Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности

Колесников, Сергей Игоревич

Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельноститекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности»

0046

5299

На правах рукописи

Исх. № 43/9/5155 от 19 ноября 2010 г.

КОЛЕСНИКОВ СЕРГЕЙ ИГОРЕВИЧ

ЗАКОННЫЕ ИНТЕРЕСЫ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ И ИХ УЧЕТ В ПРАВОПРИМЕНИТЕЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Специальность 12.00.14-административное право, финансовое право, информационное право

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

ДЕК 2010

Москва-2010

004615299

Работа выполнена на кафедре административного права Московского университета МВД России

Научный руководитель: доктор юридических наук, доцент

Зырянов Сергей Михайлович

Официальные оппоненты:

действительный член РАЕН, доктор юридических наук, профессор Ашмарина Елена Михайловна

кандидат юридических наук, доцент Царева Галина Борисовна

Ведущая организация:

Юридический институт Орловского государственного технического университета

Защита состоится 23 декабря 2010 г. в 11.00 на заседании диссертационного совета Д 203.019.01 при Московском университете МВД России по адресу: 117997, г. Москва, ул. Академика Волгина, д. 12.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского университета МВД России.

Автореферат разослан 19 ноября 2010 г.

Ученый секретарь .

диссертационного совета И.И. Лизикова

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. Значение налогов в современном обществе невозможно переоценить. Налоги являются основным источником доходов государственного бюджета, образующего финансовую основу реализации социальных, правоохранительных, оборонных, регулирующих и других функций государства. Поэтому уплата налога рассматривается как социальная обязанность, вытекающая из права частной собственности. Экономическое развитие государства сопровождается ростом социальных ожиданий в обществе, удовлетворение которых влечет постоянное увеличение государственных расходов. Государство нуждается во все большем объеме финансовых ресурсов. В свою очередь рост расходов заставляет государство изыскивать пути повышения поступлений налогов в бюджетную систему, в том числе посредством обеспечения полноты налогообложения.

Однако значение налогов не исчерпывается их фискальной функцией. Не менее значима их регулирующая функция. Налоги - эффективный инструмент координирования экономических отношений. С помощью налогов государство влияет на предпринимательскую деятельность, регулирует платежеспособный спрос. В то же время реализация фискальной и регулирующей функций налогов предъявляет противоположные требования к налоговому законодательству: если фискальная функция требует упрощения, то регулирующая - усложнения налогового законодательства, использования различных стимуляторов. И если фискальная функция н&тогов непосредственно направлена на реализацию публичного интереса, то регулирующая функция обеспечивает реализацию общественного интереса опосредованно, через воздействие на частные интересы налогоплательщиков, что нисколько не умаляет ее значения. Обеспечение, гарантирование частных интересов налогоплательщиков, создание условий для их развития и расширения содействуют развитию экономики всей страны и в конечном счете обеспечивает рост налоговых поступлений в бюджетную систему, тем самым способствуя реализации фискальной функции налогов. Минимизация налогового бремени представляет интерес каждого лица, обязанного пла-

тить налоги. И если такая минимизация осуществляется в русле налогового регулирования, ее следует рассматривать как реализацию законного интереса. Налоговое администрирование, использование налогоплательщиками возможностей, предоставляемых налоговым законодательством, становятся одной из ипостасей социального управления, рассматриваются в предпринимательском сообществе как прогрессивная технология управления бизнесом. Дисциплина «Налоговое планирование» преподается в образовательных учреждениях.

Вместе с тем в каждый конкретный налоговый период в правоприменительной практике приоритет отдается фискальной функции налогов, поскольку стимулирующее воздействие специальных налоговых режимов, льгот, вычетов, кредитов даст положительный эффект с некоторой временной задержкой, а государственные расходы необходимо финансировать своевременно. К тому же оказывается, что усложнение налогового законодательства влечет возникновение в нем юридических дефектов, создающих условия для противоправного уклонения от уплаты налогов.

Противоправные способы уклонения от уплаты налогов должны квалифицироваться в соответствии с Налоговым кодексом РФ, КоАП РФ, УК РФ как налоговые или административные правонарушения либо преступления, тогда как использование законных способов следовало бы приветствовать, но на практике уменьшение налоговых поступлений в бюджетную систему в результате использования налогоплательщиками дефектов (противоречий и пробелов) налогового законодательства препятствует реализации фискальной функции налогов, искажает регулирующее воздействие налогов. Налоговые органы оказываются перед необходимостью противодействовать налоговому планированию.

Противодействие налоговому планированию требует устранения дефектов налогового законодательства. Однако в последние годы в правоприменительной практике налоговых органов и арбитражных судов получает распространение использование оценочных категорий, таких как недобросовестность, по отношению к действиям налогоплательщиков.

Термин «недобросовестность» применительно к налоговым правоотношениям был введен Конституционным судом Российской Федерации и в последующем получил развитие в актах Высшего арбитражного суда Российской Федерации, в том числе в Постановлении от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

В связи с этим налогоплательщики сталкиваются с проблемами, связанными с незащищенностью законных интересов, а также с тем, что использование оценочных категорий позволяет произвольно устанавливать критерии добросовестности или недобросовестности в каждом конкретном случае.

Степень научной разработанности темы исследования. Решение отдельных аспектов обозначенных выше проблем требует теоретических разработок в соответствующих сферах. Налоговые, административные и общетеоретические вопросы государственного регулирования экономики рассматриваются в научных трудах С.С. Алексеева, Е.М. Ашмариной, Д.Н. Бахраха, С.Н. Егорова,

A.П. Коренева, Л.Л. Попова, Ю.Н. Старилова, А.П. Шергина и других. Теория законных интересов нашла обоснование в работах И.Д. Алиевой,

М.Л. Апранич, Ф.О. Богатырева, A.M. Васильева, P.E. Гукасяна, Г.И. Иванца,

B.И. Каминской, В.В. Коленцовой, Н.М. Коркунова, Е.А. Крашенинникова,

B.И. Курляндского, A.A. Левкова, C.B. Лучиной, A.B. Малько, Н.И. Матузова,

C.B. Михайловой, В.П. Озерова, И.А. Покровского, H.H. Полянского,

B.В. Субочева, В.М. Сырых, H.H. Тарасова, К.Ю. Тотьева, Т.В. Феоктистовой, К.В. Шундикова и других.

Проблема недобросовестности налогоплательщиков была раскрыта такими правоведами, как В.Л. Ардашев, В.Р. Берник, A.B. Брызгалин, Д.В. Винницкий, Г.А. Гаджиев, А.Н. Головкин, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, М.А. Громов, В.М. Зарипов, Р.Ф. Захарова, М.В. Карасева, В.А. Кашин, А.Н. Козырин, A.A. Костин, Ю.А. Крохина, А.П. Кузнецов, В.Г. Пансков,

C.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, C.B. Разгулин, C.B. Савсерис, И.Н. Соловьев, Г.П. Толстопятенко, Д.Г. Черник, Д.М. Щекин, и другими.

Вместе с тем проблемы реализации законных интересов налогоплательщиков, обеспечения баланса регулирующей и фискальной функций налогов, использования оценочных категорий в правоприменительной практике и другие вопросы в комплексе до настоящего времени не рассматривались.

Объектом диссертационного исследования являются налоговые правоотношения, возникающие в связи с реализацией налогоплательщиками своих законных интересов.

Предметом диссертационного исследования являются особенности указанных правоотношений, связанные с квалификацией действий налогоплательщиков с использованием оценочных категорий, их правовое регулирование, результаты правоприменительной деятельности налоговых органов, органов внутренних дел и судов, освещение данных проблем в отечественной и зарубежной науке.

Целью диссертационного исследования является выработка предложений по обеспечению реализации законных интересов налогоплательщиков.

Для достижения цели диссертационного исследования необходимо решить следующие научно-исследовательские задачи:

- изучить и обобщить имеющиеся материалы, определить степень и уровень научной разработанности исследуемой темы;

- раскрыть правовую природу и содержание законных интересов налогоплательщиков;

- оценить законность интереса налогоплательщика к минимизации налогового бремени;

- проанализировать в историческом аспекте практику оценки законности действий налогоплательщиков с использованием оценочных категорий;

- обобщить отечественный и зарубежный опыт использования оценочных категорий;

- дать юридическую оценку налоговому планированию с точки зрения его соотношения с категориями «недобросовестность» и «законный интерес»;

- предложить пути вытеснения оценочных категорий в правоприменительной и судебной практике юридическими критериями, свойственными публичному праву;

- предложить новые гарантии реализации законных интересов налогоплательщиков.

Методологическая основа и методика исследования. Методологическую основу диссертационного исследования составляют общенаучные методы, а именно: диалектический метод познания объекта в его развитии, методы сравнения, анализа, дедукции, индукции, абстрагирования и конкретизации, а также основанные на них частнонаучные методы: системный, структурный, статистический, сравнительно-исторический, формально-юридический и метод правового моделирования.

Нормативно-правовую и научную базы исследования составили Конституция Российской Федерации, федеральные конституционные законы, федеральные законы, законы, акты Президента Российской Федерации, нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, в том числе Федеральной налоговой службы Российской Федерации, и законодательство субъектов РФ, а также общетеоретические положения научных работ по таким отраслевым наукам, как налоговое и административное право. В диссертационном исследовании широко использованы судебные акты Конституционного суда Российской Федерации и Высшего арбитражного суда Российской Федерации, касающиеся оценочных категорий, и арбитражная практика судов субъектов РФ.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в том, что оно представляет собой комплексное исследование категории «недобросовестность налогоплательщика» через призму соблюдения его законных интересов с использованием новых аргументов, выработанных современной арбитражной практикой разрешения налоговых споров и самостоятельными разработками автора исследования.

В работе доказывается, что морально-этические категории, в том числе заимствованные из англосаксонской системы права, не свойственны российскому публичному праву и применение последних входит в прямой конфликт с задачами признания и обеспечения законных интересов налогоплательщика. Сделан вывод о недопустимости компенсирования дефектов налогового законодательства расширением свободного усмотрения правоприменителя.

Впервые в отечественной науке обосновано внедрение в налоговое законодательство и правоприменительную практику налоговых органов нового института налоговых историй, позволяющего обеспечить стабильность как налоговых, так и гражданских правоотношений, что существенно снизит налоговые риски.

Проведенное исследование позволило разработать, обосновать и вынести иа защиту следующие основные научные положения:

1. Применительно к налоговым правоотношениям категория «законный интерес» представляет собой юридическое выражение стремлений, которые могут быть реализованы по воле налогоплательщика в границах, устанавливаемых налоговым законодательством. Наиболее существенными законными интересами налогоплательщика являются:

- возможность минимизировать налоговые платежи в целях увеличения прибыли;

- рассчитывать на равномерное и справедливое распределение налогового бремени между всеми налогоплательщиками;

- исполнять обязанность по исчислению и уплате налогов в условиях стабильности и предсказуемости налогового законодательства и правоприменительной практики.

2. Налогоплательщик лишен возможности защитить свои законные интересы, пока не нарушено его субъективное право, в связи с отсутствием правовых механизмов. Охрана законных интересов возможна лишь в нормотворче-ском процессе, при проведении экспертиз проектов законодательных и иных нормативных правовых актов. Поэтому используемое в законодательстве сло-

восочетание «охраняемые законом интересы» остается формой, не имеющей реального наполнения.

