Акцизы: проблемы теории и практики

Майорова, Аюна Анатольевна

Акцизы: проблемы теории и практикитекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Акцизы: проблемы теории и практики»

На правах рукописи

Майорова Акта Анатольевна

АКЦИЗЫ: ПРОБЛЕМЫ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ

12.00.14 - административное право, финансовое право, информационное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Москва -2004

Работа выполнена в Московской государственной юридической академии

Научный руководитель доктор юридических наук, профессор

Запольский Сергей Васильевич

Официальные оппоненты:

Доктор юридических наук, профессор Карасева Марина Валентиновна Кандидат юридических наук Фадеев Дмитрий Евгеньевич

Ведущая организация Уральская государственная правовая академия

Зашита состоится «.ИууЦл^^иЛ- 2004 года в

на заседании диссертационного совета Д 212.123.02 при Московской государственной юридической академии, 123995, г. Москва, ул. Садовая Кудринская, 9, зал заседаний Ученого совета

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Московской государственной юридической академии

Автореферат разослан МА^^ЧО^ 2004 года

Ученый секретарь диссертационного совета доктор юридических наук профессор Н.А. Михалева

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ.

Актуальность темы исследования.. Становление современной российской налоговой системы, создание нормативно-правовой основы ее функционирования,' а также процесс активного законотворчества в сфере налогообложения, развивающийся в Российской Федерации в течение последних нескольких лет, вызывают необходимость комплексного научного анализа причин, сущности и последствий отдельных аспектов происходящих явлений.

Система косвенных налогов, являясь составной частью налоговой системы, обеспечивает поступление значительной части финансовых ресурсов государства.

Акцизам - разновидности косвенных налоговых платежей — законодатель уделяет в последнее время пристальное внимание. Перспективность существования акцизов демонстрирует многовековая история развития косвенного обложения. Кроме того, для государства привлекательна возможность увеличения бюджетных поступлений за счет повышения собираемости налогов с высокорентабельных производств. Применительно к акцизам сегодня как нельзя более справедливо утверждение о том, что косвенные налоги давно уже зачастую вовсе не законы об обложении в чистом виде, а законы р регулировании производства и потребления, и социально-политические задачи, ставящиеся перед косвенными налогами, нередко определяют собой строй этих налогов1.

Изыскание и правовое установление наиболее оптимальных способов налоговых изъятий в виде акцизов требует исследования сущности этих налоговых платежей, обусловленной единством экономической и правовой природы косвенных налогов.

Принятие Налогового кодекса Российской Федерации1 заложило фундаментальную основу правового регулирования налоговых отношений в России. В настоящее время главой 22 НК РФ определены основные элементы налогообложения акцизами - налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая, ставка, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога. В соответствии с положениями Налогового кодекса принят также ряд подзаконных нормативно-правовых актов по вопросам уплаты акцизов.

Вместе с тем, анализ действующего законодательства о налогах и сборах и правоприменительной практики позволяет выявлять негативные тенденции процесса нормативного регулирования налоговых отношений и разрабатывать комплекс мер, способствующих повышению качества правового регламентирования вопросов исчисления и взимания акцизов.

Целью исследования является углубление научных знаний о правовой природе и юридическом механизме налогообложения акцизами, определение места и роли акцизов в налоговой системе РФ, анализ правовых основ исчисления и взимания акцизов в России, разработка рекомендаций по совершенствованию нормативно-правового регулирования процесса обложения акцизами для повышения эффективности последнего.

Задачи исследования. Для достижения поставленной цели диссертант поставил перед собой следующие задачи:

• исследовать сущность косвенных налогов как составной элемент налоговой системы;

• проанализировать историческое развитие системы косвенного налогообложения в России;

• проанализировать традиционно выделяемые в науке функции налогов, в частности налогов косвенных, и выявить особенности функционального назначения акцизов как разновидности косвенных налоговых платежей;

1СЗ РФ. -1998. № 3»; - Ст. 3824, СЗ РФ. - 2000. № 32. Ст. 3340.

• определить соотношение акцизов с иными видами косвенных налогов;

• изучить нормативно-правовую базу налогообложения акцизами;

• исследовать основные элементы акциза и определяющие их нормы налогового закона, выделить особенности механизма исчисления и взимания акцизов по отдельным видам подакцизных товаров;

• сформулировать общие рекомендации по правовому регулированию вопросов исчисления и взимания акцизов, а также конкретные предложения по совершенствованию отдельных норм действующего законодательства в рамках соответствия налоговых законов принципу стабильности налоговой системы.

Теоретической базой работы являются исследования в области общей теории права, административного, финансового и иных отраслей права, среди которых труды ученых-правоведов: Ашмарипой ЕМ., Артемова Н.М., Брызгалина А.В., Винницкого Д.В., Горбуновой О.Н., Грачевой Е.Ю., Гуреева В.И., Запольского СВ., Карасевой М.В., Орлова MJO., Пепеляева С.Г., Соколовой Э.Д., Химичевой ИЛ, Цыпкина С.Д. и др. Большое значение для исследования имели и труды представителей экономической науки, материалы научно-практических конференций, текущих периодических изданий. Кроме того, автор уделил особое внимание изучению работ финансовой науки периода XIX - начала XX века, в частности трудам Альтшулера В., Вилкова Л.А., Гурьева А.Н., Лассаля Ф., Микеладзе П.В., Фридмана М.И., Янжула И.И. и др.

Методологическую основу работы составляет комплекс научных методов исследования, включающий общенаучные методы познания: исторический, сравнительный, системпо-структурный, логический, а также частно-научные методы исследования: технико-юридический и метод толкования. Применение указанных методов позволило изучить исследуемые явления в их взаимосвязи и взаимозависимости.

Объектом исследования являются теоретические и практические вопросы правового регулирования налоговых отношений, в том числе отношений по

установлению, исчислению, уплате акцизов и обеспечению механизма взимания этих платежей. Предмет исследования - нормы законодательства о налогах и сборах, подзаконных нормативных актов по вопросам налогообложения, практика их применения. В том числе изучены постановления и определения Конституционного Суда РФ по делам о проверке конституционности отдельных положение законов о налогах; акты Верховного суда РФ о признании недействительными положений нормативно-правовых актов, затрагивающих вопросы уплаты акцизов; проанализирована практика федеральных арбитражных судов округов по налоговым спорам. Также в работе анализируются нормы Таможенного кодекса РФ, регламентирующие вопросы исчисления и взимания таможенных платежей, и законодательство РФ, регулирующее производство и оборот алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Научная новизна исследования, по мнению автора, заключается в том, что в нем впервые комплексно исследованы: правовая и экономическая природа акцизов, определяющая их роль в современной налоговой системе РФ; проблемы установления наиболее эффективного механизма взимания акцизных платежей, а также особешюсти регулирования налогообложения акцизами применительно к отдельным сферам производства и обращения подакцизных товаров. Кроме того, нам представляется новым выявление исторической преемственности функционирования отдельных институтов современной системы взимания акцизов.

Анализ монографических и диссертационных исследований, иных научных публикаций показывает, что, хотя отдельные аспекты налогообложения акцизами рассматривались в работах Ашмариной Е.М.1, Сухарчук И.Л.2, Шепенко Р.А.3, комплексный анализ особенностей функционального

' Ашмарина Е.М Совершенствование системы налогов, взимаемых с юридических лиц, как условие успешного выполнения доходной части бюджет Российской Федерации Дис ж ю н - М., 1998 -167с

1 Сухарчук ИЛ. Правовое регулирование налогообложения товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации' Дис.... к ю н - Саратов, 2000. ' Шепенко РЛ. Акцизы. М, 2001.

назначения, классификации, механизма исчисления и взимания акцизов, в современных финансово-правовых трудах не проводился.

Вместе с тем, в предлагаемой работе детально изучается только система "внутреннего" акцизного налогообложения, поскольку акцизы, взимаемые при перемещении товаров через таможенную границу государства, заслуживают отдельного самостоятельного исследования, учитывающего специфику налоговых правоотношений, возникающих в сфере внешнеторговой деятельности.

В процессе диссертационного исследования разработаны следующие концептуальные положения, которые выносятся на защиту:

1. Произошедшая "специализация" косвенных налогов (НДС, акцизы, таможенные пошлины, налог с продаж) и соответствующее этому законодательное установление налогооблагаемых объектов несколько трансформировали функциональное назначение акцизов, которое было им присуще в конце XIX - начале XX века. Назначение акцизов сегодня заключается, в первую очередь, в целенаправленном регулировании отдельных сфер общественной жизни.

2. В настоящее время существуют некоторые приоритетные направления государственного регулирования в сфере налогообложения акцизами. Это - взимание акцизов по операциям с алкогольной продукцией, по операциям с нефтепродуктами. С одной стороны, такие приоритеты обусловлены высокой рентабельностью производства в указанных сферах и соответствующим потенциалом для обеспечения фискальных потребностей государства, с другой стороны, интересы фиска будут удовлетворяться только при компетентном регулирующем (правовом) воздействии по этим направлениям.

3. Структуру (перечень) подакцизных товаров определяют необходимость и степень государственного вмешательства в сферы общественной жизни, то есть, приоритеты правового регулирования в конкретный период существования государства.

4. Законодательное закрепление исчерпывающего перечня подакцизных товаров (наряду с перечнем налогооблагаемых операций с этими товарами и сырьем) позволяет четко разграничить понятия предмет и объект налогообложения в отношении акцизов: предмет налогообложения - это подакцизные товары и минеральное сырье, поименованные в перечне, установленном налоговым законом, а объект налогообложения - операции с этими товарами и минеральным сырьем. То есть, при установлении акцизов предмет налогообложения - признак "фактического характера" — получил непосредственное правовое закрепление.

5. Явление переложения, как экономическая основа существования косвенных налогов, с точки зрения права характеризует способ взимания последних, и проявляется в различии законодательно определенного субъекта налогового платежа (налогоплательщика) и фактического плательщика налога, правовой статус которого законодательно не регламентируется. Явление переложения налогов неизбежно становится предметом исследования при разрешении вопроса о правомерности возврата из бюджета излишне уплаченных или взысканных косвенных налогов.

