Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организациитекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.08 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ

по праву и юриспруденции на тему «Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации»

На правах рукописи

исх. 4*/1/1боЬ от о&.о5.о8г.

Данилов Николай Валерьевич

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации

Специальность 12.00.08 - уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право.

Автореферат диссертации на соискание ученоЗ степени кандидата юридических наук

003170 121

Москва - 2008

003170121

Работа выполнена на кафедре уголовного права и процесса Коломенского государственного педагогического института

Научный руководитель - доктор юридических наук, профессор

Кириллов Станислав Иванович

Официальные оппоненты: заслуженный деятель науки РФ,

доктор юридических наук, профессор Дашков Геннадий Владимирович

кандидат юридических наук, доцент Голубов Игорь Иванович

Ведущая организация - Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов России

Защита состоится <Ж_» ЦЮНД 2008 года в 14 часов на заседании диссертационного совета Д 203 019 03 при Московском университете МВД России по адресу: 117437, г Москва, ул Академика Волгина, д. 12

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского университета МВД России.

Автореферат разослан «08» м<Э 51 2008 года

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат юридических наук, доцент

А А Шишков

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Начиная с 1991 года в Российской Федерации осуществляются глубокие политические и экономические преобразования, которые требуют значительных затрат, как человеческих, так и финансовых Проводимые реформы затрагивают, в том числе, и систему налогообложения, которая обеспечивает поступление налоговых платежей в бюджеты всех уровней В связи с этим охрана общественных отношений в сфере налогообложения играет существенную роль в обеспечении нормального функционирования системы жизнеобеспечения страны, экономической безопасности и суверенитета любого современного государства Во многих странах экономические преступления (связанные с налогами, в первую очередь) являются тяжкими, и борьба с ними - задача национального масштаба

Для экономики современной России проблема уклонения от уплаты налогов с организаций имеет первостепенное значение Это объясняется тем, что основная масса налоговых поступлений в бюджеты приходится, прежде всего, на налогоплательщиков - юридических лиц

Важным фактором является то, что налоговая преступность возникла в России относительно недавно, одновременно с появлением рыночной экономики Вместе с ее развитием, росло и количество совершаемых в стране налоговых преступлений Так, если в 1992 г было возбуждено всего 147 уголовных дел за уклонение от уплаты налогов с организации, то в 2004 их стало 3 517, в 2005 - 4806, в 2006 - 5918, в 2007 - 6564

Данная статистика показывает недостаточную эффективность существующего в Российской Федерации законодательства, регулирующего налоговые правоотношения, недостатки и недоработки системы налогообложения Сложившаяся динамика устойчивого роста налоговой преступности определяет не только высокую степень ее общественной опасности, но и необходимость разработки новых, современных мер борьбы с ней, а также, что более важно, мер по предотвращению, профилактике уклонения от уплаты налогов

Важным фактором является увеличение эффективности реализации уголовно-правовых норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов

Нельзя не отметить, что латентность налоговых преступлений находится на высоком уровне Это связано со сложностью квалификации уклонения от уплаты налогов, проблемами доказывания совершения данного преступного деяния, профессиональной неподготовленностью сотрудников правоохранительных органов выявлять и противодействовать правонарушениям в налоговой сфере, нестабильностью и противоречивостью действующего законодательства Налоговая преступность коррелируется с другими видами преступных деяний Прежде всего - с легализацией (отмыванием) доходов, полученных преступным путем Это объясняется тем, что без легализации доходов, укрытых от налогообложения, воспользоваться ими весьма проблематично Несомненна связь налоговой преступности с мошенничеством, организованной преступностью, а также коррупцией

Уголовно-правовые аспекты налоговых преступлений, проблемы совершенствования законодательства, связанного с налоговой преступностью, и вопросы уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в разное время и в той или иной степени были предметом научного исследования ряда ученых И В Александрова, С С Белоусовой, Т А Боголюбовой, А В Брызгалина, А А Вит-вицкого, Л Д Гаухмана, Н Г Иванова, А П Кузнецова, И И Кучерова, Н А Ло-пашенко, И И Пастухова, И Н Соловьева, П С Яни Вместе с тем, данные исследования, в большей части, затрагивали старые редакции норм об уклонении от уплаты налогов, в то время как в 2003 г в УК РФ были внесены серьезные изменения, касающиеся диспозиции норм о налоговых преступлениях Во многих работах исследовались отдельные вопросы, узкие аспекты уклонения от уплаты налогов, комплексные научные изыскания проблем уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организации практически отсутствуют

Постоянное развитие и совершенствование законодательства в налоговой сфере диктуют необходимость дальнейших научных изысканий по теме налоговых преступлений

При выборе темы работы автора, в первую очередь, заинтересовали имеющиеся проблемы соотношения налогового, гражданского, финансового законодательства с уголовным и проблемы квалификации налоговых преступлений

Большая практическая значимость и недостаточная теоретическая разработанность проблемы также повлияли на выбор темы диссертационного исследования

Еще одним мотивом, побудившим автора данной работы к выбору этой темы, является активизация государства в проведении политики постепенного снижения налогового бремени с организаций при одновременном усилении налоговой дисциплины, улучшении налогового администрирования, активной борьбы с налоговыми преступлениями и совершенствованием регулирующего данную область законодательства

Таким образом, перечисленные и иные факторы свидетельствуют об актуальности выбранной темы диссертационного исследования

Целью исследования является проведение комплексного анализа правоотношений, связанных с уклонением от уплаты налогов с организаций, изучение исторических предпосылок и социальной обусловленности уголовной ответственности за данное преступление, анализ зарубежного опыта противодействия совершению налоговых преступлений, поиск путей совершенствования уголовного законодательства и повышения эффективности правоприменительной практики

В соответствии с поставленной целью задачами диссертационного исследования являются

- изучение норм налогового и гражданского законодательства, регулирующих основные экономические категории и понятия, такие как «система налогообложения», «налог», «специальные налоговые режимы» и др ,

- анализ истории развития уголовного законодательства России, устанавливающего ответственность за налоговые преступления,

- изучение зарубежного опыта борьбы с уклонением от уплаты налогов с организации и применения мер уголовной ответственности и его сравнительный анализ,

- изучение проблем квалификации уклонения от уплаты налогов с организаций,

- изучение объективных и субъективных признаков состава преступления статьи 199 УК РФ,

- раскрытие способов уклонения от уплаты налогов с организации,

- изучение практики применения уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений и ее эффективности,

- формулирование предложений по изменению и совершенствованию действующего уголовного законодательства в исследуемой сфере

Методология и методика исследования использовались в соответствии с поставленными целями и задачами

Методологической основой исследования являлся диалекто-материалистический метод как общенаучный метод познания Наряду с ним применялись иные общенаучные (анализ, логический, обобщение, дедукция, системный подход и др), а также специальные (сравнительно-правовой, формально-юридический, исторический, статистический и др) методы познания, которые позволили автору комплексно изучить поставленную проблему

Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере противодействия уклонению от уплаты налогов с организаций, проблемы и дискуссионные вопросы, особенности нормативного регулирования отношений в сфере налогообложения как бланкетной составляющей уголовной ответственности за налоговые преступления

Предметом научной работы выступают нормы действующего конституционного, гражданского, налогового, административного и уголовного законодательства, регулирующие отношения в сфере налогообложения, статистические данные по налоговой преступности и иной официальный эмпирический материал, научные публикации по теме исследования

Теоретической базой исследования явились труды ученых по уголовному, финансовому, гражданскому и налоговому законодательству, криминологии В качестве теоретической основы работы использовались труды следующих авторов Н И Ветрова, Л Д Гаухмана, Н Г Иванова, А А Исаева, Н Г Кадникова, И И Кучерова, Н А Лопашенко, Ю Г Ляпунова, С В Максимова, И Н Пастухова, И Н Соловьева, Н Р Тупанчески, П С Яни и других авторов Также использовались научные и аналитические публикации в периодической печати, затрагивающие вопрос уклонения от уплаты налогов с организаций

Нормативные источники исследования. При разработке данного исследования автором использовался широкий спектр действующих нормативно-правовых актов Конституция РФ, уголовные кодексы СССР, РСФСР, РФ, гражданское и налоговое законодательство РФ, постановления Правительства РФ, подзаконные нормативные акты министерств и ведомств, решения арбитражных судов и судов общей юрисдикции, а также нормативные документы и законодательство зарубежных государств

Эмпирическая основа диссертационного исследования включает конкретно-социологическое исследование, осуществляемое с применением методик, традиционно используемых в юридических науках анализа статистической информации, анкетирования, наблюдения В ходе исследования было изучено более 120 уголовных дел, возбужденных по статье 199 УК РФ, а также проведено анкетирование свыше 250 сотрудников правоохранительных и налоговых органов В работе использовались материалы опубликованной судебной практики Верховного суда РФ, а также статистические данные Следственного комитета при МВД РФ и ГИАЦ МВД РФ

Научная новизна диссертационного исследования. Новизна данной научной работы состоит в том, что в ней комплексно и всесторонне исследованы особенности уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций с учетом последних изменений в законодательстве и судебной практике, в том числе и Постановления Пленума Верховного Суда

РФ от 28 12 2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» С учетом этих позиций проведен новый анализ состава налогового преступления, его уголовно-правовой характеристики, исследована новейшая практика применения правовых норм

Изучены имеющиеся спорные положения, затрагивающие вопросы определения понятий, используемых в нормативном материале, посвященном регулированию налоговых отношений, проблемы квалификации уклонения от уплаты налогов Новизна исследования определяется и обоснованными предложениями по дальнейшему совершенствованию российского законодательства в области налогообложения и уголовной ответственности за уклонение юридических лиц от уплаты налогов

