АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Правовое регулирование ответственности за налоговые правонарушения»
На правах рукописи
Лабутина Наталия Алексеевна
ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ОТВЕТСТЕННОСТИ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ
Специальность 12.00.14 «Административное право, финансовое право, информационное право»
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук
1 0 МАЙ 2Си
Москва-2012
-¿-О
005017636
Диссертационная работа выполнена на кафедре правового
обеспечения государственной и муниципальной службы Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации»
Научный руководитель: доктор юридических наук, профессор
Муравьев Артур Алексеевич
Официальные оппоненты: доктор юридических наук, профессор,
заместитель заведующего кафедрой финансового грат Московской государственной юридической академии имени О.Е.Кутафина Артемов Николай Михайлович,
кандидат юридических наук, старший преподаватель кафедры административного и финансового права ГОУ «Московский государственный институт международных отношений (Университет) МИД России» Латыпова Елена Ураловна
Ведущая организация: ФГБОУ ВПО «Тверской государственный университет»
Защита состоится 18 мая 2012 г. в 14-00 часов на заседании Диссертационного совета Д 504.001.04 по юридическим наукам в Федеральном государственном бюджетном общеобразовательном учреждении высшего профессионального образования «Российская академия народного хозяйства государственной службы при Президенте Российской Федерации» по адресу: 119606, г. Москва, пр-т Вернадского, д.84, уч. корп. ауд. 2076.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке РАНХиГС.
Автореферат разослан 18 апреля 2012 года.
Ученый секретарь диссертационного совета
Е.Ю. Киреева
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ.
Актуальность темы исследования. Вопросам ответственности уделялось достаточно много внимания, как в юридической науке советского периода, так и в современной российской правовой науке. В связи с развитием и совершенствованием налогового законодательства, возрастает интерес к изучению вопросов ответственности за его нарушение.
В правовой доктрине распространены два подхода к пониманию юридической ответственности. Первый заключается в том, что ответственность — негативная реакция государства на совершенное правонарушение либо преступление. Второй подход заключается в осознании индивидом своего долга перед государством, так называемая позитивная ответственность.
С момента образования налоговой системы Российской Федерации налоговая ответственность из года в год претерпевает изменения то в сторону смягчения, то, напротив, в сторону ужесточения наказаний. За последние годы в России число налоговых преступлений достигло значительных масштабов. Задолженность по налоговым платежам в бюджеты всех уровней остается высокой. В связи с уклонением от уплаты налогов налогоплательщиками, в полном объеме пополнять бюджет не удается.
Для решения вышеназванной проблемы в последние годы был принят ряд законодательных актов, призванных регулировать налоговую ответственность. В том числе, были внесены существенные изменения в Уголовный и Уголовно-процессуальный кодексы Российской Федерации, однако и они коренным образом не повлияли на решение проблемы уклонения от уплаты налогов.
По данным статистики, бюджет Российского государства более чем на 80% состоит из налоговых поступлений. Поэтому очень важно обеспечить своевременное поступление денежных средств в бюджеты всех уровней. Но не все налогоплательщики осознают свою конституционную обязанность по уплате налогов. В целях сбора налогов с населения государство учреждает механизм правового регулирования налоговых правоотношений - целенаправленно воздействует на общественные отношения с помощью норм права, а также применяет меры принуждения.
Вопрос о природе налоговой ответственности в литературе является дискуссионным и требует серьезного изучения. Ученые придерживаются различных взглядов: ряд исследователей разделяет мнение о
самостоятельности налоговой ответственности, другие считают,
что она является разновидностью административной ответственности. Единого мнения по этому поводу не сложилось. Очень часто конкретный исследователь трактует природу налоговой ответственности так, как удобнее при решении определенных задач. В связи с этим, выявляются сложные теоретико-методологические проблемы соотношения налоговой и административной ответственности и правоприменительной практики.
Понимание ответственности сложно еще и потому, что в ней выделяются два аспекта: ответственность, как обязанность совершать правомерные поступки и ответственность, возникшая вследствие правонарушения. Последний вид ответственности - ретроспективный достаточно широко изучен в правовой науке, но подходы к его пониманию среди исследователей остаются различными.
Не менее важным является вопрос об уголовной ответственности за нарушение налогового законодательства, особенно, в связи с изменением Уголовного кодекса Российской Федерации. За последние годы уголовное законодательство изменилось в сторону гуманизации ответственности за нарушение главы 22 Уголовного кодекса РФ, а особенно ст. 198 - 199. Упразднена такая мера пресечения, как заключение под стражу. Теперь налогоплательщик до вынесения приговора суда находится на свободе. Пока оценить нововведения можно, лишь опираясь на статистику, которая свидетельствует о еще большем количестве преступлений в налоговой сфере.