6. На современном этапе правового регулирования акцизного налогообложения, изыскивая наиболее оптимальные способы взимания акцизов, законодатель обращается к механизмам техники взимания косвенных налогов, которые уже использовались российским государством в XVIII - начале XX века (институт обязательной маркировки отдельных подакцизных товаров; исчисление и взимание акцизов посредством функционирования режимов налоговых складов).

7. В условиях объективно необходимой регламентации отдельных вопросов, связанных с исчислением и взиманием акцизов, подзаконными нормативными актами, органам исполнительной власти важно не нарушать принцип определения основных (существенных)

элементов налога исключительно законами и устранять проблему несоответствия подзаконных актов нормам налоговых законов, что нередко является предметом судебного разбирательства.

8. В силу несовершенства российского налогового законодательства судебная практика по спорам, вытекающим из налоговых правоотношений'(в частности отношений по исчислению и уплате акцизов), как источник налогового права приобретает особое значение. Акты правоприменения, принимаемые в результате разрешения налоговых споров, формируют правовые ориентиры, во многом определяющие поведение участников налоговых правоотношений, и в дальнейшем учитываемые органами государственной власти в законотворческой деятельности.

Теоретическое значение исследования заключается в том, что автором предпринята попытка определить место и роль акцизов в налоговой системе РФ, разработать концепцию функционирования наиболее эффективного механизма исчисления и взимания акцизов, учитывающего особенности налогообложения применительно к отдельным сферам производства и обращения подакцизных товаров. Значение работы заключается также в выявлении исторической преемственности вновь вводимых институтов акцизного обложения.

Практическое значение исследования определяется актуальностью сформулированных предложений и практических рекомендаций по совершенствованию правового регулирования исчисления и взимания акцизов. Основные положения и выводы исследования могут быть использованы в правоприменительной практике, в том числе в деятельности органов исполнительной власти, в практике арбитражных судов; в научной работе при проведении дальнейших исследований в области налогового права; а также в процессе преподавания учебных дисциплин "Финансовое право", "Налоговое право" в высших учебных заведениях.

Апробация результатов исследования. Диссертация прошла обсуждение на кафедре финансового права и бухгалтерского учета Московской Государственной Юридической Академии и получила положительную оценку. Результаты исследования были отражены в публикациях диссертанта и освещены автором на межвузовской научно-практической конференции студентов и аспирантов "Налоговое право России: современное состояние и перспективы развития", прошедшей 17 мая 2002 года в МПОА.

Структура диссертации обусловлена ее целями и задачами, отражающими научно-практический характер работы. Диссертация состоит из введения, двух глав, включающих тринадцать параграфов, заключения, перечня использованной литературы и нормативных актов, послуживших основой для формирования и обоснования положений диссертации, выносимых на защиту.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ

Во введении диссертации обосновывается актуальность темы исследования, характеризуется степень ее изученности, определяются цели, задачи, теоретическая база и методологические основы работы, а также излагается ее практическое значение.

В-первой-главе диссертационного исследования - «Правовая природа акциза» - раскрывается юридическая природа акцизных платежей, исходя из существующего деления налогов на прямые и косвенные и принадлежности акцизов к группе косвенных налоговых платежей.

В первом параграфе «Прямые и косвенные налоги в системе налоговых платежей» автор рассматривает основные теории, предлагающие различные основания для классификации налогов на прямые и косвенные: по признаку субъекта уплаты — фактическим, либо юридическим плательщиком налога; по внешнему признаку взимания налоговых платежей - по окладным листам (кадастрам) или по тарифам; а также по признаку экономического основания: взимание налогов с производства ценностей (с доходов и имущества), либо с потребления (с расходов и пользования вещами)1.

При исследовании сущности косвенных налогов, предлагается сравнительная характеристика достоинств и недостатков прямых и косвенных налоговых платежей, проводимая финансовой наукой.

Будучи лишь элементом целостной системы, косвенные налоги не удовлетворяют отдельным принципам налогообложения. Вместе с тем, построение налоговой системы, удовлетворяющей основным требованиям установления и взимания налогов, возможно только при рациональном сочетании косвенных и прямыхплатежей, с учетом действия их положительных и отрицательных свойств.

Второй параграф первой главы диссертационной работы посвящен анализу явления переложения налогов.

Под переложением налогов подразумевается возможность в процессе

1 Гурьев А Н. Прямые и косвенные налога. - Спб., 1893. - С. 13.

экономического обмена налог, падающий на одно лицо, переложить на другое. При этом необходимо различать намеренное и ненамеренное переложение. Первое называют также переложением на лицо, последующее в гражданском обороте, - с продавца на покупателя. Однако косвенные налоги не всегда могут быть переложены производителем или продавцом на покупателей предметов, обложенных этими налогами. Как правило, цена товара возрастает на величину, меньшую, нежели величина налога, так как производители перекладывают на потребителя только часть налога посредством увеличения цены, а другую часть несут сами за счет снижения прибыли или издержек. Это позволяет говорить о переложении ненамеренном - на лицо, предшествующее в гражданском обороте, - с покупателя на продавца.

Автор обращает внимание на проявление явления переложения налогов в правовой области. Оно заключается в различии законодательно определенного субъекта налогового платежа (налогоплательщика) и фактического плательщика налога, правовой статус которого законодательно не регламентируется.

Анализ практики разрешения налоговых споров показывает, что законодательное игнорирование процесса переложения налогов приводит к тому, что правоприменители не учитывают возможности переложения налога с покупателя на продавца.

Правоприменитель (в лице налоговых органов, арбитражных судов) отклоняет требования налогоплательщиков о возврате (зачете) излишне уплаченных косвенных налогов, со ссылкой на неосновательное обогащение налогоплательщика в результате невозврата соответствующих сумм налога покупателям товаров. Однако вопрос о неосновательном обогащении достаточно спорен, поскольку неопределенность эффекта переложения-косвенного налога не позволяет в каждом конкретном случае установить, как фактически распределилась сумма налога между покупателем товара и налогоплательщиком. То есть, государство возлагает на налогоплательщиков бремя несения неблагоприятных последствий существующего способа

взимания косвенных налоговых платежей, который установлен с целью обеспечения реализации фискальных задач государственной власти.

Из анализа действующего налогового законодательства следует, что лиц, приобретающих товары, работы, услуги, и тем самым оплачивающих косвенный налог в составе цены, нельзя отнести ни к одной из групп участников налоговых правоотношений, поскольку на них законодательно не возложены соответствующие "налоговые" обязанности.

Фактические плательщики косвенных налогов являются стороной гражданско-правовых отношений, возникающих при приобретении товаров, работ, услуг, операции по реализации которых признаются объектом налогообложения. Представляется, что эти гражданско-правовые отношепия не следует принимать во внимание (как находящиеся вне сферы налогово-правового регулирования) при разрешении вопроса о правомерности возврата из бюджета излишне уплаченных или взысканных косвенных налогов.

Налогоплательщики как субъекты налоговых правоотношений несут перед государством ряд обязанностей, установленных законодателем в императивном порядке, и подвергаются санкциям за неисполнение этих обязанностей. В связи с этим, права налогоплательщика нуждаются в надлежащем правовом обеспечении и защите, что может быть достигнуто корректными формулировками норм налогового закона.

Учитывая существующую противоречивую практику применения норм подл. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ и п. 1 ст. 78 НК РФ, которая зачастую исключает реализацию права налогоплательщиков на зачет или возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм косвенных налогов, автор предлагает внести изменения в указанные нормы Налогового кодекса РФ, изложив их в следующей редакции:

оплаты этих сумм потребителями товаров, работ, услуг в результате включения в цену последних соответствующих сумм налога».

Пункт 1 статьи 78 НК РФ: «Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей, независимо от факта частичной оплаты этих сумм потребителями товаров, работ, услуг в результате включения в цену последних соответствующих сумм-налога».

В третьем параграфе первой главы диссертации анализируется историческое развитие косвенного налогообложения в России. Отмечается, в частности, что российская акцизная система (до 1930 года) строилась по принципу установления акцизов, дающих крупный фискальный эффект, и изыскивались такие их виды, которые могли бы охватить наиболее широкие массы городского и сельского населения.

Исследование функционального назначения акцизов в следующем параграфе первой главы позволяет говорить, что принадлежность налога к категории прямых или косвенных обусловливает некоторые особенности выполняемых им функций. Так, в функциональном назначении косвенных налогов, как наиболее удобной формы мобилизации регулярных крупных доходов в казну, преобладает фискальная направленность.

Однако, обозначившаяся "специализация" косвенных налогов (НДС, акцизы, таможенные пошлины, налог с продаж) и соответствующее этому законодательное установление налогооблагаемых объектов с учетом принципов рационального обложения демонстрирует развитие и совершенствование системы косвенного налогообложения. Функциональное назначение акцизов на отдельные группы товаров (услуг) и минерального сырья сегодня несколько трансформировалось: они являются самостоятельным звеном в системе косвенных налоговых платежей, назначение которого заключается, в первую очередь, в целенаправленном регулировании отдельных сфер общественной жизни. При этом необходимо подчеркнуть, что регулирующее воздействие

акцизов на отдельные сферы производства, сопряжено с обеспечением фискальных интересов государства путем изъятия "сверхприбыли" высокорентабельных отраслей хозяйства.

Функционирование системы налогов предполагает взаимосвязь и взаимодействие ее составных частей, и, следовательно, требует выявления сравнительных сходств и различий акциза с иными налогами, близкими по своей правовой и экономической природе к акцизным платежам. Этому посвящен пятый параграф первой главы диссертационного исследования.

Признавая, что акциз отвечает основным признакам налога (обязательность, индивидуальная безвозмездность, цель взимания -финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований), автор предлагает следующее определение.

Акциз - обязательный, индивидуально-безвозмездный платеж, взимаемый в целях обеспечения финансовой деятельности государства, на всей территории РФ с организаций и индивидуальных предпринимателей при совершении ими установленных законом операций с отдельными видами товаров, именуемых подакцизными.

