СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Зимин, Александр Владимирович, кандидата юридических наук
Введение.
Глава I. Теоретические основы налоговой ответственности российских организаций
1.1 Понятие и признаки налоговой ответственности.
1.2 Принципы и функции налоговой ответственности.
Глава II. Юридическая природа и специфика налоговой ответственности российских организаций.
2.1 Меры налоговой ответственности .^.
2.2 Налоговое правонарушение как основание налоговой ответственности.
2.2.1 Понятие и признаки налогового правонарушения. Отличие налоговых правонарушений от налоговых преступлений.
2.2.2 Понятие, признаки и элементы состава налогового правонарушения. Соотношение налогового правонарушения и его состава.
2.2.3 Объективные признаки состава налогового правонарушения.
2.2.4 Субъективные признаки состава налогового правонарушения.
2.2.5 Классификация составов налоговых правонарушений.
2.3 Правовая природа и специфика налоговой ответственности.
ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Налоговая ответственность российских организаций"
Налоговые правоотношения и ответственность за совершение налоговых правонарушений выступают одними из самых значимых объектов изучения современной юридической наукой. При этом следует выделить наиболее существенные результаты исследований, касающиеся тематики диссертации и относящиеся к прошлым историческим периодам развития науки финансового права.
Проблематика налоговых отношений в российской финансовой науке впервые затронута в работе Н.И. Тургенева «Опыт теории налогов», которая была издала в 1830 году и в последствии признаиа трудом, положившим основу для других научных исследований по названной теме. Одной из главных особенностей этой работы явилось то, что в ней освещались экономические и политические вопросы налогообложения; собственно юридический аспект затрагивался лишь в том отношении, что применительно к неисправным плательщикам налогов государство должно стараться «. избегать наказаний, состоящих в лишении свободы и тюремном заключении.»1.
Следующим большим трудом во временной последовательности была работа Ю.А. Гагемейстера «Розыскания о финансах Древней России»2, которая имела своей целью познать основы финансового устройства Древнерусского государства для создания методологической базы при исследовании финансовой системы России начала — первой половины XIX века. Аспекты ответственности за неисполнение налоговых (а точнее -прообраза налоговых) обязанностей ученым не анализировались.
Аналогичный подход к вопросам налогообложения был свойственен практически всем научным работам, изданным в России в XIX веке, а именно : приоритет отдавался экономическому содержанию налоговых отношений3 без должного внимания к их юридической форме и последствиям противоправного поведения, посягающего на эти отношения.
В начале XX века в дореволюционных трудах по финансовому праву преимущественно рассматривались вопросы юридического режима денежных средств, принадлежащих казне, и возможности обращения на них взыскания по долгам государства, возникающим из гражданских правоотношений4.
1 Тургенев Н.И. Опыт теории налогов//В кн.: У истоков финансового права.-М.: Статут, 1998.-е. 214-215.
2 Гагемейетер Ю.А. Розыскания о финансах Древней России. — С.Пб., 1833. — 247 с.
3 Подробнее об этом см. : Вельский К.С. Финансовое право. - М.: Юрист, 1994. - с. 11-12, 27-67; Ялбулганов А.А. Очерки истории финансового права дореволюционной России. - М., 1998. - 64 с.
4 См., в частности : Лазаревский Н.И. Ответственность по долгам сельских обществ. — С.Пб., 1914. — 25 с. Однако было бы неправильным утверждение о том, что по финансовым вопросам (в их узком значении) в
Советская наука финансового права довоенного периода уделяла достаточное внимание проблемам налогового и бюджетного законодательства, но специально ответственность предприятий, учреждений и организаций за совершение налоговых правонарушений не освещала1. Эти аспекты не были затронуты в работе М.А. Гурвича и А.О. Шварцмана «Основные вопросы советского финансового права», подводившей некоторый итог научных исследований, состоявшихся в Советском Союзе до Великой л
Отечественной войны .
В послевоенный период исследование налоговых правоотношений преимущественно осуществлялось для установления принципиальных различий между налогообложением в капиталистических государствах и в СССР3. Данные исследования не смогли разработать проблематику налоговой ответственности, поскольку, с одной стороны, изучение подобного вопроса означало возможность существования в Советском государстве налоговых правонарушений, имеющих массовый характер, что не соответствовало господствовавшей идеологии, а с другой, - сама экономическая система, где абсолютное большинство предприятий, учреждений и организаций являлись государственными, исключала возникновение между этими юридическими лицами и государством налоговых правоотношений в их классическом понимании, противоправное поведение в рамках которых расценивалось бы как налоговое правонарушение. Обозначенная особенность была отмечена советской наукой финансового права : «.правоотношения, возникающие между финансовыми органами и государственными предприятиями и организациями, отличаются по существу от таких же отношений между государством и кооперативно-колхозными предприятиями и организациями. В первом случае правоотношения не будут налоговыми, так как основным признаком всякого налога является переход части средств из собственности налогоплательщика в собственность государства.»4 . продолжение сноски 4 со стр. 3) начале XX века российскими дореволюционными учеными исследования не предпринимались, о чем подробнее см.: Никитский А.А. Основы финансовой науки и политики. — М., 1909. — с. 100 и след.; Фридман М. Наша финансовая система. Опыт характеристики. - С.Пб., 1905. - с.79; Ровинский К. Податная инспекция в России (1885-1910 гг.) - С.Пб., 1910 - 210 с. Однако это были работы, посвященные именно финансовой политике, но не науке, а тем более - финансово-правовой. Позднее другими авторами справедливо подчеркивалось, что вся эта литература «.отличалась недостаточной научностью. Она не попыталась выяснить научные законы появления и развития финансовых явлений, не ставила вопросов о причинах финансовых явлений, а занималась так же, как и камеральная наука XVIII века, вопросами финансовой политики.» (Соболев М.Н. Очерки финансовой науки (общедоступные беседы). — Петроград : Пролетарий, 1925.-е. 18-19).
1 См., в частности : Альский М. Денежные налоги и финансово - налоговая политика. — М., 1922. — 24 е.; Загряцков М.Д. Административно - финансовое право. - М., 1928. - с. 114-127.
2 Гурвич М.А., Шварцман А.О. Основные вопросы советского финансового права. — М., 1940. — с. 26 — 27, 71 — 73.
3 См., к примеру : Цыпкин С.Д. Правовое регулирование налоговых отношений в СССР. - М.: Юрид. лит., 1955. -75 с.
4 Ровинский Е.А. Советское финансовое право. - М., 1957. - с. 99.
В более поздних специальных трудах по финансовому праву интересующий вопрос также не находил своего разрешения.
В частности, Е.А. Ровинский в работе «Основные вопросы теории советского финансового права» не отнес к данным вопросам ответственность юридических лиц за совершение налоговых правонарушений1.
В период с 01 января 1992 года (со дня вступления в силу важнейших законов Российской Федерации о налогах) по 01 января 1999 года (до момента введения в действие части первой Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ, Кодекс)) налоговая ответственность российских организаций продолжала оставаться недостаточно разработанной.
Прежде всего, исследования указанного периода характеризуются значительным объемом описательных работ, направленных, в большей степени, на изложение действовавшего в то время налогового законодательства.
В статьях Д. Бахраха и Л. Кролис «Взыскание недоимок и пени с налогоплательщиков»3 и «Законность применения санкций за нарушения налогового законодательства»4, М. Сокола «Ответственность за нарушения законодательства о налогах с физических лиц»5 и «Взыскание с физических лиц не внесенных в срок налогов, других платежей и финансовых санкций»6 не были освещены, с одной стороны, вопросы налоговой ответственности именно российских организаций, а с другой - вопросы о понятии, правовой природе, функциях, принципах и иных элементах налоговой ответственности как таковой.
Другие специалисты не акцентировал своего внимания на налоговой ответственности российских организаций даже при рассмотрении самых общих аспектов налоговых правоотношений7.
Не менее распространенными в обозначенном периоде были работы, основанные па судебно - арбитражной практике по делам о признании недействительными решений (актов) налоговых органов о взыскании сумм недоимок и пени, а также штрафов с юридических лиц за нарушения налогового законодательства.
Так, в работах А Брызгалина «Вопросы применения ответственности за нарушения о налогового законодательства и правоприменительная практика» , «Актуальные вопросы применения ответственности за нарушения налогового законодательства : теория и
1 Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. — М., 1961.-е. 16, 20 — 21.
2 Собрание законодательства РФ. 1998. № 31, ст. 3824.
3 Хозяйство и Право. 1995. № 9, с. 36 - 40.
4 Хозяйство и Право. 1995. № 10, с. 48 - 58.
5 Хозяйство и Право. 1993. №7, с. 138-145; № 8, с. 132-140; №9, с. 120-132.
6 Хозяйство и Право. 1994. № 1, с. 129-138.
7 Демин А. Общие принципы налогообложения // Хозяйство и Право. 1998. № 3, с. 82-87; Гладких С. О совершенствовании налогового законодательства // Хозяйство и Право. 1996. № 10, с. 157-161.
8 Хозяйство и Право. 1998. № 8, с. 52 - 58. практика»1, «Основания освобождения налогоплательщика от ответственности за нарушения налогового законодательства»2, А. Брызгалина и В. Берника «Составы и виды финансовых правонарушений по российскому налоговому законодательству»3, А. Медведева «Аргументы налогоплательщиков при оспаривании решений налоговых органов в арбитражных судах»4, Е. Белинского и В. Матюхина «О некоторых вопросах судебно — арбитражной практики по делам о взыскании налогов»5, Г. Крылова «Налоговые споры и налоговое законодательство»6 главный акцент был сделан на воспроизведении толкования тех или иных положений налогового законодательства судебно - арбитражной практикой; доктринальная же оценка вопросов налоговой ответственности была поглощена собственно правоприменением, вследствие чего комплексного учения о налоговой ответственности российских организаций не возникло.
В научных исследованиях, относящихся к периоду с 01 января 1992 года по 01 января 1999 года, налоговая ответственность юридических лиц специально не затрагивалась7, хотя и было отмечено, что «.особо остро стоит проблема с налоговыми правонарушениями, за которые наступает в большинстве случаев административная (а не финансово — правовая, как о утверждают отдельные ученые) ответственность.»
Учебники и учебно - практические пособия оставили налоговую ответственность российских организаций также вне рамок комплексного изучения.
К примеру, М.Я. Масленников в работе «Порядок применения административных взысканий»9 предметно вопрос о применении административных взысканий к российским организациям за совершение налоговых правонарушений не рассматривал; в учебниках В.И. Гуреева «Российское налоговое право»10, АЛО. Савина «Финансовое право»11 и Н.И. t л
Химичевой «Налоговое право» налоговая ответственность российских организаций то же специально не рассматривалась.
1 Хозяйство и Право. 1997. № 7, с. 112 - 122.
2 Хозяйство и Право. 1997. № 12, с. 60 - 66.
3 Хозяйство и Право. 1995. № 5, с. 136 - 142.
4 Хозяйство и Право. 1998. № 5, с. 70 - 76.
5 Хозяйство и Право. 1994. № 1, с. 36 - 39.
6 Хозяйство и Право. 1994. № 6, с. 48 - 58.
7 См., в частности : Горбунова О.Н. Проблемы совершенствования основных финансово-правовых институтов в условиях перехода России к рынку. - М., 1996. - 42 е.; Липинский Д.А. Формы реализации юридической ответственности. - Тольятти, 1999. - 143 е.; Честнов И.Л. Институт административных правонарушений в системе права. - С.-Пб., 1994. - 19 с.