3. В судебной арбитражной практике и в правоприменительной практике налоговых органов все более широкое распространение получает квалификация действий налогоплательщика с использованием критериев «добросовестность» и «недобросовестность». При этом недобросовестными признаются налогоплательщики, совершающие противоправные действия. Тем самым нарушитель налогового законодательства избегает предусмотренной законом юридической ответственности за реально совершенные им деяния (фальсификацию документов, совершение фиктивных сделок и т. д.).

4. Между регулирующей и фискальной функциями налогов выявлено противоречие, выражающееся в том, что регулирующая функция налогов обусловливает установление в налоговом законодательстве льгот, вычетов, специальных налоговых режимов, используемых налогоплательщиком для минимизации налогового бремени в целях реализации своего законного интереса, но в ущерб фискальной функции налогов. С другой стороны, фискальная функция налогов обусловливает упрощение налогового законодательства, препятствуя налоговому планированию, в то же время выступает гарантией устойчивости налоговых правоотношений. Баланс регулирующей и фискальной функций налогов тем самым обеспечивает баланс субъективных интересов налогоплательщика и публичных интересов.

5. Понятие «налоговая выгода» имеет негативную окраску, его использование применительно к результату использования налогоплательщиком возможностей, предоставляемых налоговым законодательством, означает отрицательную оценку действий налогоплательщика, его законного интереса. Минимизация налогового бремени, возврат налога на добавленную стоимость, получение вычетов и другое не направлены на получение какой-либо выгоды и должны рассматриваться как законные способы сокращения издержек.

6. Судебная и правоприменительная практика, вопреки законодательному закреплению баланса между регулирующей и фискальной функциями налогов,

идут по пути приоритетности фискальной функции, для чего используются оценочные категории, такие как критерий «недобросовестность», позволяющие квалифицировать правомерные попытки реализации законного интереса налогоплательщика в минимизации налогового бремени как противоправные.

7. Недопустимость использования в практике разрешения налоговых споров оценочных категорий обусловлена следующими обстоятельствами: 1) их использование позволяет квалифицировать как недобросовестные правомерные действия налогоплательщика в реализации его законного интереса наравне с противоправными действиями, в отношении которых в зарубежной практике применяются доктрины «существо над формой», «сделка по шагам» и «деловая цель»; 2) предполагает широкую свободу усмотрения, создающую условия для совершения коррупционных действий; 3) может быть эффективной исключительно в условиях прецедентного права, но противоречит общим принципам романо-германского права, лежащим в основе российского права.

8. Одним из условий реализации законных интересов налогоплательщика является возможность заблаговременного получения им имеющихся у налоговых органов сведений конфиденциального характера о лицах, с которыми он вступает в договорные отношения. На рынке юридических услуг соответствующие предложения представлены, что свидетельствует о коррумпированности отдельных сотрудников налоговых органов. В целях удовлетворения спроса на указанную информацию и устранения коррупциогенного фактора предложено создать институт налоговых историй, основным субъектом которого будет налоговый орган.

9. Основными задачами института налоговых историй налогоплательщика являются:

- исключение оценочных категорий из юридической квалификации действий налогоплательщика;

- обеспечение безопасности бизнеса;

- обеспечение стабильности налоговых и хозяйственных правоотношений;

- исключение фактов незаконной утечки (продажи) информации о контрагентах, составляющей налоговую тайну, из базы данных налоговых органов;

- обеспечение дополнительных финансовых поступлений в бюджет за легальное предоставление соответствующей информации налогоплательщику.

Теоретическая значимость исследования заключается в том, что полученные в результате исследования выводы и предложения создают основу для дальнейшего развития теории правовой охраны и защиты законных интересов налогоплательщиков, расширяют научные и практические представления об оценочных категориях, используемых при квалификации действий налогоплательщиков, способствуют уяснению их правовой природы и степени обоснованности, пополняют потенциал юридической науки и способствуют развитию новых научных знаний.

Практическая значимость результатов исследования состоит в возможности применения выводов и предложений, сформулированных в настоящем диссертационном исследовании, законодательными и исполнительными органами государственной власти Российской Федерации в целях совершенствования отдельных сфер законодательства о налогах и сборах.

Кроме того, результаты исследования могут быть использованы при проведении учебных занятий по финансовому и налоговому праву в высших учебных заведениях Российской Федерации, при составлении учебных планов и программ по соответствующим дисциплинам и при подготовке учебных и учебно-методических пособий, а также при проведении научных исследований, связанных с институтом недобросовестности налогоплательщика.

Апробация н внедрение результатов исследования. Диссертационное исследование разработано и обсуждено на кафедре административного права в Московском университете МВД России.

Концептуальные теоретические и практические положения настоящей работы нашли отражение в опубликованных статьях, а также в докладах на научно-практических конференциях.

Отдельные положения диссертационного исследования также апробированы:

- при подготовке и проведении лекционных и семинарских занятий по курсам «Налоговое право», «Налоговый процесс», «Общая теория налогообложения», «Организация и проведение налоговых проверок», «Арбитражная практика рассмотрения налоговых споров» на юридическом факультете Орловского государственного университета;

- при подготовке и проведении лекционных и семинарских занятий по курсу «Налоговое право» кафедры административно-правовых дисциплин Орловского юридического института МВД России;

- при проведении учебных мероприятий с сотрудниками управления по налоговым преступлениям при УВД по Орловской области, что подтверждается соответствующими актами о внедрении.

Результаты исследования также использовались в процессе сотрудничества с руководством МУП «Спецавтобаза по санитарной очистке г. Орла» и ОАО «Пассажирская транспортная компания» по вопросу оптимизации налогового бремени и при представлении интересов ОАО «Орловский завод силикатного кирпича» в арбитражных судах.

Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, включающих в себя шесть параграфов, заключения, библиографического списка и двух приложений.

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Первая глава - «Общая характеристика законных интересов налогоплательщиков» - посвящена исследованию законных интересов налогоплательщика как самостоятельного правового института, рассмотрению его содержания, а также выявлению основных законных интересов налогоплательщика и включает в себя два параграфа.

В первом параграфе - «Понятие и правовая природа законных интересов» - диссертантом раскрывается роль и значимость института законного интереса как весьма важного юридического средства обеспечения наиболее качественного удовлетворения потребностей и запросов личности.

Проанализированы степень разработанности и история развития данного института в отечественных законодательстве и науке. На основе данных исследований диссертантом делается вывод о том, что, несмотря на употребление категории «законный интерес» во многих актах, включая судебные, она так и не получила легального определения. Недостаточная степень проработанности института законных интересов на страницах специальной литературы во многом объясняет отсутствие его единообразного доктриналыюго определения.

Анализируя категорию «законные интересы», автор отмечает, что на сегодняшний момент в науке нет единого мнения относительно самого факта ее существования как самостоятельного правового института. Давая положительный ответ на данный вопрос, автор в работе доказывает, что существование данного правового явления обеспечивается «пробельностью» материального права.

Рассматривая правовую природу института законных интересов, диссертант в работе анализирует их взаимоотношение с субъективными правами. Соискатель делает вывод, что между законными интересами и субъективными правами существует универсальная связь: они взаимно дополняют друг друга и взаимно вытекают друг из друга, что обусловлено природой данных институтов. При этом в работе отмечается невозможность существования законных интересов в отрыве от субъективных прав.

Анализируя универсальную взаимосвязь указанных выше институтов, автор останавливается на рассмотрении главного их отличия - степени охраны (защиты) со стороны государства. Выявленные автором сущностные признаки категории законных интересов позволяют утверждать: институт законных интересов де-юре является самостоятельным объектом правовой охраны, а де-факто лишен данной охраны и защиты. Для данного умозаключения приводятся следующие основания: во-первых, отсутствие корреспондирующей обязанности у третьих лиц вести себя определенным образом, что вызвано отсутствием четкого формулирования категории «законный интерес» в каких-либо официальных документах, во-вторых, отсутствие законодательно закрепленной как судебной, так и административной защиты в случае нарушения законных интересов в отрыве от субъективных прав. Тем самым налогоплательщик фактически лишен возможности защитить свои законные интересы, пока не будет нарушено его субъективное право, в связи с отсутствием правовых механизмов, что дискредитирует используемое в законодательстве словосочетание «охраняемые законом интересы», которое является лишь формой, не имеющей реального наполнения.

Несмотря на вышесказанное, диссертант утверждает, что своеобразная охрана законных интересов возможна, но только в нормотворческом процессе, при проведении экспертиз проектов законодательных и иных нормативных правовых актов.

На основании проведенного исследования автором сформулировано определение законных интересов налогоплательщика - юридическое выражение стремлений, которые могут быть реализованы по воле налогоплательщика в границах, устанавливаемых налоговым законодательством.

Второй параграф - «Содержание законных интересов налогоплательщиков» - посвящен выявлению базовых законных интересов налогоплательщиков.

Используя метод от противного, на основе анализа причин нежелания платить налогоплательщиком законом установленные налоги, приведенных

итальянским ученым А. Гиоргетти, автор выявил следующие законные интересы налогоплательщиков:

• в минимизации налогового бремени, возврате необоснованно уплаченных или удержанных налогов, снижении издержек, использовании необлагаемой налогами прибыли (или доходов) для развития производства, в благотворительных целях и т. д.;

• в применении соответствующих санкций в отношении налогоплательщиков, нарушающих нормы налогового законодательства во всех без исключения случаях уклонения от уплаты налогов, чтобы они не стремились обеспечивать себе высокий уровень продаж товара за счет неуплаты налогов в бюджет, вытесняя при этом добросовестных конкурентов;

• в эффективном налоговом законодательстве, которое полностью исключало бы даже потенциальную возможность недобросовестным налогоплательщикам избегать соответствующих санкций по причине, указанной выше;

• в качественно высоком уровне работы налоговых органов, чтобы они взимали с налогоплательщика налоги правильно и взимали бы налоги точно так же и с других налогоплательщиков, обеспечивая равенство;

• в прозрачности бюджетного процесса, особенно в части, касающейся расходования бюджетных денежных средств, и эффективном перераспределении бюджетных средств на социально значимые нужды общества.

Аналогичным образом, при рассматривании классификации П.М. Годме, диссертантом выявлены следующие группы законных интересов налогоплательщика:

- политические законные интересы в проведении государством политики, соответствующей интересам налогоплательщиков, которая бы не ущемляла права, свободы и законные интересы последних;

- моральные законные интересы в строгом соответствии налоговых норм общим принципам законодательства, а именно: равенства, постоянности и беспристрастности, среди которых автор особо выделил принцип постоянства, или стабильности, налогового законодательства в свете огромного количества по-

правок, внесенных в Налоговый кодекс Российской Федерации;

- экономические законные интересы, направленные на противодействие незаконным действиям третьих лиц и заключающиеся не только в разумной соразмерности санкций за налоговое правонарушение, совершенное третьими лицами, экономическим последствиям сокрытой сумме налога, но и в значительном их превосходстве;

- технические законные интересы, которые, как и экономические, направлены на недопущение незаконных действий третьих лиц в целях поддержания конкуренции и подрыва веры в возможности налоговых органов и заключаются в объективных возможностях налоговых органов качественно контролировать все хозяйственные операции и качественно и оперативно проверять достоверность всех бухгалтерских документов третьих лиц.

В рамках технических законных интересов автор уделяет особое внимание законному интересу налогоплательщика на соответствие норм налогового законодательства друг другу и в отсутствии каких-либо пробелов, неточностей и неясностей в нем.