Рассматривая акциз в соотношении с иными видами косвенных налогов (таможенная пошлина, НДС), диссертант выявляет отличительные черты их правовой природы. Сравнительный анализ косвенных налогов проведен по основным элементам налогообложения, а также с учетом особенностей функционального назначения каждого налога.

При общей схожести фискально-регулирующего назначения акцизов и таможенных пошлин можно выделить следующие отличительные особенности этих налоговых платежей. Во-первых, акцизы взимаются только при ввозе товаров на территорию РФ. При этом акцизы взимаются при ввозе именно подакцизных товаров, что сужает сферу их регулирующего воздействия определенным сегментом внутреннего рынка. Во-вторых, регулирующее воздействие таможенной пошлины отличается ориентированностью на адресный (по отношению к конкретным странам) и оперативный характер

регулирования. Именно этим объясняется существование тарифных преференций и делегирование права установления ставок таможенных пошлин Правительству РФ.

' Кроме того, торгово-политическая роль таможенного обложения сделала таможенную пошлину объектом не только и не столько национального, сколько международного права. Акцизы же, будучи внутренними налогами, не являются объектом международно - правового регулирования; их применение не регламентируется торговыми договорами и соглашениями и находится в ведении национальных органов власти1. Заметим также, что отдельные виды ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров подлежат обязательной маркировке акцизными марками, что влечет особенности их уплаты по сравнению с соответствующими таможенными пошлинами.

Сравнительный анализ акцизов и НДС позволяет говорить, что акцизы сегодня являются косвенным налогом на «предметы второстепенной необходимости» и, в результате этого, должны снижать общее регрессивное действие косвенного обложения.

НДС несет основную нагрузку по реализации фискальной функции косвенных налогов в отличие от «индивидуального» акциза в функциональном назначении которого, на наш взгляд, преобладает регулирующее начало. Как и в случае с таможенными пошлинами отличие акциза от налога на добавленную стоимость состоит в том, что действие акцизов ограничивается отдельными сферами общественной жизни (обращение подакцизных товаров).

Кроме того, НДС взимается на всех стадиях производства и распределения. Акциз же уплачивается, как правило, непосредственным производителем подакцизных товаров при (или после) их реализации.

В шестом параграфе первой главы работы предложена классификация акцизных платежей. В зависимости от основных направлений регулирующего воздействия можно выделить две группы акцизов: акцизы, которые

1 Попов И С. Внешни торговли капиталистических стран. - М., (973. - С 106.

устанавливаются для перераспределения доходов от высокорентабельных производств, и акцизы, призванные снизить регрессивность косвенного налогообложения в целом без существенных потерь для бюджета (акцизы на предметы роскоши и отдельные предметы второстепенной необходимости). Рассмотрены также группы акцизов, выделенные в зависимости от разновидностей подакцизных товаров.

На основе анализа практики применения норм Налогового кодекса РФ (в частности главы 22 "Акцизы") автор приходит к выводу о том, что сегодня законодатель стремится эффективнее использовать закономерный механизм порождения юридических фактов в сфере налогообложения1 - если налогоплательщик стремится найти пути "ухода" от налогообложения, то государство, используя информацию об этом, должно закрыть брешь налогового закона. В настоящее время ответные управленческие решения на негативные проявления государственных финансов в области налогообложения принимаются не всегда заблаговременно. Пробелы и неясности законодательства выявляются уже после принятия норм налогового закона и восполняются путем постоянной и значительной корректировки действующего налогового законодательства (в том числе существенных элементов налога), что негативно отражается в конечном итоге на стабильности бюджетных поступлений. Тем не менее, регулярное использование информативной функции юридических фактов в сфере налогообложения ведет к постепенному совершенствованию законодательной техники правового регулирования налоговых отношений.

Во второй главе диссертационной работы «Элементы налогообложения акцизами» автор характеризует механизм исчисления и взимания акцизов, анализируя соответствующие положения налогового законодательства. Исследование существенных элементов налога применительно к акцизам позволяет уяснить сущность налоговых правоотношений, складывающихся при установлении и взимании этих налоговых платежей.

1 Подробнее см. а 23 гл. 2 «Подакцизные товары я минеральное сырье», п. 2.4 гл. 2 «Объект налогообложения акцизами»

Общий обзор правовых норм, регулирующих современную систему акцизного налогообложения, предложен в первом параграфе второй главы диссертации.

Изучение источников законодательного регламентирования взимания акцизов в Российском государстве с учетом исторического опыта развития указанных отношений позволяет констатировать объективную необходимость детального регулирования отдельных вопросов, связанных с исчислением и взиманием акцизов, подзаконными нормативными актами. В таких условиях органы исполнительной власти должны проводить, тщательную подготовительную работу по созданию соответствующих актов. В частности, особое внимание следует уделять принципу определения существенных элементов налога исключительно законами и соответствию подзаконных актов нормам налоговых законов.

Следующий параграф работы посвящен субъектам правоотношений по исчислению и взиманию акцизов.

Определяя плательщиков акцизов (в отличие от определения плательщиков НДС), законодатель особо указывает, что лица признаются налогоплательщиками акциза, если они совершают облагаемые акцизами операции, перечень которых приведен в статье 182 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, следует признать, что подобное указание не имеет прямого отношения к субъекту налога, поскольку организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся определенными видами деятельности (и в связи с этим совершающие операции, облагаемые акцизами), ни по своей социальной сущности, ни по организационно-правовой форме не обладают какими-либо устойчивыми свойствами, характеризующими их как особых субъектов права1.

Налоговое правоотношение, базирующееся на обязанности уплаты налога и, соответственно, праве требования его уплаты, является структурно сложным,

1 См. Виигощнш Д.В. Субьеггы налогового права. - М.: Издательство НОРМА, 2000. С. 108.

так как к этому правоотношению как бы присоединяются все другие, в рамках

которых осуществляется реализация прав и обязанностей налогоплательщиков

и налоговых органов, в том числе по осуществлению налогового контроля .

Осуществление налогового контроля в связи с исчислением и взиманием акцизов по отдельным видам подакцизных товаров, характеризуются некоторыми особенностями. Законодатель предусматривает особые формы налогового контроля при налогообложении акцизами операций с алкогольной продукцией и нефтепродуктами (режим налогового склада, налоговые посты), что обусловлено необходимостью "усиленного надзора" за производством и обращением этих подакцизных товаров. При этом сотрудники налоговых органов не вправе вмешиваться в оперативно-хозяйственную деятельность налогоплательщиков.

Далее в работе рассматриваются подакцизные товары. Законодательное закрепление исчерпывающего перечня подакцизных товаров' (являющееся особенностью установления акцизов) объясняется, по мнению автора, спецификой реализации регулирующей функции акцизных платежей -целевыми направлениями ее воздействия.

Вместе с тем, закрепление этого перечня наряду с перечнем налогооблагаемых операций с подакцизными товарами и сырьем позволяет четко разграничить понятия предмет и объект налогообложения в отношении акцизов.

Представляется, с позиций юридической техники и в целях максимальной корректности изложения норм налогового закона, что правовое закрепление предмета налогообложения применительно к. каждому конкретному налогу должно быть правилом, во избежание возникновения правовых конфликтов и уклонения от уплаты законно установленных платежей.

Автор предлагает законодательно закрепить предмет налогообложения в качестве обязательного элемента налога, внеся соответствующие дополнения в п. 1 ст. 17 НК РФ. Предлагается также определить предмет налогообложения в 2 Карасе ва М.В. Финансовое право: Учебник. - М: Юристь, 1999. - С. 124.

нормах статьи 38 Налогового кодекса как «товары, иное имущество, прибыль, доход, либо иной предмет материального мира, с которым законодательство о налогах и сборах связывает возникновение объекта налогообложения у налогоплательщика» (см. параграф третий второй главы диссертационной работы).

Объект налогообложения акцизами, охарактеризованный в следующем параграфе исследования, установлен ст. 182 НК РФ. Этот элемент налога определен путем подробного перечисления конкретных налогооблагаемых операций, исходя из базового принципа, в соответствии с которым обязанность лица по уплате акциза возникает в связи с производством и первой реализацией подакцизных товаров.

Налоговая ставка как элемент акцизного налогообложения, рассмотренная далее, свидетельствует в том числе, об особенностях реализации регулирующей функции акцизов.

Учитывая, что целесообразность установления преимущественно процентных (как на сегодняшний день) или специфических ставок акцизов не однозначна, можно, тем не менее, заключить, что в России процентные ставки доминировали в условиях нестабильного финансового и экономического положения страны и высоких темпов инфляции.

Регулирующая функция акцизных платежей задействуется также и при дифференциации налоговых ставок внутри товарных групп.

В шестом параграфе второй главы научного исследования автор анализирует существующий порядок исчисления и взимания акцизов и рассматривает некоторые его особенности применительно к отдельным видам подакцизных товаров.

В случае с акцизами налогоплательщик особенно стремится избежать уплаты налога и выходит на рынок с нелегальным товаром в обход налогообложения в связи с высокой рентабельностью подакцизного производства, поэтому основная задача, которую приходится разрешать органам фиска в области косвенного обложения, сводится к такой организации

акцизного надзора, который гарантировал бы от проникновения на рынок неоплаченного акцизом товара1. Правила, приемы и способы взимания налога, совокупность которых именуют техникой взимания налога, могут быть общими для всех видов обложения или меняться в зависимости от условий производства и свойств конкретного предмета потребления.

Государству действительно необходимо повысить эффективность налогообложения производств и оборотов подакцизных товаров, обладающих высокой рентабельностью за счет внешних факторов. В научных исследованиях уже указывалось, что учет реальных доходов в экономике и степени ее равновесности - важный фактор, обусловливающий специфику административно-правового регулирования налоговых отношений в России1.

Происходящий в последние годы непрерывный процесс правового регламентирования отношений, связанных с извлечением дохода в "рентабельных" сферах, не всегда последователен и удачен. Тем не менее, государство, создавая правовую базу, стремится максимально исключить легальные возможности избежания акцизного налогообложения высокорентабельными производствами, существующие по причине пробелов в законодательстве.