8 Галузин А.Ф. Правонарушения в публичном и частном праве : общая характеристика. - Саратов, 1996. — с. 13.
9 Масленников М.Я. Порядок применения административных взысканий : Учебно-практическое пособие. — М.: БЕК, 1998.-272 с.
10 Гуреев В.И. Российское налоговое право. -М.: Экономика, 1997. - 384 с. Савин АЛО. Финансовое право. - М.: Финстатик - форм, 1997. - 223 с.
12 Химичева Н.И. Налоговое право : Учебник - М.: БЕК, 1997. - 336 с.
Вместе с тем в науке финансового права до 01 января 1999 года были сделаны отдельные исследования, напрямую касающиеся налоговой ответственности.
Так, А. Курбатов в статье «Вопросы применения финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства»1 и Е. Белинский в статье «К вопросу о правовой природе ответственности по налоговому законодательству»2 затронули проблему природы налоговой ответственности. Оба ученых пришли к выводу об административной сущности налоговой ответственности, но не раскрыли особенностей ее применения в отношении российских организаций.
Значительно выделяется работа О.И. Юстус «Финансово — правовая ответственность налогоплательщиков - организаций», поскольку в определенной степени может претендовать па оценку в качестве первого научного исследования, целиком посвященного налоговым правонарушениям, совершенным российской организацией, и налоговой ответственности. Однако О.И. Юстус исходит из понимания налоговой ответственности как разновидности финансово - правовой; последняя же является, по мнению этого ученого, самостоятельным видом юридической ответственности3. Такой вывод, сделанный О.И. Юстус, представляется спорным, а само исследование было проведено ученым на основе законодательства, существовавшего до принятия части первой НК РФ, вследствие чего многие результаты исследования перестали быть актуальными.
Попытка специально рассмотреть налоговую ответственность была предпринята и в рамках науки административного права.
А.В. Смирнов в работе «Административная ответственность за нарушения налогового законодательства» хотя и анализировал налоговые правонарушения как административные проступки, но не выявил специфики ответственности российских организаций за совершение названных правонарушений4.
Г.В. Петрова в работе «Ответственность за нарушение налогового законодательства» не дала четкого определения налоговой ответственности, указывая, что данное понятие объединяет охранительные нормы различной отраслевой принадлежности, но влечет взыскание административных санкций5.
1 Хозяйство и Право. 1995. № 1, с. 63 -74.
2 Хозяйство и Право. 1995. № 8, с. 110 - 114; № 9, с. 88 - 93.
3 Юстус О.И. Финансово - правовая ответственность налогоплательщиков — организаций. — Саратов, 1997. — с. 8 -9.
4 Смирнов А.В. Административная ответственность за нарушения налогового законодательства. - М.: Антропософия, 1995.-с.9.
5 Петрова Г.В. Ответственность за нарушение налогового законодательства. - М.: ИНФРА-М, 1995. - с.9 — 11.
Примечательным будет и то обстоятельство, что в процессе обсуждения учеными проектов НК РФ и Кодекса РФ об административных правонарушениях1, вопрос о налоговой ответственности российских организаций объемно не был затронут.
В работах А. Брызгалина «О кодификации налогового законодательства в современных условиях» , М. Карасевой «Некоторые проблемы современного финансового законодательства»3 и «Проект Налогового кодекса РФ и новые явления в праве»4; Л. Терновой «Стороны налогового правоотношения в свете проекта Налогового кодекса РФ»5, были рассмотрены лишь общие проблемы, стоящие перед законодателем в ходе кодификации налогового права. В свою очередь, в работах О.И. Бекетова6, Е.В. Овчаровой7, Ю.Н. Старилова8 - представителей пауки административного права - вопрос о соотношении налогового и административного правонарушения, а также налоговой и административной ответственности российских организаций специально раскрыт не был,
Т.А. Гусева и В.В. Панкратов в статье «Проблемы административной ответственности в сфере налогообложения и предпринимательства (К проекту нового Кодекса об административных правонарушениях)» аспектов налоговой ответственности российских организаций не затрагивали, отметив, что в Кодексе РСФСР об административных правонарушениях и НК РФ существуют составы правонарушений, дублирующие друг друга9.
В период с 01 января 1999 года (со дня введения в действие части первой НК РФ) до 01 января 2001 года (до дня вступления в силу отдельных глав части второй НК РФ) комплексного учения о налоговой ответственности российских организаций так и не было создано.
А. Брызгалин в статье «Презумпция невиновности в налоговых отношениях : сущность и вопросы практического применения»10, а также другой работе, написанной в соавторстве с В. Зариповым «Комментарий основных положений Налогового кодекса РФ»11
1 Кодекс РФ об административных правонарушениях принят Федеральным законом от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ (Собрание законодательства РФ. 2002. № 1 (ч.1), ст. 1; далее - КоАП РФ) и вступает в силу с 01 июля 2002 года.
2 Хозяйство и Право. 1997. № 4, с. 72-78.
3 Хозяйство и Право. 1998. № 7, с. 58 - 61.
4 Хозяйство и Право. 1997. № 4, с. 79 - 86. •
5 Хозяйство и Право. 1997. № 12, с. 51 - 60.
6 Бекетов О.И. Актуальные проблемы административного права России // Государство и право. 1999. № 5, с. 80 -88.
7 Овчарова Е.В. Материально - правовые проблемы административной ответственности юридических лиц (к проекту Кодекса РФ об административных правонарушениях)// Государство и право. 1998. № 7, с. 14-19.
8 Старилов Ю.Н. О сущности и новой системе административного права : некоторые итоги дискуссии // Государство и право. 2000. № 5, с. 12-21.
9 Государство и право. 2000. № 9, с. 53 - 56.
10 Хозяйство и Право. 1999. № 9, с. 52 - 62.
11 Хозяйство и Право. 1999. № 8, с. 3-18; № 9, с.3-22; № 12, с. 3-33. затронули лишь общие правила нового регулирования ответственности за совершение налоговых правонарушений.
С. Шараев в работе «О некоторых аспектах соотношения налоговых норм и норм, регламентирующих деятельность налоговой полиции как правоохранительного органа» рассматривал соотношение налоговой проверки как формы налогового контроля и документальной проверки в ходе предварительного расследования по уголовному делу, что не имеет непосредственного отношения к налоговой ответственности российских организаций1.
Н.В. Фролова в статье «Понятие и состав налогового правонарушения» рассмотрела только фактическое основание налоговой ответственности, но не исследовала специфики этого основания в охранительных правоотношениях с участием российской организации2.
В работе К. Тотьева «Способы обеспечения уплаты налогов в Налоговом кодексе РФ» затрагиваются правовосстаиовительные меры государственно — властного принуждения, существующие в налоговом праве, к которым меры налоговой ответственности не относятся3.
С. Туровский в статье «Применение сроков исковой давности к налоговым правоотношениям»4 и В. Утка в работе «Доказывание при налоговых спорах»5 вопросов налоговой ответственности российских организаций не осветили.
А.С. Емельяновым в статье «Меры финансово - правового принуждения»6 аспекты налоговой ответственности российских организаций тоже не подвергались исследованию.
Учебная литература, изданная после вступления в силу части первой НК РФ, налоговую ответственность российских организаций специально не затронула.
Так, М.В. Карасева в своем учебнике отдельно не рассматривает налоговую ответственность российских организаций, а саму налоговую ответственность понимает как разновидность финансово - правовой ответственности - самостоятельного вида юридической ответственности7, что представляется спорным.
В учебном пособии под редакцией С.Г. Пепеляева «Налоговое право» налоговая ответственность понимается как собирательная категория, объединяющая правовые нормы
1 Хозяйство и Право. 1999. № 10, с. 75 -77. Государство и право. 1999. № 7, с. 97 - 101.
Хозяйство и Право. 1999. № 9, с. 62 - 68. Хозяйство и Право. 1999. № 9, с. 112 - 116. Хозяйство и Право. 1999. № 10, с. 47 - 51. Правоведение. 2001. № 6, с. 42 - 56.
Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть : Учебник, - М.: Юристь, 2000. - с. 60, 181 - 200. различной отраслевой принадлежности1, с чем трудно согласиться; вопросы же налоговой ответственности российских организаций отдельно авторами учебного пособия не раскрыты.
В работе И.И. Кучерова «Налоговое право России» более последовательно, чем в других источниках, обосновывается представление о комплексной природе налоговой ответственности, которая : а) в зависимости от того, какое нарушение законодательства о налогах и сборах лежит в основании анализируемой ответственности, может рассматриваться как разновидность финансовой, административной или уголовной, и б) лица, виновные в совершении налоговых правонарушений привлекаются к налоговой ответственности, являющейся разновидностью ответственности финансовой2. Налоговая же ответственность российских организаций И.И. Кучеровым отдельно не освещалась, а верификации указанных выше выводов на примере юридических лиц им же не делалось.
Отдельными учеными выражено представление налоговой ответственности, основанное на ее разделении за налоговые правонарушения, имеющие материальный состав (то есть причиняющие вред властной стороне в налоговых правоотношениях) и иные, предусмотренные налоговым законодательством3. При этом собственно налоговой ответственностью предлагается считать лишь ответственность за «имущественные нарушения в налоговой сфере», обладающая смешанным «компенсационно-карательным» характером, выражающимся в санкциях, имеющих «.не только карательную, но и в значительной степени компенсационную природу.»4. Другие правонарушения, закрепленные НК РФ и не являющиеся «имущественными нарушениями в налоговой сфере», влекут наступление административной ответственности5. Однако в рамках этого подхода так и не было сделано вывода о природе налоговой ответственности даже в предлагаемом ее «узком» понимании6.
Изложенное выше позволяет заключить, что проведение исследования налоговой ответственности российских организаций является актуальным и значимым. Актуальность настоящей диссертации определяет и тот факт, что количество дел, разрешаемых арбитражными судами и связанных с применением налогового законодательства, с каждым годом возрастает. Только в 2000 году налоговые споры составили 25,6 процента от общего количества рассмотренных дел по всей системе арбитражных судов России. В статистической группировке дел, связанных с применением налогового законодательства,
1 Налоговое право : Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: ИД ФБК - ПРЕСС, 2000. - с. 403 - 404.
2 Кучеров И.И. Налоговое право России : Курс лекций. - М.: ЮрИнфоР, 2001. - с. 246.
3 Кустова М.В., Ногина О.А., Шевелева Н.А. Налоговое право России. Общая часть : Учебник / Отв. ред. Н.А. Шевелева. - М.: Юристь, 2001. - с. 355-360 (глава 6, автор главы - к.ю.н. М.В. Кустова).
4 Кустова М.В., Ногина О.А., Шевелева Н.А. Указ. соч., с. 358.
5 Там же. С. 358-361.
6 Там же. С. 361. споры о взыскании налоговых санкций, недоимок и пеней в 2000 году составили 80,76 процента. По сравнению с 1999 годом (годом, когда уже действовал предусмотренный НК РФ исключительно судебный порядок взыскания налоговых санкций) количество дел о Ф взыскании санкций, недоимок и пеней выросло на 90,3 процента1.
