «Закон и право», «Юнити». 1997
93. НИИ проблем укрепления законности и правопорядка Генеральной прокуратуры РФ. Методическое пособие «Организация работы городской (районной) прокуратуры». Москва. 2001
94. Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. Уч. пособ. Санкт-Петербург. Москва-Харьков-Минск. 2002119.0сновы налоговой системы. Учебное пособие для вузов под ред. Черника Д.Г,. Починка А.П., Морозова В.П. М. «Финансы» «Юнити» 1998
95. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М. Инфра. М. 1996
96. Российский прокурорский надзор. Уч. для вузов под ред. АЛ. Сухарева. М. Норма. 2001
97. Сверчков В. Уклонение от уплаты обязательных платежей: конструкции составов. Рос. Юст. №7 2000
98. Соловьев И. Н. Об уголовно-правовой квалификации уклонения физических лиц от уплаты налога» Налоговый вестник. №2.2002 стр. 132-136
99. Соловьев И.Н. Криминалистическая характеристика личности налогового преступника. М. Налоговая полиция. 2002
100. Староверова О.В. Налоговое право. М. Закон и право. Юнити. 2001
101. Танасевич В.Г., Ларьков А.Н., Скворцов К.Ф., Ястребов В.Б. Классификация причин и мер по предупреждению хищений социалистического имущества (с приложением схем). М. ВНИИПП 1972
102. Толковый словарь С.И. Ожегова и Н.Ю. Шведовой. 4-ое изд. Дополн. М. 2002
103. Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве.М. 2001
104. Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы зарубежных стран. Европа и США. Уч. пособ. М. Изд. Торг. Корпорации «Дашков и К». 2002
105. О.Фомина О.А. Источники налогового права зарубежных стран. М. Институт государства и права РАН. 1998
106. Финансовое право России. Учебник под ред. Е.Ю. Грачева, Н.А. Куфакова, С.Г. Пепеляева. М. Теис. 1995132Лерник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. Москва. 1997
107. Юридический энциклопедический словарь под ред. А.Я. Сухарева. М. Сов. Энциклопедия. 1984
108. Яни П.С., Пастухов И.Н. «Налоговое преступление». Законодательство. №12.1999