Дополнительно соискатель указывает, что в случае реализации последней группы законных интересов налогоплательщик будет иметь возможность воплотить в жизнь один из самых важных для себя законных интересов: минимизацию налоговых платежей в целях увеличения прибыли.

Диссертант проводит сопоставление субъективных законных интересов налогоплательщиков с публичным интересом в сфере налогообложения и приходит к выводу, что их противоречивость только внешняя. В действительности беспрепятственная реализация законных интересов каждым налогоплательщиком в конечном счете должна обеспечить реализацию публичных законных интересов в развитии экономики, появлении новых рабочих мест и как следствие в пополнении доходов бюджетной системы.

Вторая глава - «Анализ практики применения оценочных категорий в юридической квалификации действий налогоплательщиков, направленных на реализацию их законных интересов» - посвящена исследованию пра-

вовых аспектов критерия «недобросовестность» через призму рассмотрения его источников, с позиции обеспечения законных интересов налогоплательщика, а также правовых проблем доказывания недобросовестности налогоплательщика и включает в себя два параграфа.

В первом параграфе — «Ретроспективный анализ практики использования оценочных категорий в налоговых правоотношениях» - автором дан анализ истории появления и развития института недобросовестности налогоплательщика, указаны причины его появления. Рассмотрены' основные акты Конституционного суда Российской Федерации и Высшего арбитражного суда Российской Федерации, касающиеся данной категории, по итогам чего сделан вывод, что первоначальный смысл, заложенный в морально-этический критерий «недобросовестность налогоплательщика» еще Определением Конституционного суда Российской Федерации от 25 июля 2001 г. № 138-0 «По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 12 октября 1998 г. по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"», на сегодняшний момент претерпел существенное изменение в результате расширительного толкования его судебной практикой налоговых органов и арбитражных судов. Ярким примером данного явления является дополнительные категории дел, а именно: дела по спорам о возмещении «экспортного» налога на добавленную стоимость и дела по спорам о вычетах по «входящему» налогу на добавленную стоимость при работе с фирмами-однодневками и затраты по налогу на прибыль.

В работе рассмотрены доктрины стран англосаксонской системы права («существо над формой», «сделка по шагам» и «деловая цель»), нашедшие воплощение в Постановлении Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации № 53 от 12 октября 2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения н ал о го п л ате л ы ци к о м налоговой выгоды»,, в котором высшая судебная инстанция раскрыла институт недобросовестности через три

основные темы:

- тему налогового мошенничества;

- концепцию деловой цели;

- ответственность за действие третьих лиц, поставщиков. В параграфе дан анализ Постановлению Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации № 53 от 12 октября 2006 г. в части темы налогового мошенничества и концепции деловой цели, раскрыты основные их положения. Автором особо отмечена позиция Федеральной налоговой службы Российской Федерации относительно признаков отнесения налогоплательщика к категории недобросовестного.

В работе выделены неясности, порожденные введением новых оценочных категорий, под которыми суд не разъяснил, что же следует понимать (например, «разумные экономические или иные причины», «намерение получить экономический эффект», «реальная» предпринимательская деятельность, «иная» экономическая деятельность). Также в работе отмечен абзац 2 пункта 4 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации № 53 от 12 октября 2006 г., который в силу своей противоречивости и неопределенности не может быть востребован судебной практикой и поэтому нуждается в дополнительном толковании в целях недопущения произвольного использования во вред законным интересам как государства, так и налогоплательщика.

Второй параграф - «Проблемы квалификации действий налогоплательщиков,, направленных на реализацию их законных интересов, с учетом оценочных категорий» - посвящен исследованию вопроса правомерности привлечения хозяйствующих субъектов к налоговой ответственности в случае признания их недобросовестными. Автором сделан вывод, что налоговый орган в силу рассмотренных в работе объективных причин не сможет в полном объеме доказать как объективную, так и субъективную стороны правонарушения, квалифицируемого статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, из-за отсутствия в налоговом законодательстве соответствующих полномочий у должностных лиц налоговых органов проводить все необходимые мероприятия по сбо-

ру (материальные полномочия) и фиксированию (процессуальные полномочия) доказательственной базы, уличающей налогоплательщика в совершенных им неправомерных действиях.

Диссертант поддерживает позицию ведущих правоведов о необходимости применения концепции мнимых и притворных сделок. Но для применения данной концепции необходима полноценная доказательственная база, закрепляющая истинные намерения сторон, т. е. необходимо собрать доказательства, касающиеся субъективной стороны действий налогоплательщика, ведь объективная сторона формально соответствует закону. В связи с этим в работе отмечается, что часть полномочий, позволяющих собрать полный комплект доказательства незаконности действий налогоплательщика, содержится в Федеральном законе «Об оперативно-розыскной деятельности», субъектами которого являются сотрудники органов внутренних дел Российской Федерации. Действующее же законодательство позволяет привлекать их только на стадии выездных проверок, что не отвечает законным интересам как государства, так и добропорядочных налогоплательщиков, так как все правонарушения совершаются уже на стадии камеральных проверок.

В связи с этим в работе предложено внести изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации. В частности, пункт 1 статьи 36 кодекса следует изложить в следующей редакции: «По мотивированному запросу налоговых органов органы внутренних дел обязаны участвовать вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами налоговых проверках и иных мероприятиях налогового контроля, в ходе которых налоговым органом были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о нарушении налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах».

Автором приводятся положительные моменты действия указанной выше статьи в новой редакции, например, обеспечение неотвратимости уголовного наказания в отношении недобросовестного налогоплательщика. Так, в настоящее время решение арбитражного суда по камеральной налоговой проверке, вынесенное в пользу последнего по причине отсутствия представленных суду

налоговыми органами достаточных доказательств, подтверждающих незаконный характер действий налогоплательщика, является для него своего рода индульгенцией, так как в соответствии со статьей 90 Уголовно-процессуального кодекса РФ обстоятельства, установленные данным судебным актом, будут иметь преюдициальный характер для уголовного судопроизводства. При этом автор отмечает, что предложенная им редакция пункта 1 статьи 36 Налогового кодекса РФ позволит уйти от применения оценочных категорий, в том числе и критерия «недобросовестность».

Диссертант придерживается позиции, что оценочные категории должны быть полностью заменены более объективными, формально определенными гражданским законодательством категориями мнимых и притворных сделок, отмечая, что введение оценочных категорий не способствует развитию судебной практики по мнимым и притворным сделкам, что не соответствует ни публичным интересам, ни частным законным интересам налогоплательщиков.

Третья глава - «Проблемы устранения причин и условий совершения налогоплательщиками действий, признаваемых недобросовестными» - посвящена анализу пределов налогового планирования, рассмотренных с учетом существования института недобросовестности, а также исследованию возможных правовых путей решения задач, для выполнения которых в свое время и был введен в практику данный критерий, без применения последнего, и включает в себя два параграфа.

В первом параграфе - «Проблемы установления пределов налогового планирования» - акцентируется внимание на проблемах института налогового планирования, вызванных использованием критерия «недобросовестность налогоплательщика». До перехода к обзору данных проблем автор рассматривает институт налогового планирования, его исторический аспект и степень разработанности в праве зарубежных стран, выявляет его правовую природу, проводя разграничения с противоправным явлением ухода от налогов. В работе отмечается, что институт налогового планирования не регламентирован в российском законодательстве. При этом автор отмечает: несмотря на тот факт, что ин-

ститут налогового планирования фактически лежит за рамками налогового законодательства, он активно разрабатывается на страницах специальной литературы, а также входит в перечень дисциплин, изучаемых в вузах нашей страны. В качестве главной причины зарождения данного явления в доктрине диссертант приводит огромное количество статей, посвященных льготам, вычетам, специальным режимам налогообложения и т.п., что позволяет налогоплательщику при использовании определенной модели ведения бизнеса существенно минимизировать налогооблагаемое бремя на законных основаниях.

В ходе проведенного исследования установлено, что любое налоговое планирование в своей основе несет минимизацию налогооблагаемого бремени, как правило, за счет использования пробелов налогового законодательства, которые возникают из-за несовершенства юридической техники и устраняются при внесении необходимых поправок. Данное обстоятельство обусловлено п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ, согласно которому «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)». Использование в правоприменительной и судебной практике оценочных категорий позволяет признавать налоговое планирование недобросовестным, а потому - противоправным. Тем самым ставятся под сомнение существование презумпции добросовестности налогоплательщика и допустимость налогового планирования как основы реализации законных интересов налогоплательщиков. В настоящее время любой налогоплательщик, который будет руководствоваться п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ, окажется недобросовестным, то есть умышленно использующим существующие пробелы в налоговом законодательстве с единственной целью - минимизировать налогооблагаемое бремя.

Негативные последствия использования критерия «недобросовестность налогоплательщика» и вытекающих из него судебных доктрин, введенных в российскую судебную практику Постановлением Высшего арбитражного суда Российской Федерации «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12 октября 2006 г. № 53,

проиллюстрированы в работе на примере налоговой оптимизации двух крупнейших предприятий города Орла (МУП «Спецавтобаза по санитарной очистке г. Орла» и ОАО «Пассажирская транспортная компания»), проведенной автором при написании работы. В ходе данных исследований помимо неопределенности налогового планирования, вызванной критерием «недобросовестность», дополнительно был рассмотрен конфликт законных интересов внутри самого государства на разных уровнях власти (Российская Федерация - субъект Российской Федерации - муниципальное образование), что во многом вызвано разделением бюджетной системы государства на федеральный, региональный и местный уровни.

Автор приходит к выводу, что пока существует критерий «недобросовестность налогоплательщика», который вносит только неопределенность в налоговую сферу, нельзя быть полностью уверенным в легитимности института налогового планирования. В связи с этим указывается, что реализация законных интересов налогоплательщика по оптимизации налогооблагаемого бремени, достигаемая путем налогового планирования в строгом соответствии с налоговым законодательством, не должна квалифицироваться как недобросовестность.

Диссертант отмечает, что реализация фискальной и регулирующей функций государства в сфере налогообложения в условиях правового государства возможна, если: 1) узаконить налоговое планирование, продолжая усложнять налоговое законодательство; 2) упростить налоговое законодательство, сделав Налоговый кодекс Российской Федерации максимально простым, однозначным и понятным рядовому гражданину с полным исключением статей, позволяющих снизить налоговую нагрузку (посвященных льготам, вычетам, специальным налоговым режимам и т.п.), что ликвидирует на корню налоговое планирование.

В работе доказано, что первый вариант решения проблемы является более эффективным, так как позволяет в максимальной степени учитывать законные интересы налогоплательщиков путем предоставления возможности им самим

выбирать наиболее приемлемые модели ведения бизнеса.

Автором приведены основные причины невозможности существования института недобросовестности в налоговой сфере, а именно:

- неопределенность;

- коррупциогенная направленность;

- морально-этический, а также оценочный характер;

- нелегитимность источника принятия;

- несовместимость с природой публичного права;

- способствование расширению судейского усмотрения.

В исследовании подчеркнуто: налоговое законодательство должно быть строго определенным, что полностью исключает возможность наличия в нем как критерия «недобросовестность», так и каких-либо судебных доктрин.

Во втором параграфе - «Институт налоговых историй» - подробно рассматривается тема ответственности за действия контрагентов, нашедшая отражение в Постановлении Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12 октября 2006 г. № 53.

Автором проанализирована история развития данной темы в актах высших судебных инстанций, отмечены ее недостатки, не позволяющие по объективным причинам налогоплательщику убедиться в стопроцентной добросовестности своего контрагента. Исследуя же данную тему в Постановлении Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53, автор указывает на недоработки суда, некоторые коллизии в понимании терминов, использованных в акте. В работе осуществлен анализ официальной позиции Минфина России на предмет подтверждения налогоплательщиком своей добросовестности.