В 2001 году прирост споров, связанных с применением налогового законодательства, по системе арбитражных судов равен 36,2 процента. В делах, возникающих из административных правоотношений, налоговые споры в 2001 году составили 59,6 процента, то есть абсолютное большинство от всех дел, разрешенных арбитражными судами в ходе осуществления административного судопроизводства. При этом дела о взыскании санкций, недоимок и пени в 2001 году выражают 87,7 процента от количества всех дел рассмотренных арбитражными судами с участием налоговых органов. Общий прирост дел о признании недействительными актов налоговых органов и о взыскании налоговых санкций в 2001 году по сравнению с 2000 годом равняется 64,6 и 37,8 процента соответственно2.
В логической связи с постоянным ростом налоговых споров находится и факт признания проблемы налоговых правонарушений одной из главнейших на территории государств - участников СНГ, что следует из заключенного ими 04 июня 1999 года Соглашения «О сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства и борьбы с нарушениями в этой сфере»3.
Актуальность темы, посвященной налоговой ответственности российских организаций, вытекает не только из судебно — арбитражной статистики, но и из ' аналитических работ, сделанных судьями арбитражных судов, поскольку большинство затронутых в них вопросов касаются упомянутой ответственности4. Эти вопросы возникают в судебно - арбитражной практике несмотря на то, что Постановлением Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 года № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК РФ»5 (в
1 См. об этом : Основные показатели работы арбитражных судов РФ в 1999 - 2000 г.г. // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2001. № 4, с. 12 - 13.
2 См. об этом : Основные показатели работы арбитражных судов РФ в 2000 - 2001 г.г. // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2002. № 4, с. 21-22,27.
3 Бюллетень международных договоров. 2001. № 7. Соглашение вступило в силу для России с 03 января 2001 года.
4 См., в частности : Евтеева М.Ю. О практике применения части первой НК РФ // Вестник Высшего ф Арбитражного Суда РФ. 2000. № 4, с. 58 -61; Клирикова Т.В., Шевченко А.В. Применение ответственности за отдельные виды налоговых правонарушений // Арбитражные споры. 2000. № 4 (12), с. 39-51; Кузнецова Н.Г. Налоговый кодекс : вопросы применения в судебной практике (по материалам Федерального арбитражного суда Северо - Западного округа) // Арбитражные споры. 1999. № 3 (7), с. 22-36; Отдельные вопросы применения части первой НК РФ в практике Федерального арбитражного суда Северо — Западного округа // Арбитражные споры. 1999. № 4 (8), с. 4-11; Пальцева И.В., Рухтина И.С. О практике применения НК РФ в Федеральном арбитражном суде Северо - Кавказского округа за период с 01.01.99 г. по 01.04.2000 г. // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 10, с.57 - 71; Троицкая Н.В. Налоговое правонарушение и порядок привлечения к ответственности за его совершение // Арбитражные споры. 2001. № 3 (15), с.80-95.
5 Бюллетень Верховного Суда РФ. 1999. № 8. частности, пункты 4, 5, 6, 17-20), а также Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ»1 (в частности, пункты 7, 26—47) были даны разъяснения по отдельным вопросам ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Актуальность исследования налоговой ответственности российских организаций подтверждают Постановление Конституционного Суда РФ от 15 июля 1999 года № 11 — П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР «О Государственной налоговой службе РСФСР» и Законов РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и «О федеральных органах налоговой полиции»»2 и его же Определение от 18 января 2001 года № 6-0 «По запросу Федерального арбитражного суда Восточно - Сибирского округа о проверке конституционности пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ»3, в которых Конституционный Суд РФ раскрыл отдельные принципы налоговой ответственности и главный смысл составов налоговых правонарушений, что свидетельствует об отсутствии как комплексного учения о налоговой ответственности российских организаций, так и следующей данному учению правоприменительной практики. В этой связи неслучайно в докладе Председателя Высшего Арбитражного Суда РФ В.Ф. Яковлева «Укрепление правопорядка и законности в экономике - важнейшая задача арбитражных судов» от 22 февраля 2000 года отмечено, что «. в порядке совершенствования первой части Налогового кодекса необходимо дополнительно проработать проблему ответственности юридических лиц за невыполнение ими обязанности по своевременной уплате налогов в бюджет.»4, а учеными, .специалистами в области административного права, на четвертых «Лазаревских чтениях» предложено проблематику административной ответственности юридических лиц выделить из общего института административной ответственности для отдельного и предметного изучения, поскольку «.административная ответственность юридических лиц охватывает все (властные. — А.З.) правоотношения, независимо от их отраслевой принадлежности.»5
Таким образом, в настоящее время юридической наукой учения о налоговой ответственности российских организаций не создано, а ранее сделанные работы, с одной
1 Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2001. № 7.
2 Собрание законодательства РФ. 1999. № 30, ст. 3988.
3 Собрание законодательства РФ. 2001. № 10, ст. 995.
4 Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 4, с. 13.
5 См. об этом : В.П. Антонова. Административная ответственность и проблемы административного права (Четвертые «Лазаревские чтения») // Государство и право. 2000. № 11, с. 27. Здесь же необходимо заметить, что законодатель разделяет сделанный учеными вывод, о чем свидетельствуют специальные нормы КоАП РФ, затрагивающие административную ответственность юридических лиц (в частности, ч.1 ст. 1.4, ч.ч. 2 и 3 ст. 2.1, ст. 2.10 и ч.2 ст. 3.2 КоАП РФ). стороны, не обладают достаточной степенью полноты, а с другой, - во многом утратили актуальность в связи с формированием нового законодательства о налогах и сборах.
Необходимость познания именно вопросов налоговой ответственности российских организаций нуждается в кратком обосновании.
Правоведение не предполагает иной методологии научной деятельности, чем включающей первичное обобщение исследуемых фактов, построение определенных выводов посредством индуктивных и дедуктивных умозаключений, а также системно - структурного анализа1. Однако сделать первичное обобщение фактов, касающихся предмета диссертации на примере физических лиц не представляется возможным : за период с января 1999 года по апрель 2002 года в официальном издании Верховного Суда РФ - «Бюллетене Верховного Суда РФ» - не было опубликовано ни одного определения или постановления надзорной инстанции, ориентирующего нижестоящие суды и касающегося разрешения спора о взыскании с физического лица налоговой санкции по иску налогового органа. Обращает на себя внимание и то обстоятельство, что Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» не стало Постановлением, изданным совместно с Пленумом Верховного Суда РФ. Это свидетельствует, что суды общей юрисдикции не разрешают значительного объемом дел, касающихся налоговой ответственности, то есть не обладает сложившейся, разработанной практикой. Отсюда вытекает методическая невозможность верифицировать результаты научного исследования налоговой ответственности физических лиц, чем исключается обоснование их актуальности и значимости.
Официальная статистика налоговых споров с участием индивидуальных предпринимателей, разрешаемых арбитражными судами, не ведется, однако эмпирический анализ любой группировки дел по поводу взыскания налоговых санкций и (или) обжалования решений налоговых органов о привлечении к налоговой ответственности, приводит к выводу, что из 10 рассмотренных дел лишь не более трех касаются индивидуального предпринимателя. Это также не позволяет соотнести результаты научного исследования проблематики налоговой ответственности индивидуального предпринимателя - физического лица с репрезентативной судебпо - арбитражной практикой.
В свою очередь, организации, как субъекты налоговой ответственности, представлены не только юридическими лицами, созданными по законодательству России, но и иностранными организациями. Согласно абзацу второму пункта 2 статьи 11 НК РФ к
1 О методологии правоведения в контексте природы и общественной функции юриспруденции см., в частности: Петражицкий Л.И. Теория права и государства в связи с теорией нравственности. - С.-Пб.: Лань, 2000. - с. 186 - 194. иностранным организациям, помимо юридических лиц, созданных по законодательству зарубежных стран, относятся и все другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, а также международные организации, их филиалы и представительства, открытые на территории Российской Федерации. Таким образом, иностранные организации представлены и теми образованиями, которые либо не признаются юридическими лицами по законодательству России1, либо могут обладать иммунитетом от налоговой ответственности. В условиях отсутствия судебно — арбитражной практики по спорам, связанным с налоговой ответственностью иностранных организаций, включая корпоративные образования, не являющиеся юридическими лицами, но обладающими гражданской правоспособностью, а также международные организации и созданные ими филиалы и представительства на территории России, осуществить перспективное исследование налоговой ответственности перечисленных лиц весьма затруднительно.
Следовательно, российская организация выступает единственным субъектом налогового права, ответственность которого за налоговые правонарушения наиболее показательна для познания содержания и внешнего выражения этого явления.
Таким образом, целью настоящей диссертации является выявление особенностей налоговой ответственности российских организаций на базе нового законодательства о налогах и сборах.
Для достижения обозначенной цели диссертантом предполагается решить следующие научные задачи :
• сформулировать понятие и признаки налоговой ответственности;
• установить прииципы и выявить функции налоговой ответственности;
• исследовать налоговое правонарушение как фактическое основание налоговой ответственности российских организаций и состав налогового правонарушения как его юридическую характеристику;
• исследовать юридическую природу нарушений банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и выявить частную специфику данных правонарушений;
1 Нужно также заметить, что довольно сложно провести и сравнительный анализ общей правосубъектности иностранной и российской организации, о чем подробнее см. : Осакве К. Гражданский кодекс РФ с комментарием (на английском языке). - М.: НОРМА, 2000. - с. 236-240. Представляется, что подобные сложности не исчезнут в ходе применения п.1 ст. 1202 и ч.1 ст. 1203 части третьей Гражданского кодекса РФ (Собрание законодательства РФ. 2001. № 49, ст. 4552), определяющих личный закон юридического лица в международном частном праве.
• обосновать правовую природу1 и специфику налоговой ответственности, а также выделить особенности налоговой ответственности российских организаций.
Объектом настоящего исследования выступают общественные отношения по поводу налоговой ответственности по правилам НК РФ, а предметом - отношения по поводу налоговой ответственности российской организации за совершение налогового правонарушения в соответствии с Кодексом.
При этом в диссертации понятие «российская организация» употребляется в значении, определенном абзацем вторым пункта 2 статьи 11 НК РФ, то есть в значении юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации; в этом контексте понятие «российская организация», используемое в налоговом праве, тождественно понятию юридического лица, закрепленному пунктом 1 статьи 48 части первой Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ).
Диссертация выполнена на кафедре государственного права юридического факультета Сапкт - Петербургского государственного университета.
Теоретической базой диссертационного исследования явились труды, а также отдельные разработки и выводы следующих представителей отечественной и зарубежной юридической науки : А.Б. Агапова, Ю.С. Адушкина, С.С. Алексеева, А.П. Алехина, М. Альского, А.В. Андреева, В.П. Антоновой, З.А. Багишева, М.В. Баглая, Б.Т. Базылева, В. Балабина, Д. Бахраха, О.И. Бекетова, Е. Белинского, К.С. Вельского, С. Боботова, А.И. Бобылева, А.Т. Боннер, А.Б. Борисова, М.И. Брагинского, Я.М. Брайнина, С.Н. Братуся, Г. Брэбана, А. Брызгалина, А.В. Василенко, Ж. Веделя, А.Б. Венгерова, В.В. Витряпского, Б.Н. Габричидзе, Г.А. Гаджиева, А.Ф. Галузина, А. Герлоха, П.М. Годме, О.Н. Горбуновой, В.М. Горшенева, Е.Ю. Грачевой, В.П. Грибанова, М.А. Гурвича, В.И. Гуреева, Т.А. Гусевой, А.А. Демина, Ю.А. Денисова, Н.А. Духно, В.И. Дымченко, Т.С. Ермаковой, М.Д. Загряцкова, В. Зарипова, Б.В. Здравомыслова, М.В. Задпепровской, В.И. Ивакина, М.В. Карасевой, А.А. Кармолицкого, Г. Кельзепа, В.А. Козлова, Е.И. Козловой, Ю.М. Козлова, А.Н. Козырина, А.П. Коренева, JI. Кролиса, Ю.А. Крохиной, С.Н. Крыловой, В.Н. Кудрявцева, А. Курбатова, О.Е. Кутафина, Н.А. Куфаковой, И.И. Кучерова, О.Э. Лейста, Н.И. Лазаревского, Д.А. Липинского, А.П. Лончакова, В.А. Лории, Р. Лукича, В.М. Манохина, М.Н. Марченко, М.Я.