Следовательно, возникает необходимость введения особых форм государственного контроля за производством и обращением отдельных видов подакцизных товаров. Сегодня установлены: обязательная маркировка определенных товаров; создание постоянно действующих налоговых постов у налогоплательщиков, имеющих свидетельство на производство или реализацию нефтепродуктов; функционирование налоговых складов при налогообложении операций с алкогольной продукцией.

Таким образом, механизм исчисления и уплаты акцизов, как правило, различается в зависимости от условий производства и свойств конкретного вида подакцизных товаров. В настоящее время законодатель, изыскивая

1 Вилков А.А. Указ. сочинение. - С. 10.

1 Михайлов О Н. Административно-правовое регулирование налоговой сферы РФ: Автореферат дис.... канд. юрид. наук. М., 2000. - С. 14.

наиболее оптимальные способы взимания акцизов, обращается к механизмам техники взимания косвенных налогов, которые уже использовались российским государством в XVIII - начале XX века: институт обязательной маркировки отдельных подакцизных товаров аналогичен существовавшему ранее обандеролению подакцизных предметов; режим налогового склада - режиму базисного склада, также функционировавшему в России.

Система частичной (авансовой) уплаты акцизов по отдельным видам подакцизных товаров посредством приобретения специальных средств маркировки является одной из особенностей акцизного налогообложения.

В России широко применяется система маркировки алкогольной продукции, что позволяет законодателю разрешать проблему государственного регулирования и контроля производства и оборота алкогольной продукции, с учетом двух ее составляющих. С одной стороны, обеспечивать поступления акцизов в доходную часть бюджета, с другой - сократить производство нелегальной алкогольной продукции .

В отношении алкогольной продукции, произведенной на территории России и предназначенной для розничной продажи, закреплена обязательность маркировки региональными специальными марками того субъекта Российской Федерации, на территории которого осуществляется ее розничная продажа.

На сегодняшний день нормы, касающиеся "региональной" маркировки подакцизных товаров и уплаты авансового платежа по акцизу, усовершенствованы по сравнению с первоначальной редакцией НК РФ. Внесены соответствующие изменения в закон о регулировании производства и оборота алкогольной продукции, положения Налогового кодекса изложены более корректно.

Глава 22 Налогового кодекса РФ ввела новое для российских налогоплательщиков понятие - налоговые (акцизные) склады. Это принципиальное новшество налогового законодательства, изменяющее механизм исчисления и взимания акцизов по операциям с алкогольной

1 См. Паяскоа ВТ. Акцизы и проблемы государственного регулировали* рынка алкогольной продукции // Фннаисы.-2001. № б.-С.34.

продукцией, заключается в "расщепленном" взимании акцизных платежей при совершении налогооблагаемых операций с алкоголем с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов.

Следует отметить, что требование о помещении алкогольной продукции под специальный режим первоначально распространялось на любую подакцизную алкогольную продукцию, производимую на территории Российской Федерации, - условия режима налогового склада были ориентированы на подакцизный алкоголь независимо от количества содержания в нем этилового спирта. Норма, ограничивающая действие указанных режимов только на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов, была введена Федеральным законом от 29.05.02 № 57-ФЗ, то есть практически через год после начала создания и функционирования акцизных складов.

Целью введения вышеописанного режима является, в том числе, необходимость предоставить налогоплательщику отсрочку по уплате акцизов (всей суммы или ее части) за алкогольную продукцию, приблизив по времени момент возникновения у налогоплательщика обязанности по уплате акцизов к моменту реализации продукции в розничной торговле.

Аналоги этого института функционировали в российском государстве еще в начале XX века. В тот период развития косвенного обложения значение института "базисных складов" заключалось в "весьма удачном разрешении проблемы срока и условий уплаты акциза", которое характеризовали как значительное усовершенствование системы косвенных платежей.

Действующая к 1925 году налоговая система приближала срок уплаты акциза к моменту реализации товаров, причем были установлены различные сроки уплаты в зависимости от характера и условий реализации. Выпуск подакцизных предметов из мест их добычи или производства был двоякий: или с перечислением акциза на место оптового хранения (базисный оптовый склад), или с оплатой акциза по месту добычи или выработки подакцизного предмета.

Сегодня значите режима налогового склада для хозяйствующих субъектов определяется тем, что подакцизный товар, помещаемый под этот режим, с одной стороны полностью подпадает под действие налогового регулирования: реализуемая продукция подлежит обязательной маркировке региональными специальными марками; а с другой - налогоплательщикам предоставляется при соблюдении определенных условий возможность

уплачивать акцизы в меньшем размере .

Закрепляя уплату акцизов по операциям с алкогольной продукцией, как производителями подакцизного алкоголя, так и организациями оптовой торговли, законодатель также преследовал цель снизить налоговое бремя по уплате акцизов, которое несли предприятия - производители. Кроме того, производитель или организация оптовой торговли, учредившие акцизный склад, где алкогольная продукция хранится под контролем сотрудников налоговых органов, становятся более прозрачными для налогового контроля1.

На наш взгляд, в данном случае можно говорить и о том, что государство закрепляет более разумные способы эффективного обложения высокорентабельного "алкогольного" производства - не только за счет непомерного увеличения ставок по акцизам на алкогольную продукцию, но и путем комплексного правового урегулирования механизма исчисления и взимания акцизных платежей.

Законодательное регулирование режима налогового склада неоднократно корректировалось. Очевидно, что изменения в соответствующие нормы законодательства вносились с учетом складывающейся практики учреждения и функционирования акцизных складов и возникающих в связи с этим проблем, в том числе арбитражной практики разрешения соответствующих споров.

В условиях несовершенства российского налогового законодательства судебная практика по спорам, вытекающим из налоговых правоотношений, как источник налогового права приобретает особое значение.

1 Шаталов С.Д Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерация частя второй (постатейный): Уч.

В заключении диссертационной работы содержатся основные результаты проведенного исследования.

Подводя итог, следует обратить внимание,- что некоторые аспекты механизма исчисления и взимания акцизов по отдельным видам подакцизных товаров остались не освещенными в рамках проведенного исследования. Это объясняется многочисленными особенностями акцизного налогообложения применительно к каждой группе подакцизных товаров и минерального сырья, заслуживающими самостоятельного изучения. Предметом дальнейших исследовании могут быть нормы законодательства, регулирующие акцизное налогообложение табачной промышленности, оборота нефтепродуктов, товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ и др. Так, например, проводилось экономическое исследование косвенного обложения отрасли на примере пивоваренной промышленности1, что, однако, не исключает интереса к этой теме с точки зрения правового регулирования.

- Цель же предлагаемой диссертационной работы заключалась в проведении комплексного анализа функционирования института налогообложения акцизами как отдельного элемента системы косвенных налогов, выявление тенденций и задач его правового регулирования на современном этапе.

1 с><. Точилов ИЛ. Механизм косвенного налогообложение отрасли (на примере пивоваренной промышленности): Дисс.... к-э.н. - Екатеринбург, 2000. -187 с.

Основные положения настоящего диссертационного исследования опубликованы в следующих работах автора:

1. Майорова АЛ. Фискальная и регулирующая функции акцизов, как разновидности косвенных налоговых, платежей // Сборник тезисов выступлений преподавателей, аспирантов и студентов Московской государственной юридической академии и Академии налоговой полиции. Налоговое право России: современное состояние и перспективы развития. Межвузовски научно-практическая конференция на базе МГЮА / Под ред. профессора КМ. Мацкевича. - Москва, 2002. - 0,3 пл.

2. Майорова А.А. Тенденции правового регулирования взимания акцизов в России // Сибирский юридический вестник. - 2003. - № 4. - 0,7 п.л.

Отпечатано в ООО «Компания Спутник+» ПД № 1-00007 от 25.09.2000 г. Подписано в печать 25.03.04 Тираж 150 экз. Усл. п.л. 1,63 Печать авторефератов (095) 730-47-74, 778-45-60 (сотовый)

Р - 6 6 5 9

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Майорова, Аюна Анатольевна, кандидата юридических наук

Введение

Глава 1. Правовая природа акциза

1.1. Прямые и кенные налоги встеме налоговых платежей

1.2.Явление переложения как основаществования косвенных налогов.

1.3. Развитие косвенного налогообложения оричий ект)

1.4. Особенности функционального назначения системы кенных налогов

1.5.Соотношение акциза с иными видами косвенных налогов авнительный анализ)

1.6.Функциональное назначение акцизов в системе косвенных налоговых платежей. Взаимодействие фискального и регулирующего начал

1.6.1. Виды акцизов

1.6.2. Фальная и регулирующая функции акцизов

Глава 2. Элементы налогообложения акцизами

2.1. очники правового регулирования налогообложения акцизами

2.2. Субъекты налоговых правоотношений по исчислению и взиманию акцизов

2.3. Подакцизные товары и минеральное сырье

2.3.1. Общая характеристика подакцизных товаров и минеральногорья

2.3.2. О разграничении понятий «предмет» и «объект» налогообложения

2.4. Объект налогообложения акцизами

2.5. Налоговая ставка как элемент акцизного налогообложения

2.6. Порядок ения и уплаты акцизов. бенни порядка уплаты акцизов по отдельным видам подакцизных товаров

2.7. Особенности механизма исчисления и взимания акциза по алкогольной продукции. Режим налоговоголада

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Акцизы: проблемы теории и практики"

Актуальность темы исследования.

Становление современной российской налоговой системы, создание нормативно-правовой основы ее функционирования, а также процесс активного законотворчества в сфере налогообложения, развивающийся в Российской Федерации в течение последних нескольких лет, вызывают необходимость комплексного научного анализа причин, сущности и последствий отдельных аспектов происходящих явлений.

Акцизам - разновидности косвенных налоговых платежей — законодатель уделяет в последнее время пристальное внимание. Перспективность существования акцизов демонстрирует многовековая история развития; косвенного обложения. Кроме того, для государства привлекательна возможность увеличения бюджетных поступлений за счет повышения собираемости налогов с высокорентабельных производств. Применительно к акцизам сегодня как нельзя более справедливо утверждение о том, что косвенные налоги давно уже зачастую вовсе не законы об обложении в чистом виде, а законы о регулировании производства и потребления, и социально-политические задачи, ставящиеся перед косвенными налогами, нередко определяют собой строй этих налогов1.