Основными положениями, выносимыми на защиту, являются

1 Необходимость легального разграничения уклонения от уплаты налогов с организаций на криминальное уклонение (преступление) и законное уклонение (налоговая оптимизация), обусловленная сложившимися социально-экономическими и политическими реалиями в России Законодательное закрепление понятие «налоговой оптимизации» позволит четко отграничить легальное снижение налогового бремени, которое допускается в стране, от преступного уклонения от уплаты налогов, которым причиняется значительный ущерб интересам общества и государства В свою очередь, это позволит избежать необоснованного привлечения к уголовной ответственности лиц, которые правомерно используют все предоставленные российским законодательством налоговые льготы и освобождения

2 Под нелегальным (криминальным) уклонением следует понимать виновно совершенное, общественно опасное деяние, запрещенное уголовным законом, посягающее на общественные отношения по поводу исчисления и уплаты налогов организациями, наносящее существенный ущерб бюджетной системе Российской Федерации Налоговой оптимизацией следует считать уменьшение размера налоговых обязанностей посредством целенаправлен-

ных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов

3 Объективная сторона исследуемого преступления может выполняться как в форме действия (представление налоговой декларации или иных документов, содержащих заведомо ложные сведения), так и в форме бездействия (непредставление налоговой декларации и иных обязательных документов) При этом следует понимать, что само по себе представление искаженной налоговой декларации или непредставление ее вовсе не образуют состава преступления, поскольку уклонение от уплаты налогов является преступлением с материальным составом, то необходимо и наступление общественно-опасных последствий - непоступление в бюджетную систему Российской Федерации соответствующих платежей

4 Уклонение от уплаты налогов с организаций совершается только с прямым умыслом, которым должны охватываться все моменты, связанные с наступлением общественно-опасных последствий При отсутствии прямого умысла лицо должно нести исключительно административную ответственность, а не уголовную

5 Уголовным законодательством установлено, что субъектом уклонения от уплаты налогов с организации является физическое вменяемое лицо, достигшее 16-летнего возраста, обладающее специальными признаками руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий, лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера), иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в налоговую декларацию или иные документы, обязательные для представления в на-

логовые органы, заведомо искаженные данные о доходах или расходах Однако, принимая во внимание нормы ГК РФ, мы можем утверждать, что фактически субъектом исследуемого состава преступления может являться лицо, достигшее совершеннолетия, т е 18-летнего возраста Исключением являются случаи, когда лицо приобрело полную гражданскую дееспособность до достижения этого возраста в результате эмансипации или вступления в брак

6 Наиболее эффективным видом наказания за налоговое преступление, особенно совершенное впервые, является штраф, размер которого должен быть равным или превышать размер полученной виновным лицом выгоды от уклонения от уплаты налогов Поскольку основным мотивом совершения налогового преступления является корысть, то использование штрафа в качестве основной уголовно-правовой санкции сделает совершение налоговых преступлений невыгодным и, соответственно, приведет к снижению их количества

7 Необходимо вернуть в УК РФ норму об освобождении от уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений в связи с деятельным раскаянием в новой редакции «Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное настоящей статьей, а также статьями 194 и 199 настоящего Кодекса, освобождается от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления, полностью возместило причиненный ущерб и если ранее в отношении него не применялась данное положение» На наш взгляд, это позволит вернуть в бюджетную систему Российской Федерации большую часть потерь, понесенных в результате уклонения организаций от уплаты налогов

Теоретическая и практическая значимость настоящего исследования состоит в том, что содержащиеся в нем положения и выводы вносят определенный вклад в развитие теории уголовного права, могут быть использованы в практической деятельности и научных исследованиях Выработанные положения позволяют восполнить некоторые пробелы в понимании содержания основных и квалифицирующих признаков состава данного деяния, существующие в системе теоретических взглядов на социальную обоснованность и орга-

низацию уголовно-правовой борьбы с различными способами уклонения от уплаты налогов в новых политических и социально-экономических условиях России Разработанные предложения по совершенствованию норм законодательства, регулирующего налоговые правоотношения, могут быть реализованы в правотворческой деятельности Кроме того, результаты данного исследования могут представлять интерес для дальнейшего научно-теоретического исследования проблем уголовно-правовой борьбы с налоговой преступностью, а также для преподавателей и студентов вузов при подготовке учебных курсов уголовного права и криминологии, практических работников

Апробация результатов исследования. Материалы исследования были опубликованы автором в шести научных статьях (в том числе и в журнале перечня ВАК)

Диссертация была подготовлена и обсуждена на кафедре уголовного права и процесса Коломенского государственного педагогического института Материалы диссертационного исследования используются при чтении лекций и проведении семинарских занятий по курсу «Уголовное право» в Коломенском государственном педагогическом институте и Коломенском институте (филиале) Московского государственного открытого университета

Структура работы. Структурно диссертация состоит из оглавления, введения, трех глав, включающих девять параграфов, заключения, списка использованной литературы

Содержание работы

В соответствии с целями, задачами и логикой исследования в работе рассматриваются следующие вопросы

Во введении обосновывается актуальность избранной темы исследования, определяются степень научной разработанность темы, цели и задачи, объект и предмет исследования, характеризуется методологическая и эмпирическая основа работы, указаны научная новизна, теоретическая и практи-

ческая значимость исследования, формулируются основные положения, выносимые на защиту, приводятся сведения об апробации и внедрении результатов исследования

В первой главе - «Социально-правовая обусловленность уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций» - рассматриваются основные понятия и термины налогового права, развитие института ответственности за уклонение от уплаты налогов в российском законодательстве и ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций по зарубежному законодательству

В первом параграфе - «Налоговое законодательство как регулятор ответственности за налоговые преступления» - диссертантом исследуются основные понятия налогового законодательства Это объясняется тем, что статья 199 УК РФ, устанавливающая уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации, построена по принципу бланкетной диспозиции Соответственно, для верного ее применения необходимо четко истолковывать такие понятия, как «налог», «налогоплательщик», «налоговая база», «исчисление и уплата налога»

Основополагающим, в этом смысле, является определение «налог», его основные характерные черты и признаки Легальное определение налога содержится в части первой Налогового кодекса РФ, согласно которой налог -это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований

Данное законодателем определение полностью раскрывает экономико-правовое содержание налога, но не отражает один его важнейший признак -законность его установления, а ведь именно это является важнейшей правовой чертой, поскольку налогоплательщики обязаны уплачивать лишь законным образом установленные налоги В противном случае, такая обязанность

у них отсутствует, и, следовательно, они не могут привлекаться к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов

Учитывая важность существенных элементов налогообложения (таких как налогоплательщик, налоговая база, налоговая ставка, порядок исчисления и уплаты налога, налоговый период) для квалификации уклонения от уплаты налогов и установления уголовной ответственности за данное преступление, в исследовательской работе кратко рассмотрены эти элементы, им даны определения и раскрыто содержание

Во втором параграфе - «Возникновение и развитие уголовного законодательства о налоговых преступлениях» - рассматриваются основные этапы законодательной трансформации состава уклонения от уплаты налогов

В целях обоснования социально-экономической и исторической обусловленности установления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организации проводится анализ развития российского законодательства, затрагивающего данный вопрос На основании этого выделено четыре основных этапа в истории российского права, связанных с вопросом налоговых преступлений допетровский период, досоветский период, советский социалистический период и современный период

Каждый из этих этапов характеризуется своими специфическими чертами Так, например, в допетровский период законодательство отличалось жестокостью наказаний за налоговые преступления, а количество самих налогов было не велико, и собирались они с физических лиц

В досоветском периоде, охватывающем значительный промежуток истории России от начала XVIII до начала XX, в законодательстве начинают появляться первые нормы, предусматривающие уголовную ответственность за уклонение от уплаты обязательных платежей с организаций Особенное развитие они получают в конце XIX века, когда формулируются первые неказуистические составы налоговых преступлений Любопытно, что одновременно с этим государство меняет свое отношение к данному виду преступных деяний, относясь к ним как к преступлениям незначительным, причи-

няющим малый вред Основным видом ответственности за уклонение от уплаты налогов являлся штраф, также применялись конфискация имущества, арест, тюремное заключение, общественные работы, взыскание причиненного казне ущерба, лишение права торговли и ряд других

Советский период специфичен тем, что в течение длительного периода степень общественной опасности налоговых преступлений считалась незначительной, а борьба с уклонением от уплаты налогов фактически отсутствовала как отдельное направление правоохранительной деятельности государства Уголовно-правовая наука в силу этого не занималась разработкой теоретических проблем ответственности организаций и предприятий и учреждений за уклонение от уплаты налогов

Качественно новый подход к исследуемой проблеме начался в 1985 году, одновременно с экономической либерализацией, начавшейся в стране В уголовном законодательстве появляются нормы, которыми устанавливается ответственность за нарушение налогового законодательства Эти нормы претерпевают постоянные преобразования и совершенствование

Проведенный исторический анализ позволил сделать ряд выводов Во-первых, отношения по уплате налогов на всех этапах развития российского государства являлись важными и охраняемыми, несмотря на различный подход к оценке степени общественной опасности нарушения этих отношений Во-вторых, как показывает имеющаяся практика, ужесточение наказания за неуплату налогов при одновременном их повышении не приводит к увеличению налоговой дисциплины. И, в-третьих, основные способы уклонения от уплаты налогов практически не меняются с течением времени

В третьем параграфе - «Особенности уголовной ответственности за налоговые преступления по законодательству зарубежных государств» -раскрывается опыт законодательного регулирования ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций в зарубежных странах

Автором анализировалось уголовное законодательство ряда иностранных государств, как с англо-саксонской правовой системой (Великобритания,

США), так и с континентальной (Германия, Франция, Италия, Испания) Кроме того, рассматривались отдельные аспекты уголовно-правовых норм Китая, Японии, государств Восточной Европы

Проведенный анализ позволил сделать следующие выводы Во-первых, законодательство большинства зарубежных стран разделяет понятия «уклонение от уплаты налогов» и «избежание налогообложения» Под первым понимается уголовно-наказуемое деяние - умышленное, намеренное невыполнение обязанностей по уплате налогов полностью или частично, путем обмана, мошенничества или искажения данных Умысел заключается в сознательном, волевом намерении уклониться от уплаты налога путем нарушения закона. Это позволяет отличить уклонение от избежания налогов, под которым понимается налоговое планирование (оптимизация налогообложения), направленное на сокращение налоговых платежей, но осуществляемое строго в рамках закона