1 Диссертант подчеркивает, что правовая природа налоговой ответственности не обоснована юридической наукой бесспорным образом, о чем наглядно свидетельствует разрабатываемая в последнее время концепция финансово - правовой ответственности. Поэтому обоснование правовой природы и специфики налоговой ответственности необходимо хотя бы для целей формирования верной методологической базы последующих научных исследований налоговых правоотношений. О значимости правильного подхода к методологии научного исследования подробнее см.: Герлох А. Право и система методов его исследования. - Л., 1981. — 19с.; Лукич Р. Методология права. — М.: Прогресс, 1981. — 303 е.; Сырых В.М. Метод правовой науки (основные элементы, структура). - М.: Юрид. лит., 1980. - с. 162 - 163.
2 Собрание законодательства РФ. 1994. № 32, ст. 3301.
Масленникова, В. Манохина, Е.Я. Мотовиловкера, А.И. Мурзинова, А.А. Негай, А.В. Нечепурнова, Е.В. Овчаровой, В.В. Панкратова, Е.Н. Пастушенко, С.Г. Пепеляева, Л.И. Петражицкого, Г.В. Петровой, Л.Л. Попова, В.Г. Розенфельда, Е.А. Ровинского, Н.Г. Салищевой, А.П. Сергеева, А.В. Смирнова, Ю.Н. Старилова, В.Д. Сорокина, В.И. Слома, Е.А. Суханова, В.М. Сырых, Л. Терновой, А.А. Тилле, Ю.А. Тихомирова, Ю.К. Толстого, К. Тотьева, Е.Н. Трубецкого, С. Туровского, М.Х. Фарукшина, О. Фоминой, Н.В. Фроловой, НЛО. Хаманевой, Н.И. Химичевой, В.Н. Хропанюка, И.В. Цветкова, С.Д. Цыпкина, И.Л. Честнова, А.О. Шварцмана, Г.В. Швекова, Н.А. Шевелевой, О.И. Юстус, В.А. Юсупова, Л.С. Явича, АЛО. Якимова, В.Ф. Яковлева.
Методологической основой диссертационного исследования выступили общенаучные методы (сравнения, анализа и синтеза, абстрагирования, системного и структурного подходов, методы подведения менее общего понятия под более общее, восхождения от абстрактного к конкретному), специальные научные методы (включая метод статистической группировки) и частные методы теории государства и права, а также отраслевых юридических наук.
В диссертации проанализирована судебно - арбитражная практика1 по налоговым спорам, для обеспечения репрезентативности которой использовались не только специальные издания («Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ», «Арбитражные споры»), л но и профессиональные юридические информационные системы .
Основными научными результатами (положениями) диссертации, выносимыми на публичную защиту, являются следующие :
1. Налоговая ответственность, обладая административной природой, имеет специфические признаки (свойства), отличающие ее от административной ответственности за совершение иных (неналоговых) правонарушений, позволяющие выделить налоговую ответственность как особую разновидность административной ответственности.
2. Налоговая ответственность российских организаций имеет особенности, вытекающие из статуса юридического лица как субъекта права; они обусловлены :
1 Критерием отнесения того или иного акта правосудия к судебной практике выступили толкование, конкретизация судом положений, выраженных в словесной формуле норм НК РФ. О критериях отнесения судебного решения к судебной практике подробнее см. : Братусь С.Н., Венгеров А.Б. Понятие, содержание и формы судебной практики // в сб. : Судебная практика в советской правовой системе / Под ред. С.Н. Братуся. -М.: Юрид. лит., 1975.-с. 10-29;
2 В силу ст. 2 Федерального закона от 20 февраля 1995 г. № 24-ФЗ «Об информации, информатизации и защите информации» (Собрание законодательства РФ. 1995. № 8, ст. 609) информация, содержащаяся в информационных системах, относится к документам.
- 171) принципом гуманизма налоговой ответственности, предполагающим, что взыскание налоговых санкций с российских организаций не должно приводить к незаконному и необоснованному ограничению конституционных прав граждан, реализуемых через конструкцию юридического лица, равно как и являться чрезмерным, не соответствующим целям, перечисленным в ч.З ст. 55 Конституции РФ, препятствием в реализации указанных прав;
2) функцией частной превенции налоговых правонарушений, совершаемых российскими организациями - устойчивые социально полезные или допустимые мотивы правомерного поведения вырабатываются не у организации, а у ее представителя, подвергнутого санкции за то деяние, которое было квалифицировано как налоговое правонарушение организации, но для самого представителя повлекло юридическую квалификацию не в соответствии с положениями НК РФ;
3) юридической квалификацией деяния законного или уполномоченного представителя организации, за совершение которого российская организация подлежит привлечению к налоговой ответственности, как иного, не предусмотренного НК РФ, правонарушения. При этом квалификация деяния представителя организации в качестве административного правонарушения либо преступления не влияет на ответственность самой организации - правонарушение организации всегда будет только налоговым (то есть закрепленным непосредственно НК РФ), влекущим взыскание лишь налоговой санкции.
3. Реализация налоговой ответственности последовательно осуществляется через комплекс процессуальных правоотношений двуступенного характера. Первая ступень процессуальных правоотношений опосредуется производством по делу о налоговом правонарушении, урегулированном НК РФ. Процессуальные правоотношения второй ступени складываются между арбитражным судом и налоговым органом (истцом), а также между арбитражным судом и российской организацией (ответчиком) по поводу разрешения иска о взыскании налоговой санкции и возникают только в том случае, если в рамках процессуальных правоотношений первой ступени налоговым органом было вынесено решение о привлечении налогоплательщика - российской организации к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Без процессуальных правоотношений второй ступени реализация налоговой ответственности невозможна, поскольку решением налогового органа не опровергается презумпция невиновности субъекта налогового правонарушения, содержание материального охранительного налогового правоотношения не устанавливается в ходе производства по делу о налоговом правонарушении бесспорным образом, и, как следствие этого, правоприменительный акт налогового органа (решение о привлечении к налоговой ответственности) не обеспечивается мерами государственно - властного принуждения,
4. Процессуальные правоотношения второй ступени с участием российских организаций регулируются не нормами НК РФ, а нормами другого акта - Арбитражного процессуального кодекса РФ1 (далее - АПК РФ). Но это не препятствует включению упомянутых процессуальных правоотношений в конструкцию налоговой ответственности по следующим обстоятельствам :
• нормативная конструкция юридической ответственности не предполагает обязательного регулирования всех возможных процессуальных правоотношений тем же актом, который определяет составы правонарушений и закрепляет санкции за их совершение. Тем более оправдано и практически целесообразно обособленное нормативное регулирование тех процессуальных отношений, которые имеют развитую и сложную форму (как в случае с разрешением спора о взыскании с российской организации суммы налоговой санкции);
• процессуальные правоотношения второй ступени, исходя из их объекта и главной цели, опосредуют осуществление административного судопроизводства, то есть деятельности суда по рассмотрению и разрешению споров, вытекающих из властных материальных правоотношений между гражданами и их объединениями, с одной стороны, и компетентными органами государственной власти, с другой. В этом аспекте производство по делу о налоговом правонарушении и производство по иску налогового органа о взыскании суммы налоговой санкции соотносятся следующим образом : а) сходство производства по делу о налоговом правонарушении и производства по иску налогового органа к российской организации о взыскании налоговой санкции состоит в том, что в их рамках осуществляется правоприменительная деятельность, имеющая своей целью разрешение конкретного административного дела; б) различие заключается в том, что производство по делу о налоговом правонарушении охватывает только внесудебную правоприменительную деятельность налогового органа, в которой его участники сохраняют свой статус властного и обязанного субъектов;
• положения статей 104 и 105 НК РФ юридически закрепляют связь процессуальных правоотношений первой и второй ступеней, состоящую в том, что
1 Собрание законодательства РФ. 1995. № 19, ст. 1709. материалы производства по делу о налоговом правонарушении, а также решение налогового органа о привлечении российской организации к налоговой ответственности, обусловливают предмет и основание иска налогового органа, предмет доказывания и средства доказывания, содержание искового заявления и перечень прилагаемых к нему документов, меры по обеспечению иска, то есть предопределяют ход административного судопроизводства по конкретному делу.
Апробация результатов исследования осуществлена диссертантом в рамках подготовки специального цикла статей о налоговой ответственности1, публикаций в общероссийских , международных и межвузовских научно — теоретических журналах , в ходе работы в качестве аккредитованного автора - эксперта журнала «Арбитражные споры», учрежденного Федеральным арбитражным судом Северо - Западного округа.
Практическая применимость результатов диссертации вытекает из прикладного характера научного исследования. С этой позиции результаты диссертации могут быть применены: а) арбитражными судами при рассмотрении споров о взыскании налоговых санкций и (или) обжаловании решений налоговых органов о привлечении российских организаций к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений; б) при подготовке учебных пособий и (или) разработке специального курса лекций для студентов юридических вузов и факультетов; в) законодателем в ходе совершенствования правового регулирования охранительных налоговых правоотношений.
Структура научной работы включает в себя две главы, отражающие последовательность диссертационного исследования.
ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Зимин, Александр Владимирович, Санкт-Петербург
Заключение
Выполненное в настоящей диссертации исследование позволяет вынести на публичную защиту следующие научные результаты (положения) :
I. Налоговая ответственность, обладая административной природой, имеет специфические признаки (свойства), отличающие ее от административной ответственности за совершение иных (неналоговых) правонарушений, позволяющие выделить налоговую ответственность как особую разновидность административной ответственности
Налоговая ответственность обладает административной природой, поскольку :
1) налоговое правонарушение является разновидностью административного правонарушения;
2) субъектами налоговых правонарушений и налоговой ответственности являются физические лица и организации;
3) налоговые санкции применяются за деяния, совершение которых не обусловлено наличием служебных (трудовых) правоотношений между налоговым органом и правонарушителем и выступают административными взысканиями (наказаниями) — штрафами;
4) привлечение лица к налоговой ответственности не влечет судимости.
