Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования

Суругин, Дмитрий Николаевич

Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразованиятекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования»

На правах рукописи

СУРУГИН ДМИТРИЙ НИКОЛАЕВИЧ

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ ТРАНСФЕРТНОГО ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ

Специальность 12 00 14 - административное право, финансовое право, информационное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степехш кандидата юридических наук

1111111111111111111

003158612

Москва-2007

Работа выполнена на кафедре «Налогового права» Федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации»

Научный руководитель доктор юридических наук, профессор

Соловьев Иван Николаевич

Официальные оппоненты доктор юридических наук, профессор

Ашмарина Елена Михайловна

кандидат юридических наук Кикин Александр Юрьевич

Ведущая организация

Государственное учреждение «Всероссийский Научно-Исследовательский Институт Министерства Внутренних Дел Российской Федерации» (ВНИИ МВД России)

Защита состоится «31» октября 2007 г в 15 00 часов на заседании диссертационного совега Д 226 003 02 при Федеральном государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации» по адресу 109456, Москва, 4-й Вепшяковский пр-д, д 4, тел 171-45-97

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Всероссийская государственная налоговая академия Министерства финансов Российской Федерации»

Автореферат разослан «28» сентября 2007 г

Ученый секретарь диссертационного совета

кандидат юридических наук

ЕВ Трегубова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. В условиях глобализации экономики, концентрации капитала и деятельности крупных транснациональных корпораций трансфертное ценообразование, как способ установления цен по сделкам между связанными лицами, является одновременно распространенным инструментом ведения экономической деятельности хозяйствующих субъектов, позволяющим эффективно решать производственные задачи бизнеса, и эффективным инструментом минимизации налоговых платежей

Предпосылкой, благодаря которой становится возможной минимизация, является взаимозависимость сторон сделок, позволяющая за счет этого статуса свободно, на основании закрепленного в законодательстве принципа свободы договора, автономии воли и свободы пользования своим имуществом (ст421, п 1 ст424 ГК РФ, п4 ст3 НК РФ, ст8 и чЗ ст55 Конституции РФ) манипулировать (искусственно завышать (занижать)) ценой сделки Налоговое законодательство также не ограничивает право контрагентов по своему усмотрению формировать цену сделки Однако государство не может не учитывать, что договорные цены существенно влияют на размер налоговых обязательств налогоплательщика, поскольку цена сделки является основой для исчисления целого ряда прямых и косвенных налогов, объектом налогообложения которых служат доход (прибыль), стоимость реализованных товаров (работ, услуг)

Не противоречащие гражданскому законодательству подобные действия, тем не менее, могут быть предметом законодательного ограничения в публичном праве, к которому относится законодательство о налогах и сборах, поскольку, осуществляя субъективные права, хозяйствующие субъекты должны учитывать, что при этом они могут выйти за рамки собственно частных отношений и затронуть сферу публичных (фискальных) интересов В этом смысле, с учетом того, что предназначением налога является финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований, злоупотребление налогоплательщиком своих прав (манипуляция трансфертными ценами) с целью снижения налоговых обязательств фактически нарушает права всех остальных членов общества, запрет чего дан в Конституции РФ (п 3 ст 17 Конституции РФ) Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства

В этом смысле проведение налоговыми органами налогового контроля, направленного на проверку правильности применения для целей налогообложения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами (налоговый контроль трансфертного ценообразования, ст 20, 40 НК РФ) и взыскание доначисленных сумм налогов, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этих сделок были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие

товары, работы или услуги, не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества

В связи с этим, наличие эффективной системы налогового контроля трансфертного ценообразования, одновременно обеспечивающей за счет специфики применяемых способов и методов контроля максимизацию собираемости налогов и позволяющей противодействовать злоупотреблению манипулированием трансфертными ценами, является приоритетной задачей государства.

Между тем, действующая в настоящее время редакция ст20, 40 НК РФ не позволяет сделать вывод о наличии такой системы, главным образом, потому, что механизм, заложенный в основу способов оценки индивидуальных сделок налогоплательщиков на предмет соответствия применяемых ими цеп при реализации товаров (работ, услуг) общему уровню рыночных цен, основан на неточных, оценочных, зачастую противоречащих друг другу понятиях и нормах Существуют проблемы и организационного характера. Отсутствие же четкого механизма, позволяющего корректировать цену конкретной сделки для целей налогообложения, влечет возникповение экономических потерь бюджета, теряется одна из функций налогов, так как количество хозяйствующих субъектов, показывающих цены, отличающиеся от реальных (рыночных) цен, неуклонно возрастает Указанные обстоятельства указывают на актуальность темы диссертационного исследования

Степень разработашюсти темы исследования. Несмотря на стабильный интерес юридической науки к проблемам осуществления налогового контроля в целом, должного внимания вопросам организации и проведения налогового контроля трансфертного ценообразования (принципам организации и порядку, формам и методам его проведения) ни в науке, ни на практике до настоящего времени не уделялось Авторы, рассматривающие близкие к рассматриваемой теме проблемы, акцентируют свое внимание либо та вопросах экономического содержания трансфертного ценообразования и реализации финансовых интересов государства и корпораций в области трансфертного ценообразования в РФ либо на вопросах сравнительного анализа правового регулирования режима трансфертного ценообразования в России и зарубежных государствах, не уделяя (либо недостаточно уделяя), тем не менее, внимание вопросам самого механизма налогового контроля трансфертного ценообразования, его места в системе налогового контроля в целом

В то же время, очевидно, что глобальность развития и усложнения экономических отношений, сопутствующее этому структурирование бизнеса, зачастую имеющего характер транснационального, постоянно меняющаяся практика разрешения налоговых споров, определяют постановку все новых и новых вопросов его администрирования, требующих своего разрешения

Как результат, в теории налогового права не сложилось целостного понимания сущности и порядка правового регулирования налогового контроля, адаптированного к специальным инструметгам ведения финансово-хозяйственных отношений (трансфертное ценообразование), что, в свою очередь, ведет к возникновению проблемных ситуаций и зачастую к ошибкам в работе налоговых органов

Решение указанных вопросов должно производиться комплексно, на основе разработанных на научной основе правовых средств, включающих установление четкого и понятного механизма организации и проведения налогового контроля трансфертного ценообразования, обеспечивающего баланс публичных (государства и общества) и частных (налогоплательщиков) интересов

Попытки реформирования Налогового Кодекса РФ в части положений, касающихся принципов определения рыночной цены для целей налогообложения, рассмотрение высшими судебными инстанциями (Конституционным Судом РФ, Высшим Арбитражным Судом РФ) вопросов установления взаимозависимости лиц, алгоритма налогового контроля за трансфертным ценообразованием, а также допустимых методов и способов налогового контроля, сделали исследование проблем налогового контроля трансфертного ценообразования особо значимыми

В связи с этим назрела необходимость в углубленном апалгое правоприменительной и судебной практики, связанной с исследуемой проблематикой и даче научно обоснованных рекомендаций по совершенствованию правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования

Вышеизложенное предопределило выбор темы, постановку целей и задач исследования Цель диссертационного исследования состоит в том, чтобы комплексно на основе действующего законодательства, имеющихся достижений правовой науки, складывающейся правоприменительной и судебной арбитражной практики дать характеристику правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования, а также выработать на основе структурного и содержательного анализа проблем его проведения и причин, порождающих их, концептуальных предложений по совершенствованию налогового законодательства в рассматриваемой части

Цель настоящего исследования обусловила постановку и решение следующих задач

• анализ сложившихся в научной юридической и экономической литературе взглядов и представлений об институтах налогового контроля и трансфертного ценообразования,

• анализ понятия и сущности налогового контроля трансфертного ценообразования в системе общего налогового контроля,

• исследование на основании теоретических разработок, действующего законодательства, правоприменительной и судебной арбитражной практики особенностей организации и проведения в Российской Федерации налогового коптроля трансфертного

ценообразования, его основных форм, методов и основополагающих принципов,

• исследование мирового опыта по организации и проведению налогового контроля трансфертного ценообразования, оценка возможности его имплементирования в российское законодательство,

• исследование российского режима трансфертного ценообразования,

• определение основных параметров предупредительной деятельности налоговых органов по борьбе с уклонением от уплаты налогов путем применения трансфертного ценообразования,

• выработка рекомендаций и конкретных предложений по совершенствованию законодательства и повышению эффективности налогового контроля трансфертного ценообразования

Объектом диссертациошюго исследования являются регулятивные и охранительные правоотношения, возникающие в связи и по поводу осуществления налогового контроля трансфертного ценообразования

Предметом диссертационного исследования являются теоретико-прикладные проблемы правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования как специфического вида государственно-властной правоприменительной деятельности налоговых органов В этом смысле анализировались положения налогового законодательства, регулирующие вопросы установления взаимозависимости лиц, проведения налогового контроля, принципов определения цен товаров (работ, услуг) для целей налогообложения, а также правоприменительная практика налоговых органов и судебная арбитражная практика (включая практику Конституционного суда РФ и Высшего Арбитражного суда РФ)

Методологическую основу исследования составил комплекс научных методов познания формально-логического, системно-структурного и функционального анализа. При анализе изменений действующего законодательства в части порядка проведения налогового контроля, порядка определения рыночной цены товаров (работ, услуг) и возможности имплементации в систему отечественного законодательства зарубежного опыта осуществления налогового контроля трансфертного ценообразования использовались исторический метод и сравнительно-правовой метод

Евстигнеева Е Н, Карасевой М В , Касаткина Д М, Кваши Ю Ф , Князева В Г, Крохиной Ю А., Кучерова И И, Лермонтова Ю М, Лорейна И, Мижинского М И, Морозовой М А , Непесова К А, Ногиной ОА, Панскова В Г, Паскачева А В, Пашкуса В Ю, Пепеляева С Г, Петровой Г В, Поролло Е В , Разгулина С.В, Риппера Г, Рюмина С М, Савсериса С В , Сеидова А, Соловьева И Н, Суханова Е А, Тарибо Е В, Толстопятенко Г П, Тупанчески Н Р, Титова А С, Угрениновой С Г, Хаменушко И В , Химичевой Н И, Черника Д Г, Шаталова С Д, Шевелевой Н А , Шиткиной И С , Щекина Д М, Юрмашева Р С, Юткиной Т Ф и других авторов

Междисциплинарный характер темы исследования предопределяет ее изучение с позиций экономических паук (финансы) и юридических наук конституционного, административного, финансового, налогового, гражданского права.

Нормативную базу исследования составили Конституция РФ, федеральные законы, подзаконные нормативные правовые акты, судебная практика Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, федеральных арбитражных судов, аналитические данные по налогообложению в зарубежных странах В процессе работы над диссертационным исследованием были широко использованы материалы заседаний Торгово-Промышленной палаты РФ, рабочие материалы Комитета по бюджету и налогам Государственной Думы, Совета Федерации РФ, а также материалы научных конференций, посвященных вопросам трансфертного ценообразования Эмпирическая база исследования представлена репрезентативным фактическим и аналитическим материалами, собранными за последние 10 лет, с 1997-2007гг

Научная новизна определяется целью, задачами, постановкой вопросов и комплексным подходом к изучению проблем налогового контроля трансфертного ценообразования

Диссертация представляет собой первое комплексное научное исследование вопросов правового регулирования организации и проведения налогового ко1проля трансфертного ценообразования На основе теоретического осмысления и практического изучения механизма проведения налогового контроля трансфертного ценообразования, принципов, методов и форм его осуществления, в работе предложены меры, во-первых, устраняющие существующие противоречия действующего российского налогового законодательства, во-вторых, привносящие принципиально новые институты, совершенствующие систему налогового контроля трансфертного ценообразования

В диссертации обоснованы и выносятся на защиту следующие положения и выводы, содержащие в себе элементы новизны:

1) Налоговый контроль трансфертного ценообразования рассмотрен через сущностные характеристики понятий «трансфертное ценообразование» и «налоговый контроль» Понимание сущности налогового контроля трансфертного ценообразование должно исходить из того, что трансфертное ценообразование является не только эффективным способом ведения

предпринимательской деятельности, но и широко распространенным способом минимизации налоговых обязательств налогоплательщиков

На основе широко использующихся в настоящее время в юридической литературе категорий «правомерное поведете», а также «налоговая минимизация» путем «уклонения от уплаты налогов», «обхода налогов», «налогового планирования» диссертантом проведена дифференциация моделей поведения налогоплательщиков, применяющих трансфертное ценообразование В результате установлено, что действующая редакция ст40 НК РФ, устанавливающая строго формализованную процедуру налогового контроля правильности определения налогоплательщиком цены сделки по реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения, не ставит результаты сопоставления налоговым органом фактической цены сделки налогоплательщика и установленной им рыночной цены товара (работ, услуги) в зависимость от наличия в действиях налогоплательщика так называемой «деловой цели», не связанной с оптимизацией налогообложения

Специфика существующей системы налогового котроля трансфертного ценообразования заключается в том, что независимо от формы минимизации налоговых платежей (даже если она реализована в правомерной форме налогового планирования) последствием отклонения фактических цен сделок взаимозависимых лиц в сторопу понижения или повышения от установленного 20% отклонения от уровня рыночной цены товара (работы, услуги) является корректировка налоговых обязательств налогоплательщика (в основном за счет корректировки налоговой базы) исходя из уровня рыночной цены с соответствующим доначислением сумм налогов, пени, штрафов В связи с этим, предложено применять правовые доктрины «сделка по шагам», «деловая цель» и «существо над формой» в качестве ориентира для определения самого факта манипулирования трансфертной ценой, доказывания наличия «единого плана действий» налогоплательщика, взаимозависимости лиц по основаниям, прямо не предусмотренным в п 1 ст 20 НК РФ, но подлежащих признанию таковыми в судебном порядке в силу норм п 2 ст.20 НК РФ

Дифференциация различных моделей трансфертного ценообразования позволит более углубленно исследовать вопросы о справедливости доначисления сумм налогов исходя из наличия в действиях налогоплательщика сопутствующей цели минимизации налогообложения «деловых» целей, то есть любых разумных предпринимательских, хозяйственных экономических и других целей, обосновывающих использование выбранных сторонами конструкций,

взаимозависимыми лицами Исследование позволило сделать вывод, что осуществляемый обычно на периодической и плановой основе в форме последующего налогового контроля, налоговый кетпроль трансфертного ценообразования осуществляется посредством выездных (редко камеральных) проверок на основании не только сплошной (па первой стадии проверки выборочной) документальной проверки различных по содержанию данных бухгалтерского и налогового учета, но и фактической проверки объектов, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (инвентаризация имущества, осмотр помещений и территорий) На основании глубоко теоретического и практического анализа выявлены основные тенденции использования результатов проведенных экспертиз рыночной стоимости товаров (работ, услуг) в целях применения ст 40 НК РФ,

Определение всех элементов системы общего налогового контроля применительно к вопросам контроля налогообложения сделок взаимозависимых лиц позволило определить важнейшие направления совершенствования правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования В частности, предложено (а) внедрить в практику налоговых органов систему отбора налогоплательщиков, (б) произвести специализацию налогового контроля трансфертного ценообразования на основании создания специальных оперативных групп, в задачи которых входило бы проведение проверки правильности применения цен по сделкам взаимозависимых лиц, (в) усилить взаимодействие налоговых органов с иными органами государственной власти (органами статистики и ценообразования, таможенными органами, правоохранительными органами) и т д,

3) Доказано, что установленный статьей 40 НК РФ строго формализованный механизм налогового контроля трансфертного ценообразования имеет достаточно сложную многоуровневую структуру, в связи с чем, его эффективное применение обусловлено необходимостью четкого и последовательного следования ее положениям В связи с этим, в целях избежания существующей ситуации, при которой решения налоговых органов о доначислении сумм налогов, пени, штрафов признаются в абсолютном большинстве случаев судами недействительными по причине нарушения налоговыми органами установленного ст40 НК РФ порядка определения рыночной цены товаров (работ, услуг), диссертантом приведен алгоритм совершения проверочных действий по ее определению рыночной цены товаров (работы, услуги) и разъяснения по его правильному применению Указанный алгоритм предлагается закрепить в специально разрабатываемых методических рекомендациях по вопросу проведения налогового контроля трансфертного ценообразования, довести их до сведения всех ответственных сотрудников налоговых органов, проводить на их основе методологическую работу по разъяснению действующего законодательства,