Во-вторых, зарубежное законодательство допускает уголовную ответственность не только физических, но и юридических лиц

В-третьих, распространенной санкцией за уклонение от уплаты налогов является кумулятивное наказание, которое предусматривает как наложение штрафа на виновное лицо, так и лишение его свободы При этом штрафы значительно превосходят размер полученной в результате преступления выгоды и являются эффективным способом борьбы с налоговой преступностью В-четвертых, существенной характеристикой законодательства зарубежных стран является закрепление в законе случаев освобождения от уголовной ответственности

Вторая глава - «Уголовно-правовая характеристика уклонения от уплаты налогов с организации» - посвящена рассмотрению объективных и субъективных признаков налогового деликта

В первом параграфе - «Понятие уклонения от уплаты налогов с организации Предмет и объект преступления» - анализируется понятие исследуемого уголовно-правового деликта, а также признаки объекта и предмета налогового преступления

Под уклонением автор понимает виновно совершенное, общественно опасное деяние, запрещенное уголовным законом, посягающее на общественные отношения по поводу исчисления и уплаты налогов организациями, наносящее существенный ущерб бюджетной системе Российской Федерации При этом предлагается законодательно отграничить преступное уклонение от налоговой оптимизации, чтобы избежать необоснованного привлечения к уголовной ответственности невиновных лиц

Важной составляющей объективной стороны исследуемого состава преступления является общественная опасность, которая позволяет разграничивать правонарушения на преступления, административные деликты, дисциплинарные проступки Среди множества подходов к общественной опасности налоговой преступности наиболее объективным нам представляется позиция Пленума Верховного Суда РФ, сформулированная в постановлении № 64 от 28 декабря 2006 г «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», а именно, что общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, что влечет непоступление средств в бюджетную систему Российской Федерации

Объект преступлений в экономической сфере - понятие сложное, комплексное, в силу того, что затрагивает не только уголовно-правовую материю, но и экономическую Несмотря на многочисленные и разнообразные точки зрения ученых на объект рассматриваемого преступного деяния, мы считаем, что непосредственным объектом уклонения от уплаты налогов с организаций являются общественные отношения, возникающие по поводу исчисления и уплаты юридическими лицами налогов

Отдельное внимание уделяется понятию предмета уклонения от уплаты налогов с организаций Как известно, в этом качестве выступают материальные предметы внешнего мира, на которые непосредственно воздействует преступник, осуществляя преступное посягательство на соответствующий объект

Проведенный анализ существующих точек зрения о предмете налогового преступления позволяет нам сделать вывод, что им являются денежные средства, подлежащие перечислению в бюджет Иные позиции не являются в полной мере обоснованными Так, налог как таковой не может быть предметом налогового преступления, поскольку он не материален, а является обязательством по уплате определенных денежных сумм в бюджет Налоговую декларацию и бухгалтерские документы также не представляется возможным считать предметом исследуемого деяния Это объясняется тем, что налоговая декларация является документом, содержащим финансовые показатели хозяйственной деятельности организации, посредством подачи которой в налоговые органы юридическое лицо извещает их о результатах своей работы и исчисленных налогах, которые должны бьгть уплачены в соответствующий бюджет Статья 199 УК РФ устанавливает уголовную ответственность не за непредставление налоговой декларации или внесения в нее искаженных сведений, а за то, что в результате этих деяний организация уклонилась от уплаты налогов Следовательно, более логичным будет определить налоговую декларацию и бухгалтерские документы в качестве средства совершения преступления, т е они являются признаком объективной стороны состава преступления

Установление объективных признаков уклонения от уплаты налогов с организаций имеет принципиальное значение для правильного применения на практике уголовно-правовых норм об ответственности за данные деяния, для их верной квалификации Четкие и ясные формулировки объективных признаков позволяют избежать расширительного толкования закона и привлечения по сути невиновных лиц к уголовной ответственности, с одной стороны, и эффективно выявлять, расследовать и предупреждать налоговые преступления - с другой

В силу того, что ст 199 УК РФ имеет бланкетный характер, большинство ученых едины во мнении, что для верной квалификации налоговых преступлений и глубокого анализа их правового содержания необходимо обращаться к гражданскому (хозяйственному) и налоговому законодательству

Второй параграф - «Объективные признаки уклонения от уплаты налогов с организации» - посвящен рассмотрению признаков объективной стороны состава преступления, предусмотренного ст 199 УК РФ

Объективная сторона состава рассматриваемого налогового преступления характеризуется уклонением от уплаты налогов с организаций путем совершения любого из двух деяний 1) непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством является обязательным, 2) включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений

Таким образом, преступление может быть совершено как путем действия, так и путем бездействия

Интересным является вопрос об иных документах, непредставление которых или представление заведомо искаженных также образует объективную сторону налогового преступления

Законодатель не уточняет понятие «иные предметы» преступного деяния В связи с этим возникает предположение, что такая формулировка диспозиции ст 199 УК РФ позволяет давать различное толкование понятия «иные документы» и препятствует отграничению предусмотренного ею преступления от иных преступлений, а также иных деяний, не являющихся преступными, создает условия для неоднократного изменения квалификации деяния и повторного осуждения за одно и то же

Однако, как справедливо отметил Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 20 декабря 2005 г № 478-0, само по себе то, что в ст 199 УК РФ не содержится перечень документов, подлежащих представлению в налоговые органы, не может расцениваться как свидетельство неопределенности уголовно-правового запрета и основание для произвольного его применения Оценка степени определенности содержащихся в законе понятий должна осуществляться исходя не только из самого текста закона, используемых в нем формулировок, но и из их места в системе нормативных предай-

саний При этом должны учитываться нормы не только уголовного, но и налогового законодательства, к которому статья 199 УК РФ прямо отсылает

К иным документам, согласно Постановлению Пленума Верховного Суда РФ от 28 12 2006 г № 64, в частности, относятся выписки из книги продаж, из книги учета доходов и расходов хозяйственных операций, копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур, расчеты по авансовым платежам и расчетные ведомости, справки о суммах уплаченного налога, годовые отчеты, документы, подтверждающие право на налоговые льготы Перечень обширный, но далеко не полный

К иным документам следует также относить, согласно п 4 ст 23 НК РФ, бухгалтерскую отчетность Подробные сведения о порядке ее представления и оформления, о ее содержании можно получить из Федерального закона «О бухгалтерском учете» и «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» Кроме того, к иным документам следует относить и первичные учетные (оправдательные) документы по всем хозяйственным операциям, проводимым организацией (кассовые и банковские документы, платежные поручения, приходные и расходные кассовые ордера и т д), регистры бухгалтерского учета, предназначенные для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, и отражаемые на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности (специальные книги, карточки, ведомости)

Важным квалифицирующим признаком объективной стороны исследуемого преступления являются время его совершения и момент его окончания От решения этого вопроса зависит расчет размера неуплаченного налога, что влияет на квалификацию соответствующего деяния - административное правонарушение или уголовное преступление

Авторская позиция по данному вопросу заключается в следующем При определении момента окончания преступления, предусмотренного ст 199 УК РФ, необходимо учитывать требования ст 9 УК РФ, которая устанавливает, что временем совершения преступления признается время совершения обще-

ственно опасного деяния, независимо от времени наступления последствий Нарушение правил ведения бухгалтерского учета, сокрытие объектов налогообложения, непредставление налоговой декларации или внесение в нее заведомо ложных сведений общественно опасным не является Вместе с тем, за совершение указанных деяний виновные могут понести административную ответственность, но не уголовную Общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в непоступлении денежных средств в государственную казну в крупном размере вследствие умышленного невыполнения законно установленной обязанности по уплате налогов

Таким образом, состав преступного уклонения от уплаты налогов является материальным в силу того, что законодатель сконструировал диспозиции данных уголовно-правовых норм так, что обязательным условием привлечения к уголовной ответственности по ним должно бьггь наступление последствий виновного деяния лица в виде неуплаты определенной денежной суммы (налога) в установленном размере Поэтому моментом окончания изучаемого преступления следует считать дату фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством

На основании проведенного анализа делается вывод, что для признания уклонения от уплаты налогов с организаций оконченным преступлением необходимо наличие двух условий неправомерное умышленное неисполнение налогоплательщиком своих обязанностей по уплате налогов в установленный законодательством срок и сумма неуплаченного налога должна превышать крупный размер, установленный законодателем

В настоящее время преступность деяния определяется крупным размером, под которым понимается сумма налогов, составляющая в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 10% подлежащих уплате сумм, либо сумма, превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей При этом автор полагает, что долю неуплаченных налогов необходимо определять только в

сумме тех налогов, по которым выявлено уклонение, а не в сумме абсолютно всех налогов, которые организация обязана уплачивать При определении данной позиции мы основывались на том, что налоговые периоды и сроки уплаты различны по каждому виду налога Соответственно, минимально необходимые промежутки времени, по истечении которых возможно привлечение к уголовной ответственности, не совпадают

В третьем параграфе - «Субъект и субъективные признаки уклонения от уплаты налогов с организации» - анализируются признаки субъекта и субъективной стороны исследуемого преступления

Изучение субъекта уклонения от уплаты налогов с организации позволило сделать вывод о том, что им могут являться руководитель организации-налогоплательщика, главный (старший) бухгалтер, лица, фактически выполняющие обязанности руководителя и главного (старшего) бухгалтера, иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах или расходах либо скрывшие другие объекты налогообложения