Налоговая ответственность имеет ряд отличий от общих признаков административной ответственности, которые подчеркивают специфику первой и представляют ее свойства, то есть признаки, присущие в рамках административной ответственности лишь ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Такими свойствами налоговой ответственности, позволяющими выделить ее как особую разновидность административной ответственности, являются следующие:
• налоговое правонарушение посягает не на любые властные отношения по поводу государственного управления, а только на те, которые связаны с установлением, введением и взиманием налогов и сборов в Российской Федерации, а также на отношения по осуществлению налогового контроля;
• виновное противоправное деяние, совершенное лицом в рамках налоговых правоотношений, влечет квалификацию правонарушения как налогового и взыскание налоговой санкции только в соответствии с положениями НК РФ;
• при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой. При этом законодательство о налогах и сборах допускает возможность уменьшения размера взыскиваемого штрафа не менее чем в два раза, если будет установлено хотя бы одно из обстоятельств, смягчающих ответственность субъекта налогового правонарушения;
• ответственность за совершение налоговых правонарушений устанавливается только и непосредственно НК РФ. Федеральные органы исполнительной власти, органы государственной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления не имеют права издавать нормативные правовые акты, предусматривающие признаки налоговых правонарушений и санкции за их совершение. Реализация органами государственной власти субъектов РФ полномочий в области административной ответственности, не может заключаться в установлении ответственности за административные правонарушения, посягающие на отношения, входящие в предмет регулирования налогового права;
• привлечение к налоговой ответственности осуществляется только налоговыми органами, органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами. Множественности субъектов, обладающих юрисдикционными полномочиями в деле о налоговом правонарушении, не наблюдается;
• законодательство о налогах и сборах не допускает при малозначительности совершенного налогового правонарушения освобождение лица от налоговой ответственности;
• порядок производства по делам о налоговых правонарушениях определяется непосредственно НК РФ; положения законодательства об административных правонарушениях не применяются. При этом процессуальные правоотношения по поводу налоговой ответственности проходят две взаимосвязанные ступени : а) первая ступень охватывается производством по делу о налоговом правонарушении, в ходе которого решением налогового органа устанавливаются обстоятельства совершения деяния, квалификация данных обстоятельств относительно закрепленных НК РФ признаков состава налогового правонарушения, а также обязанность лица уплатить определенную сумму штрафа; содержание материального налогового охранительного правоотношения на этой ступени не носит бесспорного характера, что в процессуальном аспекте выражается в неопровергнутой презумпции невиновности налогоплательщика; б) вторая ступень охватывается процессуальными правоотношениями, возникающими между судом и налоговым органом (истцом), а также судом и налогоплателыциком (ответчиком) по поводу разрешения иска о взыскании налоговой санкции. В рамках этих процессуальных правоотношений суд проверяет законность и обоснованность решения налогового органа (наличие оснований и соблюдение порядка привлечения лица к налоговой ответственности). Решение суда о взыскании налоговой санкции, вступившее в законную силу, придает содержанию материального охранительного налогового правоотношения бесспорный характер, что выражается, в частности, в опровергнутой презумпции невиновности налогоплательщика и создании необходимых предпосылок для принудительного взыскания суммы штрафа;
• лицо считается подвергнутым налоговой санкции не с момента окончания исполнения решения суда о взыскании этой санкции, а со дня вступления решения в законную силу;
• лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года;
• решение суда общей юрисдикции либо арбитражного суда о взыскании налоговой санкции может быть исполнено в течение трех лет или шести месяцев соответственно путем предъявления налоговым органом исполнительного листа к исполнению.
II. Налоговая ответственность российских организаций имеет особенности, вытекающие нз статуса юридического лица как субъекта права
Юридическое лицо как субъект права не существует физически, являясь приемом законодателя, избранным в целях персонификации обособленного имущества. Данное обстоятельство обусловливает следующие особенности налоговой ответственности российских организаций :
1) принцип гуманизма налоговой ответственности предполагает, что взыскание налоговых санкций с российских организаций не должно приводить к незаконному и необоснованному ограничению конституционных прав граждан, реализуемых через конструкцию юридического лица, равно как и являться чрезмерным, не соответствующим целям, перечисленным в ч.З ст. 55 Конституции РФ, препятствием в реализации указанных прав;
2) функция частной превенции налоговых правонарушений, совершаемых российскими организациями, проявляется специфически - устойчивые социально полезные или допустимые мотивы правомерного поведения вырабатываются не у организации, а у ее представителя, подвергнутого санкции за то деяние, которое было квалифицировано как налоговое правонарушение организации, но для самого представителя повлекло юридическую квалификацию не в соответствии с положениями НК РФ;
3) деяние законного или уполномоченного представителя организации, за совершение которого российская организация подлежит привлечению к налоговой ответственности, всегда квалифицируется как иное, не предусмотренное НК РФ, правонарушения. При этом квалификация деяния представителя организации в качестве административного правонарушения либо преступления не влияет на ответственность самой организации -правонарушение организации всегда будет только налоговым (то есть закрепленным непосредственно НК РФ), влекущим взыскание лишь налоговой санкции.
III. Реализация налоговой ответственности последовательно осуществляется через комплекс процессуальных правоотношений двуступенного характера
Налоговая ответственность реализуется через комплекс процессуальных правоотношений двуступенного характера.
Двуступенные процессуальные правоотношения - это урегулированные НК РФ и АПК РФ общественные отношения, возникающие на первой ступени между налоговым органом и российской организацией в рамках производства по делу о налоговом правонарушении, а на второй ступени, - между арбитражным судом и налоговым органом (истцом), а также между судом и российской организацией, привлеченной к налоговой ответственности (ответчиком), по поводу разрешения иска о взыскании с последней суммы налоговой санкции.
На первой ступени процессуальных правоотношений, охватывающих производство по делу о налоговом правонарушении, осуществляемое налоговым органом по правилам НК РФ, содержание материальных охранительных налоговых правоотношений не выражается в законченной форме. Это происходит по следующим причинам :
• решение налогового органа о привлечении лица к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения не опровергает презумпции невиновности налогоплательщика;
• содержание упомянутого материального правоотношения не признается законодательством о налогах и сборах установленным бесспорным образом, что требует его государственно — властного подтверждения судом;
• решение налогового органа не обладает свойством автономной исполнимости, вследствие чего оно не способно создать режим правового урона для субъекта правонарушения.
Общими предпосылками возникновения процессуальных правоотношений первой ступени являются правосубъектность российской организации и налогового органа, а также положения ст. ст. 101 и 101.1 НК РФ, регламентирующих порядок производства по делу о налоговом правонарушении. Частной предпосылкой процессуальных правоотношений первой ступени выступают обнаруженные налоговым органом признаки налогового правонарушения, которые указаны в акте выездной налоговой проверки и (или) других материалах налогового контроля.
Невозможность реализации содержания материального охранительного налогового правоотношения в результате производства по делу о налоговом правонарушении вызывает необходимость процессуальных правоотношений второй ступени, возникающих только в том случае, если процессуальные правоотношения первой ступени окончились вынесением решения налогового органа о привлечении лица к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Процессуальные правоотношения второй ступени складываются между арбитражным судом и налоговым органом (истцом), а также арбитражным судом и российской организацией (ответчиком) по поводу разрешения иска о взыскании налоговой санкции. В рамках этих процессуальных правоотношений суд проверяет наличие оснований для привлечения юридического лица к налоговой ответственности (законность и обоснованность правоприменительного акта налогового органа) и, при доказанности подобных оснований, принимает решение об удовлетворении иска о взыскании налоговой санкции. Решение суда, вступившее в законную силу, придает обязанности налогоплательщика уплатить сумму штрафа бесспорный характер, что в процессуальном аспекте выражается в опровержении презумпции невиновности лица и создании необходимых предпосылок для принудительной реализации налоговой санкции. С момента вступления решения суда в законную силу налогоплательщик в течение 12 месяцев считается подвергнутым налоговой санкции, то есть несет неблагоприятные последствия привлечения к налоговой ответственности.
Общие предпосылки возникновения процессуальных правоотношений второй ступени сводятся к правосубъектности российской организации и налогового органа, а также нормам АПК РФ, регламентирующим порядок обращения в суд и разрешения соответствующего иска. Частной предпосылкой возникновения процессуальных правоотношений второй ступени выступает принятие арбитражным судом к производству искового заявления налогового органа о взыскании с российской организации налоговой санкции.
IV. Процессуальные правоотношения второй ступени с участием российских организации регулируются не нормами НК РФ, а нормами другого акта - АПК РФ. Но это не препятствует включению упомянутых процессуальных правоотношении в конструкцию налоговой ответственности
Регулирование процессуальных правоотношений по поводу реализации налоговой ответственности второй ступени с участием российских организаций не нормами НК РФ, а нормами АПК РФ, не препятствует включению упомянутых процессуальных правоотношений в конструкцию налоговой ответственности по следующим.обстоятельствам:
• нормативная конструкция юридической ответственности не предполагает обязательного регулирования всех возможных процессуальных правоотношений тем же актом, который определяет составы правонарушений и закрепляет санкции за их совершение. Тем более оправдано обособленное нормативное регулирование тех процессуальных отношений, которые имеют развитую и сложную форму, как в случае с разрешением спора о взыскании с российской организации суммы налоговой санкции;
• процессуальные правоотношения второй ступени, исходя из их объекта и главной цели, опосредуют осуществление административного судопроизводства, то есть деятельности суда по рассмотрению и разрешению споров, вытекающих из властных материальных правоотношений между гражданами и их объединениями, с одной стороны, и компетентными органами государственной власти, с другой. В этом аспекте производство по делу о налоговом правонарушении и производство по иску налогового органа о. взыскании суммы налоговой санкции соотносятся следующим образом : а) сходство производства по делу о налоговом правонарушении и производства по иску налогового органа к российской организации о взыскании налоговой санкции состоит в том, что в их рамках осуществляется правоприменительная деятельность, имеющая своей целью разрешение конкретного административного дела; б) различие заключается в том, что производство по делу о налоговом правонарушении охватывает только внесудебную правоприменительную деятельность налогового органа, в которой его участники сохраняют свое положение властного и обязанного субъектов;
• статьи 104 и 105 НК РФ юридически закрепляют связь процессуальных правоотношений первой и второй ступеней, состоящую в том, что материалы производства по делу о налоговом правонарушении, а также решение налогового органа о привлечении российской организации к налоговой ответственности, обусловливают предмет и основание иска налогового органа, предмет доказывания и средства доказывания, содержание искового заявления и перечень прилагаемых к нему документов, меры по обеспечению иска, то есть предопределяют ход административного судопроизводства по конкретному делу.
Выполненное исследование позволяет сформулировать предложения о внесении изменений и дополнений в НК РФ, а также другие законодательные акты Российской Федерации следующего характера:
1. Статью 16.22 КоАП РФ изложить в редакции, предусматривающей наступление административной ответственности лишь за неуплату сборов в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, поскольку ответственность за неуплату налога в связи с упомянутым перемещением товара уже установлена п.2 ст. 122 НК РФ.
2. Статьи 282, 283 и 284 ТК РФ исключить, поскольку охватываемые ими составы правонарушений аналогичны закрепленным п.2 ст. 122 НК РФ и ст. 16.22 КоАП РФ.
3. Пункт 6 ст. 101 и п.12 ст. 101.1 НК РФ изложить в редакции, предусматривающей четкий и закрытый перечень нарушений требований, предъявляемых НК РФ к порядку производства по делу о налоговом правонарушении, признающихся безусловными основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим органом или признания этого же решения недействительным судом, а также критерии оценки других нарушений, не являющихся безусловными, но могущих повлечь признание судом правоприменительного акта налогового органа недействительным либо отмену упомянутого акта вышестоящим налоговым органом.
