Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций

Дубовицкий, Роман Викторович

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организацийтекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.08 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций»

На правахрукописи

Дубовицкий Роман Викторович

УГОЛОВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ С ОРГАНИЗАЦИЙ

Специальность 12.00.08 - уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

КАМ1Р0Н

ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОИ

Москва 2004

Диссертация выполнена на кафедре уголовно-правовых дисциплин Института международного права и экономики им. А.С. Грибоедова

Научный руководитель - заслуженный юрист Российской Федерации доктор юридических наук, профессор НикитаГеоргиевич Иванов

Официальные оппоненты - доктор юридических наук, профессор Валерий Филиппович Цепелев;

кандидат юридических наук, доцент Клавдия ФедоровнаШергина

Ведущая организация - Академия экономической безопасности МВД России.

Защита состоится « »_2004 г. в_час. на за-

седании Ученого совета К 521.005.01 при Институте международного права и экономики имени А.С. Грибоедова по адресу: 105066, Москва, ул. Спартаковская, д. 2/1, стр. 5.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Института международного права и экономики имени А.С. Грибоедова.

Автореферат разослан «_»_2004 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

9шгч

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. «Россия теряет законопослушного налогоплательщика, так его и не создав»1, — отмечал И.В. Александров, рассуждая о негативных факторах социально-экономического характера, происходящих в российском обществе, которые превратили процесс уклонения от уплаты налогов в этакое декадентство, развивая и упрочивая свойственный российскому обществу правовой нигилизм.

В настоящее время отмечается перманентный рост налоговых преступлений, который связан со многими факторами. Прежде всего, это несправедливость установленных и устанавливаемых налогов, которая выражается не только в сумме фискальных платежей, но и в их объеме. Несмотря на заверения политиков о снижении налогового бремени, о пересмотре количества фискальных платежей, в действительности все остается по-прежнему. Возникает ситуация, свидетельствующая о расхождении между словами власть предержащих и их конкретными делами. Такого рода ситуация способна привести лишь к раздражению, которое в итоге выливается в различные способы незаконного уклонения от уплаты налогов, спонтанно приводя в соответствие обещания политиков с конкретной социально-экономической ситуацией.

Другим обстоятельством, по существу детерминирующим совершение налоговых преступлений, следует назвать несовершенство налогового, гражданского и уголовного законодательства, посвященного регулированию отношений в сфере налогообложения. В рамках Налогового кодекса существует целый ряд противоречий, которые позволяют изощренному и искушенному в праве юристу с достаточной легкостью и

1 Александров И.В. Основы налоговых расследоупнй. вПО. ЛОци^И'да^!^ центр Пресс, 2003. — С. 65. ......."

«КА . |

РОС. НАЦИО

БИБЛИОТЕКА

СЯ| О»

при этом правомерно уходить от уплаты обязательных фискальных платежей, а противоречия между нормами налогового и гражданского законодательства вовсе превращают возможность привлечения к уголовной ответственности в мираж.

Современные нововведения в УК РФ, касающиеся, в частности, налоговых преступлений, создают лишь иллюзию возможного уголовного преследования, учитывая крайнее несовершенство соо7ветствующих норм, которые не только изложены противоречиво, но и позволяют на законном основании юридически (а фактически несправедливо) не уплачивать налоги.

Статистика беспристрастно отражает рост количества налоговых преступлений, что заставляет усомниться не только в социально-экономической целесообразности современного налогового бремени, характерного для России, но и в качестве юридического регулирования важнейших фискальных отношений, максимально способствующих пополнению бюджета России. По данным И.В. Александрова, в 1992 г. было возбуждено за уклонение от уплаты налогов 147 уголовных дел, в 1993 г. - 1242, в 1994 г. -3126, в 1995 г. - 5670, в 1996 г. - 5540, в 1997 г. - 4185, в 1998 г. - 4085, в 1999 г. - 11 498, в 2000 г. - 20 622, в 2001 г. — 32 0002. При этом практически всеми исследователями отмечается, что число выявленных налоговых преступлений представляет собой лишь вершину айсберга, основание которого остается в тени. Латентность налоговых преступлений очевидна и из наших исследований, проведенных по г. Москве. Так, если в 2001 г. подразделениями УФСНП РФ по г. Москве было выявлено 1459 преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, то в 2002 г. доля преступлений, ответственность за которые предусмотрена ст. 199 УК РФ, составляла всего 585, несмотря на то, что оперативных данных о со-

2 См.: Александров И.В. Указ. раб. — С. 24.