Уклонение от уплаты налогов с организации может быть совершено только с прямым умыслом, которым должны охватываться абсолютно все моменты, связанные с наступлением конкретных общественно опасных последствий, являющихся обязательными признаками состава преступления Лицо должно осознавать, что оно не только нарушает ст 199 УК РФ, но и ее бланкетную основу, т е требования налогового законодательства По неосторожности совершить налоговое преступление невозможно В случае, если в деяниях лица присутствуют признаки объективной стороны состава преступления, предусмотренного ст 199 УК, но с субъективной стороны оно совершено с неосторожностью, то лицо несет административную ответственность Третья глава - «Проблемы уголовно-правового регулирования ответственности и назначения наказания за уклонение от уплаты налогов с организации» - посвящена исследованию квалифицирующих признаков состава престу-

пления, предусмотренного ст 199 УК РФ, а также отграничению анализируемого преступления от смежных составов и проблемам назначения наказания

В первом параграфе - «Квалифицированные виды уклонения от уплаты налогов с организации» - рассматриваются отдельные вопросы квалифицирующих признаков уклонения юридических лиц от уплаты налогов

В частности, обращено внимание на то, что квалификация уклонения от уплаты налогов с организации, как совершенного группой лиц по предварительному сговору, возможна лишь при наличии соисполнительства Это означает, что группа лиц будет присутствовать лишь в том случае, если два и более человек выполнили каждый полностью или частично объективные признаки преступления, предусмотренного ст 199 УК РФ В противном случае деяние следует квалифицировать по ст 33 и ч 1 ст 199 УК РФ

Во втором параграфе - «Отграничение уклонения от уплаты налогов с организации от смежных составов преступления» - проводится разграничение между составом преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, и сходными составами преступлений

Одной из отличительных особенностей налоговой преступности, увеличивающей ее общественную опасность, является сопряженность таких деяний с иными посягательствами Как показывает практика, по большей части это преступления, совершаемые в сфере экономической деятельности В Уголовном кодексе РФ содержится значительное количество составов преступлений, схожих с уклонением от уплаты налогов с организации В силу этого в работе анализируются наиболее часто сопутствующие налоговым преступлениям деяния, а также признаки, позволяющие отличить преступное уклонение от уплаты налогов от прочих, похожих и смежных общественно опасных деяний, запрещенных уголовным законодательством

Так, действия лица, признанного виновным в занятии незаконной предпринимательской деятельностью и не уплачивающего налоги, полностью охватываются составом преступления, предусмотренного статьей 171 УК РФ, и дополнительная квалификация по ст 199 УК РФ не требуется Аналогично

нормы права следует применять и при квалификации еще одного смежного с уклонением от уплаты налогов состав преступления, предусмотренный ст 172 УК РФ, а именно незаконной банковской деятельности

Разграничение между лжепредпринимательством и налоговыми преступлениями следует проводить по субъектам преступного деяния, которым в первом случае будет являться учредитель организации, а также по объективной стороне данных составов

Сходным уклонению от уплаты налогов с организации является другое налоговое преступление, установленное ст 198 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица» Объективные стороны обоих преступных деяний являются идентичными и заключаются в двух альтернативно указанных способах совершения преступления Различать два этих деяния следует по субъектам преступления и по предмету преступления, а точнее его правовой основе - видам налогов и объектам налогообложения

Стоит отметить, что на практике уклонения от уплаты налогов с физического лица и организации часто являются сопутствующими преступлениями, особенно когда последнее деяние совершается в корыстных целях Лицо, не уплатив налоги с организации и получив их полностью или частично в свое распоряжение, обычно не стремится уплатить с них подоходный налог

В третьем параграфе - «Назначение наказания за уклонение от уплаты налогов с организации» - рассматриваются вопросы назначения наказания за уклонение от уплаты налогов с организации

За данное преступление предусмотрено наказание в виде штрафа в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового При квалифицированных видах уклонения виновное лицо может быть приговорено к штрафу в размере от двухсот до пятисот тысяч рублей или в

размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового

Таким образом, преступление, предусмотренное ч 1 ст 199 УК РФ, согласно ст 15 УК РФ, относится к преступлениям небольшой, а противоправное деяние, указанное в ч 2 ст 199 УК РФ, - к средней тяжести

Проведенный анализ позволил сделать выводы о необходимости использования в качестве основного вида наказания штрафа, размер которого должен превышать полученную в результате преступления выгоду, а также о целесообразности возврата к деятельному раскаянию как основанию освобождения от уголовной ответственности за налоговое преступление в следующей редакции «Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное настоящей статьей, а также статьями 194 и 199 настоящего Кодекса, освобождается от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления, полностью возместило причиненный ущерб и если ранее в отношении него не применялась данное положение»

Заключение диссертации в обобщенном виде содержит основные теоретические выводы и наиболее значимые положения, сформулированные автором в результате проведенного исследования, а также практические предложения и рекомендации по совершенствованию правового регулирования ответственности за уклонение юридических лиц от уплаты налогов

Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях I В научных журналах и изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки Российской Федерации

I Данилов И В Уголовная ответственность юридических лиц за совершение налоговых преступлений // Вестник Московского университета МВД России 2006 № 9 С 86-88 (0,37 п л)

II В иных изданиях

2 Данилов Н В Общественная опасность налоговых преступлений // Сборник научных статей аспирантов и соискателей Коломенский государственный педагогический институт - Коломна, 2004 С 173-176 (0,31 п л)

3 Данилов Н В Субъект уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций // Государство, право, личность история, теория, практика Материалы Всероссийской научно-практической конференции Коломенский государственный педагогический институт - Коломна, 2006 С 349-354 (0,44пл)

4 Данилов Н В Волков А В Уголовная ответственность за налоговые преступления в советском законодательстве // Государство, право, личность история, теория, практика Материалы Всероссийской научно-практической конференции Коломенский государственный педагогический институт - Коломна, 2006 С 354-359 (0,48 п л )

5 Данилов Н В Субъективная сторона уклонения от уплаты налогов с организаций // Вестник юридического факультета Коломенского института МГОУ Выпуск 1 научно-практический журнал - Коломна, 2006 С 92-97 (0,38 п л)

6 Данилов Н В Вопросы разграничения оптимизации налогообложения и уклонения от уплаты налогов // Вестник юридического факультета Коломенского института МГОУ Выпуск 3 научно-практический журнал -Коломна,2008 С 92-97 (0,29пл)

ДАНИЛОВ Николай Валерьевич

УГОЛОВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ С ОРГАНИЗАЦИИ

Автореферат

Подписано в печать 07 05 2008 г Печать трафаретная

Заказ №380 Тираж 75 экз

Типография «11-й ФОРМАТ» ИНН 7726330900 115230, Москва, Варшавское ш, 36 (495) 975-78-56, (499) 788-78-56 www autoreferat ru

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

по праву и юриспруденции, автор работы: Данилов, Николай Валерьевич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ.

Глава 1. Социально-правовая обусловленность уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организации

§ 1. Налоговое законодательство, как регулятор ответственности за налоговые преступления.

§ 2. Возникновение и развитие уголовного законодательства о налоговых преступлениях.

§ 3. Особенности уголовной ответственности за налоговые преступления по законодательству зарубежных государств.

Глава 2. Уголовно-правовая характеристика уклонения от уплаты налогов с организации

§ 1. Понятие уклонения от уплаты налогов с организации. Предмет и объект преступления.

§ 2. Объективные признаки уклонения от уплаты налогов с организации

§ 3. Субъект и субъективные признаки уклонения от уплаты налогов с организации.

Глава 3. Проблемы уголовно-правового регулирования ответственности и назначения наказания за уклонение от уплаты налогов с организации

§ 1. Квалифицированные виды уклонения от уплаты налогов с организации.

§ 2. Отграничение уклонения от уплаты налогов с организации от смежных составов преступления.

§ 3. Назначение наказания за уклонение от уплаты налогов с организации.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

по теме "Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации"

Актуальность темы исследования. Начиная с 1991 года в Российской Федерации осуществляются глубокие политические и экономические преобразования, которые требуют значительных затрат, как человеческих, так и финансовых. Проводимые реформы затрагивают, в том числе, и систему налогообложения, которая обеспечивает поступление налоговых платежей в бюджеты всех уровней. В связи с этим охрана общественных отношений в сфере налогообложения играет существенную роль в обеспечении нормального функционирования системы жизнеобеспечения страны, экономической безопасности и суверенитета любого современного государства. Во многих странах экономические преступления (связанные с налогами, в первую очередь) являются тяжкими, и борьба с ними - задача национального масштаба.

Для экономики современной России проблема уклонения от уплаты налогов с организаций имеет первостепенное значение. Это объясняется тем, что основная масса налоговых поступлений в бюджеты приходится, прежде всего, на налогоплательщиков-юридических лиц.

Важным фактором является то, что налоговая преступность возникла в России относительно недавно, одновременно с появлением рыночной экономики. Вместе с ее развитием росло и количество совершаемых в стране налоговых преступлений. Так, в 1992 г. было возбуждено за уклонение от уплаты налогов 147 уголовных дел, то в 2004 г. их стало 3517, в 2005 г. - 4806, в 2006 г. - 5918, в 2007 г. - 6564.

Данная статистика показывает недостаточную эффективность существующего в Российской Федерации законодательства, регулирующего налоговые правоотношения, недостатки и недоработки системы налогообложения. Сложившаяся динамика устойчивого роста налоговой преступности определяет не только высокую степень ее общественной опасности, но и необходимость разработки новых, современных мер борьбы с ней, а также, что более важно, мер по предотвращению, профилактике уклонения от уплаты налогов.

Важным фактором является увеличение эффективности реализации уголовно-правовых норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов.

Нельзя не отметить, что латентность налоговых преступлений находится на высоком уровне. Это связано со сложностью квалификации уклонения от уплаты налогов, проблемами доказывания совершения данного преступного деяния, профессиональной неподготовленностью сотрудников правоохранительных органов выявлять и противодействовать правонарушениям в налоговой сфере, нестабильностью и противоречивостью действующего законодательства.

Налоговая преступность коррелируется с другими видами преступных деяний. Прежде всего — с легализацией (отмыванием) доходов, полученных преступным путем. Это объясняется тем, что без легализации доходов, укрытых от налогообложения, воспользоваться ими весьма проблематично. Несомненна связь налоговой преступности с мошенничеством, организованной преступностью, а также коррупцией.