1 Фридман М.И. К вопросу о современных налогах на предметы потребления. - Спб., 1903. - С. 259.

Принятие Налогового кодекса Российской Федерации1 заложило фундаментальную основу правового регулирования налоговых отношений в России. В настоящее время главой 22 НК РФ; определены основные элементы налогообложения акцизами - налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога. В соответствии с положениями Налогового кодекса принят также ряд подзаконных нормативно-правовых актов по вопросам уплаты акцизов.

Целью исследования1 является углубление научных знаний о правовой природе и юридическом механизме: налогообложения акцизами, определение места и роли акцизов в налоговой системе РФ, анализ правовых основ исчисления и взимания акцизов в России, разработка рекомендаций по совершенствованию нормативно-правового регулирования процесса обложения акцизами для повышения эффективности последнего.

Задачи исследования. Для достижения поставленной? цели диссертант поставил перед собой следующие задачи:

• исследовать сущность косвенных налогов как составного элемента налоговой системы;

• проанализировать развитие системы, косвенного налогообложения в России;

• определить соотношение акцизов с иными видами косвенных налогов;

• изучить нормативно-правовую базу налогообложения акцизами;

• сформулировать общие рекомендации по правовому регулированию вопросов исчисления и взимания акцизов, а также конкретные предложения по совершенствованию отдельных норм действующего законодательства в рамках соответствия налоговых законов, принципу стабильности налоговой системы.

Теоретической базой работы являются исследования- в области общей теории права, административного, финансового и иных отраслей права, среди которых труды ученых-правоведов: Ашмариной Е.М., Артемова, Н.М., Брызгалина A.BI, Винницкого Д.В., Горбуновой О.Н., Грачевой Е.Ю., Гуреева В.И., Запольского C.B., Карасевой М.В., Орлова М.Ю., Пепеляева С.Г., Соколовой Э.Д;, Химичевой Н.И., Цыпкина С.Д. и др. Большое значение для исследования имели и труды представителей экономической науки, материалы научно-практических конференций, текущих периодических изданий. Кроме того, автор уделил особое внимание изучению работ финансовой науки периода XIX - начала XX века, в частности трудам Альтшулера В., Вилкова A.A., Гурьева А.Н., Лассаля Ф., Микеладзе П.В., Фридмана М.И., Янжула И.И. и др.

Методологическую основу работы составляет комплекс научных методов; исследования, включающий общенаучные методы, познания: исторический, сравнительный, системно-структурный, логический, а также частно-научные методы исследования: технико-юридический и метод толкования. Применение указанных методов позволило изучить исследуемые явления в их взаимосвязи и взаимозависимости.

Объектом исследования являются теоретические и практические вопросы правового регулирования налоговых отношений, в том числе отношений по установлению, исчислению, уплате акцизов и обеспечению механизма взимания этих платежей. Предмет исследования — нормы законодательства о налогах и сборах, подзаконных нормативных актов по вопросам налогообложения, практика их применения. В том числе изучены постановления и определения Конституционного Суда РФ по делам о проверке конституционности отдельных положение законов о налогах; акты Верховного суда РФ о признании недействительными положений нормативно-правовых актов, затрагивающих вопросы уплаты акцизов; проанализирована практика федеральных арбитражных судов округов по налоговым спорам. Также в работе анализируются нормы Таможенного кодекса РФ, регламентирующие вопросы исчисления и взимания таможенных платежей, и законодательство РФ, регулирующее производство и оборот алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Научная новизна исследования, по мнению автора, заключается в том, что в нем впервые комплексно исследованы: экономико-правовая природа акцизов, определяющая их роль в современной налоговой системе РФ; проблемы установления наиболее эффективного механизма взимания акцизных платежей, а также особенности регулирования налогообложения акцизами применительно к отдельным сферам производства и обращения подакцизных товаров. Кроме того, нам представляется новым, выявление исторической преемственности функционирования отдельных институтов современной системы взимания акцизов.

Анализ монографических и диссертационных исследований, иных научных публикаций показывает, что, хотя отдельные аспекты налогообложения акцизами рассматривались в работах Ашмариной Е.М.1, Сухарчук И.Л.2, Шепенко P.A.3, комплексный анализ особенностей функционального

1 Лшмарнна Е.М. Совершенствование системы налогов, взимаемых с юридических лиц, как условие успешного выполнения доходной части бюджета Российской Федерации: Дис.„ к.ю.н. - М., 1998. - 167с.

2 Сухарчук ИЛ. Правовое регулирование налогообложения товаров, перемешаемых через таможенную границу Российской Федерации: Дис. к.ю.н. - Саратов, 2000.

3 Шепенко Р.Л. Акцизы. М., 2001. назначения, классификации, механизма исчисления и взимания акцизов, в современных финансово-правовых трудах не проводился;

2. В настоящее время существуют некоторые приоритетные направления государственного регулирования в сфере налогообложения акцизами. Это - взимание акцизов по операциям с алкогольной продукцией, по операциям с нефтепродуктами. С одной стороны, такие приоритеты обусловлены высокой рентабельностью производства в указанных сферах и соответствующим потенциалом для; обеспечения фискальных потребностей государства, с другой стороны, интересы фиска будут удовлетворяться только при компетентном регулирующем (правовом) воздействии по этим направлениям.

Законодательное закрепление исчерпывающего перечня подакцизных товаров и минерального сырья (наряду с перечнем налогооблагаемых операций с этими товарами и сырьем) позволяет четко разграничить понятия предмет и объект налогообложения в отношении? акцизов: предмет налогообложения — это подакцизные товары и минеральное сырье, поименованные в перечне, установленном налоговым законом, а объект налогообложения — операции с этими товарами и минеральным-сырьем. То есть, при установлении акцизов предмет налогообложения -признак "фактического характера" - получил непосредственное правовое закрепление

Явление переложения' как экономическая основа существования косвенных налогов, с точки зрения права характеризует способ взимания последних, и проявляется в различии законодательно определенного субъекта налогового платежа1 (налогоплательщика) и фактического плательщика налога, правовой статус которого законодательно не регламентируется. Явление переложения неизбежно становится предметом исследования при разрешении вопроса о правомерности возврата из бюджета излишне уплаченных или взысканных косвенных налогов.

На современном этапе правового регулирования акцизного налогообложения, изыскивая наиболее оптимальные способы взимания акцизов, законодатель обращается, к механизмам техники взимания косвенных налогов, которые уже использовались российским государством в XVIII — начале XX века (институт обязательной маркировки отдельных подакцизных товаров, исчисление и взимание акцизов посредством функционирования режимов налоговых складов). В условиях объективно необходимой регламентации отдельных вопросов, связанных с исчислением и взиманием акцизов, подзаконными нормативными актами, органам исполнительной власти важно не нарушать принцип определения основных (существенных) элементов налога исключительно законами и устранять проблему несоответствия подзаконных актов нормам налоговых законов, что нередко является предметом судебного разбирательства.

8. В условиях несовершенства, российского налогового законодательства судебная практика по спорам, вытекающим из налоговых правоотношений (в частности отношений по исчислению и уплате акцизов), как источник налогового права приобретает особое значение. Акты правоприменения, принимаемые в результате разрешения налоговых споров, формируют правовые ориентиры,, во многом определяющие поведение участников налоговых правоотношений, и в дальнейшем учитываемые органами государственной власти в законотворческой деятельности.

Теоретическое значение исследования заключается в том, что автором предпринята попытка определить место и роль акцизов в налоговой системе РФ, разработать концепцию функционирования наиболее: эффективного механизма исчисления и взимания акцизов, учитывающего особенности налогообложения применительно к отдельным сферам производства и обращения подакцизных товаров. Значение работы заключается также в выявлении исторической преемственности вновь вводимых институтов акцизного обложения.

Практическое значение исследования определяется актуальностью сформулированных предложений и практических рекомендаций по совершенствованию правового регулирования исчисления и взимания ■; акцизов. Основные положения и выводы исследования могут быть использованы в правоприменительной практике; в том числе в деятельности органов, исполнительной власти, в практике арбитражных судов; в научной работе при проведении дальнейших исследований1 в области налогового права; а также в процессе преподавания учебных дисциплин "Финансовое право", "Налоговое право" в высших учебных заведениях.

Структура диссертации обусловлена ее целями и задачами, отражающими научно-практический характер работы. Диссертация состоит из введения, двух глав, включающих четырнадцать параграфов, заключения, перечня использованной литературы и нормативных актов, послуживших основой для формирования и обоснования положений диссертации, выносимых на защиту.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Майорова, Аюна Анатольевна, Москва

Заключение.

Завершая работу, можно сформулировать следующие основные теоретические и практические выводы, полученные в ходе диссертационного исследования:

1. Будучи лишь элементом целостной системы, косвенные налоги не удовлетворяют отдельным принципам налогообложения. Вместе с тем, построение налоговой системы, удовлетворяющей основным принципам налогообложения, возможно только при рациональном сочетании косвенных и прямых налогов, с учетом действия их положительных и отрицательных свойств.

2. Не вызывает сомнения, что при разработке нормативно-правовых актов о налогах и сборах следует уделять должное внимание изучению экономического содержания соответствующих налоговых платежей, которое проявляется в их функциональном назначении. Представляется, что принадлежность налога к категории прямых или косвенных обусловливает некоторые особенности выполняемых им функций. Вместе с тем, акцизы на отдельные группы товаров (услуг) и минерального сырья - самостоятельное звено в системе косвенных налоговых платежей. Мы полагаем, что сегодня л назначение этого звена заключается, в первую очередь, в целенаправленном регулировании отдельных сфер общественной жизни, поэтому именно регулирующему воздействию акцизных платежей следует уделять более пристальное внимание в процессе правовой регламентации отношений по поступлению этих налогов в бюджет.