вершении налоговых преступлений было значительно больше. Постоянная новеллизация бланкетной основы налоговых преступлений сказалась на доле выявленных деяний, поскольку именно бланкетная основа в состоянии придать вид правомерности соответствующим действиям, даже в случае ее внутренней противоречивости.

Налоговые преступления тесно связаны с другими посягательствами как экономического, так и иного общеуголовного характера. Прежде всего, необходимо отметить тесную корреляцию налоговых преступлений с отмыванием денежных средств. Известный принцип «деньги должны работать» со всей очевидностью проявляется в корреляции налоговые преступления — отмывание, ибо без последнего теневые деньги, полученные в результате уклонения от уплаты налогов, не смогут работать должным образом.

Несомненна связь налоговых преступлений с различными криминальными видами мошеннического характера (ст. 159,173,176,195,196 УК РФ и т. д.) хотя бы уже потому, что уклонение от уплаты налогов чаще всего совершается мошенническим способом.

Деньги, полученные в результате уклонения от уплаты налогов, являются важной составной частью бюджета организованной преступности. Финансовая поддержка незаконных вооруженных формирований, банд, преступных организаций осуществляется, в частности, посредством денежных средств, полученных в результате фискальных афер.

Существует неопровержимая связь рассматриваемого преступления с коррупцией. Так, по данным В. Костикова, общая сумма взяток, выплачиваемых российскими предпринимателями чиновникам, в том числе и за благоприятную налоговую атмосферу, составляет по минимальным оценкам 33,5 млрд долл. в год3.

См.: Костиков В. Анатомия коррупции // Аргументы и факты. — 2002. — № 21. — С. 6.

Перечисленные факторы с очевидностью свидетельствуют об актуальности темы диссертационного исследования.

Уголовно-правовые аспекты налоговых преступлений исследовались такими учеными, как И.В. Александров, С.С. Белоусова, Б.В. Волженкин, Н.Г. Иванов, А.П. Кузнецов, ФА Каримов, Д.Ю. Кашубин, И.И. Кучеров, Н.А. Лопашенко, И.И. Пастухов, И.Н. Соловьев, О.Г. Соловьев, П.С. Яни, Б.В. Яцеленко и др. Однако комплексного исследования проблемы в компаративном массиве, охватывающем как налоговое, гражданское, так и уголовное законодательство, предпринято не было. Более того, проводимые исследования касались старой редакции норм о налоговых преступлениях, тогда как нормы уголовного закона, затрагивающие тему нашего исследования, в декабре 2003 г. претерпели кардинальные изменения.

Таким образом, приведенные резоны определяют актуальность темы исследования.

Цели и задачи исследования. Целью настоящего диссертационного исследования является комплексный анализ правовых отношений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, внесение предложений по совершенствованию налогового, гражданского, уголовного законодательства и практики их применения. При этом мы ограничились лишь вопросами уклонения от уплаты налогов с организаций, практически не затронув проблемы уклонения от сборов. Такое ограничение исследования обусловлено прагматическими целями: объем кандидатской диссертации не позволяет охватить в комплексном плане столь обширный материал.

Поставленные цели конкретизируются в ряде исследовательских задач:

• исторический анализ развития правовых норм, посвященных регулированию отношений в сфере налогообложения;

• иллюстрация социально-экономического и правового значения справедливого налогообложения;

• анализ основных понятий бланкетной основы налоговых преступлений;

• изучение и разбор конкурирующих и конфронтирующих норм налогового и гражданского законодательства, посвященных отношениям в сфере уплаты налогов;

• анализ объективных и субъективных признаков преступления ст. 199 УК РФ;

• обоснование предложений по совершенствованию налогового и уголовного законодательства в сфере налоговых преступлений;

• разработка и внесение предложений по новеллизации положений пленума Верховного Суда РФ о налоговых преступлениях.

Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются проблемы, дискуссионные вопросы, особенности юридической техники и корректности содержательной части уголовно-правовой нормы, посвященной регулированию отношений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, а также особенности нормативного регулирования отношений в сфере налогообложения бланкетной составляющей, которая определяет уголовную ответственность. Предметом исследования являются нормы налогового, гражданского и уголовного законодательства, регулирующие отношения в сфере налогообложения, научные труды, посвященные исследуемой теме, статистические данные, иллюстрирующие картину преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, мнение экспертов по спорным и проблемным вопросам правового регулирования налогообложения организаций.

формально-логический, системно-структурный, статистический, метод экспертных оценок. Методику разработки проблемы составляет совокупность традиционных приемов, используемых в процессе исследования.

Нормативные источники и эмпирическая база исследования. Нормативными источниками исследования являются Конституция РФ, уголовные кодексы, действовавшие на территории СССР, РСФСР и ныне действующий УК РФ, а также налоговое и гражданское законодательство, решения арбитражных судов, постановления Верховного Суда РФ по делам о налоговых преступлениях.

Эмпирическую базу диссертации составили результаты опросов следственных работников органов налоговой полиции (в период ее существования) и прокуратуры. Опросы проводились по специально разработанной анкете и устно. Всего было опрошено ПО следственных работников. Использовалась также опубликованная статистика, социологические исследования, собственные статистические данные, полученные в рамках исполняемых обязанностей начальника отдела прокуратуры г. Москвы.

Теоретическая основа работы. Теоретическую основу работы составляют главным образом труды по уголовному праву, а также исследования по налоговому и гражданскому праву. В качестве теоретической основы работы были использованы труды следующих авторов: Б.В. Волженкина, Н.А. Лопашенко, И.И. Кучерова, В.Д. Ларичева, П.С. Яни, Б.В. Яцеленко, Н.Г. Иванова, И.Н. Соловьева, И.Н. Пастухова, Н.Р. Тупанчески, Л.Д. Га-ухмана, С.В. Максимова, О.Г. Соловьева и др.

Научная новизна исследования. В диссертации на основе комплексного компаративного исследования предпринята одна из первых попыток всестороннего рассмотрения особенностей уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций. Исследование проводилось с

учетом новейшего нормативного материала. Принимались во внимание все изменения, касающиеся налогового и уголовного законодательства (в гражданском законодательстве за период проведения исследования не было изменений, касающихся вопросов налогообложения). Причем учитывалось влияние изменений в налоговом законодательстве на возможности уголовной ответственности.

Проблемы повышения эффективности правоприменения рассматривались на базе новейших криминологических исследований, а также с учетом концептуальных основ архитектоники и стилистики правового материала.

Спорные положения, касающиеся не только интерпретации понятий, используемых в нормативном материале, посвященном регулированию налоговых отношений, но и вопросов квалификации преступлений, решение которых предлагается судами высшей инстанции, подвергнуты скрупулезному анализу. В связи с чем нами предложены, с помощью логических приемов, варианты решений, способных привести современное неадекватное состояние проблем регулирования налогообложения в доктринальной и правоприменительной сферах к единому знаменателю.

Научная новизна исследования определяется также положениями, выносимыми на защиту:

1. Любой налог носит конфискационный характер, что вызывает естественный протест плательщика, когда такого рода конфискация экономически не оправданна, а для юридического лица нерентабельна.

РФ, предлагается следующая редакция ч. 2 ст. 53 Налогового кодекса: «Налоговые ставки по региональным и местным налогам могут устанавливаться соответственно законами субъектов РФ, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления в случае, если они не изменяют или не дополняют законодательство о налогах и сборах».

3. В современном налоговом законодательстве существует возможность регионального установления налоговых ставок, что явно нарушает принцип справедливости, ибо одни регионы становятся более привлекательными, чем другие, и, кроме того, регионы с незначительными налоговыми ставками превращаются в своеобразные оффшорные зоны.