4) Проведено разделеш1е оснований признания взаимозависимости лиц для целей налогообложения по формальным основаниям во внесудебном порядке и исходя из фактических

обстоятельств в судебном порядке Действующая редакция ст 20 НК РФ не позволяет признавать по факту, без судебного подтверждения, взаимозависимыми лиц фактически таковыми являющихся В связи с этим, обоснована необходимость внесения изменений в сг20 НК РФ, связанных с (а) уточнением понятия взаимозависимых лиц (фактически критериев, при которых лица могут быть признаны взаимозависимыми в судебном порядке), (б) расширением перечня лиц, признаваемых взаимозависимыми во внесудебном порядке по формальным основаниям, (в) порядком определения долей косвенного и прямого участия,

5) Установлено, что неэффективность налогового контроля трансфертного ценообразования связана с возможностью проводить проверки цен сделок исключительно по реализации товаров (работ, услуг) притом, что содержание этих понятий в целях налогообложения носит ограниченный характер В связи с чем, предложено расширить перечень разрешенных к контролю сделок, включив в них все предусмотренные гражданским законодательством объекты гражданских прав, таких как информация, результаты интеллектуальной деятельности, имущественные права,

6) Обоснована необходимость уточнения на основании перечисления дополнительных критериев содержат« понятий «идентичный» «однородный» и распространения этих понятий на контролируемые по сделкам работы и услуги Сделан вывод, что понятия «идентичность (однородность) товара (работы, услуги)» и «сопоставимость условий сделок по реализации товара (работы, услуги)» не тождественны, имеют различную смысловую нагрузку и являются различными элементами механизма определения уровня рыночной цены,

7) Определены принципиально важные требования, предъявляемые к информации, необходимой для правильного определения рыночной цены товара (работ, услуги) установлены надлежащие источники (а также источники, которые не могут быть признаны официальными), содержательно даны критерии относимости, допустимости и достоверности информации В этих целях, в том числе предложено организовать создание информационной базы сделок, содержащей всю необходимую для проведения налогового кошроля информацию (список взаимозависимых лиц, цепы сделок и их условия, влияющие на ее уровень и тд) Как связанное с этим предложением, признано справедливым введение института декларирования сделок и обязанности представления по требованию налогового органа оправдательной документации, обосновывающей соответствие цены сделки ее рыночному уровню (смещение бремени доказывания трансфертной цены),

Предложено расширить список разрешенных законодательством транзакционных методов определения рыночной цены методами, основанными на прибыли (метод разделения прибыли и метод чистой прибыли),

9) Обозначена неопределенность ст40 НК РФ (а) в части возможности налогоплательщика проведения самостоятельной (без наличия решения налогового органа) корректировки своих налоговых обязательств исходя из рыночных цен, а не фактических, примененных в сделке, (б) возможности корректировки налоговой базы налогоплательщика в случае ее уменьшения и необходимости корректировки налоговых обязательств третьих лиц, контрагентов налогоплательщика (увеличение сумм налоговых вычетов, увеличение суммы расходов, уменьшающих доходы),

10) С целью оценки эффективности налогового контроля трансфертного ценообразования необходимо ввести систему количественных и качественных показателей работы налоговых органов,

И) Обоснована необходимость введения института предварительного соглашения о ценообразовании, направленного во избежание возникновения конфликтов между налоговым органом и налогоплательщиком при проведении проверки на фиксацию методов определения рыночной цены товаров (работ, услуг) и информации, используемой при этом Концептуально определены требования, предъявляемые к сторонам соглашения, предмету регулирования, порядку его заключения и исполнения

Теоретическая значимость исследования определяется его направленностью на установление четкого эффективного механизма организации и проведения налогового контроля трансфертного ценообразования, выявление наиболее проблемных аспектов исследуемой темы и выработку научно и практически обоснованных подходов к решению поставленных задач

Практическая значимость исследования предопределяется общей направленностью на совершенствование правовых, организационных, методических и тактических основ проведения проверочных действий налоговых органов на предмет применения налогоплательщиком трансфертных цеп и полного исчисления сумм, подлежащих уплате в бюджет всех уровней

Теоретические выводы, обоснованные в работе, и конкретные предложения по внесению изменений в действующее законодательство могут быть использовапы (а) при дальнейшей теоретической разработке концепции налогового контроля, института взаимозависимости лиц для целей налогообложения, а также иных частных проблем, связанных с предметом диссертационного исследования, (б) в правоприменительной практике налоговых органов РФ по осуществлению налогового контроля правильности применения цен сделок для целей налогообложения (определение порядка проведения проверочных действий, выбор тех или иных средств и методов осуществления контроля и тд), (в) в работе над совершенствованием законодательства Российской Федерации, (г) при подготовке и проведении лекций, семинарских и

практических занятий по дисциплинам «Налоговое право», «Финансовое право», а также при разработке соответствующих учебно-методических пособий

Апробация результатов исследования. Подготовка, рецензирование и обсуждение диссертации проводилось на кафедре налогового права юридического факультета Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов РФ Основные положения диссертационного исследования были изложены в опубликованных научных статьях, выступлениях на научно-практических конференциях, использованы при проведении практических занятий со студентами по курсу «Налоговое право» Кроме того, материалы работы применялись в рамках правовой экспертизы проектов законов о внесении дополнений и измепепий в часть первую Налогового Кодекса РФ, связанных с вопросами сроков и порядка проведения мероприятий налогового контроля, а также принципов определения рыночной цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения, а также при ведении дел по оспариванию в арбитражных судах решений налоговых органов о привлечении налогоплательщиков к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, основанных на применении ст 40 НК РФ

Структура и содержание работы определяются задачами исследования и необходимостью комплексного изучения вопросов осуществления налогового контроля трансфертного ценообразования

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Во введении обосновывается актуальность диссертационного исследования, определяются ее объект, предмет, цель и задачи исследования, определяются научная новизна, теоретическая и практическая значимость полученных результатов, формулируются выводы и положения, выносимые на защиту, освещаются вопросы апробации и внедрения результатов диссертационного исследования

Первая глава «Теоретические основы налогового контроля трансфертного ценообразования» состоит из двух параграфов. В первом параграфе «Теоретические вопросы трансфертного ценообразования» автор анализирует понятие «трансфертное ценообразование» его сущность, налоговые последствия и соотношение с понятием «минимизация налогообложения» Под трансфертным ценообразованием нами понимался способ установления цен в сделках между группой связанных между собой лиц, а под трансфертной ценой - цена, устанавливаемая между ассоциированными организациями, по которой одна организация реализует (transfer) товары, нематериальные активы (intangible property) и оказывает услуги другой ассоциированный организации В этом смысле, наличие внутриорганизационной

коммерческой деятельности (или внутренней торговли) является предпосылкой построения системы трансфертного ценообразования, включающей в себя помимо собственно трансфертной цены так называемые центры ответственности (центр прибыли, центр затрат, центр инвестиций, центр доходов) На основе анализа причин применения трансфертных цен (организационной, функциональной, экономической, стратегической) было установлено, что трансфертное ценообразование является распространенным эффективным инструментом ведения экономической деятельности хозяйствующих субъектов, позволяющим существенно менять издержки, рентабельность и конкурентоспособность отдельпых предприятий технологических цепочек и функционально предназначенным не только для минимизации налоговых платежей, но и для решения иных разнообразных бизнес задач (маркетинговые задачи, распределение и перераспределение финансовых ресурсов (прибыли), экспорт капитала и др )

Однако, по признанию большинства специалистов, трансфертное ценообразование используется в большинстве случаев как эффективный способ минимизации налоговых обязательств, основанный на так называемом «манипулировании» ценами сделок, в основе которого лежит принцип свободного установления между лицами, находящимися в юрисдикциях с различным уровнем налогообложения, искусственно завышеппых или искусственно заниженных цен За исключением рыночного трансфертного ценообразования, основанного на установлении цен сделок исходя из рыночных цен, манипуляция трансфертными ценами в той или иной степени присуща всем остальным формам трансфертного ценообразования (затратному, фактическому, смешанному, договорному)

Устанавливаемая в этом случае руководством головной организации вертикальных или горизонтальных интегрированных структур (транснациональных корпораций, холдингов) цена не отвечает цене, устанавливаемой по так называемому принципу «вытянутой руки», то есть цене, к которой могли бы прийти к согласию независимые стороны, вовлеченные в такую же транзакцию при тех же или подобных условиях на рынке, как если бы между сторонами не было бы никаких юридических и финансовых связей (не связаны отношениями участия в капитале, общего контроля, сговора либо иными отношениями, позволяющими оказывать влияние на экономические результаты и (или) условия и результаты сделок)

На основе анализа правоприменительной и судебной арбитражной практики диссертантом приведен перечень основных методов налоговой оптимизации с использованием трансфертных цен, а именно 1) концентрация добавленной стоимости в компании, которая каким-либо образом переводит экономическую выгоду в пользу третьего лица, а затем прекращает свою деятельность, не исполнив своей обязанности по ушате налогов, 2) концентрация прибыли в компании, уплачивающей налог на прибыль организаций в субъекте Российской Федерации, предоставляющем льготные условия налогообложения в форме (а) установления пониженной ставки налога на прибыль организаций, (б) фактического снижения

ставки налога на прибыль организаций в больших размерах, чем это предусмотрено НК РФ, (в) путем предоставления субсидий из бюджета на сумму уплаченного налога сверх оговоренной суммы, 3) концентрация прибыли в контролируемых компаниях, являющихся налогоплательщиками в иностранных государствах с льготными условиями налогообложения (в основном, за счет существенной разницы в налоговых ставках между странами), 4) минимизация прочих адвалорных налогов с корпораций, которые взимаются на территории России

Общим для названных схем трансфертного ценообразования является заложенный в них принцип группового структурирования бизнеса, основанный на прямой или косвенной подконтрольности всех центров ответствешюсти, часть из которых находится во внутренних или внешних свободных экономических зонах, головной организации

В конечном счете, экономический смысл манипулирования трансфертными ценами в целях минимизации налогообложения заключается в том, что прибыль отдельных звеньев интегрированной структуры практически обнуляется, а ее чистая прибыль увеличивается как минимум на величину сэкономленного налога на прибыль

Кроме того, анализ специальной литературы, посвященной вопросам минимизации налоговых платежей, позволил дифференцировать формы трансфертного ценообразования применительно к видам минимизации налоговых платежей Так, рыночное трансфертное ценообразование, единственно не предполагающее манипулирование ценой, за не запрещенноегью российским законодательством применения трансфертного ценообразования в целом (трансфертные цены представляют собой цены между связанными между собой лицами), соответствием цены сделки уровню рыночных цен, а соответственно, отсутствием негативных последствий для бюджета, отнесено нами к полностью правомерному поведению Такая форма трансфертного ценообразования не может быть отнесена к уклонению или обходу налогообложения

Вторую группу моделей поведения налогоплательщиков составили случаи применения трансфертного ценообразования, основанного па манипулировании ценой сделки «Уклонением от уплаты налогов» («tax evasion») было признано манипулирование трансфертными ценами при наличии в законодательстве обязанности по исполнению налоговой обязанности на основании уровня рыночных цен Манипулирование трансфертными ценами при наличии иных, помимо налоговых, целей было признано налоговым планированием («tax planning») Применение же трансфертного ценообразования в отсутствие иных, помимо налоговых, целей, как основанное на злоупотреблении правом, квалифицировалось нами как «обход налога» («tax avoidance») В работе подчеркнуто, что специфика формализованных требований российского режима трансфертных цен не предполагает для решепия вопроса о доначислении сумм налогов установление на основании широко применяемых в мировой практике доктрин «сделка по шагам», «деловая

цель», «существо над формой» умысла налогоплательщика на минимизацию платежей или наличие в действиях налогошштелыцнка деловых целей Однако, с учетом позиций судебных инстанций, диссертантом доказана необходимость их опосредованного (интерпретационная функция) использования для установления взаимозависимости лиц в «судебном» порядке, а также самого доказывания фактов манипуляции цепами сделок

Во втором параграфе «Система налогового контроля трансфертного ценообразования» диссертантом с учетом теоретических наработок ученых в области финансового и налогового права, а также правоприменительной практики налоговых органов и судебных прецедентов были последовательно рассмотрены все элементы системы налогового контроля трансфертного ценообразования В целом, налоговый контроль трансфертного ценообразования, как сочетающий в себе фискальную, регулирующую и контрольную функции, охарактеризован как направление, а пе функция налогового контроля

За отсутствием нормативного определения налогового контроля трансфертного ценообразования, последний на основе сущности понятий его составляющих определен нами как проводимая в порядке, установленном Налоговым Кодексом РФ, контрольная деятельность налоговых органов, направленная на проверку своевременности и полноты исчисления и уплаты в бюджет налогоплательщиками, признаваемых взаимозависимыми, сумм налогов с учетом правильности применения ими для целей налогообложения цен по сделкам

Подчеркнуто, что налоговый контроль трансфертного ценообразования осуществляется исключительно налоговыми органами в отношении как организаций, так и физических лиц

Объектом налогового контроля трансфертного ценообразования является проверка своевременности и полноты исполнения налогоплательщиком своих налоговых обязанностей по отпошепию к государству или муниципальному образованию, предполагающая с учетом специфики института трансфертного ценообразования, проверку правильности применения им для целей налогообложения цен сделок, заключенных с взаимозависимыми лицами

Предметом налогового контроля трансфертного ценообразования являются достоверность и полнота содержащейся в документальных, вещественных и цифровых носителях информации о совершенных налогоплательщиком сделках по реализации товаров (работ, услуг), а также все иные носители, содержащую информацию, связанную с вопросами отражения указанных операций для цепей исчисления, уплаты в бюджет сумм налогов по этим операциям (документы бухгалтерского учета, договоры, переписка с контрагентами, акты приема передачи товара (приемки услуг и работ), различного рода товаротранспортпые и товаросопроводительные документы и тд )

Доказано, что налоговый контроль трансфертного ценообразования представляет собой тематический вид налогового контроля, но за отсутствием специальных нормативных положений, в целом, подчинен принципам организации и проведения общего налогового контроля Так, к

основным принципам налогового контроля трансфертного ценообразования, рассмотренным в работе, диссертантом отнесены принципы законности, всеобъемлющей полноты и единства контроля, его регулярности и непрерывности, действенности, реальности, достоверности (доказательности) и объективности, принцип экономии, а также превентивный характер контроля и специализация При этом проводимый обычно на периодической и плановой основе в форме последующего налогового контроля, налоговый контроль трансфертного ценообразования осуществляется посредством выездных (редко камеральных) проверок на основании не только сплошной (на первой стадии проверки выборочной) документальной проверки различных по содержанию данных бухгалтерского и налогового учета, но и фактической проверки объектов, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (инвентаризация имущества, осмотр помещений и территорий) На основании глубоко теоретического и практического анализа выявлены основные тенденции использования результатов проведенных экспертиз рыночной стоимости товаров (работ, услуг) в цепях применения ст 40 НК РФ

Также установлено, что при установлении взаимозависимости сторон заключенных в проверяемый налоговым органом период сделок, налогоплательщика налоговый контроль трансфертного ценообразования носит обязательный характер В таком случае вариативность налогового органа в выборе самой возможности проведения контрольных действий Налоговым Кодексом РФ не предусмотрена и прямо противоречит ему

Методологически налоговый контроль трансфертного ценообразования состоит в применении совокупности общенаучных методов, специальных эмпирических методов, методов воздействия и стимулирования