3. Явление переложения, как экономическая основа существования косвенных налогов, с точки зрения права характеризует способ взимания последних, и проявляется в различии законодательно определенного субъекта налогового платежа (налогоплательщика) и фактического плательщика налога, правовой статус которого законодательно не регламентируется. Однако сложившаяся правоприменительная практика не учитывает, что косвенные налоги (включаемые в цену товаров, работ, услуг и оплачиваемые в конечном итоге их потребителем) не всегда полностью переносятся на покупателя в составе цены.

Из анализа действующего налогового законодательства следует, что лиц,, приобретающих товары, работы, услуги, и тем самым оплачивающих косвенный налог в составе цены, нельзя отнести ни к одной из групп участников налоговых правоотношений, поскольку на них законодательно не возложены соответствующие "налоговые" обязанности. Фактические плательщики косвенных налогов являются стороной гражданско-правовых отношений, возникающих при приобретении товаров, работ, услуг, операции по реализации которых признаются объектом налогообложения. Представляется, что эти гражданско-правовые отношения не следует принимать во внимание (как находящиеся вне сферы налогово-правового регулирования) при разрешении вопроса о правомерности возврата из бюджета излишне уплаченных или взысканных косвенных налогов. Возникновение обязанности по уплате косвенного налога не зависит от факта уплаты налогоплательщику покупателями определенной суммы налога в составе цены товаров (работ, услуг). Следовательно, и право налогоплательщика на возврат из бюджета (или зачет) излишне уплаченных сумм косвенного налога не может связываться с возвратом излишне* уплаченной части налога покупателям товаров (работ, услуг).

Учитывая существующую противоречивую практику применения норм» подп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ и п. 1 ст. 78 НК РФ, которая зачастую исключает реализацию права налогоплательщиков на зачет или возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм косвенных налогов, мы предлагаем внести изменения в указанные нормы Налогового кодекса РФ, изложив их в следующей редакции:

Подпункт 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ: Налогоплательщики имеют право: «на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, а также пени, штрафов, независимо от факта частичной оплаты этих сумм потребителями товаров, работ, услуг в результате включения в цену последних соответствующих сумм налога».

4. Обозначившаяся в настоящее время "специализация" косвенных налогов (НДС, акцизы, таможенные пошлины, налог с продаж) и соответствующее этому законодательное установление налогооблагаемых объектов с учетом принципов рационального обложения демонстрирует развитие и совершенствование системы косвенного налогообложения. Подчеркивая регулирующее воздействие акцизов на отдельные сферы производства, следует обратить внимание, что оно сопряжено с обеспечением фискальных интересов государства путем изъятия "сверхприбыли" высокорентабельных отраслей хозяйства.

5. В силу существующей дифференциации налогов в системе косвенного обложения, акцизы сегодня являются косвенными налогами на предметы второстепенной необходимости, что отражается в законодательном закреплении исчерпывающего перечня подакцизных товаров, являющемся особенностью установления акцизов.

Эволюция структуры подакцизных товаров свидетельствует об эволюции процесса правовой регламентации отношений по взиманию акцизов. В настоящее время никак нельзя говорить о некоем "произвольном" со стороны государства закреплении облагаемых объектов (подакцизных предметов) и податных субъектов в случае косвенного обложения, на которое не раз указывали труды финансовой науки Х1Х-ХХ вв1. Группы подакцизных товаров, перечисленные в законе, отражают целевые направления воздействия налогообложения акцизами на отдельные сферы производства, а фискальный потенциал акциза напрямую зависит (наряду с величиной и видами установленных налоговых ставок) от "содержания" перечня подакцизных товаров, определенного законодателем.

6. Признавая, что акциз отвечает основным признакам налога (обязательность, индивидуальная безвозмездность, цель взимания -финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований), автор предлагает следующее определение. Акциз - обязательный, индивидуально - безвозмездный платеж, взимаемый в целях обеспечения финансовой деятельности государства, на всей территории РФ с организаций и индивидуальных предпринимателей при совершении ими установленных законом операций с отдельными видами товаров.

7. Функционирование системы налогов предполагает взаимосвязь и взаимодействие ее составных частей, и, следовательно, требует выявления сравнительных сходств и различий акциза с иными налогами, близкими ему по своей правовой природе. Сравнительный анализ позволил автору охарактеризовать отличительные черты правовой природы акцизов.

При> общей схожести фискально-регулирующего назначения акцизов и таможенных пошлин можно выделить следующие отличительные особенности этих налоговых платежей. Во-первых, акцизы взимаются только при ввозе товаров на территорию РФ. При этом акцизы взимаются при ввозе именно подакцизных товаров, что сужает сферу их регулирующего воздействия определенным сегментом внутреннего рынка. Во-вторых, регулирующее

1 см., например, Гурьев Л.Н. Указ. сочинение. - С. 43; Самофалов В. Указ. сочинение. - С. 59. воздействие таможенной пошлины отличается ориентированностью на адресный (по отношению к конкретным странам) и оперативный характер регулирования. Именно этим объясняется существование тарифных преференций и делегирование права установления ставок таможенных пошлин Правительству РФ.

Кроме того, торгово-политическая роль таможенного обложения сделала таможенную пошлину объектом не только и не столько национального, сколько международного права. Акцизы же, будучи внутренними налогами, не являются объектом международно - правового регулирования; их применение не регламентируется торговыми договорами и соглашениями и находится в ведении национальных органов власти1. Заметим также, что отдельные виды ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров подлежат обязательной маркировке акцизными марками, что влечет особенности их уплаты по сравнению с соответствующими таможенными пошлинами.

НДС несет основную нагрузку по реализации фискальной функции косвенных налогов в отличие от индивидуального акциза в функциональном назначении которого, на наш взгляд, преобладает регулирующее начало. Как и в случае с таможенными пошлинами отличие акциза от налога на добавленную стоимость состоит в том, что действие акцизов ограничивается отдельными сферами общественной жизни (обращение подакцизных товаров).

8. При определении термина "предмет налогообложения" нужно учитывать возможность (и необходимость) прямого законодательного установления этой категории наряду с объектом налогообложения, как это имеет место в случае с акцизами. В работе предлагается определить предмет налогообложения как «явление материального мира, которое обусловливает наличие объекта налогообложения и должно быть законодательно регламентировано при установлении конкретного налога».

Для того, чтобы правовое закрепление предмета налогообложения применительно к каждому конкретному налогу было обязательным, что будет способствовать сужению круга возможностей уклонения от уплаты законно установленных налоговых платежей; мы предлагаем дополнить пункт 1 статьи 17 НК РФ, изложив его в следующей редакции:

1. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; предмет налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.»

В связи с предложенными дополнениями возникнет необходимость законодательного определения термина «предмет налогообложения», что можно осуществить, включив в название статьи 38 НК РФ слово «предмет» и изложив пункт 1 этой статьи следующим образом:

1. Объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), владение имуществом, получение прибыли, дохода, либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Предметами налогообложения могут являться товары, иное имущество, прибыль, доход, либо иной предмет материального мира, с которым

1 Попов И.С. Внешняя торговля капиталистических стран. - М., 1973. - С. 106. законодательство о налогах и сборах связывает возникновение объекта налогообложения у налогоплательщика.

Каждый налог имеет самостоятельный объект и предмет налогообложения, определяемые в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.»

9. Государству действительно необходимо повысить эффективность налогообложения производств и оборотов подакцизных товаров, обладающих высокой рентабельностью за счет внешних факторов. В научных исследованиях уже указывалось, что учет реальных доходов в экономике и степени ее равновесности - важный фактор, обусловливающий специфику административно-правового регулирования налоговых отношений в России1.

10. В связи с повышенной рентабельностью подакцизного производства налогоплательщик особенно стремится избежать уплаты налога и выходит на рынок с нелегальным товаром в обход налогообложения, поэтому основная задача органов фиска сводится к такой организации акцизного надзора, который гарантировал бы от проникновения на рынок неоплаченного акцизом товара. Следовательно, возникает необходимость введения особых форм государственного контроля за производством и обращением отдельных видов подакцизных товаров. Сегодня установлены: обязательная маркировка

1 Михайлов О.Н. Административно-правовое регулирование налоговой сферы РФ: Автореферат дис. канд. юрид. наук. M., 2000. - С. 14.

2 Вилков A.A. Указ. сочинение. - С. 10. определенных товаров; создание постоянно действующих налоговых постов у налогоплательщиков, имеющих свидетельство на производство или реализацию нефтепродуктов; функционирование налоговых складов при налогообложении операций с алкогольной продукцией.

Таким образом, механизм исчисления и уплаты акцизов, как правило, различается в зависимости от условий производства и свойств конкретного вида подакцизных товаров. В? настоящее время законодатель, изыскивая наиболее оптимальные способы взимания акцизов, обращается к механизмам техники взимания косвенных налогов, которые уже использовались российским государством в XVIII — начале XX века: институт обязательной маркировки отдельных подакцизных товаров аналогичен существовавшему ранее обандеролению подакцизных предметов; режим налогового склада - режиму базисного склада, также функционировавшему в России.

11. Исходя из особенностей исчисления и взимания акцизов по отдельным видам подакцизных товаров, целесообразно детально регламентировать некоторые вопросы уплаты акцизов подзаконными нормативными актами (что подтверждается, в том числе, анализом правовых актов XIX — начала XX века). В таких условиях органы исполнительной власти должны проводить тщательную подготовительную работу по созданию соответствующих актов. В частности, особое внимание следует уделять принципу определения существенных элементов налога исключительно законами и соответствию подзаконных актов нормам налоговых законов.

12. В условиях несовершенства российского налогового законодательства судебная практика по спорам, вытекающим из налоговых правоотношений, как источник налогового права приобретает особое значение. Можно также констатировать, что изменения налогового законодательства в 2002, 2003 годах учитывали складывающуюся практику применения норм 22 главы Налогового кодекса РФ.