4. Поскольку новые налоги, налоговые ставки, механизм исчисления налогов вводятся постепенно, постольку новеллы НК РФ зачастую входят в противоречие с более стабильным ПС РФ. Представляется необходимым отказаться от «лоскутной» новеллизации НК и принимать соответствующие правовые нормы в комплексе.

5. Нормы как налогового, так и уголовного законодательства, касающиеся вопросов регулирования уплаты налогов, нуждаются в скрупулезном анализе на предмет исключения оценочных признаков. Существующие оценочные признаки безосновательно расширяют дискреционные полномочия правоприменителя и негативно сказываются на практике применения соответствующих законодательных положений.

6. Суды, как арбитражные, так и Верховный Суд РФ, берут на себя не свойственные им полномочия законодателя и, по существу, не комментируют закон, а создают новые нормы права. Такое положение нетерпимо в правовом государстве, поэтому необходимо ограничить

суды исключительно вопросами разъяснения соответствующих признаков закона.

7. Родовым объектом преступлений в сфере экономики следует считать общественные отношения, существующие по поводу собственности, основанной на законе экономической деятельности, а также законной деятельности коммерческих и иных организаций.

8. Непосредственным объектом налоговых преступлений является легитимный порядок налогообложения, понимаемый как совокупность общественных отношений осуществления публично-правовой обязанности граждан и организаций уплачивать установленные налоги.

9. Предметом налоговых преступлений являются безналичные или наличные денежные средства, представленные в российской или иностранной валюте, которые на законных основаниях и в определенных законом размерах уплачиваются в счет обеспечения возложенных на налогоплательщиков государством фискальных обязательств.

10. Современная формулировка ст. 199 УК РФ не позволяет привлечь недобросовестного налогоплательщика к уголовной ответственности в силу ее некорректности.

И. Понятие «уклонение» целесообразно изложить в примечании к ст. 199 УК РФ в такой редакции: «Под уклонением следует понимать умышленное представление в налоговый орган ложных сведений о налогооблагаемой базе».

12. Внесение искажений в бухгалтерские документы, которые в налоговый орган не представляются, следует считать приготовлением к совершению налогового преступления.

13. Изложить п. 5 постановления Пленума Верховного Суда РФ «О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов»

в следующей редакции: «Преступления, предусмотренные ст. 198 и 199 УК РФ, считаются оконченными с момента умышленного представления в налоговый орган ложных сведений о налогооблагаемой базе».

14. Необходимо отказаться от современной фиксированной суммы неуплаты налога и временного периода его неуплаты как обстоятельств, противоречащих принципу эффективного правоприменения, и перейти вновь к МРОТ, реанимировав соответствующие примечания к сг. 199 УК РФ в прежней редакции. В этих целях внести рекомендацию в цитируемое постановление Пленума Верховного Суда РФ следующего содержания: «При определении в денежном выражении крупного и особо крупного размера, являющихся основанием для квалификации содеянного как преступления, предусмотренного ст. 198 и 199 УК РФ, надлежит исходить из принятой на момент окончания деяния суммы минимального размера оплаты труда».

15. Исключить из цитируемого постановления Пленума Верховного Суда РФ п. 4, рекомендующий привлекать к уголовной ответственности по совокупности со ст. 171 УК РФ, в случае совершения субъектом незагонной предпринимательской деятельности и неуплаты с этой деятельности налогов. Такая рекомендация порождает вредный прецедент о необходимости платить налоги с любой криминальной деятельности.

16. Если субъект не уплатил налоги при исполнении обязательств, удовлетворяющих более ценные отношения, чем отношения, связанные с пополнением бюджета (выдача заработной платы и др.), его поведение следует оценивать в рамках крайней необходимости.

17. Изложить абзац 10 цитируемого постановления Пленума Верховного суда РФ в такой редакции: «Исполнителями преступления, ответст-

венность за совершение которого предусмотрена ст. 199 УК РФ, могут быть руководитель организации-налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, а также лица, временно или по специальному поручению выполняющие на законном основании функции руководителя или главного (старшего) бухгалтера».