Под механизмом налогового контроля трансфертного ценообразования автор понимает четкую поэтапную и временную регламентацию осуществляемой посредством различных средств, приемов, способов и методов контрольной деятельности налоговых органов по установлению фактов манипулирования налогоплательщиками механизмами трансфертного ценообразования, определения рыночной цены товаров (работ, услуг), установления отклонения в ценах сделок налогоплательщика и уровня рыночной цены этих товаров (работ, услуг), доначислению и взысканию сумм неуплаченных налогов и пени, решению вопроса о возможности привлечения налогоплательщика к налоговой и административной ответственности за совершенного правонарушения С учетом этого, диссертантом был приведен подробный алгоритм действий налогового органа по проверке правильности цен сделок взаимозависимых лиц для целей налогообложения, нарушение которого на любом этапе, как эмпирически доказано, является безусловным основанием для признания его решения о доначислении сумм налогов, пени, штрафов (при установлении такой возможности) недействительным

Указанный вывод, по мнению автора, полностью распространим и на итоговое решение о доначислении сумм налогов, пени (при определенных обстоятельствах), которое, несмотря на его отдельно упоминаемый в пЗ ст40 НК РФ статус, очевидно, должно быть вынесено руководителем (зам руководителя) налогового органа с учетом общих процедур рассмотрения материалов проверки, то есть с учетом возражений налогоплательщика на акт проверки

Вторая глава «Методологические основы проведения налогового контроля трансфертного ценообразования» состоит из трех параграфов

В первом параграфе «Взаимозависимость сторон сделок как основание проведения налогового контроля трансфертного ценообразования» указывается, что сама по себе взаимозависимость не может априори свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика, выражающейся в умышленном манипулировании пенами сделок, однако, всегда является основанием проведения в формах, предусмотренных п 1 ст 82 НК РФ, налогового контроля трансфертного ценообразования При этом, в идеале за отсутствием каких-либо законодательно установленных исключений, налоговые органы должны быть вправе проверять правильность применения цен по любым заключенным между собой взаимозависимыми лицами сделкам, однако это правомочие в настоящее время сильно ограничено возможностью проверок только тех сделок, предметом которых является реализация товаров, работ, услуг в том значении этих терминов, которое придается положениями Налогового Кодекса РФ, в том числе предусматривающих правила исчисления и уплаты конкретных налогов (ст 38,39, п 1 и 3,9 ст 40 НКРФ)

Автором приведена дифференциация предусмотренных ст 20 НК РФ порядков признания лиц взаимозависимыми (а) «внесудебный», в соответствии с которым взаимозависимость устанавливается и признается налоговым органом исходя пз формально приведенного в п 1 ст 20 НК РФ перечня лиц, (б) «судебный», предполагающий установление взаимозависимости лиц налоговым органом и подтверждение этого, в конечном счете, судом в рамках рассмотрения конкретного дала, касающегося законности решения налогового органа о доначислении сумм налога и пени (п 2 ст 20 НК РФ) При этом в отличие от «внесудебного» порядка, не требующего от налоговых органов установления обстоятельств того, что отношения между физическими и (или) юридическими лицами могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, для «судебного» порядка установление указанных обстоятельств является обязательным

Помимо этого, автором с учетом материалов судебной арбитражной практики (а) подробно исследованы все предусмотренные пунктом 1 сг 20 НК РФ основания взаимозависимости лиц, (б) сделан вывод, что в целях установления взаимозависимости лиц в «судебном» порядке налоговый орган вправе оценить отношения налогоплательщика и третьих лиц с точки зрения их «зависимости», «взаимосвязанности», «заинтересованности», «аффилированности»,

«принадлежности к одной группе лиц» исходя из содержания этих понятий, придаваемого им гражданским, таможенным, антимонопольным законодательством, законодательством о некоммерческих организациях, хозяйственных обществах, (в) указан перечень наиболее часто используемых налоговыми органами (судами) оснований для признания лиц взаимозависимыми в судебном порядке, в частности сделка совершена между юридическими лицами, руководители (учредители) которых имеют родственные отношения между собой, сделка совершена между юридическим лицом и его руководителем, сделка совершена между юридическим лицом и его акционером, имеющим контрольный пакет акций, сделка совершена между юридическим лицом и его работником, сделка совершена между двумя юридическими лицами, руководитель одного из которых имеет значительную долю участия в другом юридическом лице, сделка совершена между организациями, учредителями которых являются одни и те же физические лица, иные ситуации

Во втором параграфе «Порядок определения рыпочной цены для целей налогообложения» диссертантом подробно исследовалась стадийность процесса по определению налоговым органом рыночной цены товара (работы, услуги) с точки зрения определения рынка товаров (работ, услуг), идентичности товаров (работ, услуг) и сопоставимости экономических условий сделок по их реализации

Несмотря на нормативное закрепление в ст40 НК РФ понятия рыночная цена товаров (работ, услуг) оно рассматривалась нами по существу альтернативно как наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может бьггь отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на сумме сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.

На основе анализа существующих точек зрения на вопрос определения рынка товаров (работ, услуг) диссертант пришел к выводу, что при определении рынка товара (работы, услуги) в совокупности должны учитываться такие обстоятельства как местонахождение организации, место производства товара, территория реализации товаров, затраты организации по реализации (приобретению) товара, транспортные расходы и уровень их значительности для него

Применительно к вопросам определения идентичности и однородности товаров (работ, услуг) автором особо подчеркнуто, что понятия «идентичность (однородность) товара (работы, услуги)» и «сопоставимость условий сделок по реализации товара (работы, услуги)» не тождественны, имеют различную смысловую нагрузку и являются различными элементами механизма определения уровня рыночной цены (пб п 9 ст40 НК РФ) Даны конкретные рекомендации по правильному определению этих понятий (установление соответствия характеристик товаров ГОСТу, а для однородности еще и коммерческой взаимозаменяемости, определение идентичности (однородности) работ, услуг исходя из содержания этих понятий, данных применительно к товару)

Отмечено также, что обязательному выяснению, установлению и, что главное, учету налоговым органом при определении рыночной цены товара (работы, услуги) подлежат коммерческие условия сделок (а) прямо перечисленные в п 9 ст40 НК РФ, (б) реально влияющие на цену товара, работы, услуги (в) отвечающие понятию «разумные» условия В качестве примеров рассмотрены сделки по аренде имущества, в том числе недвижимости, купли-продаже товаров, договора займа и кредита, договор об оказании экспедиторских услуг, внешнеторговый договор

В работе также рассмотрены вопросы учета налоговым органом при определении рыночной цены товаров (работ, услуг) скидок и надбавок В частности, установлено, что (а) перечень оснований для предоставления скидок, приведенный в пЗ ст40 НК РФ, носит открытый, примерный характер, (б) Налоговый Кодекс РФ не устанавливает обязанности налогоплательщика по представлению налоговыми органами каких-либо оправдательных документов по обоснованию оснований, вида и размера примененных скидок, однако в случае их ведения (учетная политика, приказы, утв руководителем организации) и представления (вид документа определяется самим налогоплательщиком) налоговому органу это может служить дополнительным обоснованием правильности определения фактической цены сделки для целей налогообложения, (в) при оценке сопоставимости условий соответствующих сделок конкурентов единственным ограничением принимаемых в расчет скидок яшмется критерий их «обычности», характеризующийся их широким применением в какой-либо сфере предпринимательской деятельности Кроме того, с учетом взаимосвязанных положений п 3 и 9 ст 40 НК РФ сделан вывод, что установление «обычности» скидок (размера и основания предоставления скидок) производится в отношении третьих лиц, а не самого налогоплательщика Установление «необычности» скидок (подозрительно высокие или низкие, не характерные для данного вида деятельности) является основанием для отклонения данных сделок конкурентов при расчете рыночной цены товара (работы, услуги) В связи с этим, сам по себе размер скидки, предоставленной налогоплательщику (или предоставленной им) не может являться основанием для доначисления сумм налога, даже если размер скидки превышает 20%, но при этом цена остается в пределах разрешенного 20% процентного отклонения от рыночной цены в сторону понижения или повышения, так как в соответствии с положениями ст 40 НК РФ доначисление сумм налога производится в случае отклонения цены сделки от уровня рыночной цепы, а не в случае отклонения размера примененной налогоплательщиком скидки

В третьем параграфе «Методы определения рыночной цены товаров (работ, услуг)» диссертантом рассматривались вопросы оснований и порядка применения методов определения рыночной цены товаров (работ, услуг), под которым диссертантом понимался установленный законодательством способ определения налоговым органом рыночной цены товара (работы,

услуги), реализуемого налогоплательщиком в определенный промежуток времени по контролируемой сделке

С учетом анализа действующего российского и зарубежного законодательства и практики его применения, диссертантом сделан вывод, что в отличие от законодательства зарубежных стран, действующая редакция ст40 НК РФ предусматривает строгую последовательность применения методов определения рыночной цены товаров (работ, услуг) «информационный» метод, метод цены последующей реализации, затратный метод Каждый последующий метод может был, использован только при невозможности применения предыдущего Названный порядок является строго определенным, без возможности его произвольного изменения и применения В этом смысле существенно, что правомерность применения каждого из методов должна быть доказана налоговым органом (ст 101 НК РФ, ч1 ст65, ч5 ст200 АПК РФ) Использование налоговым органом при наличии соответствующих оснований ненадлежащего метода признается нарушением порядка определения рыночной цены товара (работы, услуги), что является безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным

Применительно к информационному методу (в другой терминологии метод «сравнимых продаж», «метод сопоставимых цен») диссертантом на основе обширного анализа судебной арбитражной практики сделан вывод о малой вероятности его правильного применения, поскольку понятие и перечень официальных источников информации, обязательно использующихся в силу nil ст40 НК РФ налоговыми органами при определении и признании рыночной цены товаров (работ, услуг) на основании этого метода, в настоящий момент ни Налоговым Кодексом РФ, ни специальным законодательством (в частности, Федеральным законом от 27 07.2006 №149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации») не определены, а судебная арбитражная практика не признает в качестве таковых ни данные аналогичных налогоплательщиков, ни данные государственных органов (в том числе, органов статистики и информации)

Между тем, по мнению автора, под официальными источниками могут пониматься компетентные государственные и муниципальные органы (органы статистики и органы, регулирующие ценообразование), уполномоченные ими юридические или физические лица, а также печатные издания, публикующие информацию от имени вышеназванных органов при условии, если их информационные акты являются результатом специальной деятельности по сбору, анализу, систематизации информации о ценах сделок и расчетов по специальной методике При этом, отрицая возможность признания в настоящий момент отчетов оценщика в качестве официального источника информации для целей ст40 НК РФ диссертант исходил, главным образом, из следующих оснований (а) отчеты независимых оценщиков и заключения экспертов не исходят от специально уполномоченных на сбор, анализ и систематизацию данных о рыночной цене товаров (работ, услуг) органов публичной власти или специально уполномоченных ими

организаций, (б) нормы специальной статьи 40 НК РФ не содержат положений о возможности использования результатов оценки в качестве официального источника информации для определения рыночной цены, (в) определение рыночной цены товара (работы, услуги) в качестве объекта оценки является лишь доказательством законности решения налогового органа о доначислении сумм налогов, пени, и подлежит оценке судом на основании главы 7 АПК РФ, но не более того, (г) оценка назначается налоговыми органами и проводится экспертами «в необходимых случаях», иное толкование привело бы к тому, что в цепях применения п 11 ст 40 НК РФ назначение экспертизы является не правом налогового органа, а его обязанностью, что противоречит, по меньшей мере, самой статье 95 НК РФ, (д) упоминание о возможности оценки рыночной цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения в нормативных актах, изданных до принятия част первой Налогового Кодекса РФ

Кроме того, автором впервые приведены содержательные критерии информации, используемой для определения рыночной цепы Так, информация должна (а) содержать сведения не о средней, а о рыночной цене товара (работы, услуги), (б) содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени на соответствующем рынке товаров (работ, услуг), (в) относиться к периодам выявленных налоговым органом отклонений применяемой налогоплательщиком цены на товары (работы, услуги), (г) содержать указание на источники информации и методики, которые использовались при определении рыночной цены, (д) относиться к контролируемому лицу, (е) быть достоверной, проверяемой, общедоступной и оформленной с соблюдением определенных требований и правил, предъявляемых к документу

Автором отмечена нормативная неурегулированность и имеющиеся в связи с этим различные точки зрения специалистов на вопрос о необходимости корректировки полученной из официальных источников информации в целях определения рыночной цены товаров (работ, услуг)

Что касается вопросов применения метода цены последующей реализации, то системный анализ положений ст40 НК РФ в целом позволил придти к выводу, что указанный метод применяется в том случае, если на соответствующем рынке товаров, работ или услуг (а) в принципе отсутствуют сделки по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам), (б) отсутствует предложение на этом рынке таких товаров (работ, услуг), (в) невозможно определить соответствующие цены товаров (работ, услуг) ввиду отсутствия «официальных», а не просто любых источников информации, (г) невозможно определить соответствующие цены товаров (работ, услуг) ввиду объективной недоступности информационных источников (учитывается активность действий налогового органа по поиску и сбору информации) Для применения названного метода необходимо и достаточно наличие хотя бы одного из условий, перечисленных выше

При этом применимость этого метода поставлена законодателем в зависимость от объективного наличия у налогового органа информации о последующих этапах реализации товаров (работ, услуг) от первоначального покупателя к другому покупателю Автором отмечено, что конструкция метода цены последующей реализации подразумевает определение рыночной цены на основании цены перепродажи товара первоначального покупателя, а не цены, по которой последующий покупатель (второго, третьего и т д порядка) реализовали этот товар Кроме того, с учетом определений понятий «услуга» и работа» (п4 и 5 ст38 НК РФ) диссертантом выражена сомнительность возможности применения этого метода в случаях оказания услуг и выполнения работ, так как результаты услуги не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе ее осуществления (п5 ст38 НК РФ), а вещь, как материальное выражение результата деятельности (п 4 ст 38 НК РФ), при ее реализации является для целей налогообложения уже товаром, а не работой, а потому уровень рыночной цены этой вещи в определенных случаях может являться предметом самостоятельного налогового контроля

Отмечена затруднительность применения метода цены последующей реализации в силу нормативной неопределенности используемых в его конструкции понятий «обычных затрат» и «обычной для датой сферы деятельности прибыли», а также методики их расчета

Аналогичные пробелы правового регулирования выявлены автором и применительно к затратному методу С учетом этого, автором впервые рассмотрены эти понятия с точки зрения их определения и взаимного соотношения исходя из норм налогового законодательства и правил бухгалтерского учета Как результат, поскольку правила определения цен сделок взаимозависимых лиц в одинаковой мере могут применяются в отношении всех налогов, тогда как налоговый учет расходов и доходов ведется, прежде всего, для целей налога на прибыль и разными налогоплательщиками различно, попятия «расходы» (их сумма и учитываемые в цепях ст40 НК РФ виды) и «прибыль» должны применяться в целях ст40 НК РФ исходя из данных бухгалтерского учета. «Обычность» затрат должна определяться через категорию «подобности» аналогичных налогоплательщиков (исследуется аналогичность выполняемых функций, сферы деятельности, географических границ деятельности налогоплательщиков, условия их сделок, обычаи делового оборота) Определение «обычной для данной сферы деятельности прибыли» должно производиться исходя из данных аналогичных налогоплательщиков по данным бухгалтерского учета на основе нормативно установленных в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности классификационных признаков «сфера деятельности» (числовое значение X X) В этом смысле, применение показателя рентабельности, не являющегося тождественным понятию «прибыль», имеющего различное по отношению к прибыли предназначение и рассчитываемого иным способом является не обоснованным

По итогам исследования вопросов определения рыночной цены товаров (работ, услуг) диссертантом отмечены наиболее существенные недостатки правового регулирования режима