4. Пункты 1 и 4 ст. 112 НК РФ изложить в редакции, допускающей установление обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность российских организаций, налоговыми органами в ходе производства по делу о налоговом правонарушении, и исключающей самостоятельное установление судом обстоятельств, отягчающих налоговую ответственность, а также увеличение судом размера взыскиваемой санкции независимо от заявленного размера искового требования налогового органа.
-1715. В статье 109 НК РФ перечень оснований, исключающих привлечение лица к налоговой ответственности, дополнить отсутствием признаков состава налогового правонарушения в действии (бездействии) субъекта.
6. Изменить редакцию п.2 ст. 111 НК РФ и распространить его действие не только на налогоплательщиков - физических лиц, но и на плательщиков соборов — физических лиц, налоговых агентов - физических лиц, а также на физических лиц - представителей организаций.
7. Изменить редакцию п.1 ст. 10, ст. 101.1, п.1 ст. 107, ст. ст. ИЗ — 115 Кодекса, название главы 18 НК РФ в части отнесения правонарушений, совершаемых банками, к налоговым правонарушениям.
8. Изменить редакцию п.З ст. 120 и п.1 ст. 122 НК РФ в той части, в какой они допускают взыскание неравных налоговых санкций за совершение одного и того же правонарушения, обусловленное различной формой осуществления предпринимательской деятельности — с образованием юридического лица или без такового.
9. Изменить ст. 104, п.2 и п.З ст. 112 НК РФ в части исключения досудебного порядка урегулирования спора между налоговым органом и лицом, привлекаемым к налоговой ответственности, а также возможности добровольной уплаты налоговой санкции, учета данного факта при установлении обстоятельств, отягчающих налоговую ответственность и для исчисления периода времени, в течение которого лицо признается подвергнутым налоговой санкции.
10. В статью 75 НК РФ внести изменения, аналогичные существовавшему до 18 августа 1999 года правилу о непревышении размера пеней суммы недоимки, либо отнести пени в части, превышающей сумму недоимки, к налоговой санкции, определив судебный порядок ее взыскания и правила зачета с суммой штрафа за соответствующее правонарушение (если имеются основания для привлечения лица к налоговой ответственности).
11. Изменить редакции ст. ст. 132 - 135.1 Кодекса в части устранения имеющихся противоречий в конструкциях составов правонарушений, совершаемых банками, и приведении их в соответствие с требованиями юридической техники, необходимыми для описания признаков правонарушения и установления санкции за его совершение.
Перспективными направлениями для дальнейших исследований, по мнению диссертанта, являются процессуальные правоотношения, складывающиеся в рамках производства по делу о налоговом правонарушении, а также в ходе рассмотрения и разрешения арбитражными судами исков о взыскании налоговых санкций с российских организаций.
БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Налоговая ответственность российских организаций»
1. Агапов А.Б. Учебник административного права. — М.: Городец, 1999. — 558 с.
2. Агапов А.Б. Федеральное административное право России : Курс лекций. — М.: Юристь, 1997. 352 с.
3. Адушкин Ю.С., Багишев З.А., Манохин В.М. Российское административное право : Учебник. М.: Юристь, 1996. - 472 с.
4. Административное право : Учебник / Под ред. Ю.М. Козлова, JI.JI. Попова. -М.: Юристь, 1999.-728 с.
5. Административное право зарубежных стран. Учебное пособие / Под ред. д.ю.н., проф. А.Н. Козырина, М.: Спарк, 1996. - 229 с.
6. Актуальные проблемы теории права : Курс лекций. Уфа, 1995. - 258 с.
7. Актуальные проблемы административного права России : Материалы Всерос. пауч. практ. конф. - Омск : Юридич. ин-т МВД России, 1999. — 160 с.
8. Алексеев С.С. Тайна права. Его понимание, назначение, социальная ценность. -М.: Норма, 2001.-176 с.
9. Алексеев С.С. Восхождение к праву. Поиски и решения. М.: Норма, 2001. -752 с.
10. Алексеев С.С. Теория права. М.: БЕК, 1995. - 320 с.
11. Алексеев С.С. Общая теория права. В 2 т: Т.1. М.: Юрид. лит., 1981.- 360 с.
12. Алексеев С.С. Общая теория права. В 2 т: Т.2. М.: Юрид. лит., 1982.- 360 с.
13. Алексеев С.С. Общие дозволения и общие запреты в советском праве. М.: Юрид. лит., 1989.-228 с.
14. Алехин А.П., Кармолицкий А.А., Козлов Ю.М. Административное право Российской Федерации. М.: ТЕИС, 1996. - 640 с.
15. Алехин А.П., Пепеляев С.Г. Ответственность за нарушения налогового законодательства. М.: Аудиторская фирма «Контакт», 1992. — 96 с.
16. Альский М. Денежные налоги и финансово — налоговая политика. — М., 1922 -24 с.
17. Андреев А.В. Финансово — правовые санкции. Саратов, 1984. - 16 с.
18. Арбитражный процесс : Учебник для вузов / Под ред. проф. М.К. Треушникова — 3 е изд., испр. и доп. - М.: Спарк, 1997. - 253 с.
19. Арбитражный процесс : Учебник / Под ред. В.В. Яркова. М.: Юристъ, 1998. -480 с.
20. Баглай М.В., Габричидзе Б.Н. Конституционное право Российской Федерации. -М. :ИНФРА-М, 1996.-512 с.
21. Базылев Б.Т. Юридическая ответственность (теоретические вопросы). — Красноярск : Изд-во Красноярского университета, 1985. 120 с.
22. Балабип В. Представительство в налоговых правоотношениях // Хозяйство и Право. 1999. №2, с. 109-113.
23. Бахрах Д.Н. Административная ответственность : Учебное пособие. —М., 1999. -112 с.
24. Бахрах Д., Кролис Л. Взыскание недоимок и пени с налогоплательщиков // Хозяйство и Право. 1995. № 9, с. 36-40.
25. Бахрах Д., Кролис Л. Законность применения санкций за нарушения налогового законодательства // Хозяйство и Право. 1995. № 10, с. 48 58.
26. Бекетов О.И. Актуальные проблемы административного права России // Государство и право. 1999.№ 5, с. 80 88.
27. Белинский Е., Матюхин В. О некоторых вопросах судебно арбитражной практики по делам о взыскании налогов // Хозяйство и Право. 1994. № 1, с. 36 — 39.
28. Белинский Е. К вопросу о правовой природе ответственности по налоговому законодательству // Хозяйство и Право. 1995. № 8, с. 110-114; № 9, с. 88 93.
29. Вельский К.С. Феноменология административного права. — Смоленск, 1995. — 144 с. .
30. Вельский К.С. Финансовое право. М.: Юрист, 1994. - 208 с.
31. Вельский К.С. О системе административного права // Государство и право. 1998. №3, с. 5-11.
32. Вельский К.С. К вопросу о предмете административного права // Государство и право. 1997. № И, с. 14-21.
33. Боботов С., Фомина О. Конституция и налоги // Хозяйство и Право. 1997. № 4, с. 136- 143.-17436. Бобылев А.И. Современное толкование системы права и системы законодательства // Государство и право. 1998. № 2, с. 22 27.
34. Болтинова О.В., Чернобровкина Е.Б. Международная научно практическая конференция по проблемам финансового права (бюджет - налоги - банки) // Государство и право. 1998. № 10, с. 5 - 14.
35. Боннер А.Т. Производство по делам, возникающим из административно ~ правовых отношений. — М., 1966. 18 с.
36. Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право : Общие положения. — М.: Статут, 1998.-682 с.
37. Брайнин Я.М. Уголовная ответственность и ее основание в советском уголовном праве. М.: Юрид. лит., 1963. - 276 с.
38. Братусь С.Н., Венгеров А.Б. Понятие, содержание и формы судебной практики // Судебная практика в советской правовой системе / Сб. статей под ред. С.Н. Братуся. — М.: Юрид. лит., 1975. с. 8-74.
39. Брэбан Г. Французское административное право : Пер. с фр. / Под ред. и со вступит, ст. С.В. Боботова. -М.: Прогресс, 1988.- 488 с.
40. Брызгалин А., Берник В. Составы и виды финансовых правонарушений по российскому налоговому законодательству // Хозяйство и Право. 1995. № 5, с. 136-142.
41. Брызгалин А., Зарипов В. Комментарий основных положений Налогового кодекса Российской Федерации // Хозяйство и Право. 1999. № 7, с. 3-21; № 8, с. 3 18; №9, с. 3-22; № 12, с. 3-33.
42. Брызгалин А.В., Кудреватых С.А. К вопросу о формировании налогового права как подотрасли права // Государство и право. 2000. № 6, с. 61 67.
43. Брызгалин А. Ответственность за налоговые правонарушения : острые вопросы правоприменительной практики // Хозяйство и Право. 2001. N° 3, с. 75-100.
44. Брызгалин А. Презумпция невиновности в налоговых отношениях : сущность и вопросы практического применения // Хозяйство и Право. 1999. № 9, с. 52 62.
45. Брызгалин А. Вопросы применения ответственности за нарушения налогового законодательства и правоприменительная практика // Хозяйство и Право. 1998. № 8, с. 52 -58.
46. Брызгалин А. О кодификации налогового законодательства в современных условиях // Хозяйство и Право. 1997. № 4, с. 72 78.
47. Василенко А.В. Сущность и принципы правоприменительной деятельности. — Саратов, 1987.-24с.
48. Василенко И.А. Административно государственное управление в странах Запада. - М., 1998. - 167 с.
49. Ведель Ж. Административное право Франции. — М.: Прогресс, 1973. — 512 с.
50. Гагемейстер Ю.А. Розыскания о финансах Древней России. — С.Пб., 1833. — 247 с.
51. Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель налогоплательщик -государство. Правовые позиции Конституционного Суда РФ : Учебное пособие. - М.: ФБК-ПРЕСС, 1998.-592 с.
52. Галузин А.Ф. Правонарушения в публичном и частном праве : общая характеристика. Саратов, 1996. — 18 с.
53. Герлох А. Право и система методов его исследования. Д., 1981.- 19 с.
54. Гладких С. О совершенствовании налогового законодательства // Хозяйство и Право. 1996. № 10, с. 157-161.
55. Глазырин В.Ф. Обязанность доказывания в арбитражном процессе Российской Федерации // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 1999. № 3, с. 76 79.
56. Годме П.М. Финансовое право. М.: Прогресс, 1978. - 429 с.
57. Горбунова О.Н. Проблемы совершенствования основных финансово-правовых институтов в условиях перехода России к рынку. — М., 1996. — 42 с.
58. Гражданское право. Учебник. 4.1. / Под ред. А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого. — М.: ТЕИС, 1996. — 552 с.
59. Гражданское право. Учебник. Ч.И. / Под ред. А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого. — М.: ПРОСПЕКТ, 1997.- 784 с.
60. Гражданское право : В 2 т. Том I: Учебник / Отв. ред. проф. Е.А. Суханов. — 2 -е изд., перераб. и доп. М.: БЕК, 1998. - 816 с.
61. Гражданский процесс. Учебник / Под ред. В.А. Мусина, Н.А. Чечиной, Д.М. Чечота. М.: ПРОСПЕКТ, 1998. - 480 с.
62. Гражданский процесс : Учебник для юридических вузов / Под ред. проф. М.К. Треушникова. М.: Новый Юрист, 1998. - 512 с.
63. Грачева Е.Ю., Куфакова Н.А., Пепеляев С.Г. Финансовое право России : Учебник. М.: ТЕИС, 1995. - 232 с.-17669. Грибанов В.П. Осуществление и защита гражданских прав. М.: Статут, 2000. -411с.