Подводя итог, следует обратить внимание, что некоторые аспекты механизма исчисления и взимания акцизов по отдельным видам подакцизных товаров остались не освещенными в рамках проведенного исследования. Это объясняется многочисленными особенностями акцизного налогообложения применительно к каждой группе подакцизных товаров и минерального сырья, заслуживающими самостоятельного изучения. Предметом дальнейших исследований могут быть нормы законодательства, регулирующие акцизное налогообложение табачной промышленности, оборота нефтепродуктов, товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ и др. Так, например, проводилось экономическое исследование косвенного обложения отрасли на примере пивоваренной промышленности1, что, однако, не исключает интереса к этой теме с точки зрения правового регулирования.

Цель же предлагаемой диссертационной работы заключалась в проведении комплексного анализа функционирования института налогообложения акцизами как отдельного элемента системы косвенных налогов, выявление тенденций и задач его правового регулирования на современном этапе.

1 См. Точилов И.И. Механизм косвенного налогообложения отрасли (на примере пивоваренной промышленности): Дисск.э.н. - Екатеринбург, 2000. - 187 с.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Акцизы: проблемы теории и практики»

1. Нормативно-правовые акты.

2. Конституция Российской Федерации // РГ. 1993. - 25 дек.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.98 № 146-ФЗ // РГ. 1998. - 6 авг.

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.00 № 117-ФЗ // СЗ РФ. 2000. - 7 авг. - № 32. - ст. 3340

5. Таможенный кодекс Российской Федерации // Ведомости СНД РФ и ВС РФ.- 1993.-5 авг. № 31. - ст. 1224.

6. Таможенный кодекс Российской Федерации от 28.05.03 № 61-ФЗ // СЗ РФ. 2003. - 2 июня. - № 22. - ст. 2066.

7. Гражданский кодекс Российской Федерации от 30.11.94 № 51-ФЗ // СЗ РФ. 1994. - № 32. - 5 дек. - Ст. 3301.

8. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации от 24.07.02 № 95-ФЗ // РГ. 2002. - 27 июля.

9. Закон РФ от 27.12.91 № 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" // Российская газета. — 1992. — 10 марта.

10. Закон РФ от 06.12.91 № 1993-ГОб акцизах" // Ведомости СНД и ВС РСФСР. 1991. -26 дек. - № 52. - ст. 1872.

11. Ю.Закон РСФСР от 22.03.91 № 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" // Бюллетень нормативных актов. 1992. № 2-3.

12. Закон РФ от 25Л2.92 № 4229-1 "О внесении изменений и дополнений в Законы Российской Федерации "Об акцизах" и "О недрах" в связи с упорядочением налогового законодательства России" // Российская газета. 1993. - 10 янв.

13. М.Закон РФ от 21.02.92 № 2395-1 "О недрах" 7/ СЗ РФ. 1995. № 10. От. 823.

14. Федеральный закон от 31.07.98 № 147-ФЗ "О введении в действие части первой НК РФ" // Российская газета. 1998. — 6 авг.

15. Федеральный закон от 05.08.00 № 118-ФЗ "О введении в действие части второй НК РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" // СЗ РФ. 2000. - 7 авг. - № 32. - ст. 3341.

16. Федеральный закон от 27.12.00 № 150-ФЗ "О федеральном бюджете на2001 год" // Российская газета. 2000. - 28 дек.

17. Федеральный закон от 29.12.00 № 166-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» //СЗ РФ. -2001. № 1 (часть 1).-ст. 18.

18. Федеральный закон от 30.12.01 № 194-ФЗ "О федеральном бюджете на2002 год" // Российская газета. 2001. - 31 дек.; 2002. - 05 янв.; 2002. - 08 янв.; 2002.- 09 янв.; 2002. - 10 янв.; 2002. - 11 янв.

19. Федеральный закон от 24 декабря 2002 г. № 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" // Российская газета. — 2002. № 244. — 28 дек.

20. Федеральный закон от 22.11.95 № 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" // Российская газета. 1999. — 19 янв.

21. Федеральный закон от 08.08.01 № 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" // СЗ РФ. 2001. № 33 (часть 1). Ст. 3430.

22. Постановление Конституционного Суда РФ от 18.02.97 № 3-П // Российская газета. — 1997. 26 февр.

23. Постановление Конституционного Суда РФ от 30.01.01 № 2-П // Собрание законодательства. 2001. - № 7. - 12 февр. - ст. 701

24. Решение Верховного суда РФ от 02.10.01 № ГКПИ01-1348 "О признании недействующей и не подлежащей применению части 2 пункта 1 Распоряжения Правительства РФ от 29.05.01 № 747-р".

25. Решение Верховного Суда РФ от 07.08.01 № ГКПИ 01-1167 "Об оставлении без удовлетворения жалобы о признании частично недействительными правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 30.12.00 № 1026".

26. Циркуляр Наркомфина СССР от 21.08.1925 № 966 // Офиц. Отдел В.Ф. -1925. № 85/175.

27. Постановление ЦИК и СНК СССР от 02.09.1930 "Об утверждении положения о налоге с оборота предприятий обобществленного сектора".

28. Постановление СМ РФ от 30.09.93 № 985 "Об утверждении ставок акцизов по отдельным видам товаров" // Собрание актов Президента и Правительства Российской Федерации. 1993. — 4 окт. - ст. 3758.

29. Постановление Правительства РФ от 14.04.94 № 319 "О введении на территории Российской Федерации марок акцизного сбора" // Российская газета. 1994. — 20 апреля.

30. Постановление Правительства РФ от 17.05.97 № 601 "О маркировании товаров и продукции на территории Российской Федерации знаками соответствия, защищенными от подделок" // СЗ РФ. 1997. № 21. — ст. 2487.

31. Постановление Правительства РФ от 09.07.98 № 732 "О введении государственной регистрации денатурированного этилового спирта и спиртосодержащей продукции из всех видов сырья" // Российская газета. 1998.-16 июля.

32. Постановление Правительства РФ от 23.12.99 № 1428 "О маркировке алкогольной продукции, производимой на территории Российской Федерации" // Российская газета. 1999. — 31 дек.

33. Постановление Правительства от 27.12.00 № 1023 «Об утверждении правил изготовления и реализации региональных специальных марок, а также осуществления авансовых платежей по акцизам на алкогольную продукцию» // СЗ РФ. 2001. № 2. - Ст. 173.

34. Постановлением Правительства РФ от 01.10.02 № 723 "Об утверждении общих требований к порядку и условиям выдачи разрешений научреждение акцизных складов и порядку выдачи региональных специальных марок"// Российская газета. 2002. — 8 окт.

35. Постановление Правительства РФ от ЗОЛ 1.01 № 830 "О Таможенном тарифе Российской Федерации и товарной номенклатуре, применяемой при осуществлении внешнеэкономической деятельности" // Российская газета. 2001.- 1 дек.

36. Постановление Правительства РФ от 04.09.99 № 1008 "Об акцизных марках" // Российская газета. 1999. - 11 сент.

37. Постановление Правительства РФ от 02.02.98 № 114 "О мерах по упорядочению ввоза на таможенную территорию Российской Федерации алкогольной продукции отдельных наименований" // Российская газета.— 1998.- Юфевр.

38. Постановление Правительства РФ от 29.12.01 № 915 "Об установлении ставок авансового платежа, уплачиваемого при покупке региональных специальных марок по подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке"// Российская газета. 2002. - 9 янв.

39. Постановление Правительства РФ от 26.12.91 № 74 "О ставках акцизов на отдельные виды товаров" // Российская газета. — 1992. 3 янв.

40. Постановление Правительства от 03.08.96 № 938 «О введении специальной маркировки алкогольной продукции, производимой на территории Российской Федерации» // СЗ РФ. 1996. № 33. - Ст. 4007.

41. Распоряжение Правительства РФ от 29.05.01 № 747-р "О проведении МНС РФ инвентаризации алкогольной продукции, не маркированной региональными специальными марками" // Российская газета. 2001. - 2 июня.

42. Приказ МНС РФ от 06.02.03 № БГ-3-03/52 "Об утверждении Порядка выдачи свидетельств о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами" // РГ. 2003. - 27 февр.;

43. Приказ МНС РФ от 21.02.03 № БГ-3-06/79 "Об утверждении Порядка функционирования постоянно действующих налоговых постов у налогоплательщика" // РГ. 2003. - 29 марта;

44. Приказ МНС РФ от 12.02.03 № БГ-3-03/57 "О создании постоянно действующих налоговых постов у налогоплательщика"

45. Приказ МНС РФ от 31.03.03 № БГ-3-07/154 "Об утверждении порядка хранения алкогольной продукции, находящейся под действием режима налогового склада, и единой системы учета ее движения"// РГ. — 2003. — 11 июня.

46. Приказ МНС России от 06.02.03 № БГ-3-03/52 "Об утверждении Порядка выдачи свидетельств о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами" // РГ. 2003. - 27 февр.

47. Приказ ГТК РФ от 28.12.00 № 1230 "О маркировке отдельных подакцизных товаров акцизными марками" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2001,- 2 апр.

48. Письмо ГТК РФ от 24.12.02 № 01-06/50961 "О направлении методических рекомендаций о порядке применения таможеннымиорганами РФ акцизов в отношении товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации" // Таможенные ведомости. — 2003. -№3.

49. Письмо ГТК РФ от 27.12.00 № 01-06/38024 "О направлении методических указаний" // Таможенный вестник. 2001. № 6

50. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.05.02 № Ф04/1545-176/А75.

51. Постановление ФАС Поволжского округа от 03.05.01 № А55-13911/00-37.

52. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.05.01 № А56-232/01.

53. Постановление ФАС Московского округа от 23.05.01 № КА-А40/2385-01.

54. Постановление ФАС Московского округа от 26.04.00 № КА-А40/1587-00.

55. Монографии и статьи, опубликованные в периодических изданиях.

56. Адушкин P.E. Исторические и теоретические аспекты развития налоговой системы Российской Федерации. М., 2000. — 197 с.

57. Айвазян Г.А. Правовые основы организации и деятельности финансовых органов в СССР: Дис. к. ю.н. М., 1977. - 189 с.