трансфертных цен, а именно (1) наличие множества недостаточно определенных (без точного разъяснения критериев) и оценочных понятий, таких как «официальный источник информации», «рынок товаров (работ, услуг), «обычная прибыль», обычные затраты» и другие, (2) ограниченный перечень лиц, признаваемых взаимозависимыми для целей налогообложения во внесудебном порядке, не отвечающее современному характеру развития хозяйственных связей субъектов предпринимательской деятельности понятие «взаимозависимые лица», отсутствие в критериях взаимозависимости лиц осуществление фактического контроля, (3) существование разрешенного 20%-го отклонения трансфертной цены от рыночной цены, позволяющее устанавливать цены в пределах этого коридора, (4) отсутствие признанных мировым сообществом основанных на анализе прибыли контролируемых лиц методов трансфертного ценообразования (метод распределения прибыли и метод чистой прибыли), позволяющих более тонко в зависимости от обстоятельств сделки проверять правильность применения ее цен для целей налогообложения, (5) отсутствие возможности заключения специальных ценовых соглашений, позволяющих налоговым органом исходить из заранее согласованных с налогоплательщиком методов определения рыночной цены, (6) безусловная обязанность налоговых органов по доказыванию несоответствия фактической цены контролируемой сделки ее рыночному уровню, (7) отсутствие требований Налогового Кодекса РФ в части обязания налогоплательщика по составлению и предоставлению налоговому органу специальной оправдательной документации, обосновывающей рыночный характер трансфертных цен, (8) неопределенный перечень источников информации, необходимой для расчета рыночной цены товара (работы, услуги)

Конкретные предложения по решению вышеприведешшх проблем правового регулирования режима трансфертных цен представлены диссертантом в главе 3 «Направления совершенствования правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования», состоящей из двух параграфов

В первом параграфе «Организационные направления совершенствования правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования» автором освещены меры по совершенствованию механизма налогового кошроля трансфертпого ценообразования, среди которых им выделены (а) специализация налогового контроля трансфертпого ценообразования на основе функционирования специализированных оперативных групп проверяющих, (б) создание принципиально новых технологий налоговой деятельности, основанных на широком и повсеместном применении баз данных сделок налогоплательщиков, (в) внедрение в практику налоговых органов системы отбора налогоплательщиков для проведения налогового кошроля трансфертного ценообразования, (г) усиление взаимодействия налоговых органов с иными органами государственной власти (органами статистики и ценообразования, таможенными органами, правоохранительными органами), (д) проведение повторных выездных

налоговых проверок налогоплательщиков, по результатам первичных проверок которых установлены обстоятельства, свидетельствующие о манипулировании (возможном манипулировании) трансфертными ценами, (е) проведение организационно-методической и методологической работы по разъяснению механизма налогового контроля трансфертного ценообразования

Кроме того, проведено уточнение качественных и количественных показателей оценки эффективности организации и проведения налогового контроля трансфертного ценообразования

Во втором параграфе «Совершенствование правового регулирования режима трансфертных цен» автором приводятся конкретные предложения по изменению действующих норм Налогового Кодекса РФ, регулирующих вопросы установления взаимозависимости лиц и принципов определения цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения С учетом позиций Конституционного суда РФ автор пришел к выводу, что изменение действующего законодательства не должно производиться законодателем универсально ко всем его аспектам посредством введения в него прямых предписаний либо прямых запретов совершения определенных действий Подход законодателя должен носить дифференцированный характер в зависимости от смысла и области действия нормы Так, например, установление общих норм (с учетом определенных критериев) целесообразно, например, к определению перечня лиц, признаваемых взаимозависимыми (поскольку законодатель не может установить все возможные варианты оказания влияния одного лица на другого, осуществляемого не через участие в капитале) и полностью не применимо к процедурным вопросам методов определения рыночной цены товаров (работ, услуг)

Автором предложены конкретные меры в части (1) уточнения понятия и перечня лиц, признаваемых взаимозависимыми для целей налогообложения, (2) уточнения перечня контролируемых сделок, (3) необходимости корректировки определения «рыночная цена», (4) изменения методов определения рыночной цены товаров (работ, услуг) расширение дозволенных методов определения рыночной цены методами, основанными на исследовании прибыли (метод разделения прибыли и метод чистой прибыли) и уточнение понятия официальный источник информации, (5) закрепления обязанности налоговых органов по так называемому «корреспондирующему исправлению» (corresponding adjustment) («симметричной» корректировки) налоговой базы контрагента налогоплательщика, (б) включения в текст Кодекса норм о необходимости вынесения решения о корректировке трансфертных цен исходя из общих правил рассмотрения материалов проверок, предусмотренных сг 101 НК РФ, (7) закрепления возможности привлечения налогоплательщика (налогового агента) к налоговой ответственности, предусмотренной сг 122, 123 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы на основе манипулирования трансфертными ценами, (8) введения института декларирования контролируемых сделок, института предварительного соглашения о

ценообразовании и законодательного закрепления порядка обоснования налогоплательщиками цен сделок.

Последнее предложение в связи с его наибольшей актуальностью рассмотрено диссертантом подробно, с учетом анализа опыта зарубежных стран

В основу института декларирования сведений о контролируемых сделках автором предложено положить обязанность представления налогоплательщиком в налоговый орган по определенной форме и содержанию сведений о совершенных им в налоговом периоде контролируемых сделках, если сумма контролируемой сделки (нескольких контролируемых сделок), совершенных в этом палоговом периоде с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемой сделки), превышает определенный денежный лимит Также доказана необходимость включения в текст Налогового Кодекса РФ нормы, обязывающей налогоплательщика представлять в налоговый орган по их требованию соответствующие документы, обосновывающие правильность определения цены для целей налогообложения Исходя из этого, а также учитывая, что налоговый орган остается обязанным по доказыванию несоответствия фактической цены сделки рыночной цене, бремя доказывания соответствия фактической цепы целям налогообложения должно быть «смещено» в сторону налогоплательщика, а не «переложено» на него полностью

Предварительное соглашение о ценообразовании определено автором как достигаемое путем консультаций налогоплательщика с налоговыми органами для выработки устраивающей обе стороны политики в отношении трансфертных цен, соглашение, в котором определяется перечень критериев (методы определения трансфертных цен, сопоставимые данные, используемые при расчетах, источники информации и тд) установления трансфертных цен по сделкам в течение определенного промежутка времени Диссертантом детально определены требования, предъявляемые к сторонам соглашения, предмету регулирования, порядку его заключения и исполнения

В заключении диссертационного исследования в обобщенном виде делается вывод о сформировашюсти в настоящий момент системы налогового контроля трансфертного ценообразования и необходимости повышения ее эффективности на постоянной основе с учетом соблюдения частных и публичных интересов

В приложении представлены - наиболее часто используемые налогоплательщиками схемы применения трансфертных цен (приложение №1 и №2), соотношение понятий трансфертное ценообразование и минимизация налогообложения (приложите №3), перечень иностранных государств (территорий, находящихся под юрисдикцией иностранных государств), предоставляющих льготный налоговый режим иностранным инвесторам, предусматривающих налогообложение доходов от источников за пределами таких государств (территорий) по пониженным или нулевым налоговым ставкам, не

имеющих традиционной системы налогообложения и налогового учета и (или) предоставляющих информацию о налогах и сборах только при наличии международных соглашений об обмене такой информацией, либо не предоставляющих ее (приложение №4), распределение бремени доказывания обоснованности цены сделки Оправдательная документация (приложение №5)

По теме диссертационного исследования автором опубликованы следующие работы общим объемом 2,6 пл:

1 Суругин ДН Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за занижение налоговой базы в результате применения трансфертных цен // Российский следователь 2007 №17 0,7 п л (издание, рекомендованное ВАК)

2 Суругин ДН Оценка обстоятельств, влияющих на результаты сделки, для целей статьи 40 НК РФ //Налоговые споры теория и практика. 2007 №10 0,5 пл.

3 Суругин ДН Взаимозависимость как основание налогового контроля трансфертного ценообразования //Налоговые споры теория и практика. 2006 №12 0,9 пл

4 Суругин Д Н Определение цен по сделкам правовое регулирование и арбитражная практика // Налоги и налогообложение 2005 №3 0,5 пл

Подписано в печать 27 09 2007 г Исполнено 27 09 2007 г Печать трафаретная

Заказ №791 Тираж 100 экз

Типография «11-й ФОРМАТ» ИНН 7726330900 115230, Москва, Варшавское ш, 36 (495)975-78-56

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Суругин, Дмитрий Николаевич, кандидата юридических наук

Введение.

Глава 1. Теоретические основы налогового контроля трансфертного ценообразования.

1.1 .Теоретические вопросы трансфертного ценообразования.

1.1.1.Трансфертное ценообразование: понятие, сущность и его налоговые последствия.

1.1.2. Трансфертное ценообразование и минимизация налогообложения: соотношение понятий и видов.

1.2. Система налогового контроля трансфертного ценообразования.

1.2.1. Налоговый контроль трансфертного ценообразования как вид налогового контроля.

1.2.2. Субъекты и подконтрольные лица налогового контроля трансфертного ценообразования.

1.2.3. Объект и предмет налогового контроля трансфертного ценообразования.

1.2.4. Принципы налогового контроля трансфертного ценообразования.

1.2.5. Формы налогового контроля трансфертного ценообразования.

1.2.6. Методы налогового контроля трансфертного ценообразования.

1.2.7.Механизм налогового контроля трансфертного ценообразования.

Глава 2. Методологические основы проведения налогового контроля трансфертного ценообразования.

2.1. Взаимозависимость сторон сделок как основание проведения налогового контроля трансфертного ценообразования.

2.2. Порядок определения рыночной цены для целей налогообложения.

2.2.1. Определение рынка товаров (работ, услуг).

2.2.2. Идентичность и однородность товаров (работ, услуг).

2.2.3.Сопоставимость экономических условий сделок.

2.3.Методы определения рыночной цены товаров (работ, услуг).

2.3.1. Информационный метод (метод сравнимых продаж).

2.3.2. Метод цены последующей реализации.

2.3.3. Затратный метод.

Глава 3. Направления совершенствования правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования.

3.1. Организационные направления совершенствования правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования.

3.1.1.Совершенствование механизма налогового контроля трансфертного ценообразования.

3.1.2. Оценка эффективности налогового контроля трансфертного ценообразования.

3.2. Совершенствование правового регулирования режима трансфертных цен.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования"

Предпосылкой, благодаря которой становится возможной минимизация, является взаимозависимость сторон сделок, позволяющая за счет этого статуса свободно, на основании закрепленного в гражданском законодательстве принципа свободы договора (ст.421 Гражданского кодекса РФ, далее - ГК РФ) манипулировать (искусственно завышать (занижать)) ценой сделки. Налоговое законодательство не ограничивает право контрагентов по своему усмотрению формировать цену сделки. Однако государство не может не учитывать, что договорные цены существенно влияют на размер налоговых обязательств налогоплательщика, поскольку цена сделки является основой для исчисления целого ряда прямых и косвенных налогов, объектом налогообложения которых служат доход (прибыль), стоимость реализованных товаров (работ, услуг).

Не противоречащие гражданскому законодательству подобные действия, тем не менее, могут быть предметом законодательного ограничения в публичном праве, к которому относится законодательство о налогах и сборах, поскольку, осуществляя субъективные права, хозяйствующие субъекты должны учитывать, что при этом они могут выйти за рамки собственно частных отношений и затронуть сферу публичных (фискальных) интересов. В этом смысле, с учетом того, что предназначением налога является финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований, злоупотребление налогоплательщиком своих прав (свободное на основании принципа свободы договора и свободы пользования своим имуществом установление цен) с целью снижения налоговых обязательств фактически нарушает права всех остальных членов общества, запрет чего дан в Конституции РФ (п.З ст. 17 Конституции РФ). Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства.

В этом смысле проведение налогового контроля, направленного на проверку правильности применения для целей налогообложения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами (налоговый контроль трансфертного ценообразования)1 и взыскание доначисленных сумм налогов не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества; оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности.

Об этом же говорит и основной разработчик части первой Налогового Кодекса РФ Шаталов С.Д.2

Статьи 20 и 40 НК РФ, лежащие в основе налогового контроля трансфертного ценообразования, позволяют налоговым органам проверять правильность применения для целей налогообложения цен сделок между взаимозависимыми лицами и в случае, если цены таких сделок отклоняются в сторону повышения или понижения от рыночных цен на 20%, производить доначисление сумм налогов и пени таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Фактически, «рыночность» цены в этом случае подразумевает такую цену, которая была бы установлена в сделке между независимыми и добросовестными продавцами и покупателями (налогоплательщиками). Это не означает вмешательства государства в процесс ценообразования. Стороны свободны в определении условий договора, в том числе его цены (ст.421, п.1 ст.424 ГК РФ, п.4 ст.З НК РФ, ст.8 и ч.З ст.55 Конституции РФ, выделено нами), однако налогообложение сделки должно производиться с учетом публичных интересов общества. В этом смысле изменение (переквалификация) в целях налогообложения цены как условия сделки, совершенной налогоплательщиком (ст.40 НК РФ) является одним из инструментов пресечения действий налогоплательщика, направленных на незаконное снижение или уклонение от налогового бремени3.

Между тем, действующая в настоящее время редакция ст.20, 40 НК РФ не позволяет сделать вывод о наличии такой системы, главным образом, потому, что механизм, заложенный в основу способов оценки индивидуальных сделок налогоплательщиков на предмет

Форма и порядок осуществления налогового контроля устанавливается федеральным законодателем исходя из собственной дискреции при соблюдении баланса частных и публичных интересов (Определение Конституционного суда РФ от 08.11.2005 №438-0). 2

Шаталов С.Д. пишет: при отсутствии специальных правил, позволяющих при определенных обстоятельствах корректировать цены сделок в целях налогообложения, продавец и покупатель, по договоренности показывая цены, отличающиеся от фактических, мо(ут добиться впечатляющих результатов в уклонении от налогообложения. Поэтому государство не пытается регулировать цены сделок, но требует корректировать сумму налогов таким образом, чтобы налоги в каждом случае уплачивались так, как если бы сделки осуществлялись между добросовестными и независимыми партерами. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой ^постатейный). - М.:МЦФЭР, 1999. С. 186.

Винницкий Д.В. Проблемы разграничения налогового планирования и действий, направленных на уклонение от налогообложения. // Журнал российского права. 2001. № 11. соответствия применяемых ими цен при реализации товаров (работ, услуг) общему уровню рыночных цен, основан на неточных, оценочных, зачастую противоречащих друг другу понятиях и нормах. Существуют проблемы и организационного характера.

Отсутствие четкого механизма, позволяющего корректировать цену конкретной сделки для целей налогообложения, влечет возникновение экономических потерь бюджета, теряется одна из функций налогов, так как количество хозяйствующих субъектов, показывающих цены, отличающиеся от реальных (рыночных) цен, неуклонно возрастает4.

Указанные обстоятельства указывают на актуальность темы диссертационного исследования.

Степень разработанности темы исследования. В настоящее время перед правовой наукой сохраняет свою актуальность задача создания эффективного механизма осуществления налогового контроля, что можно достичь только на базе серьезной теоретической основы. При этом следует постоянно учитывать меняющуюся специфику экономических отношений в обществе, созданный потенциал научно-правовой и правоприменительной практики.

Несмотря на стабильный интерес юридической науки к проблемам осуществления налогового контроля в целом, должного внимания вопросам осуществления налогового контроля трансфертного ценообразования (принципам организации и порядку, формам и методам его проведения) ни в науке, ни на практике до настоящего времени не уделялось.

В специальной литературе эта тема разработана недостаточно. Как правило, это статьи в периодических изданиях, которые посвящены отдельным вопросам осуществления налогового контроля в целом, установления взаимозависимости лиц для целей налогообложения, определения рыночной цены. Что касается специальных исследований, то авторы, рассматривающие близкие к рассматриваемой теме проблемы, акцентируют свое внимание либо на вопросах экономического содержания трансфертного ценообразования и реализации финансовых интересов государства и корпораций в области трансфертного ценообразования в РФ5 либо на вопросах сравнительного анализа правового регулирования режима трансфертного ценообразования в России и зарубежных государствах6, не уделяя (либо недостаточно уделяя), тем не менее, внимание вопросам самого механизма налогового контроля трансфертного ценообразования, его места в системе налогового контроля в целом.