Вышеперечисленные вопросы требуют тщательного исследования и анализа, что обусловило актуальность данной диссертационной работы.
Степень разработанности темы. Исследование проблем ответственности за налоговые правонарушения было предметом изучения специалистов различных отраслей права. Научные разработки в области теории юридической ответственности были представлены трудами С.Н.Братуся, Н.С.Малеина, М.Н.Марченко, В.С.Нерсесянца, В.А.Тархова, Ю.А.Тихомирова, В.Н.Хропанюка и др.
В области административного права исследованием вопросов административной ответственности занимались такие авторы, как А.П.Алехин, Д.Н.Бахрах, К.С.Бельский, И.А.Галаган, Н.М.Конин, Е.Б.Лупарев, Б.В.Россинский, Н.Г.Салищева, Ю.Н.Старилов, С.С.Студеникин, М.С.Студеникина и др.
Тему налоговой ответственности исследовали также специалисты в области финансового права: А.В.Брызгалин, Д.В.Винницкий,
М.В.Карасева, Ю.А.Крохина, Ю.Ф.Кваша, И.И.Кучеров,
С.Г.Пепеляев, Н.И.Химичева, Д.Г.Черник и др.
Важное значение в разработке данной тематики имели исследования специалистов в области уголовного права и криминологии, таких как А.В.Бриллиантова, А.И.Долгова, А.И.Рарога, Н.С.Таганцева, М.Д.Шаргородский и др.
Вместе с тем в российской научной литературе отсутствуют комплексные исследования особенностей правового регулирования налоговой ответственности с учетом последних изменений в административном, налоговом и уголовном законодательстве. Также существует объективная потребность анализа и систематизации правоприменительной практики в сфере налоговых правонарушений, что порождает необходимость проведения новых исследований в данной области юриспруденции.
Методологической основой диссертационного исследования послужили такие общенаучные методы, как индукция, дедукция, анализ, синтез. А также частнонаучные методы познания: исторический, сравнительно-правовой, статистический.
Эмпирическую базу исследования составляют статистические и аналитические материалы, публикации в специализированных периодических изданиях и открытые официальные информационные источники федеральных органов государственной власти.
Цели и задачи диссертационного исследования. Цель работы -посредством системного анализа правовых норм, устанавливающих ответственность за нарушение налогового законодательства, выявить существующие проблемы в регулировании отношений в данной области; проанализировать правоприменительную практику в сфере налоговых правонарушений и на их основе разработать предложения по совершенствованию законодательства и повышению эффективности применяемых мер ответственности.
Основными задачами исследования, обеспечивающими достижение поставленной цели, являются:
раскрытие особенностей становления, развития и совершенствования ответственности за налоговые правонарушения;
- определение правовой природы ответственности за совершение налоговых правонарушений;
выявление особенностей налоговой ответственности и административной ответственности с целью их дифференциации;
- анализ норм действующего законодательства с точки зрения обоснованности смягчения ответственности за налоговые правонарушения;
- исследование правовых основ ответственности за налоговые правонарушения с целью выявления пробелов в действующем
законодательстве;
- соотношение норм административной и уголовной ответственности
за налоговые правонарушения и преступления;
- выявление пробелов и коллизий в действующем законодательстве и внесение предложение по их устранению.
Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе реализации норм, предусматривающих налоговую, административную и уголовную ответственность за нарушение налогового законодательства.
Предметом диссертационного исследования являются нормы права, регламентирующие ответственность за нарушения в сфере
налогообложения.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в решении научной задачи по определению особенностей правовой ответственности за налоговые правонарушения и разработке рекомендаций по совершенствованию правового регулирования ответственности за
налоговые правонарушения.
Наиболее существенные научные результаты, полученные лично
соискателем, заключающиеся в следующем:
1. Рассмотрены два подхода к определению налоговой ответственности как самостоятельного вида юридической ответственности. На основании анализа подходов к разграничению налоговой и административной ответственности автором обосновано, что налоговую ответственность нельзя полностью отождествлять с административной, и необходимо выделить в самостоятельный вид. Выделены следующие признаки самостоятельности налоговой ответственности: отдельная мера наказания, специфический субъект налоговых правонарушений, особый порядок привлечения к ответственности.