64. Гурвич М.А., Шварцман А.О. Основные вопросы советского финансового права. М., 1940. - 75 с.
65. Гуреев В.И. Российское налоговое право. М.: Экономика, 1997. - 384 с.
66. Гусева Т.А. Некоторые вопросы привлечения к ответственности за нарушения правил применения контрольно кассовых машин // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 3, с. 58 - 61.
67. Гусева Т.А., Панкратов В.В. Проблемы административной ответственности в сфере налогообложения и предпринимательства (К проекту нового Кодекса об административных правонарушениях) // Государство и право. 2000. № 9, с. 53 56.
68. Демин А.А. Понятие административного процесса и кодификация административно процессуального законодательства РФ // Государство и право. 2000. № 11, с. 5-12.
69. Демип А. Общие принципы налогообложения // Хозяйство и Право. 1998. № 3, с. 82 87.
70. Денисов Ю.А. Общая теория правонарушения и ответственности. — JL: ЛГУ, 1983.- 144 с.
71. Духно Н.А., Ивакин В.И. Понятие и виды юридической ответственности // Государство и право. 2000. № 6, с. 12—17.
72. Дымченко В.И. Административная ответственность предприятий и организаций. Владивосток : ДВГУ, 1985. - 84 с.
73. Евтеева М. Обобщение практики применения части первой Налогового кодекса РФ // Хозяйство и Право. 2000. № 3, с. 37-43.
74. Евтеева М.Ю. О практике применения части первой Налогового кодекса РФ // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 4, с. 58 61.
75. Емельянов А.С. Меры финансово правового принуждения // Правоведение. 2001. №6, с. 42-56.
76. Ермакова Т.С. Финансовое правоотношение. Л.: ЛГУ, 1985. - 34 с.
77. Ермишкина Л.П., Никитушева М.Г. Вопросы применения налогового законодательства при рассмотрении дел с участием таможенных органов // Арбитражные споры. 2001 № 2 (14), с. 74 77.
78. Ефремов Л. Порядок судебного разрешения налоговых споров в США // Хозяйство и Право. 1998. № 4, с. 105 109.
79. Загряцков М.Д. Административно финансовое право. - М., 1928. - 127 с.-17786. Загряцков М.Д. Административная юстиция и право жалобы в теории и законодательстве. М., 1925. - 244 с.
80. Заднепровская М.В. Осуществление юридической ответственности и социалистическая законность. — М., 1984. 17с.
81. Земляченко С.В., Миронин А.Н., Мухин М.С., Халявкина Т.В. Новые перспективы, новые проблемы . И новые споры ? (О введение в действие части первой Налогового кодекса РФ) // Арбитражные споры. 1998. № 3-4, с.120 133.
82. Зимин А.В. Основы учения об ответственности за совершение налоговых правонарушений // Вестник Администрации Санкт — Петербурга. 2000. № 7, с. 138-140.
83. Зимин А.В. Состав налогового правонарушения. Соотношение налогового правонарушения и налогового преступления // Вестник Администрации Санкт -Петербурга. 2000. № 8, с. 141-149.
84. Зимин А.В. Порядок проведения выездной налоговой проверки и оформления ее результатов // Вестник Администрации Санкт Петербурга. 2000. № 9, с. 120-127; № 10, с. 126-132.
85. Зимин А.В. Порядок производства по делу о налоговом правонарушении (вынесения решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки) // Вестник Администрации Санкт Петербурга. 2000. № 11, с. 173-180; № 12, с. 126-130.
86. Зимин А.В. Комментарий составов налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 116-118 Налогового кодекса Российской Федерации // Вестник Администрации Санкт-Петербурга. № 3, с. 184-192; № 4, с. 179-184.
87. Зимин А.В. Комментарий составов налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119-122 Налогового кодекса Российской Федерации 7/ Вестник Администрации Санкт Петербурга. № 5, с.168 -177; № 6, с. 165-172; № 7, с.156-162.
88. Зимин А.В. Специфика налоговой ответственности российских организаций // Правоведение. 2001. № 6, с. 33 -41.
89. Зимин А.В. Принципы налоговой ответственности // Правовая политика и правовая жизнь. 2002. № 2, с. 14-20.
90. Казаков В. Налоги и предпринимательство // Хозяйство и Право. 1995. № 7, с. 108-112.
91. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть : Учебник. М.: Юристь, 2000. -256с.
92. Карасева М. Некоторые проблемы современного финансового законодательства//Хозяйство и Право. 1998. № 7, с. 58 — 61.
93. Карасева М. Налоговое законодательство и правосубъектность физического лица // Хозяйство и Право. 1996. № 7, с. 97 105.
94. Карасева М. Проект Налогового кодекса РФ и новые явления в праве // Хозяйство и Право. 1997. № 4, с. 79-86.
95. Карасева М.В. О предмете финансового права на современном этапе // Государство и право. 1997. № 11, с. 22 31.
96. Козлов В.А. Вопросы теории эффективности правовой нормы. JL, 1972. — 26с.
97. Козлов Ю.М. Предмет советского административного права. М.: МГУ, 1967. -160 с.
98. Козлова Е.И., Кутафин О.Е. Конституционное право России. М.: Юрист, 1995.-480с.
99. Козырин А.Н. Государственно правовой механизм таможенной политики зарубежных стран. - М., 1994. - 146 с.
100. Колосова Н.М. Конституционная ответственность — самостоятельный вид юридической ответственности // Государство и право. 1997. № 2, с. 86-91.
101. Комаров А.Н. Обжалование решений органов государственной власти и местного самоуправления // Арбитражные споры. 2000. № 1 (9), с. 11 20.
102. Комментарий к Арбитражному процессуальному кодексу Российской Федерации. Издание 2-е, доп. и перераб.-М.: ИНФРА-М., 1998. -517 с.
103. Комментарий к Гражданскому процессуальному кодексу РСФСР. — М.: Спарк, 1997.-588 с.
104. Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации, части первой. / Отв. ред. О.Н. Садиков. -М.: Юринформцентр, 1996. -448 с.
105. Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации, части второй (постатейный). 2-е изд., испр. и доп. / Руководитель авторского коллектива и ответственный редактор д.ю.н., проф. О.Н. Садиков. М.: ИНФРА - М - НОРМА, 1997. -800 с.
106. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (части первой и второй) / Под ред. Р.Ф. Захаровой, С.В. Земляченко. М.: ПБОЮЛ Грачев С.М., 2001. — 720 с.
107. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный, расширенный) / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика — Пресс, 1999. - 592 с.
108. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая (постатейный) / Автор комментариев и составитель А.Б. Борисов. М.: Книжный мир, 1999.-184 с.
109. Коренев А.П. Нормы административного права и их применение. — М.: Юрид. лит., 1978.- 141 с.
110. Корпусова О.А. Дела, связанные с применением Закона РФ «О применении контрольно — кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» // Арбитражные споры. 2000. № 2 (10), с. 33 44.
111. Крохина Ю.А. Актуальные вопросы правотворчества субъектов Российской Федерации в бюджетной сфере // Правоведение. 2001. № 4, с. 87 97.
112. Крохина Ю.А. Бюджетное право и российский федерализм / Под ред. проф. Н.И. Химичевой. М.: Норма, 2001. - 352 с.
113. Крохина Ю.А. Город как субъект финансового права. Саратов : Поволжская академия государственной службы, 2000. — 208 с.
114. Крохина Ю.А., Ульянова В.Н. Финансовое право России : Учебное пособие. -Саратов : Саратовский юридический институт МВД РФ, 1999. 272 с.
115. Крылов Г. Налоговые споры и налоговое законодательство // Хозяйство и Право. 1994. №6, с. 48-58.
116. Крылова С.Н. Налоговое регулирование в федеративных государствах : конституционно правовые аспекты // Государство и право. 2001. № 6, с. 66 — 73.
117. Кудрявцев В.Н. Общая теория квалификации преступлений. — М.: Юрид. лит., 1972.-352 с.
118. Кузнецова Н.Г. Налоговый кодекс : вопросы применения в судебной практике (по материалам Федерального арбитражного суда Северо — Западного округа) // Арбитражные споры. 1999. № 3 (7), с, 22 36.
119. Курбатов А. Обеспечение баланса частных и публичных интересов — основная задача права на современном этапе // Хозяйство и Право. 2001. № 6, с. 88-97.
120. Курбатов А. Вопросы применения финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства // Хозяйство и Право. 1995. № 1, с. 63-74.
121. Курс советского уголовного права в 6 томах. Том 2. Преступление. — М. : Наука, 1970.-516 с.
122. Кустова М.В., Ногина О.А., Шевелева Н.А. Налоговое право России. Общая часть : Учебник / Отв. ред. Н.А. Шевелева. М.: Юристъ, 2001. - 490 с.
123. Кучеров И.И. Налоговое право России : Курс лекций. М.: ЮрИнфоР, 2001. -360 с.
124. Лазаревский Н.И. Ответственность по долгам сельских обществ. — С.-Пб., 1914.-25 с.
125. Лейст О.Э. Теоретические проблемы санкций и ответственности по советскому праву.-М., 1978.-27 с.
126. Липинский Д. А. Формы реализации юридической ответственности. — Тольятти, 1999.-143 с.
127. Лончаков А.П. Предмет и система административного права Российской Федерации : Учебное пособие. Хабаровск : ХГТУ, 1999. - 175 с.
128. Лория В.А. Административный процесс и его кодификация. Тбилиси : ТбГУ, 1986.-282 с.
129. Любимова Р.Н. Ответственность органов власти за вред, причиненный актами, не соответствующими закону, незаконными действиями (бездействием) // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 3, с. 54 58.
130. Манохин В.М. Российское административное право. — М.: Юристь, 1996. — 472с.
131. Мартемьянов B.C. Хозяйственное право. Том 1. М.: БЕК, 1994. — 312 с.
132. Масленников М.Я. Административно юрисдикционный процесс : понятие и соотношение с иными видами процессуально - правовой деятельности // Государство и право. 2001. №2, с. 15-20.
133. Масленников М.Я. Порядок применения административных взысканий : Учебно практическое пособие. - М.: БЕК, 1998. - 272 с.
134. Медведев А. Аргументы налогоплательщиков при оспаривании решений налоговых органов в арбитражных судах // Хозяйство и Право. 1998. № 5, с. 70-76.
135. Мейер Д.И. Русское гражданское право в 2-х ч. Часть I. М.: Статут, 1997. -290 с.
136. Мишин Г.К. Налоги и социальный контроль (Политологический и криминологический аспекты) // Государство и право. 2000. № 8, с. 40 46.
137. Моисеева И.Г. Из практики применения законодательства о применении контрольно кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 8, с. 72 - 80.
138. Мотовиловкер Е.Я. Теория регулятивного и охранительного права. — Воронеж : ВГУ, 1990.- 135 с.
139. Муниципальное право России : Учебное пособие / Под ред. к.ю.н. Н.А. Шевелевой. С.-Пб.: Изд. служба СФПК СПбГУ, 1998. - 200 с.
140. Мурзинов А.И. Преступление и административное правонарушение. Общие черты и различия. М., 1983. - 24 с.
141. Налоговое право : Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК -ПРЕСС, 2000. - 608 с.