Рассмотрено негативное явление в экономике, вызванное существованием в стране огромного количества фирм-однодневок. Автором предложены пути ликвидации данного феномена посредством совершенствования законодательства. В качестве вариантов борьбы с фирмами-однодневками приводятся

предложения по созданию общедоступной электронной информационной базы данных по всем налогоплательщикам и внесению изменения в закон о регистрации юридических лиц, что даст ощутимый эффект в форме создания высоконадежной защиты законных интересов как бизнеса, так и государства.

Особое внимание в работе уделено введению в налоговое законодательство института налоговых историй, который призван защитить налогоплательщика от признания его недобросовестным. Его суть заключается в легальной возможности налогоплательщика заблаговременно получать имеющиеся у налоговых органов сведения конфиденциального характера (в основном об исполнении налоговых обязательств) о лицах, с которыми он планирует вступать в договорные отношения.

Необходимость создания института налоговых историй обусловлена уже имеющейся на рынке юридических услуг платной возможностью приобретения у организаций с сомнительной репутацией данного рода информации, полученной незаконным путем, что свидетельствует о коррумпированности отдельных сотрудников налоговых органов. Автором доказано, что создание вышеуказанного института, во-первых, устранит коррупциогенный фактор в налоговых органах, во-вторых, удовлетворит законные интересы налогоплательщика на получение подобного рода информации и, наконец, обеспечит дополнительные финансовые поступления в бюджет за счет легального платного ее предоставления.

В заключении подводятся итоги исследования, содержатся научные выводы по наиболее важным проблемам проведенного диссертационного исследования, излагаются предложения соискателя по их решению.

Приложение содержит эмпирические данные, использованные в исследовании, в виде соответствующих справок МУП «Спецавтобаза по санитарной очистке г. Орла» и ОАО «Пассажирская транспортная компания».

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

I. В изданиях, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией

Министерства образования и науки Российской Федерации:

1. Колесников С.И. Презумпция невиновности в налоговом законодательстве: проблемы // Закон и право. 2007. № 11. - С. 75-78 (0,4 п. л.).

2. Колесников С.И. О тенденциях в сфере привлечения к налоговой ответственности при исчислении и уплате единого социального налога // Бизнес в законе. 2008. № 2. - С. 69-71 (0,6 пл.).

3. Колесников С.И. Налоговые истории как гарантия добросовестности и обеспечения законных интересов налогоплательщика // Закон и право. 2010. № 11.-С. 113-119 (0,8 п.л.).

II. В иных изданиях:

4. Колесников С.И. Взаимодействие подразделений ГИБДД и налоговых органов по взиманию транспортного налога // Проблемы обеспечения безопасности дорожного движения в Российской Федерации в свете реализации Федеральной целевой программы «Повышение безопасности дорожного движения в 2006-2012 гг.». Орел: Орловский юридический институт МВД России, 2006. -С. 68-69 (0,2 п. л.).

5. Колесников С.И. Правовые аспекты проблем привлечения к ответственности за нарушение антимонопольного законодательства // Совершенствование антимонопольного законодательства и повышение эффективности взаимодействия правоохранительных и антимонопольных органов: материалы межведомственного регионального семинара-совещания. Орел: Орловский юридический институт МВД России, 2006. - С. 70-73 (0,2 п.л.).

6. Колесников С.И. Правовые аспекты механизма списания безнадежных к взысканию санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах // Сборник научных статей профессорско-преподавательского состава ОрЮИ МВД России. Орел: ОрЮИ МВД России, 2007. - С. 66-73 (0,5 п.л.).

7. Колесников С.И. Институт пени в налоговых правоотношениях как мера ответственности // Вестник Орловского государственного университета. Серия «Новые гуманитарные исследования». Орел: Орловский государственный университет, 2008. № 1 (1), январь - март. - С. 231-234 (0,3 п.л.).

8. Колесников С.И. Практические аспекты привлечения к уголовной ответственности за нарушение налогового законодательства Российской Федерации // Наука и практика. Орел: Орловский юридический институт МВД России, 2008. № 1 (34). - С. 60-62 (0,3 пл.).

Подписано в печать 18.11.2010 Объём 1,0 усл. п.л. Формат 60x84 1/16

Тираж 100 экз. Заказ №185 Отпечатано с готового оригинал-макета Полиграфический центр ИП Киселёв 302030, г.Орёл, ул. Московская, 65

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Колесников, Сергей Игоревич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ЗАКОННЫХ ИНТЕРЕСОВ

НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ.

§ 1. Понятие и правовая природа законных интересов.

§ 2. Содержание законных интересов налогоплательщиков.

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ПРАКТИКИ ПРИМЕНЕНИЯ ОЦЕНОЧНЫХ КАТЕГОРИЙ В ЮРИДИЧЕСКОЙ КВАЛИФИКАЦИИ ДЕЙСТВИЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ, НАПРАВЛЕННЫХ НА РЕАЛИЗАЦИЮ ИХ

ЗАКОННЫХ ИНТЕРЕСОВ.

§ 1. Ретроспективный анализ практики использования оценочных категорий в налоговых правоотношениях.

§ 2. Проблемы квалификации действий налогоплательщиков, направленных на реализацию их законных интересов, с учетом оценочных категорий.^.

ГЛАВА 3. ПРОБЛЕМЫ УСТРАНЕНИЯ ПРИЧИН И УСЛОВИЙ СОВЕРШЕНИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМИ ДЕЙСТВИЙ, ПРИЗНАВАЕМЫХ НЕДОБРОСОВЕСТНЫМИ.

§ 1. Проблемы установления пределов налогового планирования.

§ 2. Институт налоговых историй.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности"

Неизбежны только смерть и налогу».

Бенджамин Франклин.

Однако значение налогов не исчерпывается их фискальной функцией. Не менее значима их регулирующая функция. Налоги - эффективный инструмент координирования экономических отношений. С помощью налогов государство влияет на предпринимательскую деятельность, регулирует платежеспособный спрос. В то же время реализация фискальной и регулирующей функций налогов предъявляет противоположные требования к налоговому законодательству: если фискальная функция требует упрощения, то регулирующая - усложнения налогового законодательства, использования различных стимуляторов. И если фискальная функция налогов непосредственно направлена на реализацию публичного интереса, то регулирующая функция обеспечивает реализацию общественного интереса опосредованно, через воздействие на частные интересы налогоплательщиков, что нисколько не умаляет ее значения. Обеспечение, гарантирование частных интересов налогоплательщиков, создание условий для их развития и расширения содействуют развитию экономики всей страны и в конечном счете обеспечивают рост налоговых поступлений в бюджетную систему, тем самым способствуя реализации фискальной функции налогов. Минимизация налогового бремени представляет интерес каждого лица, обязанного платить налоги. И если такая минимизация осуществляется в русле налогового регулирования, ее следует рассматривать как реализацию законного интереса. Налоговое администрирование, использование налогоплательщиками возможностей, предоставляемых налоговым законодательством, становятся одной из ипостасей социального управления, рассматриваются в предпринимательском сообществе как прогрессивная технология управления бизнесом. Дисциплина «Налоговое планирование» преподается в образовательных учреждениях.

A.П. Коренева, Л.Л. Попова, Ю.Н. Старилова, А.П. Шергина и других.

Теория законных интересов нашла обоснование в работах И.Д. Алиевой, M.JI. Апранич, Ф.О. Богатырева, A.M. Васильева, P.E. Гукасяна, Г.И. Иванца,

B.И. Каминской, В.В. Коленцовой, Н.М. Коркунова, Е.А. Крашенинникова,

B.И. Курляндского, A.A. Левкова, C.B. Лучиной, A.B. Малько, Н.И. Матузова,

C.B. Михайловой, В.П. Озерова, И.А. Покровского, H.H. Полянского,

B.B. Субочева, B.M. Сырых, H.H. Тарасова, К.Ю. Тотьева, Т.В. Феоктистовой, К.В. Шундикова и других.

Проблема недобросовестности налогоплательщиков была раскрыта такими правоведами, как B.JI. Ардашев, В.Р. Берник, A.B. Брызгалин, Д.В. Винницкий, Г.А. Гаджиев, А.Н. Головкин, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, М.А. Громов, В.М. Зарипов, Р.Ф. Захарова, М.В. Карасева, В.А. Кашин, А.Н. Козырин, A.A. Костин, Ю.А. Крохина, А.П. Кузнецов, В.Г. Пансков,

Для достижения цели диссертационного исследования необходимо решить следующие научно-исследовательские задачи: изучить и обобщить имеющиеся материалы, определить степень и уровень научной разработанности исследуемой темы; раскрыть правовую природу и содержание законных интересов налогоплательщиков; оценить законность интереса налогоплательщика к минимизации налогового бремени; проанализировать в историческом аспекте практику оценки законности действий налогоплательщиков с использованием оценочных категорий; обобщить отечественный и зарубежный опыт использования оценочных категорий; дать юридическую оценку налоговому планированию с точки зрения его соотношения с категориями «недобросовестность» и «законный интерес»; предложить пути вытеснения оценочных категорий в правоприменительной и судебной практике юридическими критериями, свойственными публичному праву; предложить новые гарантии реализации законных интересов налогоплательщиков.

Проведенное исследование позволило разработать, обосновать и вынести на защиту следующие основные научные положения:

- возможность минимизировать налоговые платежи в целях увеличения прибыли;

6. Судебная и правоприменительная практика, вопреки законодательному закреплению баланса между регулирующей и фискальной функциями налогов, идут по пути приоритетности фискальной функции, для чего используются оценочные категории, такие как критерий «недобросовестность», позволяющие квалифицировать правомерные попытки реализации законного интереса налогоплательщика в минимизации налогового бремени как противоправные.

8. Одним из условий реализации законных интересов налогоплательщика является возможность заблаговременного получения им имеющихся у налогог и вых органов сведений конфиденциального характера о лицах, с которыми он вступает в договорные отношения. На рынке юридических услуг соответствующие предложения представлены, что свидетельствует о коррумпированности отдельных сотрудников налоговых органов. В целях удовлетворения спроса на указанную информацию и устранения коррупциогенного фактора предложено создать институт налоговых историй, основным субъектом которого будет налоговый орган.

9. Основными задачами института налоговых историй налогоплательщика являются:

- исключение оценочных категорий из юридической квалификации действий налогоплательщика;

- обеспечение безопасности бизнеса;

- обеспечение стабильности налоговых и хозяйственных правоотношений;

Апробация и внедрение результатов исследования. Диссертационное исследование разработано и обсуждено на кафедре административного права в Московском университете МВД России.

Отдельные положения диссертационного исследования также апробированы:

Результаты исследования также использовались в процессе сотрудничества с руководством МУП «Спецавтобаза по санитарной очистке г. Орла» и

ОАО «Пассажирская транспортная компания» по вопросу оптимизации налогового бремени и при представлении интересов ОАО «Орловский завод силикатного кирпича» в арбитражных судах.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Колесников, Сергей Игоревич, Москва

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

При проведении настоящего исследования в работе были сделаны следующие основные выводы.