2. Выделены две концепции налоговой ответственности применительно к развитию российского налогового законодательства: «жесткая» и «мягкая». В рамках «жесткой» концепции были усилены санкции за налоговые правонарушения с целью увеличения поступления
налоговых доходов в бюджет. В рамках «мягкой» концепции происходит ограничение уголовной ответственности за налоговые правонарушения.
3. Обосновано, что сущность налогового контроля применительно к налоговой ответственности состоит в деятельности уполномоченных государственных органов с использованием различных форм и методов контроля за соблюдением подконтрольными объектами законодательства и в соблюдении действующего законодательства самими контрольными (налоговыми) органами. Главная цель - выявление нарушений действующего законодательства о налогах и сборах, а так же принятие мер к их устранению.
4. Выделены особенности привлечения к административной ответственности за нарушение налогового законодательства: основание для привлечения, основной вид наказания, срок давности, круг лиц, которых можно привлечь к данному виду ответственности.
При привлечении к ответственности необходимо установить: имелся ли факт совершения правонарушения лицом, в отношении которого началось административное производство, достаточны ли основания для привлечения субъекта к ответственности. Необходимо определить соответствует ли выбранный должностным лицом вид наказания тяжести совершенного правонарушения, точно выявить круг лиц, причастных к деянию (действию либо бездействию). Постановление по делу об административном правонарушении не может быть вынесено по истечении одного года со дня совершения административного правонарушения.
Если административное правонарушение длящееся, то сроки исчисляются со дня обнаружения факта совершения правонарушения.
5. Обосновано, что пеня одновременно является не только способом обеспечения исполнения обязательств, но и санкцией, а соответственно мерой юридической ответственности. В пользу рассмотрения пени как санкции говорит и ее определение — уплачивается в связи с нарушением сроков уплаты налога, но в Налоговом кодексе Российской Федерации в санкциях статей, определяющих размер штрафа за нарушение налогового законодательства, нет прямого указания на пеню. Она уплачивается по умолчанию при образовании у налогоплательщика недоимки, т.е. при нарушении диспозиции статьи. Соответственно пени можно отнести к карательной санкции наряду со штрафом и прямо указывать данную меру ответственности в законодательстве.
6. На основе статистических данных динамики задолженности по налоговым платежам и пеням в консолидированный бюджет Российской
Федерации, сделаны выводы, что нововведения, касающиеся
гуманизации налогового законодательства, пока не оправдали себя. За период с 2009 по 2011 годы недоимка имела тенденцию к росту, хотя несущественно сократилась к 2012 году. На сегодняшний день тенденция к увеличению возобновилась. (Недоимка по налоговым платежам на 1 февраля 2012 г. составила 312,6 млрд.рублей. По сравнению с 1 января 2012 г. она увеличилась на 8,1%)'.
Теоретическая значимость исследования состоит в том, что выполненное соискателем комплексное исследование развивает и дополняет актуальную в современной науке проблематику ответственности за налоговые правонарушения. Выводы и рекомендации, содержащиеся в диссертации, направлены на научную систематизацию методов совершенствования российского законодательства в области ответственности за налоговые правонарушения. Результаты представленного комплексного исследования вносят вклад в развитие налогового права, административного права, уголовного права.
Практическая значимость исследования состоит в том, что разработанные в нем рекомендации могут быть использованы субъектами налоговых правоотношений, действующими, согласно нормам российского права, в процессе налогового планирования с точки зрения оценки возможного наступления налоговой ответственности и определения соответствующих мер наказания. Приведенные в работе рекомендации и оценки могут быть также применены государственными органами в своей практической деятельности.
Основные положения диссертационного исследования могут быть использованы при разработке учебно-методических материалов для образовательных учреждений, осуществляющих подготовку студентов в областях налогового, административного и уголовного права.
Апробация п внедрение результатов исследования. Работа была подготовлена и прошла обсуждение на кафедре правового обеспечения государственной и муниципальной службы Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации». Основные положения и результаты были представлены на Международной заочной научной конференции «Право: история, теория,
1 6.1.2. Налоговая статистика: Официальный сайт Федеральной службы государственной статистики, http://www.gks.ru
практика» (г. Санкт-Петербург, июль 2011 г.,) и на III Международной научной конференции «Гуманитарные науки и современность» (г. Москва, 10 сентября 2011 г.).
Основные результаты диссертации нашли свое отражение в 4 опубликованных научных работах автора.
Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, двух глав, заключения, списка использованных источников. Общая структура диссертации соответствует поставленной цели исследования и сформулированным в соответствии с ней задачам. Ее логика отражена в содержании работы.
И. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ
Во введении диссертационной работы обоснована актуальность выбранной темы, охарактеризованы цель и задачи, определена научная новизна исследования, сформулированы выносимые на защиту положения и выводы, показана его теоретическая и практическая значимость, указаны методологические и теоретические основы, приведены сведения об апробации результатов исследования.
В первой главе работы - «Теоретические основы правового регулирования ответственности за налоговые правонарушения» -исследованы теоретико-правовые основы регулирования ответственности за налоговые правонарушения. Проведен исторический анализ развития системы налогообложения и выявлены два подхода в понимании природы налоговой ответственности. Первый заключается в понимании налоговой ответственности как самостоятельного вида, второй — в ее трактовке в качестве подвида административной ответственности.
В работе обоснованы факты, подтверждающие характеристику налоговой ответственности, как самостоятельного вида: основанием налоговой ответственности является налоговое правонарушение; наступление ответственности урегулировано нормами налогового права; ответственность состоит в применении к нарушителю специальных финансовых санкций (штрафы, пени); законодатель предусматривает особый порядок привлечения к ответственности, предусмотренный Налоговым кодексом РФ; субъектами данной ответственности являются налогоплательщики и иные обязанные лица. Налоговый кодекс РФ устанавливает специфические, присущие только этой отрасли права виды правонарушений и определяет в их отношении единый порядок привлечения к ответственности. Лица, привлекаемые к налоговой
ответственности, являются, как правило, налогоплательщиками или
налоговыми агентами.
Проведен анализ Налогового кодекса РФ и Кодекса РФ об административных правонарушениях и сделан вывод о том, что налоговую ответственность нельзя полностью отождествлять с административной и можно выделить в самостоятельный вид.
В налоговой ответственности выделено два аспекта: ответственность совершать правомерные поступки, и ответственность, возникшая
вследствие правонарушения.
Выделено две концепции налоговой ответственности. Так называемая «жесткая» концепция ответственности, которая действовала в начале 1990-х годов с принятием первых нормативных правовых актов, регулирующих налоговые правоотношения. Идея ее заключалась в применении суровых санкций к нарушителям налогового законодательства, но она не оправдала себя.
На сегодняшний день в российском законодательстве наблюдается тенденция к смягчению ответственности за налоговые правонарушения и преступления. Сформулированная Президентом РФ «мягкая» концепция ставит под сомнение уголовную ответственность, как наиболее эффективный способ наказания. Среди функций ответственности на первое место должна быть поставлена не карательная функция, а превентивная и восстановительная. Иными словами, юридическая ответственность не должна превращаться в расправу над налогоплательщиками, а должна способствовать исправлению
правонарушителей.
В первой главе также рассмотрена правовая природа налогового отношения. Она включает в себя административно-правовой и финансовый элементы и имеет под собой конституционную основу, которая устанавливает ответственность для всех участников налоговых правоотношений. Ответственность за совершение налоговых правонарушений, установленная в Налоговом кодексе РФ, конечно, имеет признаки,присущие и административной ответственности, но полностью их отождествлять нельзя. И Налоговый кодекс РФ, и Кодекс РФ об административных правонарушениях дают перечень нарушений налогового законодательства. В этих кодексах ответственность налагается в виде штрафа, но, согласно КоАП РФ, лицо, совершившее налоговое правонарушение могут привлечь к наказаниям, предусмотренным в ст. 3.2 Кодекса. Ответственность за нарушение налогового законодательства налагается в рамках административного производства и имеет четыре
стадии: возбуждение дела, административное расследование, принятие постановления, пересмотр (обжалование) постановления.
В работе рассмотрены правовые основы ответственности за налоговые правонарушения. Систематизированы общие принципы права и принципы, присущие непосредственно налоговой ответственности. Рассмотрен комплекс правовых норм, из которых состоит налоговое законодательство (акты федерального налогового законодательства, налоговое законодательство субъектов Российской Федерации, муниципальные правовые акты в области налогов и сборов).
Для предотвращения большого числа нарушений в налоговой сфере, налоговыми органами осуществляется налоговый контроль за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах, в порядке, установленным НК РФ.