Уголовно-правовые аспекты налоговых преступлений, проблемы совершенствования законодательства, связанного с налоговой преступностью, и вопросы уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в разное время и в той или иной степени были предметом научного исследования ряда ученых: И.В. Александрова, С.С. Белоусовой, Т.А. Боголюбовой, A.B. Брызгалина, A.A. Вит-вицкого, Л.Д. Гаухмана, Н.Г. Иванова, А.П. Кузнецова, И.И. Кучерова, H.A. JIo-пашенко, И.И. Пастухова, И.Н. Соловьева, П.С. Яни. Вместе с тем данные исследования, в большей части, затрагивали старые редакции норм об уклонении от уплаты налогов, в то время как в 2003 г. в УК РФ были внесены серьезные изменения, касающиеся диспозиции норм о налоговых преступлениях. Во многих работах исследовались отдельные вопросы, узкие аспекты уклонения от уплаты налогов, комплексные научные изыскания проблем уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организации практически отсутствуют.

Постоянное развитие и совершенствование законодательства в налоговой сфере диктуют необходимость дальнейших научных изысканий по теме налоговых преступлений.

При выборе темы работы автора, в первую очередь, заинтересовали имеющиеся проблемы соотношения налогового, гражданского, финансового законодательства с уголовным и проблемы квалификации налоговых преступлений.

Большая практическая значимость и недостаточная теоретическая разработанность проблемы также повлияли на выбор темы диссертационного исследования.

Еще одним мотивом, побудившим автора данной работы к выбору этой темы, является активизация государства в проведении политики постепенного снижения налогового бремени с организаций при одновременном усилении налоговой дисциплины, улучшении налогового администрирования, активной борьбы с налоговыми преступлениями и совершенствованием регулирующего данную область законодательства.

Таким образом, перечисленные и иные факторы свидетельствуют об актуальности выбранной темы диссертационного исследования.

Целью исследования является проведение комплексного анализа правоотношений, связанных с уклонением от уплаты налогов с организаций, изучение исторических предпосылок и социальной обусловленности уголовной ответственности за данное преступление, анализ зарубежного опыта про тиводействия совершению налоговых преступлений, поиск путей совершенствования уголовного законодательства и повышения эффективности правоприменительной практики.

В соответствии с поставленной целью задачами диссертационного исследования являются:

- изучение норм налогового и гражданского законодательства, регулирующих основные экономические категории и понятия, такие как «система налогообложения», «налог», «специальные налоговые режимы» и др.;

- анализ истории развития уголовного законодательства России, устанавливающего ответственность за налоговые преступления;

- изучение зарубежного опыта борьбы с уклонением от уплаты налогов с организации и применения мер уголовной ответственности и его сравнительный анализ;

- изучение проблем квалификации уклонения от уплаты налогов с организации;

- изучение объективных и субъективных признаков состава преступления статьи 199 УК РФ;

- раскрытие способов уклонения от уплаты налогов с организации;

- изучение практики применения уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений и ее эффективности;

- формулирование предложений по изменению и совершенствованию действующего уголовного законодательства в исследуемой сфере.

Методология и методика исследования использовались в соответствии с поставленными целями и задачами.

Методологической основой исследования являлся диалекто-материалистический метод как общенаучный метод познания. Наряду с ним применялись иные общенаучные (анализ, логический, обобщение, дедукция, системный подход и др.), а также специальные (сравнительно-правовой, формально-юридический, исторический, статистический и др.) методы познания, которые позволили автору комплексно изучить поставленную проблему.

Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в сфере противодействия уклонению от уплаты налогов с организации; проблемы и дискуссионные вопросы, особенности нормативного регулирования отношений в, сфере налогообложения как бланкетной составляющей уголовной ответственности за налоговые преступления.

Предметом научной работы выступают нормы действующего конституционного, гражданского, налогового, административного и уголовного законодательства, регулирующие отношения в сфере налогообложения; статистические данные по налоговой преступности и иной официальный эмпирический материал; научные публикации по теме исследования.

Теоретической базой исследования явились труды ученых по уголовному, финансовому, гражданскому и налоговому законодательству, криминологии. В качестве теоретической основы работы использовались труды следующих авторов: Н.И. Ветрова, Л.Д. Гаухмана, Н.Г. Иванова, A.A. Исаева, Н.Г. Кадникова, И.И. Кучерова, H.A. Лопашенко, Ю.Г. Ляпунова, С.В.Максимова, И.Н. Пастухова, И.Н. Соловьева, Н.Р. Тупанчески, П.С. Яни и других авторов. Также использовались научные и аналитические публикации в периодической печати, затрагивающие вопрос уклонения от уплаты налогов с организации.

Нормативные источники исследования. При разработке данного исследования автором использовался широкий спектр действующих нормативно-правовых актов: Конституция РФ, Уголовные кодексы СССР, РСФСР, РФ, гражданское и налоговое законодательство РФ, постановления Правительства РФ, подзаконные нормативные акты министерств и ведомств, решения арбитражных судов и судов общей юрисдикции, а также нормативные документы и законодательство зарубежных государств.

Эмпирическая основа диссертационного исследования включает конкретно-социологическое исследование, осуществляемое с применением методик, традиционно используемых в юридических науках: анализа статистической информации, анкетирования, наблюдения. В ходе исследования было изучено более 120 уголовных дел, возбужденных по статье 199 УК РФ, а также проведено анкетирование свыше 250 сотрудников правоохранительных и налоговых органов. В работе использовались материалы опубликованной судебной практики Верховного суда РФ, а также статистические данные Следственного комитета при МВД РФ и ГИАЦ МВД РФ.

Научная новизна диссертационного исследования. Новизна данной научной работы состоит в том, что в ней комплексно и всесторонне исследованы особенности уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций с учетом последних изменений в законодательстве и судебной практике, в том числе и Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления». С учетом этих позиций проведен новый анализ состава налогового преступления, его уголовно-правовой характеристики, исследована новейшая практика применения правовых норм.

Изучены имеющиеся спорные положения, затрагивающие вопросы определения понятий, используемых в нормативном материале, посвященном регулированию налоговых отношений; проблемы квалификации уклонения от уплаты налогов. Новизна исследования определяется и обоснованными предложениями по дальнейшему совершенствованию российского законодательства в области налогообложения и уголовной ответственности за уклонение юридических лиц от уплаты налогов.

Основными положениями, выносимыми на защиту, являются:

1. Необходимость легального разграничения уклонения от уплаты налогов с организаций на криминальное уклонение (преступление) и законное уклонение (налоговая оптимизация), обусловленная сложившимися социально-экономическими и политическими реалиями в России. Законодательное закрепление понятия «налоговой оптимизации» позволит четко отграничить легальное снижение налогового бремени, которое допускается в стране, от преступного уклонения от уплаты налогов, которым причиняется значительный ущерб интересам общества и государства. В свою очередь, это позволит избежать необоснованного привлечения к уголовной ответственности лиц, которые правомерно используют все предоставленные российским законодательством налоговые льготы и освобождения.

2. Под нелегальным (криминальным) уклонением следует понимать виновно совершенное, общественно опасное деяние, запрещенное уголовным законом, посягающее на общественные отношения по поводу исчисления и уплаты налогов организациями, наносящее существенный ущерб бюджетной системе Российской Федерации. Налоговой оптимизацией следует считать уменьшение размера налоговых обязанностей посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.

3. Объективная сторона исследуемого преступления может выполняться как в форме действия (представление налоговой декларации или иных документов, содержащих заведомо ложные сведения), так и в форме бездействия (непредставление налоговой декларации и иных обязательных документов). При этом следует понимать, что само по себе представление искаженной налоговой декларации или непредставление ее вовсе не образуют состава преступления, поскольку уклонение от уплаты налогов является преступлением с материальным составом, то необходимо и наступление общественно опасных последствий - непоступление в бюджетную систему Российской Федерации соответствующих платежей.

4. Уклонение от уплаты налогов с организаций совершается только с прямым умыслом, которым должны охватываться все моменты, связанные с наступлением общественно опасных последствий. При отсутствии прямого умысла лицо должно нести исключительно административную ответственность, а не уголовную.

5. Уголовным законодательством установлено, что субъектом уклонения от уплаты налогов с организации является физическое вменяемое лицо, достигшее 16-летнего возраста, обладающее специальными признаками: руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий; лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера); иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в налоговую декларацию или иные документы, обязательные для представления в налоговые органы, заведомо искаженные данные о доходах или расходах. Однако, принимая во внимание нормы ГК РФ, мы можем утверждать, что фактически субъектом исследуемого состава преступления может являться лицо, достигшее совершеннолетия, т.е. 18-летнего возраста. Исключением являются случаи, когда лицо приобрело полную гражданскую дееспособность до достижения этого возраста в результате эмансипации или вступления в брак.

6. Наиболее эффективным видом наказания за налоговое преступление, особенно совершенное впервые, является штраф, размер которого должен быть равным или превышать размер полученной виновным лицом выгоды от уклонения от уплаты налогов. Поскольку основным мотивом совершения налогового преступления является корысть, то использование штрафа в качестве основной уголовно-правовой санкции сделает совершение налоговых преступлений невыгодным и, соответственно, приведет к снижению их количества.

7. Необходимо вернуть в УК РФ норму об освобождении от уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений в связи с деятельным раскаянием в новой редакции: «Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное настоящей статьей, а также статьями 194 и 199 настоящего Кодекса, освобождается от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления, полностью возместило причиненный ущерб и если ранее в отношении него не применялась данное положение». На наш взгляд, это позволит вернуть в бюджетную систему Российской Федерации большую часть потерь, понесенных в результате уклонения организаций от уплаты налогов.