142. Научно практический комментарий к Уголовному кодексу РФ в 2-х т. / Под ред. д.ю.н., проф. П.Н. Панченко. Т.1. - Н.Н.: НОМОС, 1996. - 624 с.
143. Негай А.А. Динамика финансовых отношений и новый подход к категориям финансового права//Государство и право. 2000. № 12, с. 33-38.
144. Нечепурнов А.В. Юридическая квалификация в правоприменительном процессе. — Саратов, 1986. — 15 с.
145. Никитский А.А. Основы финансовой науки и политики. М., 1909. - 254 с.
146. Общая теория государства и права. Академический курс в 2 х томах. Под общ. ред. проф. М.Н. Марченко. - Том 1. Теория государства. - М.: Зерцало, 1998. - 416 с.
147. Общая теория государства и права. Академический курс в 2 — х томах. Под общ. ред. проф. М.Н. Марченко. Том 2. Теория права. - М.: Зерцало, 1998. — 640 с.
148. Овсянников С.В. О некоторых вопросах соотношения Налогового кодекса Российской Федерации и таможенного законодательства // Арбитражные споры. 2000. № 3 (11), с. 78 88.
149. Овчарова Е.В. Материально — правовые проблемы административной ответственности юридических лиц (к проекту Кодекса РФ об административных правонарушениях) // Государство и право. 1998. № 7, с. 14 — 19.
150. Осакве К. Гражданский кодекс Российской Федерации с комментарием (на английском языке). М.: Норма, 2000. — 768 с.
151. Основные показатели работы арбитражных судов Российской Федерации в1997 1998 годах // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 1999. № 3, с. 8 - 11.
152. Основные показатели в работе арбитражных судов Российской Федерации за1998 1999 годах // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. № 3, с. 6 - 9.
153. Основные показатели работы арбитражных судов Российской Федерации в 1999-2000 годах //Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2001. № 4, с. 12 — 13.
154. Основные показатели работы арбитражных судов Российской Федерации в 2000 2001 годах // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2002. № 4, с. 20 - 29.
155. Основы налогового права : Учебно методическое пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. — М.: Инвест Фонд, 1995. - 496 с.
156. Отдельные вопросы применения норм части первой Налогового кодекса Российской Федерации в практике Федерального арбитражного суда Северо — Западного округа // Арбитражные споры. 1999. № 4 (8), с. 4 11.
157. Пастушенко Е.Н. Функции административного принуждения по советскому законодательству. Саратов, 1986. — 19 с.
158. Петражицкий Л.И. Теория права и государства в связи с теорией нравственности. С.-Пб.: Лань, 2000. — 608 с.
159. Петрова Г.В. Ответственность за нарушение налогового законодательства. — М. : ИНФРА М, 1995.- 143 с.
160. Покровский И.А. Основные проблемы гражданского права. — М.: Статут, 1998. -353 с.
161. Пономарев С.А. Ответственность за нарушения бюджетного законодательства // Государство и право. 1999. № 2, с. 68 76.
162. Предтеченский А. Налоговый суд США и его место в судебной системе государства // Хозяйство и Право. 2000. № 3, с. 89-98.
163. Проблемы теории государства и права : Учебник / Под ред. С.С. Алексеева. -М.: Юрид. лит.,1987. 448 с.
164. Проблемы теории государства и права. Учебное пособие / Под ред. проф. М.Н. Марченко. М.: ПРОСПЕКТ, 1999. - 504 с.
165. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов : Учебное пособие. М.: Инфра-М, 1996. - 192 с.
166. Рарог А.И. Правовое значение разъяснений Пленума Верховного Суда РФ // Государство и право. 2001. № 2, с. 51-57.
167. Рассолов М.М. Проблемы управления и информации в области права. — М.: Юрид. лит., 1991.-224 с.
168. Рехтер В.В. Проблемы реализации принципа состязательности в арбитражном процессе // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 1999. № 11, с. 96 99.
169. Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. -М., 1961.-29 с.
170. Ровинский Е.А. Советское финансовое право. -М., 1957. 192 с.
171. Ровинский К. Податная инспекция в России (1885-1910 гг.). С.Пб., 1910. — 210 с.
172. Савин А.Ю. Финансовое право. М.: Фипстатик - форм, 1997. - 223 с.
173. Салищева Н.Г. Административный процесс в СССР. М.: Юрид. лит., 1964. — 159 с.
174. Салищева Н.Г., Хаманева Н.Ю. Административная юстиция, административное судопроизводство // Государство и право. 2002. № 1, с. 5-11.
175. Скифский Ф.С. Ответственность за конституционные правонарушения. — Тюмень,1998. 16 с.
176. Смирнов А.В. Административная ответственность за нарушения налогового законодательства. -М: Антропософия, 1995. 124 с.
177. Соболев М.Н. Очерки финансовой науки (общедоступные беседы). — Петроград : Пролетарий, 1925. 186 с.
178. Сокол М. Ответственность за нарушения законодательства о налогах с физических лиц//Хозяйство и Право. 1993. № 7, с. 138-145; № 8, с. 132-140; № 9, с. 120 -132.
179. Сокол М. Взыскание с физических лиц не внесенных в срок налогов, других платежей и финансовых санкций // Хозяйство и Право. 1994. № 1, с. 129- 138.
180. Сорокин В.Д. Метод правового регулирования : Теоретические проблемы. М. : Юрид. лит., 1976. - 142 с.
181. Сорокин В.Д. Административно процессуальные отношения. — Д.: ЛГУ, 1968.-75 с.
182. Сорокин В.Д. Проблемы административного процесса. М.: Юрид. лит., 1968. - 144 с.
183. Старилов Ю.Н. О сущности и новой системе административного права : некоторые итоги дискуссии // Государство и право. 2000. № 5, с. 12-21
184. Старилов Ю.Н. Административная юстиция : Проблемы теории. Воронеж : ВГУ, 1998.-200 с.
185. Судебная практика в советской правовой системе / Сб. статей под ред. С.Н. Братуся. М.: Юрид. лит., 1975. - 328 с.
186. Сырых В.М. Метод правовой науки (основные элементы, структура). — М.: Юрид. лит., 1980.- 176 с.
187. Теория государства и права / Под ред. С.С. Алексеева. М.: Юрид. лит., 1985. -480 с.-185208. Теория юридического процесса / Под общ. ред. проф. В.М. Горшенева. — Харьков, 1985. -192с.
188. Териова JI. Стороны налогового правоотношения в свете проекта Налогового кодекса РФ // Хозяйство и Право. 1997. № 12, с. 51 60.
189. Тилле А.А., Швеков Г.В. Сравнительный метод в юридических дисциплинах. — М.: Высшая школа, 1978. 199 с.
190. Тихомиров Ю.А. Курс административного права и процесса. М.: Издание г-на Тихомирова М.Ю., 1998. - 798 с.
191. Толстой Ю.К. К теории правоотношения. Л.: ЛГУ, 1959.- 87 с.
192. Тотьев К. Способы обеспечения уплаты налогов в Налоговом кодексе РФ // Хозяйство и Право. 1999. № 9, с. 62 68.
193. Троицкая Н.В. Налоговое правонарушение и порядок привлечения к ответственности за его совершение // Арбитражные споры. 2001. № 3 (15), с. 80-95.
194. Трубецкой Е.Н. Энциклопедия права'. — С.Пб.: Лань, 1999. 224 с.
195. Тургенев Н.И. Опыт теории налогов // В кн. «У истоков финансового права» -М.: Статут, 1998.-с.108-275 с.
196. Туровский С. Применение сроков • исковой давности к налоговым правоотношениям // Хозяйство и Право. 1999. № 9, с. 112 — 116.
197. Уголовное право России. Общая часть : Учебник / Отв. ред. д.ю.н. проф. Б.В. Здравомыслов. -М.: Юристъ, 1996. 512 с.
198. Уголовное право России. Особенная часть : Учебник / Отв. ред. д.ю.н., проф. Б.В. Здравомыслов. М.: Юристъ, 1996. - 560 с.
199. Утка В. Доказывание при налоговых спорах // Хозяйство и Право. 1999. № 10, с. 47-51.
200. Фарукшин М.Х. Сущность и принципы ответственности по советскому праву. -М„ 1965.- 15с.
201. Финансовое право : Учебник / Под ред. проф. О.Н. Горбуновой. М.: Юрист, 1996.-400 с.
202. Фомина О. Международное налоговое право : понятие, основные принципы // Хозяйство и Право. 1995. № 5, с. 125 — 135.
203. Фридман М. Наша финансовая система. Опыт характеристики. — С.Пб., 1905. -97 с.
204. Фролова Н.В. Понятие и состав налогового правонарушения // Государство и право. 1999. № 7, с. 97 101.
205. Фурманов В.И. Финансовое право : Теоретический курс. М.: Акад. Изд-во МЭГУ, 1998.- 164 с.
206. Хаманова Н.Ю. Теоретические проблемы административно правового спора // Государство и право. 1998. № 12, с. 29 - 36.
207. Химичева Н.И. Налоговое право : Учебник. М.: БЕК, 1997. - 336 с.
208. Хрестоматия по гражданскому процессу. — М.: Городец, 1996. 226 с.
209. Хропанкж В.Н. Теория государства и права. М.: ДТД, 1995. - 384 с.
210. Цветков И.В. Процессуальные особенности дел по налоговым спорам // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 1999. № 6, с. 68 74.
211. Цыпкин С.Д. Правовое регулирование налоговых отношений в СССР. — М.: Юрид. лит., 1955.-75 с.
212. Честнов И.Л. Институт административных правонарушений в системе права. . С.-Пб., 1994.- 19 с.
213. Чистое учение о праве Ганса Кельзена (К XIII конгрессу Международной ассоциации правовой и социальной филисофии (Токио, 1987)). Сборник переводов. Вып. 1 / Отв. ред. академик В.Н. Кудрявцев, д.ю.н., проф. Н.Н. Разумович.- М.: АН СССР, 1987.- 195 с.
214. Шавшина В.П. О применении положений новой редакции Налогового кодекса в части осуществления проверок таможенными органами // Арбитражные споры. 2000. № 3(11), с. 89-94.
215. Шараев С. О некоторых аспектах соотношения налоговых норм и норм, регламентирующих деятельность налоговой полиции как правоохранительного органа // Хозяйство и Право. 1999. № 10, с. 75 77.
216. Шевелева Н.А. Правовая информация в деятельности местных Советов народных депутатов. — Л., 1985. 20 с.
217. Юстус О.И. Финансово правовая ответственность налогоплательщиков -организаций. - Саратов, 1997. - 22 с.
218. Юсупов В.А. Теория административного права. М.: Юрид. лит., 1985. — 160 с.
219. Явич Л.С. Общая теория права. Л.: ЛГУ, 1976. - 288 с.
220. Явич Л.С. Сущность права (социально философское понимание генезиса, развития и функционирования юридической формы общественных отношений). — Л.: ЛГУ, 1985. -208 с.
221. Яковлев В.Ф. Укрепление правопорядка и законности в экономике — важнейшая задача арбитражных судов // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2000. №4, с. 5-18.
222. Яковлев В.Ф. Об итогах работы арбитражных судов в 2001 году и о задачах по реализации судебной реформы и Федеральной целевой программы развития судебной системы России в 2002 2006 годах // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2002. №4, с. 5-16.
223. Ялбулганов А.А. Очерки истории финансового права дореволюционной России. -М, 1998.-64 с.