Выделены четыре формы налогового контроля:
- государственный налоговый учет - направлен на решение задач, связанных с учетом лиц, на которых могут возлагаться налоговые обязательства;
- мониторинг и оперативный налоговый контроль — его задача состоит в получении объективной информации о текущей деятельности налогоплательщиков, в том числе, и контроль налоговых преступлений;
- камеральный и выездной налоговый контроль - контроль исполнения налоговых обязательств. Основным способом проведения такого вида контроля является проведение выездных и камеральных налоговых проверок;
- административным контролем в области налогов является контроль за участниками налоговых отношений, наделенных вспомогательными полномочиями в области налогового администрирования.
Ответственность рассматривается как длительное правоотношение, поэтому, до настоящего времени, точный момент возникновения ответственности налогоплательщика в науке финансового права еще не определен. Для привлечения налогоплательщика к ответственности необходимо наличие определенных фактов, а именно: факта совершения правонарушения или преступления. Пленум Высшего арбитражного суда РФ в п. 36 Постановления «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» от 2 февраля 2001 года, указал на то, что моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового
органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроке решения о привлечении лица к налоговой ответственности.
Смысл ответственности в том, что она предполагает определенные санкции в отношении правонарушителя. Наложение санкций - главная черта ответственности. Конечно, за нарушение налогового законодательства не всегда закон применяет санкции, не всегда налоговые органы обращаются в суд, но обязанности есть независимо от их применения (уплата суммы налога в бюджет).
Для своевременного выявления правонарушений и преступлений в налоговой" сфере государство осуществляет финансовый контроль, который охватывает сферы образования, распределения и использования государственных и муниципальных фондов денежных средств. Контроль неотделим и напрямую связан с управленческой деятельностью государственных органов, которыми проверяется деятельность подконтрольных субъектов. Контроль позволяет не только устранять недостатки в функционировании объектов управления, оценивать дисциплину исполнения законодательных актов, но и судить о том, насколько эффективно само правовое регулирование в той или иной сфере управления, о том, какие изменения необходимо внести в нормативно -правовые акты.
Налоговый контроль имеет целевую направленность и состоит в деятельности уполномоченных государственных органов с использованием различных форм и методов контроля за соблюдением подконтрольными объектами законодательства о налогах и сборах. Как правило, он осуществляется посредством камеральных и выездных налоговых проверок. Проверки представляют собой комплекс процессуальных действий уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах, осуществляемый посредством сопоставления отчетных данных налогоплательщика с фактическим состоянием его финансово-хозяйственной деятельности. Данные проверки остаются существенным фактором пополнения бюджета.
Во второй главе диссертационного исследования - «Правовая регламентация ответственности за налоговые правонарушения» -подробно рассмотрена административная и уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства.
Административная ответственность является разновидностью юридической ответственности, суть ее сводится к тому, что в результате совершения правонарушений наступают лишения имущественного или личного характера посредством применения санкций. Ранее автором
сделан вывод о том, что налоговую ответственность можно выделить в самостоятельный вид. Однако отмечено, что по своей природе налоговая ответственность очень схожа с административной. Административной ответственности присущи свои собственные признаки, как и другим видам ответственности, а именно:
- урегулирована нормами административного права, содержащимися в федеральных законах и законах субъектов Российской Федерации;
- состоит в применении к виновным административных наказаний;
- к ней привлекаются физические лица (граждане, должностные лица, индивидуальные предприниматели), а также юридические лица;
- применяется должностными лицами исполнительных органов государственной власти, коллективными органами (комиссиями по делам несовершеннолетних, административными комиссиями и др.), а также судьями (судами);
- порядок привлечения к административной ответственности, урегулирован административно- процессуальными нормами.
В работе проанализирована статья 3.2. КоАП РФ, где дан исчерпывающий перечень административных наказаний, среди которых самым распространенным и эффективным является административный штраф.
Денежное обязательство предполагает под собой его выполнение в определенный законом срок. Соответственно, при неисполнении данного обязательства необходима компенсация потерь государственной казны. Такие потери восполняют пени, которые начисляются в процентах к сумме невыполненного обязательства за каждый день просрочки.
Конституционный Суд РФ в своем Постановлении от 17 декабря 1996 г. № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции»2 отметил, что «неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню или компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налогов».
2 Собрание законодательства РФ. 1997. № 1. Ст. 197.
«Сумма пеней уплачивается помимо сумм налога и сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора» (ст. 75 НК РФ). Пеня выступает санкцией за неисполнение обязанности по уплате налога, а санкция по своей природе есть негативное последствие для нарушителя.
Остальные же способы обеспечения исполнение обязанности по уплате налогов санкциями назвать затруднительно, т.к. залог и поручительство, согласно НК РФ применяются в случае изменения срока уплаты платежа в форме отсрочки, рассрочки, налогового кредита (ст. 73, ст. 74 НК РФ).