1. Субъективные права, несмотря на их главенствующую роль в механизме правового регулирования разнородных общественных отношений, объективно не в состоянии удовлетворить все стремления человека, общества и государства, в особенности в самой динамичной сфере правоотношений — налоговой. Данные пробелы призван заполнить институт законных интересов как важное юридическое средство обеспечения наиболее качественного удовлетворения потребностей и запросов личности. При этом, несмотря на значимость этой категории, факт ее существования до сих пор остается в дискуссионной плоскости, так же, как и правовая природа, что во многом обуславливается отсутствием как нормативного, так и казуального ее определения.

Под законными интересами следует понимать интересы, которые непосредственно не получили конкретного закрепления в законе при условии строгого соответствия духу права. Применительно же к налоговым правоотношениям категория «законный интерес» представляет собой юридическое выражение стремлений, которые могут быть реализованы по воле налогоплательщика в границах, устанавливаемых налоговым законодательством.

Среди основных характеризующих черт института законных интересов налогоплательщика были выделены следующие:

- законные интересы направлены на устранение «пробельности» налогового законодательства, его «неуспевание» регулировать соответствующие отношения;

- законные интересы неразрывно связаны с субъективными правами и являются как их первоисточником, так и способны вытекать из них, распространяясь на соответствующие налоговые отношения, не охваченные регулированием субъективных прав; институт законных интересов де-юре является самостоятельным объектом правовой охраны, а де-факто лишен данной охраны и защиты в силу отсутствия корреспондирующей обязанности у третьих лиц, что вызвано отсутствием их формулирования в каких-либо официальных документах; охрана законных интересов возможна лишь в нормотворческом процессе, при проведении экспертиз проектов законодательных и иных нормативных правовых актов, поэтому используемое в законодательстве словосочетание «охраняемые законом интересы» является формой, не имеющей реального наполнения.

2. Необходимость выявления законных интересов, которые, как было указано в настоящей работе, могут трансформироваться в субъективные права, в налоговых правоотношениях во многом обусловлена возможностью в последующем посредством законотворчества создавать новые нормы права, а также соотносить уже имеющиеся на предмет их соответствия законным интересам как государства, так и налогоплательщиков.

Одной из причин возникновения разногласий между государством и лич ностью является конфликт интересов сторон. Касательно налоговых правоотношений отметим, что на протяжении всего времени существования института налогообложения во всех его проявлениях наблюдалось противостояние двух законных интересов: собирать как можно больше налогов (со стороны государства), при этом на сколько больше, никому неизвестно, ведь ни государство, ни общество не знает, какое количество является оптимальным для нормальногр функционирования первого, и платить как можно меньше налогов в рамках налогового законодательства (со стороны налогоплательщиков), а вот методы, которыми это достигалось и достигается, не всегда можно отнести к правовым,; что актуально и сегодня.

Именно сбалансированный учет законных интересов обеих сторон способен если не устранить полностью, то хотя бы сгладить возможные конфликтные ситуации.

В процессе написания настоящей работы, используя метод от противного, анализируя причины нежелания платить законом установленные налоги, сформулированные итальянским автором А. Гиоргетти, и группы причин уклонения от платы налогов, выведенные П.М. Годме, были установлены следующие основные законные интересы: политические, экономические, моральные и технические. Среди законных интересов государства был выявлен базовый — своевременно получать от налогоплательщиков налоги в размере, необходимом для удовлетворения потребностей. Остальные его законные интересы будут либо прямо вытекать из данного, либо косвенно перекликаться с ним.

Законные интересы налогоплательщиков и государства, как правило, имеют диаметрально противоположный характер, но в условиях, когда налоговая система государства приближается к идеальной, т. е. соответствует принципам, провозглашенным А. Смитом, интересы сторон совпадут. К сожалению, российская действительность показывает, что если это и произойдет в нашей стране, то еще очень-очень не скоро.

3. Установлено, что порожденный кризисом банковской системы 1998— 1999 гг. морально-этический критерий «недобросовестность», неизвестный до этого нашей правовой системе и впервые официально провозглашенный Конституционным судом Российской Федерации, сегодня активно ворвался в сферу налоговых отношений, распространяясь на разного рода налоговые отношения, отличные от тех, из которых он изначально был выведен.

Выявлено, что расширение сферы применения критерия во многом достигается вкладыванием в него как налоговыми органами, так и судебной системой нового смысла. Подчас его расширительное толкование полностью перечеркивало смысл, заложенный еще Конституционным судом Российской Федерации. Данный факт явился основанием для регламентации последнего в Постановлении Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации № 53 от 12 октября 2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», где институт недобросовестности был раскрыт через три основные темы: тему налогового мошенничества, концепцию деловой цели, ответственность за действие третьих лиц, поставщиков, которые во многом были заимствованы из доктрин стран англосаксонской системы права («существо над формой», «сделка по шагам» и «деловая цель»).

Установлено, что, несмотря на желание Высшего арбитражного суда Российской Федерации поставить все точки над «Ь> в вопросе применения института недобросовестности, многие формулировки в постановлении являются расплывчатыми и нуждающимися в толковании. В связи с этим нами отмечено, что вместо одного морально-этического критерия, так и не закрепленного до сих пор в законодательстве, налоговые правоотношения дополнительно получили еще ряд аналогичных критериев («деловая цель», «налоговая выгода», «экономический эффект» и т. д.), что, с одной стороны, внесло некоторую ясность, с другой - усложнило некоторые аспекты применения института недобросовестности из-за нового понятийного аппарата, построенного на значительной доле субъективизма, а потому остро нуждающегося в дополнительной регламентации.

В работе был сделан вывод о том, что введение в российскую судебную практику зарубежных судебных доктрин является поспешным и необоснованным шагом высшей судебной инстанции.

4. Установлено, что в случае объективного выявления в действиях налогоплательщика, признанного недобросовестным, незаконных начал, привлечение к налоговой ответственности является обоснованным. При этом налоговая ответственность может наступить только в случае выявления реальной обязанности уплатить налог в бюджет. В случае же, когда в результате незаконных действий налогоплательщика налог к уплате не возникает (например, мнимыми были как хозяйственные операции по приобретению товаров, так и сделки по их реализации), налогоплательщик не должен нести налоговую ответственность. При этом факт признания его недобросовестным, как правило, не порождает и возможности привлечения последнего к уголовной ответственности, так как критерий недобросовестности не является каким-либо доказательством в рамках уголовного делопроизводства, а в случае наличия объективных доказательств мнимости или "притворности сделок необходимость его применения исчезает, т. е. он, как правило, применяется именно в случаях недоказанности факта незаконности действий налогоплательщика.

Налоговые органы обладают ограниченными полномочиями в сфере раскрытия налоговых правонарушений и сбора достаточной доказательственной базы и, как показывает практика, в большинстве случаев не в состоянии доказать не только мнимость или притворность сделок, но и недобросовестность налогоплательщика.

Предложенные в работе изменения пункта 1 статьи 36 Налогового кодекса Российской Федерации позволят устранить данную законодательную недоработку. В частности, предложено данную норму изложить в следующей редакции: «По мотивированному запросу налоговых органов органы внутренних дел обязаны участвовать вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами налоговых проверках и иных мероприятиях налогового контроля, в ходе которых налоговым органом были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о нарушении налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах».

Данные изменения позволят налоговым органам привлекать сотрудников внутренних дел уже на стадии камеральных проверок и в иных мероприятиях налогового контроля. В свою очередь оперативные действия сотрудников милиции в рамках Закона «Об оперативно-розыскной деятельности» позволят налоговым органам выносить изначально законные решения, основанные на реальных доказательствах незаконности действий налогоплательщиков, не прибегая к помощи каких-либо морально-нравственных критериев, в том числе недобросовестности.

Совместная работа Федеральной налоговой службы и Министерства внутренних дел позволит привлекать к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающей штраф в размере 40 процентов от неуплаченных налогов, привлекать к уголовной ответственности за реально совершенные преступления не только налогоплательщиков, но и их пособников и, наконец, не позволит преступникам избежать уголовной ответственности в силу истечения сроков давности.

При этом необходимость существования оценочных категорий, в том числе института недобросовестности, автоматически сойдет на нет. Его заменит институт мнимых и притворных сделок, что полностью соответствует законным интересам как государства, так и налогоплательщиков.

5. Критерий «недобросовестность» прямо нарушает законные интересы налогоплательщиков на определенность понятийного аппарата налогового законодательства. Так, в свете данного явления институт налогового планирования на сегодня потерял своего рода «легитимность» по причине возможности отнесения налогоплательщиков, использующих его в своей работе, к категории недобросовестных со всеми вытекающими отсюда негативными последствиями, и минимизирование налогового бремени на законных основаниях больше напоминает азартные игры, где до конца неизвестно, выиграешь или проиграешь.

В связи с этим законодателю необходимо поставить все точки над «Ь> в данном вопросе и определиться: либо узаконить налоговое планирование, продолжая усложнять налоговое законодательство, либо, наоборот, сделать Налоговый кодекс Российской Федерации максимально примитивным, однозначным и понятным рядовому гражданину с полным исключением статей, позволяющих снизить налоговую нагрузку (посвященных льготам, вычетам, специальным налоговым режимам и т. п.), что ликвидирует на корню налоговое планирование. В итоге проблема налогового планирования может быть решена двумя путями: увеличением объема налогового законодательства или его резким уменьшением.

При этом в обоих случаях института недобросовестности не должно быть по определению, так как в первом сводится на нет сама суть налогового планирования, а во втором — нет оснований для существования недобросовестности.

В ходе исследования было установлено, что сегодня законодатель идет по пути развития института налогового планирования, так как с каждым днем налоговое законодательство не только не упрощается, но и усложняется дополнительными статьями, позволяющими при соблюдении определенных условий уменьшать налоговое бремя. При этом законодательного закрепления налоговое планирование так и не получило.

На примере налоговой оптимизации хозяйственной деятельности МУП «Спецавтобаза по санитарной очистке г. Орла» и ОАО «Пассажирская транспортная компания» было выявлено, что законные интересы государства могут противостоять друг другу в рамках его самого. В частности, нами было установлено несовпадение законных интересов Российской Федерации с законными интересами субъекта Российской Федерации и местного самоуправления. При этом государственный орган, который обязан учитывать законные интересы всех выше перечисленных субъектов, отдает предпочтение отстаиванию интересов тех, за счет кого он, как правило, финансируется, в нашем случае - отстаиванию интересов Российской Федерации (федерального бюджета).

На данном примере было проиллюстрировано, насколько опасно использование оценочных категорий в праве. Оценочные понятия, используемые впоследствии в конъюнктурных целях, постепенно оттесняют нормы права на второй план, придают им декларативный характер. В публично-правовых отношениях, основанных на принципе подчинения, это всегда чревато административным произволом. В итоге получается, что институт недобросовестности является не чем иным, как неправовым методом реализации государством своих законных интересов в области налогообложения.

Вышеприведенное подвело к выводу о том, что в налоговых правоотношениях не должно быть места для морально-этического критерия, выведенного органом, не имеющим по определению права заниматься нормотворчеством из одностороннего представления о добре и справедливости, к тому же когда данная категория отвечает пяти факторам коррупциогенности. Правоприменительная практика не должна подменять собой закон, устанавливая косвенным путем дополнительные права и обязанности налогоплательщика, пусть даже из благих намерений — борьбы за уплату налогов. Но эти благие намерения легко превращаются в «неограниченность усмотрения», что приводит к нарушению принципа верховенства закона, о чем всегда говорил Конституционный суд Российской Федерации.

Проведенные исследования подвели к однозначному выводу: категории «недобросовестность» наряду с судебными доктринами нет места в налоговых правоотношениях как несоответствующим и нарушающим законные интересы налогоплательщиков.