Теоретическая и практическая значимость настоящего исследования состоит в том, что содержащиеся в нем положения и выводы вносят определенный вклад в развитие теории уголовного права, могут быть использованы в практической деятельности и научных исследованиях. Выработанные положения позволяют восполнить некоторые пробелы в понимании содержания основных и квалифицирующих признаков состава данного деяния, существующие в системе теоретических взглядов на социальную обоснованность и организацию уголовно-правовой борьбы с различными способами уклонения от уплаты налогов в новых политических и социально-экономических условиях России. Разработанные предложения по совершенствованию норм законодательства, регулирующего налоговые правоотношения, могут быть реализованы в правотворческой деятельности. Кроме того, результаты данного исследования могут представлять интерес для дальнейшего научно-теоретического исследования проблем уголовно-правовой борьбы с налоговой преступностью, а также для преподавателей и студентов вузов при подготовке учебных курсов уголовного права и криминологии, практических работников.

Апробация результатов исследования. Материалы исследования были опубликованы автором в шести научных статьях (в том числе и в журнале перечня ВАК).

Диссертация была подготовлена и обсуждена на кафедре уголовного права и процесса Коломенского государственного педагогического института. Материалы диссертационного исследования используются при чтении лекций и проведении семинарских занятий по курсу «Уголовное право» в Коломенском государственном педагогическом институте и Коломенском институте (филиале) Московского государственного открытого университета.

Структура работы. Структурно диссертация состоит из оглавления, введения, трех глав, включающих девять параграфов, заключения, списка использованной литературы. J

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ

по специальности "Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право", Данилов, Николай Валерьевич, Коломна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В рамках поставленной цели проведенного анализа законодательства и научного и практического материала в заключение исследования считаем необходимым еще раз отметить основные моменты нашей работы.

При проведении исследования были изучены нормативно-правовые акты в сферах уголовного и налогового законодательства; судебные акты - постановления Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ; монографии специалистов в исследуемой области, научные публикации и статистические данные, касающиеся рассматриваемого преступления. Также значительное внимание было уделено изучению конкретных способов, механизмов и схем, используемых для уклонения от уплаты налогов с организации. Анализировался и опыт зарубежных стран в сфере борьбы с налоговыми деликтами. Это позволило сделать следующие общие выводы.

В силу бланкетности правовой нормы, устанавливающей уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации, при квалификации совершенного деяния необходимо руководствоваться не только текстом Уголовного кодекса РФ, но и всей системой нормативных предписаний, в первую очередь — законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, содержащим определения и характерные черты основных понятий, использование и четкое понимание которых необходимо для верной квалификации содеянного и привлечения виновного лица к ответственности.

Основным понятием исследуемого состава преступления является определение «налога», под которым следует понимать индивидуально безвозмездный, установленный в соответствии с требованиями законодательства платеж, взимаемым в денежной форме с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения общественно-полезной деятельности государства и (или) муниципальных образований, обязательность уплаты которого обеспечивается государственным принуждением.

Исследование развития законодательства о налогах и сборах, об ответственности за их неуплату позволяет определенно утверждать об исторически обусловленной объективной необходимости взимания налогов, благодаря которым обеспечивается нормальное функционирование государства в интересах всего общества. В силу этого установление уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов является социально обоснованным и ставит собой защиту интересов не только государства, но и общества.

Стоит отметить и тот факт, что на протяжении всех этапов исторического развития Российского государства отношениям по уплате налогов придавалось особое значение и к нарушителям применялись карательные меры.

Непосредственно уголовно-правовой запрет на уклонение от уплаты налогов появился в законодательстве России после введения в 1898 г. специальных норм в Уложении о наказаниях уголовных и исполнительных. Дальнейшее свое развитие он получил в советском законодательстве времен новой экономической политики. После этого, на протяжении длительного времени, в силу объективных социально-экономических и политических причин, общественная опасность налоговых преступлений практически не исследовалась правоведами, мало внимания этому негативному явлению уделялось и законодателем.

Новый этап в развитии правовых норм, устанавливающих уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов, начался с либерализацией политической и экономической ситуации в стране, хотя, по мнению многих практиков и ученых, постоянно отставал от существующих реалий. Последние изменения, затрагивающие рассматриваемое преступление, в Уголовном кодексе РФ действуют с 2004 г. Несмотря на нарекания, на наш взгляд, имеющиеся правовые нормы позволяют адекватно реагировать на совершение противозаконных действий и надлежащим образом наказывать за их совершение.

При проведении исследования была отмечена необходимость разделения уклонения от уплаты налогов с организации на криминальное (административное правонарушение или уголовно-наказуемое деяние) и легальное (оптимизация налогообложения). Под криминальным уклонением от уплаты налогов следует понимать виновно совершенное, общественно опасное деяние, запрещенное уголовным законом, посягающее на общественные отношения по поводу исчисления и уплаты налогов организациями, наносящее существенный ущерб бюджетной системе Российской Федерации. Налоговую оптимизацию можно охарактеризовать как уменьшение размера налоговых обязанностей посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов. Вместе с тем действующее законодательство, к сожалению, не содержит легального определения налоговой оптимизации, несмотря на важность такого понятия, которое позволит избежать незаконного привлечения к уголовной ответственности невиновного лица.

Изучение налоговых преступлений позволило выделить родовой, видовой и непосредственный объект посягательства и понимать под ними, соответственно, совокупность общественных отношений, складывающихся в процессе создания и потребления экономических благ; совокупность охраняемых уголовным законом отношений по взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения виновных к ответственности; совокупность общественных отношений, возникающих по поводу исчисления и уплаты налогов и сборов организациями. Однако необходимо отметить, что универсальных определений объектов уклонения от уплаты налогов с организаций до сих пор не выработано, предлагаемые варианты, представляются нам наиболее адекватными и обоснованными в практическом и научном смысле.

Под предметом преступного уклонения от уплаты налогов с организации следует понимать денежные средства, которые подлежат перечислению в бюджеты в счет причитающихся к уплате налогов.

Объективная сторона исследуемого преступления может выполняться как в форме действия (представление налоговой декларации или иных документов, содержащих заведомо ложные сведения), так и в форме бездействия (непредставление налоговой декларации и иных обязательных документов). При этом к иным документам следует относить, в первую очередь, бухгалтерскую отчетность, которая сдается вместе с декларацией в налоговые органы. При определенных условиях к иным документам, представление которых обязательно в налоговый орган, следует относить также первичные учетные документы и документы, которые подтверждают право организации на получение налоговых льгот.

Что касается непосредственных способов совершения налоговых преступлений, то они разнообразны и совершенствуются одновременно с новел-лизацией российского законодательства.

Вопрос о моменте окончания тесно связан с проблемой состава и предмета преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ. По нашему мнению, состав уклонения от уплаты налогов с организации является материальным. То есть преступление считается оконченным с момента фактической неуплаты в установленный законодательством срок денежных средств (налогов) в крупном или особо крупном размере. Под крупным размером понимается сумма налогов и (или) сборов, составляющая в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм. Таким образом, крупность будет иметь место при одновременном наличии двух условий: определенного законодателем размера неуплаченных налогов и их отношению к общей сумме налогов, подлежащих уплате организацией.

С субъективной стороны исследуемое преступление отличается умышленной формой вины и преимущественно корыстным мотивом совершения общественно опасного деяния.

Субъектом уклонения от уплаты налогов с организации является физическое вменяемое лицо, достигшее 16-летнего возраста. Субъект преступления обладает специальными признаками: руководитель организации-налогоплательщика; главный (старший) бухгалтер; лица, фактически выполняющие обязанности руководителя и главного (старшего) бухгалтера; иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в налоговую декларацию или иные документы, обязательные для представления в налоговые органы, заведомо искаженные данные о доходах или расходах.

Вступившие в силу с 2004 г. изменения в УК РФ оставили всего два квалифицированных признака изучаемого состава преступления - совершение его группой лиц по предварительному сговору либо в особо крупном размере. При квалификации уклонения от уплаты налогов с организации, как совершенного группой лиц по предварительному сговору, следует исходить из критерия соисполнительства, то есть квалифицирующий признак «группа лиц» будет присутствовать лишь в том случае, если два и более человек выполнили каждый полностью или частично объективные признаки преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ. Особо крупный размер неуплаченных налогов определен в примечании к ст. 199 УК РФ и составляет за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов пятисот тысяч рублей при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.

Исследуя проблему совокупности и разграничения уклонения от уплаты налогов с организаций от преступлений со схожим составом, мы определили основные критерии, которые позволят правоприменителям верно квалифицировать совершенное виновным лицом деяние.

При анализе проблем назначения наказания мы пришли к выводу о необходимости более частого использования судами в качестве уголовно-правовой санкции за совершение налогового преступления штрафа. Как показывает исторический опыт, как российский, так и зарубежный, данная мера является более эффективной, особенно при совершении лицом уклонения впервые.

Стоит отметить, что в изменениях УК РФ прослеживается тенденция либерализации налоговых преступлений: повышение размера преступного уклонения от уплаты налогов, снижение размера санкций за эти преступления, сокращение числа обстоятельств, отягчающих уклонение от уплаты налогов. В то же время законодателем были существенно увеличены размеры штрафов за уклонение от уплаты налогов, что позволит в какой-то мере компенсировать государству причиненный в результате преступления ущерб.

Еще одной существенной поправкой явилось исключение из приложения к статье 198 УК РФ пункта 2, предусматривающего освобождение от уголовной ответственности лиц, совершивших уклонение от уплаты налогов при определенных условиях. Данная новация, с точки зрения ряда ученых и практиков, носит позитивный характер, поскольку существовавшее ранее основание освобождения от уголовной ответственности на практике использовалось уже при полном возмещении лицом неуплаченных налогов и сборов, и таким образом, нивелировало превентивную функцию соответствующих уголовно-правовых норм. На наш взгляд, такая позиция не совсем правильная. Мы считаем необходимым вернуть в УК РФ норму об освобождении от уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений в новой, предложенной нами редакции. Полагаем, что возврат к деятельному раскаянию как основанию освобождения от уголовной ответственности не приведет к «расхолаживанию» недобросовестных налогоплательщиков, а облегчит работу правоохранительных органов и позволит в большем объеме возмещать нанесенный государству ущерб.