Таким образом, до настоящего времени не существует ни одной общедоступной научно-практической монографии, посвященной указанной проблеме. В то же время, очевидно, что глобальность развития и усложнения хозяйственно-экономических отношений,

Рюмин С.М. Определение цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения. - М.: Налоговый вестник, 2005. См.: Касаткин Д.М. Инструменты реализации финансовых интересов государства и корпораций в области трансфертного ценообразования в РФ: Дисс.канд. экон. наук. М.: 2005.

См.: Непесов К.А. Налоговое регулирование трансфертного ценообразования в российском и зарубежном праве: Дисс.канд. юрид. наук. -М.: 2005. соответствующее этому структурирование бизнеса, зачастую имеющего характер транснационального, определяют постановку все новых и новых вопросов его администрирования, требующих своего разрешения. Как результат, в теории налогового права не сложилось целостного понимания механизма налогово-правового регулирования налогового контроля, адаптированного к соответствующей специфичной сфере предпринимательских отношений (трансфертное ценообразование), что, в свою очередь, ведет к возникновению проблемных ситуаций и зачастую к ошибкам в работе налоговых органов.

Решение указанных вопросов должно производиться комплексно, на основе разработанных на научной основе правовых средств, включающих установление четкого и понятного механизма осуществления налогового контроля трансфертного ценообразования, обеспечивающего баланс публичных (государства и общества) и частных (налогоплательщиков) интересов.

В связи с этим назрела необходимость в углубленном анализе правоприменительной и судебной практики, связанной с исследуемой проблематикой и даче научно обоснованных рекомендаций по совершенствованию организации и проведения налогового контроля трансфертного ценообразования.

Вышеизложенное предопределило выбор темы, постановку целей и задач исследования.

Цель диссертационного исследования состоит в разработке теоретических и методологических вопросов осуществления эффективного налогового контроля трансфертного ценообразования, в разработке системы налогово-правовых средств и методов его осуществления, а также в выработке на основе структурного и содержательного анализа проблем его проведения и причин, порождающих их, концептуальных предложений по совершенствованию налогового законодательства в указанной части.

Цель настоящего исследования обусловила постановку и решение следующих задач:

• анализ сложившихся в научной юридической и экономической литературе взглядов и представлений об институтах налогового контроля и трансфертного ценообразования;

• анализ понятия и сущности налогового контроля трансфертного ценообразования в системе общего налогового контроля;

• исследование мирового опыта по организации и проведению налогового контроля трансфертного ценообразования; оценка возможности его имплементирования в российское законодательство;

• исследование российского режима трансфертного ценообразования;

• выработка рекомендаций и конкретных предложений по совершенствованию законодательства и повышению эффективности налогового контроля трансфертного ценообразования.

Объектом диссертационного исследования являются регулятивные и охранительные правоотношения, возникающие в связи и по поводу осуществления налогового контроля трансфертного ценообразования.

Предметом диссертационного исследования являются теоретико-прикладные проблемы правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования как специфического вида государственно-властной правоприменительной деятельности налоговых органов. В этом смысле анализировались положения налогового законодательства, регулирующие вопросы установления взаимозависимости лиц, проведения налогового контроля, принципов определения цен товаров (работ, услуг) для целей налогообложения, а также правоприменительная практика налоговых органов и судебная практика судов Российской Федерации (включая, арбитражных судов, Конституционного суда РФ, Высшего Арбитражного суда РФ) по его применению.

Острая необходимость анализа судебной практики для объективного и глубоко исследования проблем налогового контроля трансфертного ценообразования объясняется тем, что, как справедливо отмечено Петровой Г.В., роль судебной практики в настоящее время сводится как к выявлению смысла большинства налоговых законов с учетом их несовершенства, так и выработке новых подходов, развивающих нормы налогового законодательства7. В.Д. Зорькин, раскрывая сущность решений Конституционного Суда РФ, отметил их нормативный характер и прецедентное значение, вследствие чего они являются необходимым регулятором в условиях радикальной реформы законодательства, выполняя как

Петрова Г.В. Налоговые споры: практика рассмотрения. - М.: ИД Юриспруденция, 2005. С.23. функцию стабилизации (консервативная функция), так и функцию развития (динамики и инновации)8.

Методологическую основу исследования составил комплекс научных методов познания: формально-логического, системно-структурного и функционального анализа. При анализе изменений действующего законодательства в части порядка проведения налогового контроля, порядка определения рыночной цены товаров (работ, услуг) и возможности имплементации в систему отечественного законодательства зарубежного опыта осуществления налогового контроля трансфертного ценообразования использовались исторический метод и сравнительно-правовой метод.

Теоретической основной исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых, посвященных теоретическим и практическим вопросам организации и проведения государственного финансового и налогового контроля, а также практики применения трансфертного ценообразования: Алиева Г.Х., Басова С.В., Белова В.А., Брызгалина А.В., Бурцева В.В., Бурцевой A.M., Быстрых В.А., Бека С., Винницкого Д.В., Гаджиева Г.А., Гибсона Д.Л., Горбунова А.Р., Горбуновой О.Н., Грачевой Е.Ю., Грибанова В.П., Грисимовой Е.Н., Гуева А.Н., Гуреева В.И., Дадашева А.З., Дедкова А.В., Демина А.В., Дернберга P.JL, Жесткова С.В., Евстигнеева Е.Н., Карасевой М.В., Касаткина Д.М., Кваши Ю.Ф., Князева В.Г., Крохиной Ю.А., Кучерова И.И., Лермонтова Ю.М., Лорейна И., Мижинского М.И., Морозовой М.А., Непесова К.А., Ногиной О.А., Панскова В.Г., Паскачева А.Б., Пашкуса В.Ю., Пепеляева С.Г., Петровой Г.В., Поролло Е.В., Разгулина С.В., Риппера Г., Рюмина С.М., Савсериса С.В., Сеидова А., Соловьева И.Н., Суханова Е.А., Тарибо Е.В., Толстопятенко Г.П., Тупанчески Н.Р., Титова А.С., Угрениновой С.Г., Хаменушко И.В., Химичевой Н.И., Черника Д.Г., Шаталова С.Д., Шевелевой Н.А., Шиткиной И.С., Щекина Д.М., Юрмашева Р.С., Юткиной Т.Ф. и других авторов.

Междисциплинарный характер темы исследования предопределяет ее изучение с позиций экономических наук (финансы) и юридических наук: конституционного, административного, финансового, налогового, гражданского права, а также использование наработок теории и практики государственного управления.

Нормативную базу исследования составили Конституция РФ, Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ), федеральные законы, указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации (далее - Постановления Правительства РФ), письма и приказы Министерства финансов РФ (далее - Минфин РФ) и Министерства по налогам и сборам Российской Федерации (далее - МНС РФ) или ФНС России (Федеральная налоговая служба, как правопреемник МНС РФ, далее - ФНС России), g

Зорькин В. Д. Прецедентный характер решений Конституционного Суда Российской Федерации. // Журнал российского права. 2004. № 12. постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, судебные акты Высшего Арбитражного Суда РФ, федеральных арбитражных судов, а также аналитические данные по нормативно правовому регулированию налогообложения зарубежных странах. В процессе работы над диссертационным исследованием были широко использованы материалы заседаний Торгово-Промышленной палаты РФ, рабочие материалы Комитета по бюджету и налогам Государственной Думы, Совета Федерации РФ, а также материалы научных конференций, посвященных вопросам трансфертного ценообразования.

Эмпирическая база исследования представлена репрезентативным фактическим и аналитическим материалами, собранными за последние 10 лет, с 1997-2007гг.

Научная новизна определяется целью, задачами, постановкой вопросов и комплексным подходом к изучению проблем налогового контроля трансфертного ценообразования.

Диссертация представляет собой попытку всеобъемного комплексного научного исследования проблем налогового контроля трансфертного ценообразования. Диссертация является первой работой, в которой комплексно с учетом теоретического осмысления и практики применения были рассмотрены не только вопросы определения рыночной цены для целей налогообложения, но и проанализированы с учетом выводов и правовых позиции судебных инстанций, включая Конституционного суда РФ и Высшего Арбитражного суда РФ, особенности налогового контроля трансфертного ценообразования.

В научной литературе, посвященной вопросам осуществления налогового контроля, налогового администрирования, налогового процесса, отсутствует единый концептуальный подход к созданию такой системы налогового контроля (механизма (алгоритма) его осуществления), которая отвечала бы потребностям современной российской действительности. До сих пор имеются большие резервы в исследовании вопросов правового урегулирования комплекса взаимоотношений участников налогового процесса, в том числе порядок осуществления налоговой проверки, применения мер юридической ответственности за налоговые правонарушения, несмотря на то, что они во многом решены Налоговым Кодексом РФ.

На основе изучения механизма проведения налогового контроля трансфертного ценообразования, принципов, методов и форм его осуществления, в работе предложены меры, во-первых, устраняющие существующие противоречия действующего российского налогового законодательства, во-вторых, привносящие принципиально новые институты, совершенствующие систему налогового контроля трансфертного ценообразования.

1) Налоговый контроль трансфертного ценообразования рассмотрен через сущностные характеристики понятий «трансфертное ценообразование» и «налоговый контроль». Понимание сущности налогового контроля трансфертного ценообразование должно исходить из того, что трансфертное ценообразование является не только эффективным способом ведения предпринимательской деятельности, но и широко распространенным способом минимизации налоговых обязательств налогоплательщиков.

На основе широко использующихся в настоящее время в юридической литературе категорий «правомерное поведение», а также налоговая минимизация путем «уклонения от уплаты налогов», «обхода налогов», «налогового планирования» диссертантом проведена дифференциация моделей поведения налогоплательщиков, применяющих трансфертное ценообразование. В результате установлено, что действующая редакция ст.40 НК РФ, устанавливающая строго формализованную процедуру налогового контроля правильности определения налогоплательщиком цены сделки по реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения, не ставит результаты сопоставления налоговым органом фактической цены сделки налогоплательщика и установленной им рыночной цены товара (работ, услуги) в зависимость от наличия в действиях налогоплательщика так называемой «деловой цели», не связанной с оптимизацией налогообложения.

Специфика существующей системы налогового контроля трансфертного ценообразования заключается в том, что независимо от формы минимизации налоговых платежей (даже если она реализована в правомерной форме налогового планирования) последствием отклонения фактических цен сделок взаимозависимых лиц в сторону понижения или повышения от установленного 20% отклонения от уровня рыночной цены товара (работы, услуги) является корректировка налоговых обязательств налогоплательщика (в основном за счет корректировки налоговой базы) исходя из уровня рыночной цены с соответствующим доначислением сумм налогов, пени, штрафов. В связи с этим, предложено применять правовые доктрины «сделка по шагам», «деловая цель» и «существо над формой» в качестве ориентира для определения самого факта манипулирования трансфертной ценой, доказывания наличия «единого плана действий» налогоплательщика, взаимозависимости лиц по основаниям, прямо не предусмотренным в п.1 ст.20 НК РФ, но подлежащих признанию таковыми в судебном порядке в силу норм п.2 ст.20 НК РФ.

2) Концептуально определена сущность налогового контроля трансфертного ценообразования, как тематического вида контрольной деятельности налоговых органов за соблюдением налогоплательщиками законодательства по налогам и сборам, осуществляемого посредством общих для налогового контроля форм, способов и методов (с учетом определенной специфики) на основании проверки правильности определения цен сделок между взаимозависимыми лицами. Исследование позволило сделать вывод, что осуществляемый обычно на периодической и плановой основе в форме последующего налогового контроля, налоговый контроль трансфертного ценообразования осуществляется посредством выездных (редко камеральных) проверок на основании не только сплошной (на первой стадии проверки выборочной) документальной проверки различных по содержанию данных бухгалтерского и налогового учета, но и фактической проверки объектов, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (инвентаризация имущества, осмотр помещений и территорий). На основании глубоко теоретического и практического анализа выявлены основные тенденции использования результатов проведенных экспертиз рыночной стоимости товаров (работ, услуг) в целях применения ст.40 НК РФ;

Определение всех элементов системы общего налогового контроля применительно к вопросам контроля налогообложения сделок взаимозависимых лиц позволило определить важнейшие направления совершенствования правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования. В частности, предложено (а) внедрить в практику налоговых органов систему отбора налогоплательщиков, (б) произвести специализацию налогового контроля трансфертного ценообразования на основании создания специальных оперативных групп, в задачи которых входило бы проведение проверки правильности применения цен по сделкам взаимозависимых лиц, (в) усилить взаимодействие налоговых органов с иными органами государственной власти (органами статистики и ценообразования, таможенными органами, правоохранительными органами) и т.д.;

3) Доказано, что установленный статьей 40 НК РФ строго формализованный механизм налогового контроля трансфертного ценообразования имеет достаточно сложную многоуровневую структуру, в связи с чем, его эффективное применение обусловлено необходимостью четкого и последовательного следования ее положениям. В связи с этим, в целях избежания существующей ситуации, при которой решения налоговых органов о доначислении сумм налогов, пени, штрафов признаются в абсолютном большинстве случаев судами недействительными по причине нарушения налоговыми органами установленного ст.40 НК РФ порядка определения рыночной цены товаров (работ, услуг), диссертантом приведен алгоритм совершения проверочных действий по ее определению и разъяснения по его правильному применению. Указанный алгоритм предлагается закрепить в специально разрабатываемых методических рекомендациях по вопросу проведения налогового контроля трансфертного ценообразования, довести их до сведения всех ответственных сотрудников налоговых органов, проводить на их основе методологическую работу по разъяснению действующего законодательства;

4) Проведено разделение оснований признания взаимозависимости лиц для целей налогообложения по формальным основаниям во внесудебном порядке и исходя из фактических обстоятельств в судебном порядке. Действующая редакция ст.20 НК РФ не позволяет признавать по факту, без судебного подтверждения взаимозависимыми лиц фактически таковыми являющихся. В связи с этим, обоснована необходимость внесения изменений в ст.20 НК РФ, связанных с: (а) уточнением понятия взаимозависимых лиц (фактически критериев, при которых лица могут быть признаны взаимозависимыми в судебном порядке), (б) расширением перечня лиц, признаваемых взаимозависимыми во внесудебном порядке по формальным основаниям, (в) порядком определения долей косвенного и прямого участия;

5) Установлено, что неэффективность налогового контроля трансфертного ценообразования связана с возможностью проводить проверки цен сделок исключительно по реализации товаров (работ, услуг) притом, что содержание этих понятий в целях налогообложения носит ограниченный характер. В связи с чем, предложено расширить перечень разрешенных к контролю сделок, включив в них все предусмотренные гражданским законодательством объекты гражданских прав, таких как информация, результаты интеллектуальной деятельности, имущественные права;

6) Обоснована необходимость уточнения на основании перечисления дополнительных критериев содержания понятий «идентичный» «однородный» и распространения этих понятий на контролируемые по сделке работы и услуги. Сделан вывод, что понятия «идентичность (однородность) товара (работы, услуги)» и «сопоставимость условий сделок по реализации товара (работы, услуги)» не тождественны, имеют различную смысловую нагрузку и являются различными элементами механизма определения уровня рыночной цены;

7) Определены принципиально важные требования, предъявляемые к информации, необходимой для правильного определения рыночной цены товара (работ, услуги): установлены надлежащие источники (а также источники, которые не могут быть признаны официальными), содержательно даны критерии относимости, допустимости и достоверности информации. В этих целях, в том числе предложено организовать создание информационной базы сделок, содержащей всю необходимую для проведения налогового контроля информацию (список взаимозависимых лиц, цены сделок и их условия, влияющие на ее уровень и т.д.). Как связанное с этим предложением, признано справедливым введение института декларирования сделок и обязанности представления по требованию налогового органа оправдательной документации, обосновывающей соответствие цены сделки ее рыночному уровню (смещение бремени доказывания трансфертной цены);

8) Обозначены принципиальные моменты, требующие установления при решении вопроса о возможности последовательного применения (оснований применения) методов цены последующей реализации и затратного метода определения рыночной цены товара (работы, услуги). Установлено, что в целях применения названных методов, понятия «затраты» и «прибыль» должны трактоваться исходя из данных бухгалтерского, а не налогового учета. Предложено расширить список разрешенных законодательством транзакционных методов определения рыночной цены методами, основанными на прибыли (метод разделения прибыли и метод чистой прибыли);

9) Обозначена неопределенность ст.40 НК РФ (а) в части возможности налогоплательщика проведения самостоятельной (без наличия решения налогового органа) корректировки своих налоговых обязательств исходя из рыночных цен, а не фактических, примененных в сделке, (б) возможности корректировки налоговой базы налогоплательщика в случае ее уменьшения и необходимости корректировки налоговых обязательств третьих лиц, контрагентов налогоплательщика (увеличение сумм налоговых вычетов, увеличение суммы расходов, уменьшающих доходы);

11) Обоснована необходимость введения института предварительного соглашения о ценообразовании, направленного во избежание возникновения конфликтов между налоговым органом и налогоплательщиком при проведении проверки на фиксацию методов определения рыночной цены товаров (работ, услуг) и информации, используемой при этом. Концептуально определены требования, предъявляемые к сторонам соглашения, предмету регулирования, порядку его заключения и исполнения.