58. Ашмарина Е.М. Совершенствование системы налогов, взимаемых с юридических лиц, как условие успешного выполнения доходной части бюджетов РФ: Дис. . канд. юрид. наук. М., 1998.- 167 с.

59. Альтшулер В. Налоги. М., 1924.-479 с.

60. Алексеев С.С. Общие теоретические проблемы советского права. М., 1961.

61. Брызгалин A.B. Структура (элементы) налога: новое содержание в условиях Налогового кодекса // Налоговый вестник. 2000. № 4. — С. 1922.

62. Брызгалин А., Берник В., Головкин А. Комментарий к главе 22 "Акцизы" части второй Налогового Кодекса РФ // Хозяйство и право. 2001. № 8. -С. 1-5.

63. Вилков A.A. Конспект лекций по финансовому праву. Прага, 1922. - 170 с.

64. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М.: Норма, 2000.- 192 с.

65. Выгон Г., главный аналитик института финансовых исследований: из беседы с корреспондентом RBC daily // www.nalog.ru

66. Горош Ю.В. Проблемы правового регулирования налоговых отношений в системе государственного управления: Автореферат дис. . канд. юрид. наук. М., 1998.-25 с.

67. Горбунова О.Н. Совершенствование основных финансово-правовых институтов в условиях перехода к рынку: Автореферат дис. . докт. юрид. наук, выполняющий также функции научного доклада. М., 1998. — 56 с.

68. Гасанлы М.Х. Налоговая система общества: методология обоснования, принципы построения. Спб., 1997. - 179 с.

69. Гурьев А.Н. Прямые и косвенные налоги. Спб., 1893. - 97 с.

70. Ильин Л.П. Техника косвенного обложения. М., 1923.

71. Караваева И.В., Архипкин И.В. Косвенное налогообложение в России начала XX века: этапы трансформации // Финансы. 2001. № 8. - С. 49-52.

72. Карасева М.В. Финансовое правоотношение: монография. Саратов, 1995.-304 с.

73. Ковалевский Г.Т. Налог с оборота в СССР: Автореферат дис. . канд. экон. наук. М., 1950. - 157 с.

74. Козырин А.Н. Косвенные налоги в механизме таможенно-тарифного регулирования // Финансы. 1990. № 9. - С. 19-22.

75. Крашенников В., Пресняков В. Шаг вперед., два назад? // Экономика и жизнь. - 1997. № 32. - С. 27-28.

76. Крылова Н. Глобальная налоговая реформа 80-90-х годов в России и за рубежом // Хозяйство и право. 1996. № 9. - С. 53-55.

77. Куксин Н.И; Налоговая политика России: Дис. . докт. юрид. наук. -Спб., 1998.

78. Кудряшова Е.В. Применение норм Налогового кодекса о фактической способности к уплате налога // Финансы. 2003. № 10. - С. 29-31.

79. Лассаль Ф. Сочинения: т. 1. 1925.-457 с.

80. Лаптиев А.А., Сугак В.В. Об изменениях налогового законодательства в 2002 году // Налоговый вестник. 2002. № 9. - С. 26-27.

81. Медведев А.Н. Постатейный комментарий к части второй Налогового кодекса РФ (в ред. Федерального закона от 29.12.00 № 166-ФЗ) // База данных Консультант Плюс.

82. Мелехова О.Н. О некоторых вопросах государственного регулирования производства и оборота алкоголя // Финансы. 2001. № 5. - С. 40-41.

83. Микеладзе П.В. Косвенные налоги. Л., 1927. - 317 с.

84. Михайлов О.Н. Административно-правовое регулирование налоговой сферы РФ: Автореферат дис. канд. юрид. наук. М., 2000. — 23 с.

85. Научные основы государственного управления в СССР. — М., 1968.

86. Нечипорук H.A. Новый порядок исчисления и уплаты акцизов. Комментарий к главе 22 Налогового кодекса // Главбух. 2001. № 3. - С. 23-26.

87. Нечипорчук H.A. Акцизы на нефтепродукты: снова изменения // Российский налоговый курьер. 2003. № 5. - С. 39-41.

88. Нечипорчук H.A. Об акцизах на алкогольную продукцию // Налоговый вестник. 2002. № 6. - С. 42-45.

89. Озеров И. X. Основы финансовой науки. М., 1911.

90. Окунева Л. А. Налог с оборота в СССР и организация его взимания: Дисс. канд. экон. наук. Л., 1980. - 173 с.

91. Окунева Л.П. Налоги в условиях государственного монопольного капитализма. М., 1982.

92. Орлов М.Ю. Основные вопросы теории налогового права как подотрасли финансового права: Дис. . канд. юрид. наук. М., 1996. -189 с.

93. Павлова Л.П., Капатаев Д.Ю. Проблемы совершенствования системы налогообложения при недропользовании // Финансы. 2002. № 6.-С. 31.

94. Пансков В.Г. Акцизы и проблемы государственного регулирования рынка алкогольной продукции // Финансы. 2001. № 6. - С. 34.

95. Попов И.С. Внешняя торговля капиталистических стран. М., 1973.-210 с.

96. Пепеляев С.Г., Кудряшова Е.В. О юридической классификации налогов // Налоговый вестник. 2000. № 3. - С. 16 - 19.

97. Программа Союза правых сил "Проблемы совершенствования налога на добавленную стоимость в Российской Федерации" // www. Budgetrf.ru

98. Разгильдиева М.Б. Правовое регулирование налогообложения имущества физических лиц: Дис. .канд.юрид.наук. Саратов, 1998. -204 с.

99. Резолюция научно-практической конференции "Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов" (г. Москва, 13 ноября 2001 г.) // Финансы. 2002. № 1. - С. 7.

100. Самофалов В. Косвенные налоги и подоходный налог. Спб., 1907.

101. Самолетова О. Акцизы на нефтепродукты: новое в исчислении и уплате // Бухгалтерское приложение к газете Экономика и жизнь. 2002. Выпуск 38. - сентябрь.

102. Седова Н.В. Акцизное налогообложение в России // Финансы. -2001. №12.-С. 42-44.

103. Софрина Т. Изменения и дополнения в главу 22 "Акцизы" НК РФ // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2002. - № 27, июль.

104. Смирнов А.П. Природа налога с оборота в СССР: Дис. . к.ю.н. — Саратов, 1947.

105. Сухарчук И.В. Правовое регулирование налогообложения товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации: Дис. к.ю.н. Саратов, 2000. - 183 с.

106. Теплова М.В. Комментарий к изменениям и дополнениям, внесенным в главу 22 "Акцизы" налогового кодекса Российской Федерации // Налоги и платежи. 2002. - № 7.

107. Точилов И.И. Механизм косвенного налогообложения отрасли (на примере пивоваренной промышленности): Дисс. к.э.н. Екатеринбург, 2000.- 187 с.

108. Тимофеева О.Ф. Налоговая система России: настоящее и будущее. -М., 1997.- 167 с.

109. Фибих В. Е. Основы косвенного обложения. М., 1925. — 237 с.

110. Фридман М.И. К вопросу о современных налогах на предметы потребления. Спб., 1903. - 344 с.

111. Фомина O.A. Налогообложение добавленной стоимости // Налоговый вестник. 1998. № 1. - С. 32-33.

112. Фонарев Н.И., Контарович B.K. К вопросу о государственном контроле рынка алкоголя // Финансы. 2001. № 7.

113. Цыпкин С.Д. Теоретические вопросы правового регулирования доходов государственного бюджета СССР: Дисс. . докт. юрид. наук. М., 1973.- 187 с.

114. Цыпкин С.Д. Налог как институт советского финансового права: Дис. . к.ю.н. М., 1953.

115. Черкаев Д.И. Административно-правовое регулирование налогообложения и сборов в России: Дис. . к.ю.н.- М, 2000. — 183 с.

116. Шавшина В.П. Таможенные платежи и полномочия таможенных органов в Налоговом кодексе Российской Федерации (постатейный комментарий). М.: АПЭК-ПРЕСС, 2002. - 560 с.

117. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому Кодексу РФ: Учебное пособие.-М., 2001.-811.

118. Шереметьева E.H. Комментарий к кодифицированному Федеральному закону "Об акцизах" // Налоговый вестник. — 1997. № 5. — С. 27-29.

119. Шереметьева E.H. Изменен порядок уплаты акцизов // Главбух.2001. № 16.-С. 17-18.

120. Шереметьева E.H. Комментарий к главе 22 Налогового кодекса Российской Федерации // Финансы. 2001. № 1. — С. 14-16.

121. Шепенко P.A. Юридическая природа акциза // База данных Консультант плюс.

122. Шепенко P.A. Акцизы. М.: Дело, 2001.

123. Щекин Д.М. Презумпции в косвенном налогообложении // Ваш налоговый адвокат. 2000. № 3.

124. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. — Спб., 1895.

125. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. М.: Статут,2002.-505 с.1. Учебная литература.

126. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Финансовое право: Учебное пособие. М.Юриспруденция, 2000. - 304 с.

127. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. — М.: Юристь, 1999.-256 с.

128. Кучеров И.И. Налоговое право: Курс лекций. М.: ЦентрЮрИнфоР, 2002. - 360 с.

129. Налоговое право: Уч. пособие/ Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2000. -496 с.

130. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. A.B. Брызгалина. М., 1997.

131. Петрова Г. В. Налоговое право: Учебник. М.: Норма, 2000. — 271 с.

132. Финансовое право: Учебник/ Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Юристь, 2002. - 495 с.

133. Финансовое право: Учебник / Под ред. Н.И. Химичевой. М., 1999. — 600 с.

Автор: Майорова, Аюна Анатольевна
Город: Москва
Год: 2004
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

Акцизы: проблемы теории и практики тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Акцизы: проблемы теории и практикитекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Акцизы: проблемы теории и практики»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Майорова, Аюна Анатольевна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Акцизы: проблемы теории и практики"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Майорова, Аюна Анатольевна, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Акцизы: проблемы теории и практики»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Акцизы: проблемы теории и практики»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Майорова, Аюна Анатольевна, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Акцизы: проблемы теории и практики"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Майорова, Аюна Анатольевна, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Акцизы: проблемы теории и практики»