В диссертационной работе был проанализирован опыт зарубежных стран, который позволил выявить основные характерные черты зарубежного законодательства в сфере противодействия налоговым преступлениям. Прежде всего разделяются понятия «уклонения от уплаты налогов» и «избежания налогообложения», то есть налоговой оптимизации. Во-вторых, уголовному преследованию подвергаются не только виновные физические лица, но и юридические лица. В-третьих, за рубежом в качестве наказания активно используются штрафы, которые по своему размеру превосходят полученную от уклонения выгоду. Еще одной особенностью является то, что нормы об уголовной ответственности часто закреплены не в уголовных законах, а в налоговых и финансовых актах.

В заключение хотелось бы еще раз отметить, что уклонение от уплаты налогов с организации является одной из наиболее существенных и общественно опасных проблем любого государства. Бороться с ней надо не столько путем ужесточения мер уголовной ответственности, что, как показывает опыт, не является достаточно эффективным, сколько профилактикой налоговой преступности. Она должна осуществляться как пропагандой соблюдения налогового законодательства, так и повышением уровня налогового контроля и администрирования, а также совершенствованием нормативной базы.

Безусловно, что данное диссертационное исследование нельзя считать полным и единственно правильным ответом на все проблемные вопросы, возникающие при предупреждении, расследовании и квалификации налоговых преступлений. Вместе с тем, нам представляется, что проведенные изыскания в такой актуальной теме будут полезны правоохранительным органам и поспособствуют более эффективной борьбе с налоговой преступностью.

174

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ

«Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации»

1. НОРМАТИВНО-ПРАВОВЫЕ АКТЫ

2. Конституция Российской Федерации 1993 г.

3. Уголовный кодекс Российской Федерации 1996 г.

4. Уголовный кодекс РСФСР 1960 г.

5. Уголовный кодекс РСФСР 1922 г.

6. Уголовное уложение 1903 г.

7. Уложение о наказаниях уголовных и исправительных 1845 г.

8. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая 1994 г.

9. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая 1996 г.

10. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая 1998 г. Ю.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая 2000 г.

11. Закон РСФСР от 27 декабря 1991г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

12. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"

13. Свод законов уголовных / Сост. А.Л. Саатчиан. СПб, 1911.

14. Уголовный кодекс ФРГ. М., 1996.

15. НАУЧНАЯ И УЧЕБНАЯ ЛИТЕРАТУРА

16. Александров И.В. Налоговые преступления: Криминалистические проблемы расследования. СПб., 2002.

17. Александров И.В. Основы налоговых расследований. СПб., 2003.

18. Аликперов Х.Д. Преступность и компромисс. Баку, 1992.

19. Артемьев Э.А. Налоговые нарушения и судебная практика. М., 1928.

20. Бирюков Б.Н. Уголовная ответственность юридических лиц за преступления в сфере экономики (опыт иностранных государств). М., 2008.

21. Брызгалин A.B., Берник В.Р., Головкин А.Н., Брызгалин В.В. Методы налоговой оптимизации. М., 2001.

22. Брызгалин A.B., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация. Принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. М., 2005.

23. Васильчиков И.С. Преступления в сфере экономики. М., 2007.

24. Ветров Н.И. Уголовное право. Особенная часть: Учебник. М., 2000.

25. Ветров Н.И. Уголовное право. Учебник. Третье издание. М., 2005.

26. Волженкин Б.В. Избранные труды по уголовному праву и криминологии (1963-2007 гг.). СПб., 2008.

27. Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности по уголовному праву России. СПб., 2007.

28. Гаухман Л.Д. Хозяйственные преступления. Учебное пособие. М., 1995.

29. Гаухман Л.Д., Максимов C.B. Преступления в сфере экономической деятельности. М., 1998.

30. Гаухман Л.Д. Программа «Уголовное право» по специальности «Юриспруденция». М., 2002.

31. Гаухман Л.Д. Квалификация преступлений: закон, теория, практика. М, 2005.

32. Гаухман Л.Д. Максимов C.B. Уголовное право. М., 2007.

33. Глебов Д.А., Ролик А.И. Налоговые преступления и налоговая преступность. М., 2005.

34. Годме П.М. Финансовое право. М., 1978.

35. Горбачев И.А. Податный инспектор в роли бухгалтера-ревизора. М., 1910.

36. Государственное право Германии. М. Институт государства и права РАН. 1994. Т. 2.

37. Дашков Г.В. Криминология. Учебник. М., 1996.

38. Егоров В.А. Налоговые преступления: история и современность. Чебоксары, 2001.

39. Елинский A.B. Уголовно-правовые меры борьбы с уклонением от уплаты налогов (зарубежный опыт): Монография. М., 2008.

40. Завидов Б.Д., Попов И.А., Сергеев В.И. Уклонение от уплаты налогов. М.: Экзамен, 2001.

41. Загоскин Н.П. История права Московского государства. Казань, 1877.

42. Зрелов А.П., Краснов М.В. Налоговые преступления. М., 2004.

43. Иванов Н.Г. Уголовное право РФ. Общая, Особенная части: Учебное пособие. М., 2000.

44. Исаев A.A. Очерки теории и политики налогов. М., 2004.

45. Кадников Н.Г. Квалификация преступлений и вопросы судебного толкования: теория и практика. Учебное пособие. М., 2003.

46. Кадников Н.Г. Уголовное право России. Общая и особенная части: Учебник. М., 2007.

47. Каплунова Г.Ю. Латентные экономические преступления. Практическое пособие по выявлению и предупреждению экономических преступлений. М., 2005.

48. Ключевский В.О. Курс русской истории. Т. 3. 1927.

49. Комментарии к статьям Уголовного кодекса РФ, по преступлениям, отнесенным к подследственности налоговой полиции. ФСНП РФ. СПб., 2000.

50. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации: (постатейный) / Под ред. Дуюнова В.К. и др. М., 2005.

51. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Под ред. Рарога А.И. М., 2004.

52. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации: (постатейный) / Под ред. Кругликова Л.Л. М., 2005.

53. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (постатейный) / Под ред. Дьякова C.B., Кадникова Н.Г. М., 2008.

54. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Под ред. Кучерова И.И. М., 2008.

55. Корухов Ю.Г. Расследование налоговых преступлений / Под ред. А.Ф. Волынского. М. ЮНИТИ-ДАНА, 1999.

56. Крохина Ю.А. Финансовое право России. Учебник для вузов. М., 2007.

57. Крылова Н.Е. Основные черты нового Уголовного кодекса Франции. М., 1996.

58. Курс уголовного права. В пяти томах. Т.1. Общая часть. Под ред. Н.Ф. Кузнецовой, И.М. Тяжковой. М., 2002.

59. Курс уголовного права. В пяти томах. Т.З. Особенная часть. Под ред. Г.Н. Борзенкова, B.C. Комисарова. М., 2002.

60. Курс уголовного права. В пяти томах. Особенная часть. Т.4. Под ред. Г.Н. Борзенкова, B.C. Комисарова. М. 2002.

61. Кучеров И.И. Преступления в сфере налогообложения. М.', 1999.

62. Кучеров И.И. Налоги и криминал. М., 2000

63. Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. М., 2003.

64. Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2006.

65. Кучеров И.И., Щукин A.B. Уголовная ответственность за сокрытие денежных средств и иного имущества, за счет которых должно производится взыскание налогов и сборов. М., 2006.

66. Князев В.Г. Налоги и налогообложение: Учебник. М., 2000.

67. Ларичев В.Д., Трунцевский Ю.В., Баграев С.П. Методика криминалистического исследования налоговой преступности (вопросы совершенствования): Монография. М., 2007.

68. Лопашенко H.A. Преступления против собственности. М., 2005.

69. Лопашенко H.A. Преступления в сфере экономики. Авторский комментарий к уголовному закону. М., 2006.

70. Лукаш Ю.А. Оптимизация налогов. Методы и схемы. М., 2008.

71. Миронов А.И., Степанов В.К. Таможенные преступления в УК РФ. М., 1997.

72. Налоговое расследование. Под ред. Ю.Ф. Кваши. М., 2000.

73. Налоговые преступления и правонарушения. Кто и как их выявляет и предупреждает / Под ред. В.Д. Ларичева. М., 1998.

74. Наумов A.A. Уголовное право. Общая часть: Курс лекций. М., 1996.

75. Научно-практический комментарий к Уголовному Кодексу Российской Федерации. Под ред. П.Н. Панченко. Т.1. Нижний Новгород, 1996.

76. Некипелов П.Т. Уголовно-правовая охрана финансового хозяйства в СССР. Ростов-на-Дону, 1971.

77. Никифоров Б.С. Объект преступления по советскому уголовному праву. М., 1960.

78. Ожегов С.И. Словарь русского языка. М., 1964.

79. Памятники русского права. Вып. 4. М., 1956.

80. Пастухов И.Н., Яни П.С. Неуплата налогов и незаконное предпринимательство: Уголовная ответственность: Кн. 2. М., 2001.

81. Петров H.A. Налоговая система и налогообложение в России: Учебное пособие для вузов. М., 2008.

82. Пилипенко A.A. Финансовое право. М., 2007.

83. Ровинский К.И. Податная инспекция в России (1885-1910 гг.). СПб., 1910.

84. Российское законодательство Х-ХХ вв. // Законодательство периода образования и укрепления Русского централизованного государства. Т. 2. М., 1985.

85. Российское уголовное право. Курс лекций. Т.4. Владивосток. 2000.

86. Соловьев И.Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов. М., 2000.

87. Соловьев И.Н. Налоговые преступления: практика работы органов налоговой полиции и судов. М., 2002.

88. Соловьев И.Н. Проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности организаций сотрудниками милиции. М., 2005.

89. Соловьев И.Н. Налоговые преступления и преступность. М., 2006.

90. Соловьев О.Г. Налоговые преступления: криминологическая и уголовно-правовая характеристика. Ярославь, 2001.