В пользу рассмотрения пени как санкции говорит и ее определение — уплачивается в связи с нарушением сроков уплаты налога, но в НК РФ в санкциях статей, определяющих размер штрафа за нарушение налогового законодательства, нет прямого указания на пени. Она уплачивается по умолчанию при образовании у налогоплательщика недоимки, т.е. при нарушении диспозиции статьи. Соответственно пени можно отнести к карательной санкции наряду со штрафом и прямо указывать данную меру ответственности в статьях.
По целям пеня и штраф имеют различный смысл — первая, имеет собой предупредительную меру, второй - карательную.
Можно выделить следующие функции пени:
1) обеспечительная - мотивирование должника и восполнение потерь бюджету;
2) стимулирующая — как свойство любой санкции.
3) регулятивная;
4) охранительная (негативная);
5) компенсационная.
Точный размер пени не может быть обоснованным, так как размер ущерба не может быть оценен реально. На сегодняшний день размер пени устанавливается, исходя из ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ. По действующему законодательству процентная ставка пени равна 1/300 ставки рефинансирования за каждый день просрочки.
Правовой механизм уплаты пени включает в себя: обнаружение факта неуплаты налога (недоимки), исчисление пени, непосредственная ее уплата вместе с уплатой налога. Обнаружение происходит либо самим налогоплательщиком, либо при проведении мероприятий налогового контроля, либо при проведении других мероприятий: осмотра помещений и территорий налогоплательщика и др.
Сумма уплаченных пеней не может превышать сумму налога. Примечательно, что срок давности по уплате пеней не установлен. А период начисления пени равен периоду просрочки по уплате налога.
Момент исполнения обязанности по уплате пени не определен. Очевидно, что им является момент уплаты налога. Однако обязательство является исполненным, когда средства поступят на счет бюджета, а это, как правило, происходит не в момент оплаты налогоплательщиком налогов и пеней по ним, а гораздо позднее.
В соответствии с законодательством Российской Федерации никто не может нести ответственность за одно и то же административное правонарушение дважды. Это также является одним из принципов при назначении наказания виновным лицам. По общему правилу, административное наказание за совершение административного правонарушения, назначается в пределах, установленных КоАП РФ или законами субъектов Российской Федерации об административных правонарушениях.
Существуют особенности привлечения к административной ответственности за нарушение налогового законодательства:
- основанием привлечения к ответственности является наличие факта административного правонарушения, предусмотренное КоАП РФ или законами субъектов Российской Федерации;
- административная ответственность за нарушение налогового законодательства не распространяется на военнослужащих, к ним не может быть применено административное взыскание в виде штрафа;
- основной вид наказания, применяемый к нарушителям -административный штраф, выражаемый в денежной сумме неуплаченных налогов и сборов, не может превышать трехкратный размер их суммы;
- наряду со штрафом к нарушителям могут применяться такие меры наказания, как предупреждение, конфискации предметов административного правонарушения;
- срок давности составляет 1 год.
Но даже при условии наличия всех признаков правонарушения (противоправности, виновности, наказуемости), не каждое деяние является административным правонарушением. Поэтому важно правильно определить его состав, чтобы не перепутать со схожими с ними преступлениями.
В то же время состав административного правонарушения рассматривается как совокупность признаков, установленных правом, только при их наличии деяние становится правонарушением.
Состав административного правонарушения включает в себя:
- объект;
- объективную сторону;
- субъект;
- субъективную сторону.
В работе проанализированы статьи КоАП РФ, касающиеся правонарушений в области налогов и сборов и выделен состав для каждого вида правонарушений.
Укрытие доходов от налогообложения является одной из массовых форм противоправного накопления капитала. Такие преступные проявления тесно связаны с правонарушениями административного и финансового характера.
Ответственность за нарушение налогового законодательства нельзя рассматривать только с точки зрения финансовой и административной ответственности. Она является комплексной и включает в себя и уголовную ответственность.
Уголовная ответственность является самой строгой из всех существующих видов ответственности. Поэтому, суды должны принимать во внимания все обстоятельства, которые могут служить смягчающими при назначении наказания в виде лишения свободы.
В Уголовный кодекс РФ, принятый в 1996 г., не раз вносились изменения, то в сторону ужесточения, то в сторону смягчения наказаний, в зависимости от ситуации внутри страны. Вносимые изменения касались и статей 22 главы УК РФ, а именно, ст. 198 УК РФ — уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица; ст. 199 УК РФ — уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций; ст. 199.1 УК РФ — неисполнение обязанности налогового агента; ст. 199.2 УК РФ — сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов.