Практическая значимость исследования предопределяется общей направленностью на совершенствование правовых, организационных, методических и тактических основ проведения проверочных действий налоговых органов на предмет применения налогоплательщиком трансфертных цен и полного исчисления сумм, подлежащих уплате в бюджет всех уровней.

Теоретические выводы, обоснованные в работе, и конкретные предложения по внесению изменений в действующее законодательство могут быть использованы: (а) при дальнейшей теоретической разработке концепции налогового контроля в Российской Федерации, решения вопросов о налоговой ответственности налогоплательщика за неуплату (неполную) уплату сумм налога, установления взаимозависимости лиц для целей налогообложения, а также иных частных проблем, связанных с предметом диссертационного исследования, (б) в правоприменительной практике налоговых органов РФ по осуществлению налогового контроля правильности применения цен (определение порядка проведения проверочных действий; выбор тех или иных средств и методов осуществления контроля; сбор, проверка, анализ и оценка необходимого и достаточного количества доказательств по делу и т.д.), (в) в работе над совершенствованием законодательства Российской Федерации; (г) при подготовке и проведении лекций, семинарских и практических занятий по дисциплинам «Налоговое право», «Финансовое право», а также при разработке соответствующих учебно-методических пособий.

Апробация результатов исследования. Подготовка, рецензирование и обсуждение диссертации проводилось на кафедре налогового права юридического факультета Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов РФ. Основные положения диссертационного исследования были изложены в опубликованных научных статьях, выступлениях на научно-практических конференциях, использованы при проведении практических занятий со студентами по курсу «Налоговое право», при ведении дел по оспариванию в арбитражных судах решений налоговых органов о привлечении налогоплательщиков к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, основанных на применении ст.40 НК РФ9, при анализе законопроектов о внесении дополнений и изменений в часть первую Налогового Кодекса РФ, связанных с вопросами сроков и порядка проведения мероприятий налогового контроля, а также принципов определения рыночной цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения.

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Суругин, Дмитрий Николаевич, Москва

ВЫВОДЫ ПО ГЛАВЕ 3

В общем виде целью налогового контроля трансфертного ценообразования является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах. От того

Так, например, всеми казахскими специалистами констатируется неэффективность закрепленной в ст.5-4 Закона Республики Казастан от 01.01.2001 «О государственном контроле при применении трансфертных цен» возможности заключения предварительного соглашения о цене (за два с половиной года с момента введения закона в действие не было проведено ни одного соглашения), поскольку Закон нигде не говорит о том, что согласованная цена будет считаться рыночной ценой на момент, когда будет проходить налоговая проверка: можно согласовать какую-то методологию, и даже при условии, что все те предпосылки и предположения, на которых налогоплательщик основывал методологию, будут в силе на момент проверки, все равно налоговые органы не обязаны следовать и рассматривать ту цену, которая была предварительно согласована, как рыночные цены.

Было бы правильным отметить, что заключение подобных соглашений освободит в некоторой степени арбитражные суды от многочисленных дел крупнейших налогоплательщиков по оспариванию доначислений налоговых органов, основанных на применении ст.40 IIK РФ, тем самым, помогая налогоплательщикам избежать существенных судебных расходов. насколько формально определенными и не расплывчатыми будут нормы, регулирующие вопросы установления взаимозависимости лиц и принципы определения цен для целей налогообложения, настолько эффективность налогового контроля трансфертного ценообразования будет повышаться, а формы и методы его организации и проведения видоизменяться.

Действующая редакция статей 20 и 40 НК РФ не в полной мере позволяют налоговым органам применять предоставленный им инструментарий проведения проверочных действий. Так, например, результаты экспертизы по определению рыночной цены могут быть не признаны судом в качестве официального источника информации, а отсутствие обязанности налогоплательщика по ведению и представлению налоговым органам документов, содержащих сведения (а) о совершенных сделках с взаимозависимыми лицами и (б) о соответствии трансфертной цены рыночным ценам, лишает налоговые органы собственно возможности определения рыночной цены товаров, работ, услуг. В связи с этим действующий режим трансфертного ценообразования требует своего качественно нового усовершенствованного правового регулирования.

Вместе с тем отметим, что ресурсы повышения эффективности налогового контроля трансфертного ценообразования, не зависящие собственно от изменения законодательства, в настоящее время все-таки существуют.

Так, например, налоговые органы вправе проводить повторные выездные налоговые проверки налогоплательщиков, по результатам первичных проверок которых установлены обстоятельства, свидетельствующие о манипулировании (возможном манипулировании) трансфертными ценами, однако такое право налоговыми органами не используется либо используется редко. Кроме того, несмотря на возможность проведения предварительного налогового контроля, налоговые органы его реально не проводят (не анализируются динамика цен сделок налогоплательщика, фактически не проводится отбор налогоплательщиков для проведения проверочных действий). Возможно и формирование специальных баз данных сделок, ведение которых позволит более качественно проводить мероприятия налогового контроля, и проведение специализации налогового контроля на вопросах правильности применения взаимозависимыми лицами цен сделок для целей налогообложения.

В связи с указанным, приводимые в настоящей главе направления совершенствования правового регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования рассматривались нами комплексно с учетом необходимости внесения соответствующих изменений не только в процессуальные нормы налогового законодательства, связанные с порядком его организации и проведения, но и в материальные нормы регулируемого действующим законодательством режима трансфертных цен.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В настоящих условиях глобального развития экономических отношений трансфертное ценообразование, как способ установления цен по сделкам между связанными лицами, является, одновременно, не запрещенным законом распространенным и эффективным инструментом ведения экономической деятельности хозяйствующих субъектов и эффективным способом неправомерной минимизации налоговых платежей.

В связи с этим, за необходимостью реализации налоговыми органами не только фискальной, но и регулятивной функции, в задачи налогового контроля входит не препятствование трансфертному ценообразованию, как таковому, а предотвращение налоговых потерь бюджета исходя из манипулирования взаимозависимыми лицами ценами сделок.

В этом случае налоговый контроль является единственным источником объективной и достоверной информации об указанных обстоятельствах, что необходимо для разработки научно обоснованной фискальной политики государства.

Налоговый контроль трансфертного ценообразования представляет собой тематический вид налогового контроля, проводимый за отсутствием специальных нормативных положений на основании общих принципов организации и проведения общего налогового контроля. Особенности налогового контроля трансфертного ценообразования выражаются в его периодичности и плановости, последующей форме контрольных действий. Осуществляемый в основном посредством выездных (редко камеральных) проверок на основании не только сплошной (на первой стадии проверки выборочной) документальной проверки различных по содержанию данных бухгалтерского и налогового учета, но и фактической проверки объектов (инвентаризация, осмотр, экспертизы) налоговый контроль использует весь известный методический инструментарий проверочных действий.

Система налогового контроля трансфертного ценообразования, элементами которой являются субъекты и подконтрольные лица налогового контроля, объект и предмет налогового контроля, принципы налогового контроля, методы налогового контроля и, наконец, механизм налогового контроля, в настоящее время сформирована.

Установленный статьей 40 НК РФ строго формализованный механизм налогового контроля трансфертного ценообразования имеет достаточно сложную многоуровневую структуру, в связи с чем, его эффективное применение обусловлено необходимостью четкого и последовательного следования ее положениям.

Проведенное исследование вопросов налогового контроля трансфертного ценообразования позволило выявить существующие проблемы в его организации проведении, предложить варианты его совершенствования, а также обеспечить его объективность, согласованность и непрерывность.

Повышение эффективности налогового контроля трансфертного ценообразования не может быть обеспечено без корреспондирующих изменений материальных норм, регулирующих спорные вопросы. Проведенный анализ действующего законодательства показал необходимость внесения в него существенного количества качественно новых, носящих порой концептуальный характер, изменений, направленных, в первую очередь, на исключение противоречащих друг другу, неточных, дефектных с точки зрения юридической техники норм. Подход законодателя должен носить дифференцированный характер в зависимости от смысла и области действия нормы. Однако очевидно, одно - вмешательство государства в сферу частных интересов своих граждан не может становиться всеобъемлющим, безграничным и произвольным, а публичная власть не вправе считать себя единственным подлинным выразителем и защитником любых интересов своих граждан на том, в частности, основании, что она знает их лучше, чем сами их носители461.

В связи с этим, поправки, вносимые в законодательство, не должны носить профискальный характер, последствием которого, как это часто бывает, является снижение деловой активности предпринимательского сообщества.

См.: Суханов Е.А. Гражданское право: Учебник,- T.I/Огв. ред. проф. Е.А. Суханов. - Изд. 2-е, перераб. и доп.- M.: БЕК, 1998.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования»

1. Нормативные акты:1 .Конституция РФ от 12.12.2003. //Российская газета, №237,25.12.1993.

2. Налоговый Кодекс РФ. Федеральный закон от 31.07.1998 №146-ФЗ (ч.1) // СЗ РФ, №31, 03.08.1998, ст. 3824. и от 05.08.2000 №117-ФЗ (ч.2) // СЗ от 07.08.2000, №32, ст. 3340.

3. Граждане кий Кодекс РФ. Федеральный закон от 30.11.1994 №51-ФЗ (ч. 1) // СЗ РФ, 05.12.1994, №32, ст. 3301, и от 26.01.1996 №14-ФЗ (ч. 2)// СЗ РФ, 29.01.1996, №5, ст. 410.

4. Арбитражный процессуальный Кодекс РФ. Федеральный закон от 24.07.2002 №95-ФЗ// СЗ РФ, 29.07.2002, №30, ст. 3012.

5. Федеральный закон от 26.12.1995 №208-ФЗ «Об акционерных обществах». // СЗ , 01.01.1996, № 1, ст. 1.

6. Федеральный закон от 14.11.2002 №161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях». // СЗ РФ, 02.12.2002, №48, ст. 4746.

7. Федеральный закон от 12.01.1996 №7-ФЗ «О некоммерческих организациях». // СЗ РФ, 15.01.1996, №3, ст. 145.

8. Федеральный закон от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». // СЗ РФ, 25.11.1996, №48, ст. 5369.

9. Федеральный закон от 08.02.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». // СЗ, 16.02.1998, №7, ст. 785.

10. Федеральный закон от 08.12.2003 №165-ФЗ «О специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мерах при импорте товаров». // СЗ РФ, 15.12.2003, №50, ст. 4851.

11. Федеральный закон от 20.02.1995 №24-ФЗ «Об информации, информатизации и защите информации». // СЗ РФ, 20.02.1995, №8, ст. 609.

12. Федеральный закон от 27.07.2006 №149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации». // СЗ РФ, 31.07.2006, №31 (1 ч.), ст. 3448.

13. Федеральный Закон от 09.07.1999 №154-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового Кодекса РФ». // СЗ РФ, 12.07.1999, №28, ст. 3487.

14. Федеральный закон от 31.07.1998 №147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ». // СЗ РФ, 03.08.1998, № 31, ст. 3825.

15. Федеральный закон от 29.07.98 №135-Ф3 «Об оценочной деятельности в РФ». // СЗ РФ, 03.08.1998, №31, ст. 3813.

16. Федеральный Закон от 22.07.2005 №116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации». // СЗ РФ, 25.07.2005, №30 (ч. И), ст. 3127.

17. Закон РФ от 18.04.1991 №1026-1 «О милиции». // Ведомости СНД и ВС РСФСР, 18.04.1991, №16, ст. 503.

18. Закон РФ от 21.03.91 №943-1 «О налоговых органах Российской Федерации». // Ведомости СНД и ВС РСФСР, 11.04.1991, №15, ст. 492.

19. Закон РСФСР от 22.03.1991 №948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках». // Ведомости СНД и ВС РСФСР, 18.04.1991, №16, ст. 499.

20. Закон РФ от 21.05.1993 №5003-1 «О таможенном тарифе». // Российская газета, №107, 05.06.1993.

21. Закон РФ от 06.12.1991 №1992-1 «О налоге на добавленную стоимость». // Ведомости СНД и ВС РСФСР, 26.12.1991, №52, ст. 1871.

22. Закон РФ от 27.12.1991 №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций». // Российская газета, № 53,05.03.1992.

23. Указ Президента РФ от 21.07.95 №746 «О первоочередных мерах по совершенствованию налоговой системы Российской Федерации». // СЗ РФ, 24.07.1995, №30, ст. 2906.

24. Указ Президента РФ от 18.08.96 №1209 «О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок». // СЗ РФ, 26.08.1996, №35, ст. 4141.

25. Указ Президента РФ от 25.07.1996 №1095 «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации». // СЗ РФ, 29.07.1996, №31, ст. 3696.

26. Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 №506 «Об утверждении положения о Федеральной налоговой службе». // СЗ РФ, 04.10.2004, №40, ст. 3961.

27. Постановление Правительства РФ от 30.06.2004 №329 «Об утверждении положения о Министерстве финансов РФ». // СЗ РФ, 02.08.2004, №31, ст. 3258.

28. Постановление Госстандарта РФ от 06.11.2001 №454-ст «О принятии и введении в действие ОКВЭД». // Опубликован не был (СПС «Консультант Плюс).

29. Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 №5н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» ПБУ 11/2000». // Российская газета, 16.05.2000, №92-93.

30. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 №33н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99». // Российская газета, №116, 22.06.1999 (начало п. 16 Положения), №117,23.06.1999 (п. 16 Положения - конец).

31. Приказ МНС РФ от 26.02.2002 №БГ-3-02/98 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль» части второй Налогового кодекса РФ». // Налогообложение, №3,2002.

32. Приказ МНС России от 08.10.1999 №АП-3-16/318 «Об утвервдении Порядка назначения выездных налоговых проверок». //Российская газета, №236-п, 29.11.1999.

33. Письмо Минфина РФ от 10.11.2005 №03-08-02. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

34. Письмо Минфина РФ от 06.02.2001 №04-02-05/2/7. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

35. Письмо Минфина РФ от 16.09.2004 №03-02-01/1. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

36. Письмо Минфина РФ от 09.08.2005 №03-03-04/2/44. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

37. Письмо Минфина РФ от 08.07.1997 №11-01-08/211. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

38. Письмо Минфина РФ от 18.01.2006 №03-04-08/12. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

39. Письмо Минфина РФ от 15.06.2000 № 04-02-05/1. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

40. Письмо Минфина РФ от 18.07.2005 №03-02-07/1-190. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

41. Письмо Минфина РФ от 06.05.2003 №04-02-05/5/7. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

42. Письмо Минфина РФ от 07.06.2001 №04-02-05/5/17. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

43. Письмо Минфина РФ от 27.03.2001 №04-02-05/5/8. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

44. Письмо МНС России от 31.12.1998 №ВП-6-12/932. // Опубликовано не было. СПС «Консультант Плюс»

45. Письмо УМНС по г. Москве от 22.11.2001 №03-12/53959. // Московский налоговый курьер, №2,2002.