91. Трунцевский Ю.В., Петросян О.Ш. Экономические и финансовые преступления. М., 2007.

92. Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном плане. М., 2001.

93. Уголовное право. Часть общая. Часть особенная / Под ред. Ветрова И.Н. М., 2004.

94. Уголовно-исполнительное право / Под ред. Анисимкова В.Н., Селиверстова В.И. М., 2008.

95. Челышева О.В., Феськов М.В. Расследование налоговых преступлений. СПб., 2001.

96. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. М., 2000.1. НАУЧНЫЕ СТАТЬИ

97. Акимов Я.И. Цели и функции нор о налоговых преступлениях. Налоговые и иные экономические преступления. Сборник научных статей. Вып. 1. Ярославль, 2000.

98. Белова Г.И. Проблемы применения уголовного и налогового законодательства // Налоговая адвокатура. 2000. № 1.

99. Брызгалин A.B., Верник В.Р., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика // Налоги и финансовое право. М., 2002. № 6.

100. Брызгалин A.B. Уголовная ответственность за совершение преступлений в сфере налогообложения: проблема квалификации составов//Ваш налоговый адвокат. М., 1998.

101. Витвицкий A.A. Проблемы налоговой политики и уголовная ответственность по новому уголовному законодательству России // Северо-Кавказский юридический вестник. 1997. № 2.

102. Волков В.Г. Комментарии к Уголовному кодексу Российской Федерации // Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров. 2005. № 5.

103. Глебов Д., Ролик А. Налоговая преступность и проблемы квалификации налоговых преступлений. // Уголовное право. 2003. № 3.

104. Даниялова Э.А. О предъявлении гражданского иска при производстве по уголовным делам о преступлениях в сфере налогообложения // Налоговый вестник. 1998. № 4.

105. Демьяненко JI.H. Проблемы борьбы органов прокуратуры с налоговой преступностью // Уголовно-правовые и криминологические проблемы борьбы с преступностью в сфере экономики. М., 2001.

106. Иванов Н.Г. Постановление плену Верховного суда РФ по делам об убийстве. Критический взгляд. // Уголовное право. 2000. № 2.

107. Н.Иванчин A.B. Вопросы конструирования составов налоговых преступлений. Налоговые и иные экономические преступления. Сборник научных статей. Выпуск 1. Ярославль, 2000.

108. Ипатов А. Возмещение ущерба, причиненного налоговыми преступлениями // Законность. 2000. № 6.

109. Карякин В.В., Махов В.Н. Возбуждение уголовных дел о налоговых преступлениях. // Система «Гарант»

110. Клейменов А. Кто является гражданским ответчиком по делам о налоговых преступлениях // Российская юстиция. 2001. № 8

111. Кузнецов А.П. Актуальные проблемы юридической ответственности за нарушения в сфере экономической деятельности и налогообложения: Обзор научно практической конференции // Следователь. 2001. № 4.

112. Куприянов А. Упорядочить уголовную ответственность за налоговые преступления // Российская юстиция. 1996. № 7.

113. Кучеров И.И. Особенности объекта и предмета преступлений в сфере налогообложения // Предпринимательское право. 1999. № 5-6.

114. Кучеров И.И. Возбуждение уголовных дел по фактам сокрытия объектов налогообложения // Экономика и преступность: Межвузовский сборник научных трудов. М., 1996.

115. Лопашенко H.A. Уголовная ответственность за налоговые преступления. Налоговые и иные экономические преступления. Сборник научных статей. Вып. 2. Ярославль. 2000.

116. Магомедов Д., Ковалев В. Особенности квалификации налоговых преступлений. / Законность. 2003. № 2.

117. Минская B.C. Ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов // Проблемы теории уголовного права и практики применения нового УК: Труды НИИ проблем укрепления законности и правопорядка при Генеральной прокуратуре РФ. 1999.

118. Пастухов И.Н., Яни П.С. Квалификация налоговых преступлений // Российская юстиция. № 4. 1999.

119. Петрашев В.Н. Система и виды наказаний // Уголовное право. Общая часть. М., 1999.

120. Ривкин К.Е. Налоговые преступления: вина должна быть доказана // Новой в бухгалтерском учете и отчетности. 2000. № 14-15

121. Ривкин К.Е. Практика налогообложения: установление виновности в налоговых преступлениях // Гражданин и право. 2002. № 4.

122. Сверчков В.Н. Уклонение от уплаты обязательных платежей; конструкция составов преступлений // Российская юстиция. 2000. № 7.

123. Соловьев В.Н. «Публичное» и «частное» в налоговом праве // Законодательство и экономика. 2000. № 8.

124. Соловьев И.Н. Ответственность за перечисление налоговых платежей через «проблемные» банки // Главбух. 2000. № 10

125. Соловьев И.Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов // Главбух. 1999. № 20.

126. Соловьев И.Н. Об ответственности за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды // Налоговый вестник. 2000. № 5.

127. Соловьев И.Н. Отсутствие умысла на уклонение от уплаты налогов -основание освобождения от уголовной ответственности // Налоговый вестник. 2001. № 2.

128. Соловьев И.Н. О квалификации налоговых преступлений. // Налоговый вестник. 2001. №11.

129. Сотов А.И. Уголовная ответственность за нарушения налогового законодательства // Ваш налоговый адвокат. Советы юристов: Сбор. ст. М., 1997.

130. Сотов А.И. Налоговые преступления и борьба с ними в современной России // Ваш налоговый адвокат. 1999.

131. Ткач А.Н. Новое в уголовной ответственности за налоговые преступления // Право и экономика. 2004. № 1.

132. Шепенко P.A. Ответственность за налоговые правонарушения и преступления в КНР// Ваш налоговый адвокат. М., 2000.

133. Шерстнева JI. Налоговые преступления и ответственность за их совершение в новом УК РФ //Следователь. 1997. № 5.

134. Яни П., Пастухов И. Квалификация налоговых преступлений // Законность. 1998. № 1.

135. Яни П.С. Длящиеся преступления с материальным составом. К вопросу о квалификации преступного уклонения от уплаты налогов // Российская юстиция. 1999. № 1.

136. Яни П.С. «Налоговое преступление. Статья вторая. Размер неуплаты. Субъекты ответственности. Вина. Гражданский иск» // Законодательство. 1999, № 12.

137. Яни П.С. Вопросы уголовной ответственности за налоговые преступления Пленума Верховного Суда // Преступность и проблемы борьбы с ней. М., 2007.

138. Яни П.С. Объективные признаки налоговых преступлений: позиция Пленума Верховного Суда РФ // Законодательство. 2007, № 5.

139. АВТОРЕФЕРАТЫ И ДИССЕРТАЦИИ

140. Белоусова С.С. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов: Автореф. дисс. канд.юрид.наук. М., 1996.

141. Вандышева A.M. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций и проблемы его квалификации. Дисс. канд. юрид. наук. М., 2002.

142. Васильев В.П. Расследование налоговых преступлений: криминалистические и уголовно-процессуальные аспекты. Автореф. дисс. канд. юр. наук / ВНИИ МВД России. М., 2003.

143. Голубов И.И. Конфискация имущества как вид наказания. Дисс. канд. юрид. наук / Юридический институт МВД России. М., 1999.

144. Донцов П.В. Особенности расследования налоговых преступлений "с иностранным элементом": Автореф. дис. канд. юр. наук / ВГУ. Воронеж, 2002.

145. Егоров В.А. Налоговые преступления и их предупреждение: Автореф. дис. канд. юрид. наук. Самара, 1999.

146. Ивлиева М.Ф. Налогообложение производственных кооперативов. Правовые вопросы: Дис. канд. юрид. наук. М., 1991.

147. Караханов А.Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации: Дис. канд. юрид. наук. М., 2001.

148. Кашубин Д.Ю. Налоговые преступления в уголовном праве России. Автореферат дис. канд. юрид. наук. М., 2002.

149. Ю.Козлов В.А. "Криминалистическая характеристика налоговых преступлений и ее значение для правоприменительной деятельности федеральных органов налоговой полиции России": Дис. канд. юрид. наук. М., 2001.

150. Кот А.Г. Уголовная ответственность за преступления в сфере налогообложения (по материалами России, Беларуси, Литвы и Польши): Автореф. дис. канд. юрид. наук. М., 1995.

151. Кузьмина И.Г. Развитие системы налогообложения России: Дис. канд. эконом, наук. М., 1994.

152. Кучеров И.И. Налоговая преступность: криминологические и уголовно-правовые проблемы. Автореф. дис. докт. юрид. наук. М., 1999.

153. Пищулин В.Г. Налоговые преступления: уголовно-правовые и криминологические аспекты: Дис. канд. юрид. наук. Челябинск., 1999.

154. Семченков И.П. Объект преступления: социально-философские и методологические аспекты проблемы. Автореферат дис. канд. юрид. наук. М., 2003.

155. Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов: компаративный анализ. Дис. докт. юрид. наук. М., 2002.

156. Улезько С.И. Теоретические основы исследования уголовно-правовой охраны налоговой системы России: Автореф. дис. докт. юрид. наук. М., 1998.1. СУДЕБНЫЕ ПОСТАНОВЛЕНИЯ

157. Определение Судебной коллегии по уголовным делам Верховного Суда РФ по делу X. // Бюллетень ВС РФ. 2005. № 1.

158. Постановление Пленума Верховного Суда СССР «О судебной практике по делам о хищениях государственного и общественного имущества» // Сборник постановлений Пленумов Верховных Судов СССР и РСФСР (Российской Федерации) по уголовным делам. М., 1999.

159. Постановление Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ» // Система «Гарант».

160. Постановление Пленума Верховного Суда СССР от 30.03.1990 № 4 «О судебной практике по делам о злоупотреблении властью или служебным положением, превышении власти или служебных полномочий, халатности и должностном подлоге» // Система «Гарант».

161. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. № 8 «О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» // Российская газета, 19.07.1997.

162. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» // Российская газета, 31.12.2006.