Наиболее часто граждане (физические лица) укрывают от налогообложения доходы, полученные от предпринимательской деятельности, например, от сдачи в аренду жилых помещений, дач, квартир, автомобилей. Кроме того, от налогообложения часто укрывают доходы, полученные в виде подарков, по дивидендам от акций, а также в качестве денежных вознаграждений за выполнение ремонтно-строительных работ для индивидуальных заказчиков.
Практика же выявления преступлений среди физических лиц показывает, что наиболее криминогенной стала деятельность
предпринимателей без образования юридического лица, для которых предусмотрена упрощенная форма отчетности. Максимальное количество преступлений предприниматели совершают в сфере розничной торговли, где чаще всего производятся расчеты наличными деньгами, занижаются объемы реализованных товаров, скрывается выручка, завышаются затраты. При этом нередко реальный товарооборот и сумма доходов, получаемых такими предпринимателями, являются значительными. Уклонение от уплаты налогов происходит путем занижения (сокрытия) первичных бухгалтерских документов, сведений о доходах (выручке), завышения истинных расходов, а так же сокрытие иных объектов налогообложения .
В статьях, касающихся налогов, важным для определения такого противоправного деяния, как преступление, является определение его объекта. Почти все без исключения авторы сходятся во мнении, что проблема определения объекта правонарушения является одной из самых спорных и сложных в теории уголовного права.
В настоящее время в России распространены два подхода к определению объекта преступлений. Некоторые исследователи придерживаются классической точки зрения (принятой еще с советского периода), основанной на утверждении, что объект преступления -общественные отношения, охраняемые государством посредством уголовного права. Однако сейчас все чаще высказывается точка зрения, что объект - это блага, интересы, на которые посягает преступное деяние и которые охраняются уголовным правом.
На взгляд автора, целесообразно придерживаться традиционного определения объекта преступления, как общественных отношений, охраняемых уголовным законом. Уголовным законом охраняются не все общественные отношения, а наиболее важные, которые нуждаются в защите на определенном этапе развития общества.
Как для уголовного права, как и для других отраслей, характерно деление объекта на родовой, видовой и непосредственный.
Родовой объект представляет собой ряд схожих общественных отношений, которые поддерживаются соответствующими нормами уголовного права. Преступления с одинаковым родовым объектом составляют одну группу. Видовой объект вытекает из родового, но является более узким, т.к. выражает взаимосвязанные интересы одного объекта.
3 Официальный сайт Федеральной налоговой службы, http://www.nalog.ni
Непосредственные объект — это конкретное общественное отношение на которое посягает преступник.
Видовой объект, предусмотренный главой 22 УК РФ, определяется
как:
- отношения, складывающиеся в процессе позитивной деятельности хозяйствующих субъектов, направленной на создание материальных благ и предоставление услуг материального характера, последующего их распределения, обмена и потребления при соблюдении законов рыночного хозяйства и регулирующей роли гаранта такой деятельности;
- свобода экономической деятельности, осуществляемой на законных основаниях с соблюдением правил о добропорядочности, добросовестной конкуренции и запрете криминальных форм поведения.
Видовой объект также стоит рассматривать через призму экономической деятельности государства. Преступления,
предусмотренные главой 22 УК РФ, посягают, в первую очередь, на экономическую безопасность государства, на отношения, складывающиеся по поводу обеспечения субъектов хозяйственной деятельности.
Если рассматривать общий признак, объединяющий нормы, содержащиеся в главе 22 УК РФ, то таким признаком выступает родовой объект данных преступных деяний. Им являются общественные отношения, складывающиеся в процессе создания и потребления экономических благ.
Данные виды преступлений имеют свои особенности, что позволяет выделить также видовой объект данных преступных посягательств, то есть обособить преступления в сфере налогообложения от иных преступлений в сфере экономической деятельности. Видовым объектом будет выступать совокупность охраняемых уголовным законом отношений по взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а так же отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привлечение виновных к ответственности.
В части ответственности за налоговые преступления уголовное законодательство претерпело существенные изменения, которые вступили в силу в 2011 году4.
4 Федеральный закон от 7 декабря 2011 г. № 420-ФЗ «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» И Собрание законодательства Российской Федерации. 2011. № 50. Ст. 7362.