46. Письмо УМНС по г. Москве от 21.11.2001 №03-12/53672. // Московский налоговый курьер, №3,2002.

47. Письмо Минэкономики РФ от 16.09.1993 №АШ-598/6-210 «О разработке процедуры санации, реорганизации и прекращения деятельности несостоятельных предприятий». // Вестник ВАС РФ, №12, 1993.

48. Положение Банка России №54-П от 31.08.1998 «О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)». // Вестник Банка России, №70-71,08.10.1998.

49. Лимская декларации руководящих принципов контроля. // http:www.ach.gov.ru/agencies/priloj/010704- lphp

50. Model Tax Convention on Income and Capital (2003). Transfer Pricing Database. International Organizations OECD. // www.ibfd.org.

51. OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations of 27 June 1995 as amended in 1996,1997,1999.//www.ibfd.org.

52. Закон Республики Казахстан от 05.01.2001 № 136-2 «О государственном контроле при применении трансфертных цен»http://www.pavlodar.com/zakon/index.html?dok=00479&oraz=00&noraz=0

53. Монографии, учебники, учебные пособия:

54. Белов В.А. К вопросу о недобросовестности налогоплательщика: критический анализ правоприменительной практики. М.: Волтерс Клувер, 2006. - 96с.

55. Брызгании А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н, Брызгании В.В. Методы налоговой оптимизации: изд.3-е, перераб. и доп. М.: Центр «Налоги и финансовое право», «Аналитика-Пресс», 2001.-176 с.

56. Брызгании А.В. Практическая налоговая энциклопедия. Том 1. Налоговая оптимизация. / Под ред. А.В. Брызгалина. СПС «Гарант».

57. Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / под редакцией А.В. Брызгалина М.:Аналитика-Пресс, 1998. - 600 с.

58. Белобжецкий И.А. Ревизия и контроль в промышленности: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 1987. - 294 с.

59. Бурцев В.В. Государственный финансовый контроль: методология и организация. -М.: Маркетинг, 2000. 391 с.

60. Белов Н.Г. Контроль и ревизия в сельскохозяйственных предприятиях. М.: Статистика, 1976.

61. Вознесенский Э.А. Финансовый контроль в СССР. М.: Юридическая литература, 1973.

62. Виссема X. Менеджмент в подразделениях фирмы. Предпринимательство и координация в децентрализованной компании. М.: Инфра-М, 1996. - 288 с.

63. Гуреев В.И. Российское налоговое право. М.: Экономика, 1997. - 383 с.

64. Горбунова О.Н. Финансовое право: Учебник / Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Юристь,1996.-400 с.

65. Под редакцией Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. Финансовое право: Учебник/ О.Н. Горбунова, Е. Ю. Грачева и др./ Под редакцией Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. М.: Проспект, 2003. - 536 с.

66. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Налогового право: вопросы и ответы. М.: Юриспруденция, 2003. - 160 с.

67. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М.: Юриспруденция, 2000. -192 с.

68. Грибанов В.П. Осуществление и защита гражданских прав. Изд. 2-е, стереотип. М.: Статут, 2001.-411 с.

69. Грисимова Е.Н., Макарова О.А., Ильюшихин И.Н. Налоговый Кодекс РФ. Часть первая. Схемы. Пояснения. Комментарии / под редакцией Голованова Н.В. Спб.: Юридический центр Пресс, 1999. - 288 с.

70. Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части первой Налогового кодекса Российской Федерации. М.: Издательский дом «Инфра-М», 2000. - 482 с.

71. Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом. М: Издательская фирма «Анкил», 2000. -192 с.

72. Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. М.: РУМЦ ЮО, 2006. - СПС «Консультант Плюс».

73. Дернберг Ричард JI. Международное налогообложение. Краткий курс. М.: ЮНИТИ,1997.-375 с.

74. Джеймс J1. Гибсон, Д. Иванцевич, Джеймс X. Доннелли мл. Организации: поведение, структура, процессы. - М.: Инфра - М, 2000. - 263 с.

75. Данилевский Ю.А., Мезенцева Т.М. Финансовый контроль в отраслях народного хозяйства при различных формах собственности. М.: Финансы и статистика, 1992.

76. Евстигнеев Е.Н. Основы налогообложения и налогового права: Учебное пособие / Под ред. Е.Н. Евстигнеева-М.: Инфра-М, 2001. 120 с.

77. Жестков С. В. Правовые основы налогового планирования (на примере групп предприятий). М.: Академический правовой университет, 2002. -144 с.

78. Карасева М.В. Финансовое право Российской Федерации: Учебник. / Отв. ред. Карасева М.В. М.: Юристь, 2002 - 576 с.

79. Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций. М.: Центр ЮрИнфоР, 2006. - 447с.

80. Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах / Под ред. И. И. Кучерова М.: Центр ЮрИнфоР, 2001.-256 с.

81. Кучеров И.И., Кикин А.Ю. Меры налогово-процессуального принуждения. М.: ИД «Юриспруденция», 2006. -128 с.

82. Кудрявцев В.Н. Правовое поведение: норма и патология М., 1982.

83. Крохина Ю.А. Налоговое право России. Учебник для вузов. М.: Норма, 2007. - 752 с.

84. Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учебник для вузов. / Под ред. Ю.А. Крохиной. М.: Норма, 2003-656 с.

85. Кваша Ю.Ф. Налоговый контроль: налоговые проверки и производство по фактам налоговых правонарушений: Учебно-практические пособие. М: Юристь, 2001. - 540 с.

86. Князев В.Г. Налоговые системы зарубежных стран: Учебник для вузов / Под. ред. В.Г. Князева, Д.Г. Черника. М.: Закон и право, ЮНИТИ, 1997. -191 с.

87. Лазарев Б.М. Компетенция органов управления. М.: Юридическая литература, 1972.

88. Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории Спб: Питер, 2002. -160 с.

89. Орлова Е.В. Совместная деятельность: бухгалтерские, налоговые и юридические правила партнерства. М.: МЦФЭР, 2004. -160 с.

90. Ожегов С.И., Шведова Н.Ю. Толковый словарь русского языка: 80 000 слов и фразеологизмов / РАН. Институт русского языка им. В.В. Виноградова 4-е изд. М: Азбуковник, 1998.-485 с.

91. Парыгина В.А, А.А. Тедеев. Налоговое право Российской Федерации / Серия «Учебники, учебные пособия». Ростов на Дону: Феникс, 2002. - 480 с.

92. Петрова Г.В. Налоговые отношения: теория и практика правового регулирования. М.: Издательство «Олита», 2003. - 360 с.

93. Петрова Г.В. Налоговые споры: практика рассмотрения. М.: ИД Юриспруденция, 2005.-120 с.

94. Петрова Г.В. Общая теория налогового права. М.: ФБК-ПРЕСС, 2004. - 224 с.

95. Пепеляев С.Г. Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ФБК-Пресс, 2000 - 608с.

96. Пепеляев С.Г. Налоговое право: Учебник / Под редакцией С.Г. Пепеляева. -М.: Юристь, 2004.-591 с.

97. Поролло Е. В. Налоговый контроль: принципы и методы проведения. Ростов-на -Дону: Экспертное бюро, М.: Гардарика, 1996. - 280 с.

98. Поляк Г.Б. Финансы, денежное обращение и кредит: Учебное пособие. / Под редакцией Поляка Г.Б. М.: ЮНИТИ, 2001. - 512 с.

99. Рюмин С.М. Определение цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения.- М.: Налоговый вестник, 2005. 256 с.

100. Соловьев И.Н. Как избежать ошибок при налоговом планировании. Налоговые санкции. М.: Налоговый вестник, 2002. - 208 с. (СПС Консультант Плюс).

101. Соловьев И.Н. Проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности организаций сотрудниками милиции. М: Налоговый вестник, 2005. - 271 с.

102. Соловьев И.Н. Как подготовиться к документальной проверке. М.: «Издательский дом «Главбух», 2001.- 112 с.

103. Соловьев И.Н. Налоговые преступления и преступность. М.: Издательство «Экзамен»,2006. - 526 с.

104. Савсерис С.В. Категория «недобросовестность» в налоговом праве. М: Статут, 2007. -191с. (СПС Консультант Плюс).

105. Суханов Е.А. Гражданское право: Учебник.- Т.Ютв. ред. проф. Е.А. Суханов. Изд. 2-е, перераб. и доп.- М.: БЕК, 1998. - 816 с.

106. Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве / Под ред. проф. B.C. Комисарова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право, 2001. 246 с.

107. Химичева Н.И., Покачалова Е.В. Финансовое право: учебно-методический комплекс / Под ред. Н.И. Химичевой. -М.: НОРМА, 2007. 462 с.

108. Под редакцией Черника Д.Г. Налоги. Издание пятое, переработанное и дополненное / По редакцией Д.Г. Черника. М: Финансы и статистика, 2001. - 649 с.

109. Шевелева Н.А. Налоговое право Россию. Общая часть. М: Юристь, 2001.- 490 с.

110. Шохин С.О., Воронина Л.И. Бюджетно-финансовый контроль и аудит: теория и практика применение в России: Научно-метод. пособие. М.: Финансы и статистика ,1997.-240 с.

111. Шумилов В.М. Международное экономическое право. Изд. 3-е, переработ, и доп. (Серия «Высшее образование»). Ростов-на-Дону: «Феникс», 2003. 512 с.

112. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный). М.: МЦФЭР, 1999. - 464 с.

113. Шевцова Т.В. Правовые проблемы налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков: по материалам науч.-практ. конф. 07 июля 2005г., Москва: (сост. В М.Зарипов) / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Волтерс Клувер, 2006. - 224 с.

114. Шиткина И.С. Холдинги: правовое регулирование и корпоративное управление: науч.-практ. издание/ М.: Волтерс Клувер, 2006. - 615 с. (СПС «Консультант Плюс»).

115. Щекин Д.М. Налоговые последствия недействительных сделок. М.: МЦФЭР, 2004. -192 с.

116. Щекин Д.М. Юридические презумпции в налоговом праве: Учебное пособие/ Под ред. С.Г. Пепеляева М.: Академический правовой университет, 2002. - 252 с.

117. Электронный словарь Ефремовой и Ожегова // http://slovar.prometey.org/dictionaiy

118. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. М.: Инфра-М, 1998. - 429 с.

119. Ripert G, Roblot R. Traite de droit commerciale Tom 3. Droit fiscal des affaires. Paris: LGDJ, 1997.-95-96 p.

120. Torgler B. Tax morale: Theory and Empirical Analysis of Tax Compliance: Dissertation der Universitat Baselzur Erlangung der Wurde ein es Doktors der Staatswissen schaften. Basel: 2003. -135 p.1. Диссертации:

121. Алиев Г.Х. Налоговый контроль и оценка его эффективности на современном этапе: Дисс. .канд. экон. наук. Махачкала, 2004.

122. Басов С.В. Налоговый контроль за поступлением в бюджет налога на добавленную стоимость: Дисс.канд. экон. наук. М., 2003.

123. Быстрых В.А. Налоговый контроль в банковской сфере: Дисс.канд. юрид. наук. М., 2003.

124. Касаткин Д.М. Инструменты реализации финансовых интересов государства и корпораций в области трансфертного ценообразования в РФ: Дисс. .канд. экон. наук. М., 2005.

125. Морозова М.А. Налоговый контроль как функция управления субъектами предпринимательства (на примере Кировской области): Дисс. .канд. экон. наук. Киров, 2003.

126. Непесов К.А. Налоговое регулирование трансфертного ценообразования в российском и зарубежном праве: Дисс. .канд. юрид. наук. М., 2005.

127. Пайзулаев И.Р. Налоговый контроль за юридическими лицами в условиях рыночной экономики: Дисс. .канд. экон. наук. М., 2000.

128. Поротикова О.А. Проблема злоупотребления субъективным гражданским правом: Дисс. канд. юрид. наук. Саратов, 2002.

129. Угренинова С.Г. Налоговый контроль в условиях реформирования экономики: Дисс. .канд. экон. наук. Екатеринбург, 2001.

130. Научные статьи и аналитические обзоры:

131. Абрамчик JT.A. Налоговое администрирование в системе финансового контроля. // Финансовое право. 2006. №5.

132. Абрамова Э.В. Уклонение от уплаты налогов. // Налоги (газета). 2006. №33.

133. Алтухова Е.В. Взаимозависимость в целях налогообложения: правовые нормы и проблемы их применения. //Право и экономика. 2004. №10.

134. Бурцева А.М. «Трансфертное ценообразование: международный опыт. // Российский налоговый курьер. 2003. №24.

135. Бурцева А.М. Налоговая инспекция изменяет цену договора. Права ли она? // Главбух.2003. №8.

136. Бюджетное послание Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации «О бюджетной политике в 2008 2010 годах». // http://projects.innovbusiness.ru/pravo/DocumShow.asp?DocumID=121646&DocumType=7

137. Барулин А.С. Проблема законодательного регулирования свободных экономических зон. // Внешнеторговое право. 2005. №1(4).

138. Винницкий Д.В. Проблемы разграничения налогового планирования и действий, направленных на уклонение от налогообложения. // Журнал российского права. 2001. № 11.

139. Гурова А.В. Факторы формирования и распространения модели поведения налогоплательщика «налоговое планирование. // Налоги (журнал). 2006. №3.

140. Гаджиев Г.А. От правоприменения до злоупотребления. // ЭЖ-Юрист. 2004. №42.

141. Дедков А.В. Об условиях и последствиях применения статьи 40 НК РФ. // Налоговый вестник. 2004. №5.

142. Доклад по итогам «круглого стола» на тему «Трансфертное ценообразование: вопросы совершенствования налогового законодательства Российской Федерации». // http://www.old.chirkunov.ru/articles/articIe.php?id=291.

143. Зорькин В.Д. Прецедентный характер решений Конституционного Суда Российской Федерации. // Журнал российского права. 2004. № 12.

144. Корнаухов М.В. Конституционный аспект источника общей нормы о предотвращении уклонения от уплаты налогов. // Налоги (журнал). 2006. №1.

145. Копина А.А. Проблемы определения взаимозависимости лиц по признаку прямого и (или) косвенного участия одной организации в другой. // Финансовое право. 2006. №1.

146. Крутякова Т. Сойдемся в цене? Определение цены реализованных товаров для целей налогообложения. // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь». 2003. Вып. 9.

147. Липатова И.В. Налоговое планирование: принципы, методы, правовые вопросы. // Финансы. 2003. №7.

148. Лермонтов Ю.М. Налоговый контроль трансфертного ценообразования в Российской Федерации. // Налоговое законодательство. 2005. №9.

149. Мамаев М.И. Внутрикорпоративное (трансфертное) ценообразование в вертикально -интегрированных компаниях как дестабилизирующий фактор экономической системы России. // http://econsafety.ru/kaCfinprava/Mamaevl .doc

150. Михайлова О.Р. Минимизация должна быть законной. // ЭЖ-Юрист. 2004. №16.

151. Мижинский М.И. Борьба с уклонением от уплаты налогов: правовой опыт Великобритании. // Финансовое право. 2006. №5.

152. Пашкус В.Ю. Теория трансфертного ценообразования в современной организации: понятия, модели, проблемы. // http://www.ippnou.ru/article.php/zip/docs/article/article.php?idarticle=000761.

153. Паскачев А.Б. Влияние трансфертных цен на налоговые поступления от предприятий нефтяной отрасли // Налоговый вестник. 2000. №7.

154. Разгулин С.В. О необходимости разграничения недобросовестности и противоправности. // СПС «Консультант Плюс».

155. Разгулин С.В. О проверке налоговыми органами правильности применения цен по сделкам. // Налоговый вестник. 2004. №5.

156. Реш В.К., Алехин С.Н. К вопросу о разработки методики оценки эффективности работы налоговых органов. //Налоговый Вестник. 1999. №11.

157. Романов В. Ценовые игры // Расчет. 2002. №2.

158. Сеидов А. Контроль над трансфертным ценообразованием и принцип «вытянутой руки» в российской законодательстве. // Банковское право. 2002, №4.