6. Раскрывая тему ответственности за поставщиков в Постановлении от 12 октября 2006 года № 53 Пленум Высшего арбитражного суда Российской Федерации ввел не до конца ясные и во многом оценочные конструкции, не позволяющие сделать однозначный вывод в отношении виновности налогоплательщика за действия контрагента по неперечислению налогов в бюджет.

С другой стороны, высшая судебная инстанция указала на критерий, благодаря которому налогоплательщик в любом случае будет признан недобросовестным, а именно: нахождение последнего во взаимозависимости или аффилированное™ с поставщиком. Сразу отметим, что данный признак сыграл важную роль только в первое время, сразу же после появления в свет рассматриваемого судебного акта. Потом же налогоплательщики, продолжающие уклоняться от уплаты налогов за счет использования в своих схемах фирмоднодневок, просто убрали из учредительных и иных документов какую-либо привязку к своим предприятиям.

В связи с этим следует констатировать, что на сегодняшний момент данная проблема не только не решена, но и продолжает развиваться. Государство же не пытается решить ее, перекладывая бремя доказывания своей невиновности на добросовестных налогоплательщиков. Как реакция на подобного рода действия — предприниматели вынуждены строить свой бизнес по трехступенчатой структуре, которая позволяет, не платя налоги, избежать каких-либо негативных последствий.

Предложения: обязать банки в электронном виде по защищенным каналам связи сообщать о денежных оборотах налогоплательщиков по счетам по итогам каждого месяца; создать общедоступную электронную информационную базу данных по всем налогоплательщикам страны, размещающуюся в открытом доступе на официальном сайте Федеральной налоговой службы Российской Федерации; создать систему дополнительной проверки контрагента путем предоставления налогоплательщику возможности обращения в налоговый орган через Всемирную сеть Интернет в режиме on-line; организовать отделы, формирующие налоговые истории, и внести изменения в закон о регистрации юридических лиц - все это способно дать ощутимый эффект в форме создания высоконадежной защиты законных интересов как бизнеса, так и государства.

Необходимость создания института налоговых историй обусловлена уже имеющейся на рынке юридических услуг платной возможностью приобретения у организаций с сомнительной репутацией данного рода информации, полученной незаконным путем, что свидетельствует о коррумпированности отдельных сотрудников налоговых органов. Создание вышеуказанного института, во-первых, устранит коррупциогенный фактор в налоговых органах, во-вторых, удовлетворит законные интересы налогоплательщика на получение подобного рода информации и, наконец, обеспечит дополнительные финансовые поступления в бюджет за счет легального платного ее предоставления.

Основная же задача предложенных новелл заключается в стремлении сделать налоговую сферу более прозрачной, исключив из нее наличие такого не правового феномена, как фирмы-однодневки, что сведет на нет существование одной из граней категории «недобросовестность», которая, как показало время, не способна что-либо изменить в данной сфере.

Подытоживая вышесказанное, отметим, что только реформы в сфере налогообложения на законодательном уровне могут стать единственным способом борьбы с уклонением от налогообложения.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности»

1. Нормативные правовые акты

2. Конституция Российской Федерации, принятая всенародным голосованием 12 декабря 1993 года.

3. Федеральный конституционный закон «О Конституционном суде Российской Федерации» от 21 июля 1994 года № 1-ФКЗ // Российская газета.1994. 23 июля. № 138-139.

4. Федеральный конституционный закон «Об арбитражных судах в Российской Федерации» от 28 апреля 1995 года № 1-ФКЗ // Российская газета.1995. 16 мая. №93.

5. Федеральный закон «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 30 ноября 1994 года № 51-ФЗ // Российская газета. 1994. 8 декабря. № 238-239.

6. Федеральный закон «Об оперативно-розыскной деятельности» от 12 августа 1995 года№ 144-ФЗ //Российская газета. 1995. 18 августа. № 160.

7. Федеральный закон «Семейный кодекс Российской Федерации» от 29 декабря 1995 года № 223-Ф3 // Российская газета. 1996. 27 января. № 17.

8. Федеральный закон «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 26 января 1996 года № 14-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1996. 29 января. № 5. Ст. 410.

9. Федеральный закон «Уголовный кодекс Российской Федерации» от 13 июня 1996 года № 63-Ф3 // Собрание законодательства РФ. 1996. 17 июня. № 25. Ст. 2954.

10. Федеральный закон «Уголовно-исполнительный кодекс Российской Федерации» от 8 января 1997 года № 1-ФЗ // Российская газета. 1997. 16 января. №9.

11. Федеральный закон «Бюджетный кодекс Российской Федерации» от 31 июля 1998 года № 145-ФЗ //Российская газета. 1998. 12 августа. № 153-154. •

12. Федеральный закон «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 31 июля 1998 года № 146-ФЗ // Российская газета. 1998. 6 августа. № 148-149.

13. Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» от 9 июля 1999 года № 154-ФЗ // Российская газета. 1999. 15 июля. № 135.

14. Федеральный закон «Налоговый кодекс Российской Федераций (часть вторая)» от 5 августа 2000 года № 117-ФЗ // Парламентская газета. 2000. 10 августа. № 151-152.

15. Федеральный закон «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» от 8 августа 2001 года № 129-ФЗ // Российская газета. 2001. 10 августа. № 153-154.

16. Федеральный закон «Земельный кодекс Российской Федерации» от 25 октября 2001 года № 136-Ф3 // Российская газета. 2001. 30 октября. № 211212.

17. Федеральный закон «Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации» от 18 декабря 2001 года № 174-ФЗ // Российская газета. 2001. 22 декабря. № 249.

18. Федеральный закон «Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации» от 24 июля 2002 года № 95-ФЗ // Российская газета. 2002. 27 июля. № 137.

19. Федеральный закон «Гражданский процессуальный кодекс Российской Федерации» от 14 ноября 2002 года № 138-Ф3 // Российская газета. 2002. 20 ноября. № 220.

20. Федеральный закон «Жилищный кодекс Российской Федерации» от 29 декабря 2004 года № 188-ФЗ // Российская газета. 2005. 12 января. № 1.

21. Федеральный закон «О кредитных историях» от 30 декабря 2004 года № 218-ФЗ // Российская газета. 2005. 13 января. № 2.

22. Федеральный закон «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 26 ноября 2008 года № 224-ФЗ // Российская газета. 2008. 27 ноября. № 243.

23. Федеральный закон «Об антикоррупционной экспертизе нормативных правовых актов и проектов нормативных правовых актов» от 17 июля 2009 года № 172-ФЗ // Российская газета. 2009. 22 июля. № 133.

24. Федеральный закон «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 29 декабря 2009 года № 383-ФЭ // Российская газета. 2009. 31 декабря. № 255.

25. Закон Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» от 21 марта 1991 года № 943-1 // Бюллетень нормативных актов. 1992. № 1.

26. Закон Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от 27 декабря 1991 года № 2118-1 // Российская газета. 1992. 10 марта. №56.

27. Закон Орловской области «Об областном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» от 5 декабря 2008 года № 836-03 // Орловская правда. 11 декабря. № 202.

28. Решение Орловского городского Совета народных депутатов «О бюджете города Орла на 2009 год» от 19 декабря 2008 года № 40/649-ГС // Вестник Орловского городского Совета народных депутатов. 2008. № 12.

29. Указ Президента Российской Федерации «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» от 9 марта 2004 года № 314 // Российская газета. 2004. 12 марта. № 50.

30. Постановление Правительства Российской Федерации «Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе» от 30 сентября 2004 года № 506 // Российская газета. 2004. 6 октября. № 219.

31. Постановление Правительства Российской Федерации «Об антикоррупционной экспертизе нормативных правовых актов и проектов нормативных правовых актов» от 26 февраля 2010 года № 96 // Российская газета. 2010. 5 марта. № 46.1771. Акты СССР и РСФСР

32. Конституция СССР 1977 года. М.: Юрид. лит., 1989.

33. Постановление ЦИК и СНК СССР «Об основных принципах организации Государственного нотариата» // СЗ СССР. 1926. № 35. Ст. 252.

34. Гражданский процессуальный кодекс РСФСР. М.: Юрайт, 2002. Ст.478.

35. Кодекс РСФСР об административных правонарушениях. М.: Проспект, 2001.

36. Положение о Государственном нотариате РСФСР // СУ. 1930. № 38. Ст. 476.

37. Указ Президиума Верховного Совета СССР «Об основных обязанностях и правах советской милиции по охране общественного порядка и борьбе с преступностью» от 8 июня 1973 года // Ведомости Верховного Совета СССР. 1973. №24. Ст. 309.

38. Основы законодательства Союза ССР и союзных республик об административных правонарушениях // Ведомости ВС СССР. 1980. № 44. Ст. 909.

39. Закон о городском, районном в городе Совете народных депутатов РСФСР от 29 июля 1971 года // Ведомости Верховного Совета РСФСР. 1971. № 31. Ст. 654.

40. Закон о статусе народных депутатов в СССР от 20 сентября 1972 года // Ведомости Верховного Совета СССР. 1972. № 36. Ст. 347.

41. Закон о государственном нотариате // Ведомости Верховного Совета СССР. 1979. № 17. Ст. 277.

42. Закон об адвокатуре в СССР // Ведомости ВС СССР. 1979. № 49. Ст.846.

43. Закон о государственном арбитраже в СССР // Ведомости ВС СССР. 1979. №49. Ст. 844.

44. Закон о народном контроле в СССР // Ведомости ВС СССР. 1979. № 49. Ст. 840.

45. Закон о Прокуратуре СССР // Ведомости ВС СССР. 1979. № 49. Ст.

46. Закон о правовом положении иностранных граждан в СССР // Ведомости ВС СССР. 1981. № 26. Ст. 836.

47. Иные юридические документы

48. Письмо Государственной налоговой службы Российской Федерации «Об ответственности налогоплательщиков и банков за непоступление в бюджет налогов» от 23 апреля 1996 года № НП-4-11/39н // Экономика и жизнь. 1996. № 19.

49. Письмо Федеральной налоговой службы от 12 марта 2007 года № 0311-02/66 // Экономика железных дорог. 2007. № 10.

50. Письмо Федеральной налоговой службы от 8 мая 2007 года № 03-1102/124 // Экономика железных дорог. 2007. № 10.

51. Письмо Федеральной налоговой службы «О направлении писем Минфина России от 12.03.2007 г. № 03-11-02/66 и от 08.05.2007 г. № 03-1102/124» от 21 мая 2007 года № ММ-6-02/406@ // Экономика железных дорог. 2007. № 10.

52. Постановление Конституционного суда Российской Федерации «По делу о проверке конституционности положений подпункта "д" пункта 1 и пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в

53. Постановление Конституционного суда Российской Федерации «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса

54. Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Нико-вой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова» от 27 мая 2003 года № 9-П // Вестник КС РФ. 2003. № 4.

55. Информационное письмо Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации «Об ответственности налогоплательщиков и банков за непоступление в бюджет налогов» от 4 апреля 1996 года № 1 // Вестник ВАС РФ. 1996. №6.

56. Решение Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20 мая 2004 года № 4719/04 // Вестник ВАС РФ. 2004. № 8.

57. Решение Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 25 ноября 2004 года № 7448/04 // Вестник ВАС РФ. 2005. № 2.

58. Постановление Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 15 марта 2005 года № 13885/04 // Вестник ВАС РФ. 2005. № 7.