В частности, в УПК РФ теперь закреплено, что такой вид наказания, как заключение под стражу к нарушителям налогового законодательства теперь не применяется. Налогоплательщик до вынесения приговора будет находиться на свободе. Конечно, при не соблюдении определенных правил, существует опасность быть взятым под стражу, например, если налогоплательщик скрывается от следствия.
УПК РФ дополнен статьей 28.1. Данная статья определяет порядок прекращения уголовного преследования, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах. По смыслу данной статьи уголовное преследование в отношении лица, подозреваемого или обвиняемого в совершении преступления, предусмотренного статьями 198 - 199.1 УК РФ, прекращается если до окончания предварительного следствия ущерб, причиненный бюджетной системе Российской Федерации в результате преступления, возмещен в полном объеме. Возмещение ущерба в полном объеме подразумевает возмещение в полном объеме следующих сумм:
1) недоимки в размере, установленном налоговым органом в решении о привлечении к ответственности, вступившем в силу;
2) соответствующих пеней;
3) штрафов в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
Только при условии возмещения этих сумм уголовное преследование прекращается.
Так же изменения были внесены в ст. 108 УПК РФ. А именно, заключение под стражу в качестве меры пресечения не может быть применено в отношении подозреваемого или обвиняемого в совершении преступлений, предусмотренных статьями 159, 160, 165, если эти преступления совершены в сфере предпринимательской деятельности, а также статьями 190 - 199.2 УК РФ, при отсутствии обстоятельств, указанных в пунктах 1-4 части первой ст. 108 УПК РФ.
В УК РФ внесены существенные изменения в отношении статей 198 и 199. Значительно возросли суммы крупного и особо крупного размеров неуплаты налогов для физических лиц и организаций.
Но одним из самых существенных изменений является пункт о том, что лицо, впервые совершившее налоговое преступление, освобождается от уголовной ответственности при условии полной уплаты недоимки, пени и штрафа в бюджет.
Если посмотреть на практику уголовных дел, связанных с уклонением от уплаты налогов, то, как правило, приговоров, которые бы содержали реальное лишение свободы ничтожно мало. Чаще всего,
злостные нарушители уголовного законодательства получали
условный срок либо штрафы. Такая мера пресечения, как взятие под стражу налоговых преступников была большой редкостью. Это, в свою очередь, соответствует международной практике по делам о такого рода преступлениях. На Западе к нарушителям налогового законодательства применяются более чем гуманные меры. Этому примеру с 2010 года стала следовать и Россия. Однако наша страна одна из немногих стран мира, где сохраняется уголовная ответственность за налоговые преступления.
По данным статистики МВД России число налоговых преступлений увеличивается. Если сравнивать со статистикой по экономическим преступлениям вообще, то рост значителен. За последние 10 лет всплеск налоговой преступности приходится на 2004 — 2008 годы. На данный момент наблюдается тенденция ее снижения5.
В заключении изложены результаты диссертационного исследования, сформулированы основные выводы и рекомендации субъектам налоговых правоотношений в области регулирования ответственности за налоговые правонарушения.
ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ АВТОРОМ ОПУБЛИКОВАНЫ СЛЕДУЮЩИЕ РАБОТЫ:
В зкурналах, рекомендованных ВАК:
1. Лабутина H.A. Анализ современной практики применения уголовной ответственности за налоговые преступления в российском законодательстве // Право и государство: теория и практика. 2011. № 4 (76). - 0,3 п.л.
2. Лабутина H.A. Сущность пени как способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налога // Европейский журнал социальных наук. 2011. № 6. — 0, 3 п.л.
В иных изданиях:
3. Лабутина H.A. Соотношение административной и налоговой ответственности за нарушение налогового законодательства // Сборник международной заочной научной конференции «Право: история, теория, практика». 2011. - 0,43 п.л.
4. Лабутина H.A. История развития налогов и налоговой ответственности в России // Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук. 2011. № 3. - 0, 4 п.л.
5 Официальный сайт МВД России. http://www.mvd.ru/
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискания ученой степени кандидата юридических наук
Лабутпной Наталии Алексеевна
Тема диссертационного исследования
ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ОТВЕТСТЕННОСТИ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ
Научный руководитель доктор юридических наук, профессор
Муравьев Артур Алексеевич
Изготовление оригинал-макета Лабутиной Наталией Алексеевной
Подписано в печать 16 апреля 2012. Тираж 80 экз. Усл.п.л. 1,0 пл.
Отпечатано ОПМТ РАНХиГС. Заказ № 55 119606, Москва, пр-т Вернадского, 84