159. Стрельников В.В. Оценочные категории. // ЭЖ-Юрист. 2005. №1.

160. Субботин В.Н. Проблемы обеспечения правовой защиты при применении налогового планирования // Банковское право. 2005. №6.

161. Стефан Бек. Регулирование трансфертного ценообразования: международный налоговый опыт. // Ernst&Young 13.12.2006

162. Тарибо Е.В. Добросовестность налогоплательщика» в правоприменительной практике. //ЭЖ-Юрист. 2006. №18.

163. Толкачев Р.А. Злоупотребление правом в сфере налогообложения. // Налоги (журнал). 2006. №3.

164. Титов А., Зайцев А., Зайцева А.А. Налогообложение нефтяной отрасли в разрезе экономической безопасности государства. // Финансовое право. 2003. №1.

165. Титов А.С. Формы, методы, виды налогового контроля и их юридическое содержание. // Финансовое право. 2005. №5.

166. Фокин В.М. Комментарий к письму Письмо УМНС РФ по г. Москве от 25.04.2000 №03-08/16182.//СПС «КонсультантПлюс».

167. Хаменушко И.В. Финансовый контроль над трансфертными ценами. // Финасовый контроль. 2005. №6

168. Хаменушко И.В. Завьялова Ю.Н. Проблемы контроля трансфертных цен. // Налоговый вестник. 2005. №4.

169. Худолеев В.В. Порядок определения и практического использования налоговыми органами цен на товары, работы, услуги для целей налогообложения. // Консультант бухгалтера. 2001. №9.

170. Церенов Б.В. Оптимизация налогообложения и уклонение от уплаты налогов: правовая грань. //Налоги (газета). 2006. №23.

171. Цветков И.В. О правилах определения в целях налогообложения цены товаров при совершении внешнеторговых сделок. // Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2001. № 1.

172. Чуча С.Ю. Доказывание притворности. // ЭЖ-Юрист. 2004. №17.

173. Чиркунов О.А. Обзор практики применения статей 20, 40 Налогового кодекса РФ за период 2000-2003г.г. // http://www.tchirkounov.ni/articles/?unit=291.

174. Шаталов С.Д. Налоговый кодекс РФ и проблемы налогового законодательства. // Бухгалтерский учет. 2000. №4.

175. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому Кодексу РФ, части первой (постатейный). // СПС «Гарант».

176. Щербинин А.Г. Правовые основы налогового контроля. // Финансы. 1998. №5.

177. Юрмашев Р.С. Налоговая оптимизация и налоговое правонарушение: грани соотношения понятий. // Адвокатская практика. 2005. №3.

178. Analysis and Comparison of National Systems and OECD Guidelines, Transfer Pricing Database, International Organizations OECD. //www.ibfd.org.

179. Burns, Jane O. Transfer Pricing Decisions in U.S. // Multinational Corporations Journal-of-International-Business-Studies. Fall 1980.11 (2).

180. Deloitte Touche Tohmatsu. Strategy Matrix for Global Transfer Pricing. Planning for Methods, Documentation, Penalties and Other Issues. //Deloitte Touche Tohmatsu. June 2004.

181. Disclosure of Direct (Income, Capital Gains and Corporation Tax Avoidance Schemes). // http://www.inlandrevenue.gov.uk.

182. Ernst&Young. Transfer Pricing 2003 Global Survey. Practices, Perception and Trends in 22 Countries Plus tax Authority Approaches in 44 Countries. // Ernst& Young. 2004.

183. Eden, Lorraine. Taxing multinationals: Transfer pricing and corporate income taxation in North America, Toronto. // Buffalo and London: University of Toronto Press. 1998.

184. Fernando Cicero Velloso. Gustavo Andrade Muller Brigagao, Volume LXCVII Cahiers de Droit Fiscal International. // International Fiscal Association. 1992.

185. Grubert Harry, Mutty John. Taxes, Tariffs and Transfer Pricing in Multinational Corporate. Decision Making Review of Economics-and-Statistics // May 1991.73 (2).

186. McAulay L., Tomkins C.R. Review of the contemporary transfer pricing literature with recommendations for future research // British Journal of Management. 1992. №3.

187. Tang, Roger Y W, Walter С К, Raymond, Robert H. Transfer Pricing Japanese vs American style. // Management-Accounting. Jan. 1979.60 (7).1. Судебные акты462:

188. Постановление Конституционного суда РФ от 08.10.1997 №13-П «По делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 года «О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 году». // СЗ РФ от 20.10.1997 №42 ст. 4901.

189. Источник постановлений федеральных арбитражных судов СГ1С «Консультант Плюс», постановления официально не опубликованы.

190. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации». // Не опубликовано (СПС «Консультант Плюс).

191. Постановление Пленума Верховного суда РФ №41, Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ № 9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового Кодекса РФ». // Российская газета, №128,06.07.1999.

192. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». // Вестник ВАС РФ, 2006, №12.

193. Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.05.05 №92 «О рассмотрении арбитражными судами дел об оспаривании оценки имущества, произведенной независимым оценщиком». //Вестник ВАС РФ, 2005, №7.

194. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25.05.2004 №13860/03. // Вестник ВАС РФ, 2004, № 9.

195. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.08.2004 №3009/04. // Вестник ВАС РФ, 2004, №12.

196. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22.03.2006 №10762/05. // Вестник ВАС РФ, 2006, №7.

197. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.02.2005 №10423/04. // Вестник ВАС РФ, 2005, №6.

198. Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 23.05.2006 №14766/05. // Вестник ВАС РФ, 2006, №8.

199. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.01.2005 по делу №11583/04. // Вестник ВАС РФ, 2005, № 5.

200. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19.11.2002г. №1369/01. // Вестник ВАС РФ, 2003, №3.

201. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 03.08.2004г. №2870/04. // Вестник ВАС РФ, 2004, №12.

202. Постановление ФАС Уральского округа от 03.12.2002 №Ф09-2516/02-АК.

203. Постановление ФАС Уральского округа от 02.07.2002 №Ф09-1349/02-АК.

204. Постановление ФАС Уральского округа от 14.01.2002 №Ф09-3376/01-АК.

205. Постановление ФАС Уральского округа от 11.11.2003 №Ф09-3803/03-АК.

206. Постановление ФАС Уральского округа от 03.11.2003 №Ф09-3679/03-АК.

207. Постановление ФАС Уральского округа от 27.11.2003 №Ф09-4033/03-АК.

208. Постановление ФАС Уральского округа от 16.12.2003 №Ф09-4322/03-АК.

209. Постановление ФАС Уральского округа от 17.11.2003 №Ф09-3832/03-АК.

210. Постановление ФАС Уральского округа от 14.01.2003 №Ф09-3376/01-АК.

211. Постановление ФАС Уральского округа от 01.09.2004 №Ф09-3573/2004-АК.

212. Постановление ФАС Уральского округа от 28.11.2005 №Ф09-5324/05-С2.

213. Постановление ФАС Уральского округа от 27.06.2005 №Ф09-3573/04-С2.

214. Постановление ФАС Уральского округа от 26.05.2005 №Ф09-2229/05-С2.

215. Постановление ФАС Уральского округа от 27.07.2005 №Ф09-3573/04-С2.

216. Постановление ФАС Уральского округа от 09.03.2005 №Ф09-675/05-АК.

217. Постановление ФАС Уральского округа от 13.03.2006 №Ф09-1377/06-С7.

218. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.07.2001 №А05-1775/01-128/20.

219. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.11.2001 №А56-19901/01.

220. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.07.2001 №А56-5147/01.

221. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2002 №А42-8576/01-16-558/02.

222. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2002 №А56-8534/00.

223. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2002 №А56-20974/01.

224. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.11.2002 №А26-03399/02-02-11/136.

225. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.05.2002 №А56-859/02.

226. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2003 №А56-24555/02.

227. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.09.2003 №А42-8171/01-27-257/02.

228. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.08.2003 № А56-6100/03.

229. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.08.2004 №А56-1488/04.

230. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.07.2004 №А56-5208/04.

231. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.06.2004 №А56-20147/03.

232. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.08.2004 №А21-11374/03-с1.

233. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2004 №А56-5353/04.

234. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.10.2004 №А56-4904/04.

235. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.09.2004 №А21-12254/03-С1.

236. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2005 №А52-7686/2004/2.

237. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.06.2005 №А56-38192/04.

238. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.06.2005 №А56-43517/04.

239. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.02.2005 №А56-25603/04.

240. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.05.2005 №А56-7987/03.

241. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.11.2005 №А56-45765/04.

242. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2006 №А44-3208/2005-9.

243. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2006 №А 13-4471/2005-19.

244. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2006 №А56-19172/2005.

245. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2006 №А21-780/2005-С1.

246. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2006 №А56-31806/04.

247. Постановление ФАС Северо-Западного от 14.06.2006 №А42-12960/04.

248. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.03.2002 №АЗЗ-12819/01-СЗа-Ф02-533/02-С1.

249. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.10.2004 №А 19-4874/04-45-Ф02-4161/04-С1).

250. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2005 №А 19-27794/04-15-Ф02-1299/05-С1.

251. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.12.2005 №A33-31881/04-C3-Ф02-6193/05-С1.

252. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.07.2005 №А 19-31826/04-43-Ф02-3508/05-С1.

253. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.08.2006 №А78-5814/05-С2-20/467-Ф02-4247/06-С1.

254. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.03.2006 №А78-7965/04-С2-24/702-Ф02-359/06-С1.

255. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.05.2006 №АЗЗ-11449/05-Ф02-2414/06-С1 / АЗЗ-11449/05-Ф02-2416/06-С1.

256. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.05.2006 №А 19-15665/05-20-Ф02-2423/06-С1.

257. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.04.1998 №207/15.

258. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2003 №А79-4343/02-СК1-3845.

259. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.09.2003 №А29-353/03А.

260. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.12.2003 №АЗ 1 -2213/5.

261. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.07.2003 №А38-5/117-2003.

262. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.09.2004 №А28-4461/2004-262/21.

263. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.10.2005 №А28-25025/2004-824/28.

264. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.02.2005 №А43-8505/2004-31-473.

265. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.05.2005 №А28-15088/2004-592/23.

266. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.07.2005 №А43-15054/2004-35-252.

267. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2006 №А29-6475/2005а.

268. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.04.2006 №А 17-2238/5-2005.

269. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.01.2006 №А43-7220/2005-30-310.

270. Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2001 №КА-А41/2162-01.

271. Постановление ФАС Московского округа от 09.01.2002 №КА-А40/8050-01.

272. Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2002 №КА-А40/7832-02.

273. Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2003 №КА-А40/4145-03.

274. Постановление ФАС Московского округа от 02.04.2003 №КА-А40/1497-03.

275. Постановление ФАС Московского округа от 28.01.2004 №КА-А41/11444-03.

276. Постановление ФАС Московского округа от 20.10.2004 №КА-А40/9650-04.

277. Постановление ФАС Московского округа от 09.12.2005 №КА-А40/11221-05.

278. Постановление ФАС Московского округа от 26.10.2005 №КА-А40/10418-05.

279. Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2005 №КА-А40/4868-05.

280. Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2005 №КА-А40/7120-05.

281. Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2005 №КА-А40/11239-05.

282. Постановление ФАС Московского округа от 08.12.2005 №КА-А40/11827-05.

283. Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2005 №КА-А40/2058-5.

284. Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2006 №КА-А40/13921-05.

285. Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2006 №КА-А40/3139-06.

286. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.02.2002 №Ф03-А51/02-2.

287. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.02.2002 №Ф03-А51/02-2/85.

288. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.07.2003 №Ф03-А51/03-2/1438.

289. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 11.06.2004 №Ф03-А49/04-2/1169.

290. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.07.2005 №Ф03-А04/05-2/1212.

291. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.07.2005 №Ф03-А51/05-2/1379.

292. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30.08.2006 №Ф03-А51/06-2/2730.

293. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.10.2003 №Ф04/5513-1806/А45-2003.

294. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2003 №Ф04/5017-1468/А46-2003.

295. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2003 №Ф04/4647-765/А75-2003.

296. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2003 №Ф04/4433-1419/А27-2003.

297. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.2003 №Ф04/357-1641/А27-2002.

298. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2003 №Ф04/4196-1370/А272003.

299. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2004 №Ф04/1439-446/А272004.

300. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.10.2004 №Ф04-7035/2004 (5155-А03-15).

301. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.04.2004 №Ф04/2405-468/А03-2004.

302. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.11.2005 №Ф04-7171/2005(15769-А27-15).

303. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2006 №Ф04-4029/2006(24133-А46-33).

304. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 №Ф04-10064/2005(20874-А27-37).

305. Постановление ФАС Центрального округа от 31.10.2003 №А64-3959/02-17.

306. Постановление ФАС Центрального округа от 23.12.2003 №А23-1782/03А-5-190.

307. Постановление ФАС Центрального округа от 16.01.2004 №А54-2185/03-С11.

308. Постановление ФАС Центрального округа от 19.11.2004 №А62-1745/04.

309. Постановление ФАС Центрального округа от 14.04.2004 №А08-1812/03-21.

310. Постановление ФАС Центрального округа от 05.01.2004 №А62-150/03.

311. Постановление ФАС Центрального округа от 21.02.2005 №А68АП-200/13-02-479/10-03.

312. Постановление ФАС Центрального округа от 22.11.2005 №А64-174/05-19.

313. Постановление ФАС Центрального округа от 12.01.2005 №А64-3827/03-13.

314. Постановление ФАС Центрального округа от 02.08.2005 №А36-301/2-04.

315. Постановление ФАС Центрального округа от 10.05.2006 №А09-2776/05-12-13.

316. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.07.2003 №Ф08-2164/2003-853А.

317. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.06.2003 №Ф08-1579/2003-709А.

318. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.02.2004 №Ф08-924/2004-374А.

319. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.08.2005 №Ф08-3361/2005-1357А.

320. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.01.2005 №Ф08-6499/2004-2474А.

321. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.09.2005 №Ф08-457/2005-1761А.

322. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.10.2005 №Ф08-4837/2005-1925А.

323. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.07.2005 №Ф08-2679/2005-1081А.

324. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.10.2005 №Ф08-4837/2005-1925А.

325. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.02.2005 №Ф08-122/2005-40А.

326. Постановление ФАС Поволжского округа от 26.04.2001 №А57-11011/00-24.

327. Постановление ФАС Поволжского округа от 03.07.2003 №А57-3316/01-9.

328. Постановление ФАС Поволжского округа от 19.10.2004 №А55-6382/04-11.

329. Постановление ФАС Поволжского округа от 29.04.2004 №А06-1892У-21/03.

330. Постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2004 №А57-11144/02-16.

331. Постановление ФАС Поволжского округа от 11.03.2005 №А12-14829/03-С36.

332. Постановление ФАС Поволжского округа от 24.03.2005 №А55-9480/04-6.

333. Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2006 №А49-4453/05-192А/2.

334. Постановление ФАС Поволжского округа от 09.03.2006 №А55-7775/05-43.

335. Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2006 №А49-4453/05-192А/2.

336. Основные схемы применения трансфертного ценообразования Рисунок 1

337. Итог: концентрация прибыли в едином центре прибыли, уплата налога по пониженным ставкам (льготным внутрироссийским, оффшорных внешних)1. Рисунок 2

338. Продавец Реализация сырья, материалов, оборудования Снабженческая организация Реализация сырья, материале! оборудования по завышенной цене Производственная организацияоплата оплата

339. Итог: концентрация прибыли у снабженческой организации, налоговые платежи производственной организации за счет завышенной себестоимости минимальны

340. Реимпортная схема трансфертногоценообразованияо

Автор: Суругин, Дмитрий Николаевич
Город: Москва
Год: 2007
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.14

Диссертация

Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразованиятекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.14 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Суругин, Дмитрий Николаевич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Суругин, Дмитрий Николаевич, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Суругин, Дмитрий Николаевич, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Административное право, финансовое право, информационное право", Суругин, Дмитрий Николаевич, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Правовое регулирование налогового контроля трансфертного ценообразования»