59. Постановление Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12 октября 2006 года № 53 // Вестник ВАС РФ. 2006. № 12.

60. Постановление Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 14 ноября 2006 года № 11253/06 // Вестник ВАС РФ. 2007. Февраль. № 2.

61. Решение Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 24 января 2008 года № 16720/07 // Экономика и жизнь. 2008. Август. № 35.

62. Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 июня 2003 года по делу № А56-22892/02 // СПС «Консультант-Плюс».

63. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17 сентября 2004 году по делу № КА-А40/6914-04 // СПС «Консультант-Плюс».

64. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 15 ноября 2005 года по делу № КА-А40/13060-04 // СПС «Консуль-тантПлюс».

65. Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11 мая 2007 года по делу № А65-23569/06 // СПС «КонсультантПлюс».

66. Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 июля 2007 года по делу № А65-23569/06 // СПС «КонсультантПлюс».

67. Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 6 декабря 2007 года по делу № А65-5602/2007-СА1-7 // СПС «КонсультантПлюс».

68. Решение Арбитражного суда Орловской области от 19 января 2009 года по делу № А48-4684/08-6 // СПС «КонсультантПлюс».

69. Решение Арбитражного суда Орловской области от 19 марта 2009 года по делу № А48-311/2009 // СПС «КонсультантПлюс».

70. Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 24 июня 2009 года по делу № А48-4684/08-6 // СПС «КонсультантПлюс».

71. Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 8 августа 2009 года по делу № А48-311/2009 // СПС «КонсультантПлюс».

72. Монографии, комментарии, учебные и справочные издания

73. Алексеев С.С. Механизм правового регулирования в социалистическом государстве. -М., 1966. — 183 с.

74. Алексеев С.С. Общая теория права. М.: Проспект, 2008. - 354 с.

75. Бабаев В.К., Бабаев C.B. Функции современного российского государства. Н. Новгород, 2001. - 201 с.

76. Белов В.А. К вопросу о недобросовестности налогоплательщика: критический анализ правоприменительной практики. — М.: Волтерс Клувер, 2006. -96 с.

77. Бизнес и коррупция: проблемы противодействия: итоговый отчет / К.И. Головщинский, С.А. Пархоменко, B.JI. Римский, Г.А. Сатаров. — М.: ИН-ДЕМ, 2004.-113 с.

78. Брю С.Л., Макконнелл К.Р. Экономикс. М.: Инфра-М, 2005. - 486 с.

79. Васильев A.M. Правовые категории. Методологические аспекты разработки системы категорий теории права. М.: Юрид. лит., 1976. - 264 с.

80. Витрук Н.В. Основы теории правового положения личности в социалистическом обществе. М.: Наука, 1979. - 229 с.

81. Витрук Н.В. Система прав личности // Права личности в социалистическом обществе. М.: Наука, 1981. — 272 с.

82. Власенко Н.А. Язык права. Иркутск, 1997. - 176 с.

83. Гамбаров Ю.С. Курс гражданского права. Часть общая. Т. 1. СПб., 1911.-793 с.

84. Гвоздев А.Н. Современный русский литературный язык. — М.: Просвещение, 1973. 350 с.

85. Гоббс Т. Избранные сочинения. М.: Госиздат, 1926. - 276 с.

86. Гогин A.A. Теоретико-правовые вопросы налоговой ответственности: Монография / Под ред. P.JI. Хачатурова. Тольятти: ВУиТ, 2003. — 167 с.

87. Годме П.М. Финансовое право / Перев. P.O. Халфиной. М.: Прогресс, 1978.-429 с.

88. Гродзинский М.М. Обвиняемый, его обязанности и права в процессе. М.: Право и жизнь, 1926. - 242 с.

89. Демин A.B. Налоговое право России. М.: Юрлитинформ, 2006.424 с.

90. Жижиленко A.A. Должностные (служебные) преступления. — М.: Юридическая литература. 1924. 348 с.

91. Загряцков М.Д. Административная юстиция и право жалоб // Право и Жизнь. М., 1923. Кн. 4. - 303 с.

92. Захаров В.А. Создание юридических лиц: правовые вопросы. М.: Норма, 2002. - 208 с.

93. Ильин A.B. Недобросовестность налогоплательщика: проблемы теории и практики. Новосибирск, Изд-во СО РАН, 2008. - 276 с.

94. Кечекьян С.Ф. Правоотношения в социалистическом обществе. — М.: Издательство АН СССР, 1958. 181 с.

95. ПЗ.Коркунов Н.М. Очерк теории административной юстиции. СПб., 1898.- 167 с.

96. Корнуков В.М. Конституционные основы положения личности в уголовном судопроизводстве / Под ред. В.А. Познанского. Саратов: Изд-во Саратовского ун-та, 1987. - 178 с.

97. Коуз Р. Фирма, рынок и право. Пер. с англ. М.: Дело «ЛТД» при участии изд-ва «Catallaxy», 1993. - 192 с.

98. Кузнецов A.B. Уголовное право и личность. М.: Юридическая литература, 1977. - 168 с.

99. Курляндский В.И. Советский закон на страже интересов личности. -М., 1954.

100. Курский Д.И. Избранные статьи и речи. — М.: Гос. изд-во юрид. литры, 1958.-327 с.

101. Лермонтов Ю.М. Комментарий к Постановлению Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (вопросы неоднозначной квалификации) // СПС «КонсультантПлюс».

102. Малиновский A.A. Злоупотребление правом. М.: МЗ-Пресс, 2002.128 с.121.,Малько A.B. Законный интерес и субъективное право // Вопросы теории охраняемых законом интересов. — Ярославль, 1990. — 118 с.

103. Малько A.B. Общая теория государства и права: академический курс: В 3 т. / Под ред. М.Н. Марченко. 2-е изд., перераб. и доп. Т. 3. Гл. 10. -М., 2001.-672 с.

104. Малько A.B. Политическая и правовая жизнь России:,: актуальные проблемы. М., 2000. - 256 с.

105. Малько A.B. Проблемы теории государства и права / Под ред. М.Н. Марченко. М., 1999. Гл. 15.

106. Малько A.B., Субочев В.В. Законные интересы как правовая категория. СПб.: Издательство Р. Асланова «Юридический центр «Пресс», 2004. -359 с.

107. Матузов Н.И. Личность. Права. Демократия. Теоретические проблемы субъективного права. Саратов, 1972. - 294 с.

108. Матузов Н.И. Правовая система и личность. Саратов, 1987. - 293 с.

109. Матузов Н.И. Субъективные права граждан СССР. Саратов, 1966.190 с.

110. Михайлов C.B. Категория интереса в российском гражданском праве. М: Статут, 2002. - 205 с.

111. Налоговое право в решениях Конституционного суда Российской Федерации 2004 г.: по материалам 2-й Междунар. науч.-практ. конф. 15-16 апр. 2005 г. / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Волтерс Клувер, 2006. - 320 с.

112. Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. — М.: Юристъ,2003.-591 с.

113. Налоговые схемы, за которые посадили Ходорковского / А. Родионов. М.: Вершина, 2006. - 280 с.

114. Озеров В.П. Правовое положение личности в СССР. М., 1958.

115. Патюлин В.А. Государство и личность в СССР. М.: Наука, 1974.246 с.

116. Пашуканис Е.Б. Избранные произведения по общей теории права и государства. М.: Наука, 1980. - 272 с.

117. Петрова Г.В. Общая теория налогового права. М.: ИД ФБК-ПРЕСС.2004. 224 с.

118. Познер Р. Экономический анализ права. СПб.: Экономическая школа, 2004. - 524 с.

119. Покровский И.А. Основные проблемы гражданского права. — Пг.: Изд. юрид. кн. скл. «Право», 1917. 328 с.

120. Полянский H.H. Задачи уголовного правосудия по «Основам судопроизводства СССР» // Право и жизнь. М., 1926. Кн. 8-10.

121. Ремнев В.И. Право жалобы в СССР. М.: Знание, 1982. - 64 с.

122. Рождественский A.A. Основы общей теории права. М.: Спиридонов, 1912,- 152 с.

123. Ромовская З.В. Судебная защита охраняемого законом интереса. -Вестник Львовского университета, 1983. Вып. 22.

124. Савсерис C.B. Категория «недобросовестность» в налоговом праве. -М.: Статут, 2007.- 191 с.

125. Серебровский В.И. Страховой интерес в Гражданском кодексе РСФСР // Право и жизнь. М., 1924. Кн. 3-4.

126. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М: Соцэкгиз, 1962. - 684 с.

127. Старых Ю.В. Усмотрение в налоговом правоприменении. М.: ИД «Юриспруденция», 2007. — 176 с.

128. Стучка П.И. Избранные произведения по марксистско-ленинской теории права. Рига, 1964. - 748 с.

129. Субочев В.В. Законные интересы / Под ред. A.B. Малько. М.: Норма, 2008.-495 с.

130. Сырых В.М. Логические основания общей теории права: В 2 т. Т. 1: Элементный состав. М., 2000. - 528 с.

131. Тарасов H.H. Методологические проблемы юридической науки. -Екатеринбург: Изд-во Гуманитарного университета, 2001. 265 с.

132. Тихомиров Ю.А. Теория закона. М.: Юридическая литература, 1982.-256 с.

133. Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве / Под ред. проф. B.C. Комиссарова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001. - 246 с.

134. Устав Иркутской области: научно-практический комментарий. Иркутск: Восточно-Сибирское книжное изд-во АО «Норма плюс», 1995. - 176 с.

135. Фаткуллин Ф.Н., Чулюкин Л.Д. Социальная ценность и эффективность правовой нормы. Казань: Изд-во Каз. ун-та, 1977. - 119 с.

136. Фогель К. Конституционные основы финансового права // Государственное право Германии. Т. 2. М.: ИГП РАН, 1994.

137. Чечот Д.М. Субъективное право и формы его защиты. Л.: ЛГУ, 1968.-72 с.

138. Шадрин B.C. Обеспечение прав личности при расследовании преступлений. — М.: Юрлитинформ, 2000. 230 с.

139. Шайкенов Н.А. Правовой статус личности и ее интересы // XXVI съезд КПСС и развитие теории права. — Свердловск, 1982. 105 с.

140. Шундиков К.В. Механизм правового регулирования. — Саратов: СГАП, 2001.- 104 с.

141. Щекин Д.М. Налоговые риски и тенденции развития налогового права / Под редакцией С.Г. Пепеляева. М.: Статут, 2007. 236 с.

142. Шундиков К.В. Механизм правового регулирования в обществе. Л.: Изд-во Ленингр. ун-та, 1984. - 135 с.

143. Явич Л.С. Общая теория права. Л.: Изд-во Ленигр. ун-та, 1976.286 с.1. Научные статьи

144. Абанин М. Специальные налоговые режимы как инструмент налогового планирования // Хозяйство и право. 2005. № 10. - С. 76-86.

145. Апранич М.Л. Охраняемые законом личные неимущественные интересы // Правоведение. 2001. № 2. - С. 124-132.

146. Богатырев Ф.О. Интерес в гражданском праве // Журнал российского права. 2002. № 2. - С. 33-43.

147. Бодрягина О., Дарымова Ю. А за контрагента ответишь // ЭЖ-. Юрист. 2009. № 19.

148. Братко А.Г. Запреты в системе способов правового регулирования социалистических общественных отношений / А.Г. Братко // Вопросы теории государства и права. — Саратов: Изд-во Сар. юрид. ин-та, 1980. С. 109-118.

149. Братусь С.Н. О соотношении гражданской правоспособности и субъективных гражданских прав // Советское государство и право. 1949. № 8. - С. 30-37.

150. Варийчук Е.К. К вопросу о соотношении субъективных прав и законных интересов в налоговом праве // Финансовое право. — 2009. № 8. — С. 2226.

151. Гаджиев Г. Существует ли в российском правопорядке общая норма, не допускающая уклонения от налогообложения? // Приложение к журналу «Корпоративный юрист». 2005. № 1.

152. Гладких Р.Б. Причинный комплекс налоговых преступлений, совершаемый в сфере малого предпринимательства // Налоговый вестник. — 2001. № 2.-С. 7-10.

153. Губин Е.П. Понятие интереса в гражданском праве//Вестник МГУ. Сер. 11. Право. № 4. С. 63.

154. Ерошенко A.A. Судебная защита охраняемого законом интереса // Советская юстиция. 1977. № 13. - С. 19-20.

155. Жигачев A.B. О некоторых вопросах налогового планирования // СПС «КонсультантПлюс».

156. Завьялов Ю.С. Связь права с интересами коллектива и личности // Советское государство и право. 1967. № 7. - С. 80-84.

157. Зарипов В.М. Невыносимая легкость налогового бремени. // СПС «КонсультантПлюс».

158. Зорькин В.Д. Интервью // Бизнес. 2006. 17 января. № 5 (270).

159. Иванова С. Удар по юридическому лицу // Ведомости. — 2006. 24 марта. №51.

160. Интервью Г.А. Гаджиева, заслуженного юриста России, докторй юридических наук, судьи Конституционного суда РФ. // О.Б. Самойленко, зам. главного редактора издательства ООО «Источник книга». Журнал «Юридический справочник руководителя». 2004. № 11.

161. Интервью председателя Федерального арбитражного суда Московского округа Людмилы Майковой // Ведомости. 2006. 5 августа. № 165 (1692).

162. Каминская В.И. В чем значение процессуальных гарантий в советском уголовном процессе // Советское государство и право. 1950. № 5. - С. 53.

163. Карасев М.Н. Субъективные и неоднозначные дефиниции в Налоговом кодексе Российской Федерации // Финансовое право. 2004. № 1. - С. 50.

164. Кононов A.JI. Прямое, произвольное и неограниченное вмешательство в свободу предпринимательской деятельности недопустимо // Вопросы налогового права. 2005. № 2. - С. 11-15.

165. Кононов A.JI. Интервью // Консультант. 2006. № 5.

166. Костин A.A. Критерии недобросовестности налогоплательщика // Аудиторские ведомости. 2002. № 8. - С. 32-35.

167. Крашенинников Е.А. Интерес и субъективное гражданское право // Правоведение. 2000. № З.-С. 133-135.

168. Кудрявцев В.Н., Малеин Н.С. Закон и пределы правомерного поведения // Советское государство и право. 1980. № 10. - С. 31-38.

169. Курбатов А. Недопустимость злоупотребления правом как способ установления пределов реализации (удовлетворения) интересов // Вопросы законодательства. 2001. № 5. - С. 38.

170. Кучинский В.А. Законные интересы личности: от Конституции к правореализующей деятельности // Теоретические вопросы реализации Конституции СССР. М., 1982. - С. 85-88.

171. Малеин Н.С. Охраняемый законом интерес // Советское государство и право. 1980. № 1. - С. 26-34.

172. Малько A.B. Законные интересы и их стимулирующая роль // Вопросы теории государства и права. — Саратов, 1988.

173. Малько A.B. Законные интересы и укрепление социалистической законности // Проблемы социалистической законности. — Харьков, 1988.

174. Малько A.B. Законные интересы: общетеоретический аспект // Вестник Волжского университета им. В.Н. Татищева. Сер. «Юриспруденция». -Тольятти, 1998. Вып. 1. С. 15-26.

175. Малько A.B. Законный интерес как правовая категория // Вопросы теории государства и права. — Саратов, 1986. С. 121-131.

176. Малько A.B. Основы теории законных интересов // Ежегодник российского права. -2000. № 1.

177. Малько A.B. Охранительные правоотношения как гарантийная форма интересов личности // Вопросы теории охранительных правоотношений. — Ярославль, 1991.

178. Малько A.B. Проблемы законных интересов в судебном разбирательстве // Вопросы теории и практики судебного разбирательства гражданских дел. Саратов, 1988.

179. Малько A.B. Социальная справедливость и законные интересы // Право. Ускорение. Справедливость. Саратов, 1989.

180. Малько A.B. Субъективное право и законный интерес // Правоведение. 1998. №4.-С. 57-64.

181. Малько A.B. Субъективное право и законный интерес: проблемы соотношения // Правоведение. 2000. № 3. - С. 30-48.

182. Пансков В.Г. О некоторых спорных решениях Конституционного суда Российской Федерации // Налоговый вестник. 2001. № 10. - С. 16-19.

183. Середа И.М. Некоторые проблемные вопросы установления вины в налоговых правонарушениях // Арбитражный и гражданский процесс. 2004. №7.-С. 31.

184. Солопов A.C., Шинкарев В.В. Об определении правового статуса и собственника косвенных налогов и об НДС-счетах // Налоговый вестник. — 2005. № 7. С.106-109.I

185. Сомик К.В. Основные причины роста налоговой преступности и первоочередные меры по их устранению // Налоговый вестник. 1998. № 6. - С. 15-18.

186. Тотьев К.Ю. Публичный интерес в правовой доктрине и законодательстве // Государство и право. 2002. № 9. - С. 19-25.

187. Феоктистова Т.В. Охрана и защита юридических интересов // Вестник СГАП. — 1998. № 1.-С. 14-19.

188. Черник Д.Г. К вопросу о Налоговом кодексе РФ // Налоговые вести. 1999. №5.-С. 5.

189. Юрмашев Р.С. Налоговая оптимизация и налоговое правонарушение: грани соотношения понятий // Адвокатская практика. 2005. № 3. - С. 19-24.

190. Якушев А.О. Особенности юридической техники налогового права // Финансовое право. 2009. № 6.

191. Якушев А.О. Правила логики права в налоговом законодательстве РФ // Финансовое право. 2007. № 11.

192. Якушев А.О. Субъективные права и интересы в налоговом праве // Финансовое право. 2009. № 6.1. Иностранная литература

193. Giorgetti A. Levasione tributaria. — UTET: Torino, 1964.

194. Kirkbride J., Olowofogeku A. Revenue Law. Principles and Practice. -Tudor, 1998.

195. Langer M. Practical International Tax Planning. -N.Y., 1979.

196. Raymond R.N., Clifford M. Hicks. Income Tax influences on Legal Forms on Organizations for Small Business. L., 1990.

197. Tiley John. Judicial Anti-Avoidance Doctrines: The U.S. Alternatives. Part II // British Tax Review. 1987. № 6.

198. Диссертации и авторефераты диссертаций

199. Алиева И.Д. Гражданско-процессуальная защита прав и охраняемых законом интересов других лиц по законодательству Российской Федерации: ав-тореф. дис. . канд. юрид. наук. М., 2000. 25 с.

200. Громов М.А. Правовое регулирование налогового планирования в Российской Федерации (проблемы правовой сущности): дис. . канд. юрид. наук. М., 2003. 169 с.

201. Иванец Г.И. Право как нормативное выражение согласованных интересов: автореф. дис. . канд. юрид. наук. М., 2001. 24 с.

202. Игнатенкова К.Е. Дозволение как способ правового регулирования: автореф. дис. . канд. юрид. наук. Саратов, 2006. 26 с.

203. Коленцова В.В. Реализация принципа обеспечения законных интересов личности в досудебном производстве (потерпевший и обвиняемый): автореф. дис. . канд. юрид. наук. Челябинск, 2002. 25 с.

204. Левков A.A. Меры защиты в российском праве: автореф. дис. . канд. юрид. наук. Волгоград, 2002. 24 с.

205. Лучина C.B. Взаимодействие субъектов, обладающих тождественными материально-правовыми интересами в гражданском процессе: автореф. дис. . канд. юрид. наук. Саратов, 2001. — 25 с.

206. Нигматдинов P.M. Проблема правовых понятий и оценочных категорий в гражданском процессуальном праве: дис. . канд. юрид. наук. Саратов, 2004.- 176 с.

207. Савсерис C.B. Категория «недобросовестность» в налоговом праве: автореф. дис. . канд. юрид. наук. Москва, 2006. -205 с.

208. Фролов Е.А. Объект уголовно-правовой охраны и его роль в организации борьбы с посягательствами на социалистическую собственность: дис. . докт. юрид. наук. Свердловск, 1971. -248 с.1. Интернет-ресурсы

209. В Совете Федерации озвучены первые результаты «декриминализации» налоговых преступлений // www.iet.ru/ru/kommentarii/v-sovete-federacii-oz vucheny-pervye-rezultaty-dekriminalizacii-nalogovy-prestuplenii.html.

210. Зорькин В.Д. Интернет-интервью: деятельность Конституционного суда РФ. Решения, проблемы и перспективы // www.consultant.ru/law/interview/ zorkin3.html.

211. Иванов A.A. Интернет-интервью: итоги работы и перспективы развития системы арбитражного судопроизводства в Российской Федерации // www.consultant.ru/law/interview/ivanov 1 .html.

212. Интернет-сайт: www.romanenkolaw.ru

213. Интернет-страница: www.banki.ru/banks/memory/index.php7PAGENl =1 &by=PROPERTYdate& order=desc#navstart.

214. Интернет-страница: www.egrul.nalog.ru/fns/index.php.

215. Интернет-страница: www.iet.ru/ru/kommentarii/v-sovete-federacii-ozvuc heny-pervye-rezultaty-dekriminalizacii-nalogovy-prestuplenii.html.

216. Интернет-страница: www.taxpravo.ru/news/taxpravo/article2154752125 24856167286741414240560.235. «Кошмарить» разрешается //www.rbcdaily.ru/2010/03/16/focus/464695.

217. Кризис, помноженный на либерализацию, породит новые схемы ухода от налогов // www.rbcdaily.ru/2010/03/29/focus/467224.

218. Меня зовут Евгений Чичваркин // www.newtimes.ru/articles/detail/ 16849.

219. Милиция перестанет «кошмарить» бизнес // www.pravo.ru/review/ view/4562.

220. Налоговая пессимизация // www.vremya.ru/2010/49/4/250195.html.

221. Официальный интернет-сайт Архангельского государственного технического университета: www.agtu.ru.

222. Официальный интернет-сайт Суда ЕС: www.europa.eu.int.

223. Официальный интернет-сайт Федеральной налоговой службы Российской Федерации: www.nalog.ru.

224. Пепеляев С.Г. Интернет-интервью: последние изменения законодательства о налоговом администрировании и решение практических вопросов налогового контроля // www.garant.ru/action/interview/10262.

225. Поисковая интеренет-система «Goggle».

226. Сведения Высшего арбитражного суда Российской Федерации о рассмотрении споров с участием налоговых органов в первом полугодии 20082009 гг. // www.arbitr.ru/upimg/AC731AB5ADFA5E14207CC6E672E008A3 налоги.pdf.

Автор: Колесников, Сергей Игоревич
Город: Москва
Год: 2010
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельноститекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Колесников, Сергей Игоревич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Колесников, Сергей Игоревич, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Колесников, Сергей Игоревич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Колесников, Сергей Игоревич, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Законные интересы налогоплательщиков и их учет в правоприменительной деятельности»