18. Поскольку понятие умысла ст. 25 УК РФ ориентировано лишь на преступления с материальным составом, необходимо внести соответствующие коррективы и изложить понятие умысла в такой редакции: «Преступление признается совершенным умышленно, если субъект сознавал противоправность содеянного».

19. Внести в цитируемое постановление Пленума Верховного Суда РФ пункт следующего содержания: «Деяние следует квалифицировать как совершенное группой лиц по предварительному сговору, организованной группой или преступной организацией (преступным сообществом) независимо от исполнения в процессе совершения преступления ролевых функций».

20. Вновь включить норму о деятельном раскаянии в примечание к ст. 199 УК РФ.

21. Изложить ст. 199 УК РФ в следующей редакции:

«Статья 199. Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным в законе видам налогов с организаций.

1. Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным в законе видам налогов с организаций с использованием незаконных способов, совершенное в крупном размере, -

2. То же деяние, совершенное:

а) группой лиц по предварительному сговору, организованной группой, преступной организацией (преступным сообществом);

б) в особо крупном размере, -

Примечания 1. Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным видам налогов с организаций признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченных денежных платежей превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - пять тысяч минимальных размеров оплаты труда.

2. Под уклонением следует понимать умышленное представление в налоговый орган ложных сведений о налогооблагаемой базе.

3. Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное настоящей статьей, освобождается от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило неуплаченные налоги.»

Теоретическое и практическое значение исследования. Результаты исследования могут быть использованы в процессе совершенствования законодательства, посвященного вопросам регулирования налогообложения юридических лиц. Выводы исследования способны позитивно повлиять на правоприменительную практику в сфере огветственности за уклонение от уплаты налогов.

Материалы диссертации целесообразно рекомендовать в качестве теоретической основы для дальнейших исследований вопросов налогообложения юридических лиц, а также в преподавательской деятельности.

Апробация результатов исследования. Диссертация подготовлена и обсуждена на кафедре уголовно-правовых дисциплин ИМПЭ им. А.С. Грибоедова. Положения диссертации изложены в трех научных публикациях автора. Материалы диссертационного исследования используются при чтении лекций и проведении семинарских занятий по курсу «Уголовное право» на юридическом факультет ИМПЭ им. А.С. Грибоедова.

Структура диссертации определена целями и задачами исследования и состоит из введения, четырех глав, объединяющих девять параграфов, заключения и библиографического списка.

СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы диссертации, степень ее изученности, определяются цели и задачи, объект и предмет исследования, даются методологическая, теоретическая, нормативная и эмпирическая основы работы, доказывается ее научная новизна и практическая значимость, формулируются основные положения, выносимые на защиту, приводятся данные об апробации результатов исследования и структуре диссертации.

Первая глава диссертации посвящена развитию законодательства об уклонении от уплаты налогов и состоит из одной части с аналогичным наименованием.

Первыми обязательными платежами, известными в фискальной истории, были подати, которые юридически закреплялись в законах царя Ха-мурапи. В законах Ману налоговые сборы получили более строгую регламентацию. Налоги подразделялись на централизованные и местные, годовые и ежедневные, а также на подати и пошлины. Подати взимались в натуральной форме, а пошлины - в денежной, причем размер податей и пошлин был различен в зависимости от имущественного положения налогоплательщика, что свидетельствует о справедливом учете возможностей уплачивать фискальные сборы.

Помимо справедливого решения фискальных сборов, в зависимости от материального положения фискально-обязанного субъекта, в законах Ману устанавливались льготы по налогообложению, которые, однако, касались главным образом высшего сословия.

На Руси обязательные платежи в казну правителя (князя) существовали в виде дани, которая собиралась в натуре двумя способами - повозом и по-

людьем. Кроме того, выплачивали виру, которой облагались территории определенной общины.

Формирование относительно непротиворечивой налоговой системы на Руси можно датировать XIX веком, когда была создана специальная фискальная служба и наряду с прямыми налогами появились косвенные (акцизы и таможенные платежи). В этот период налоговой реформы основные суммы доходов российское государство получало за счет акцизов на продукты потребления и таможенных пошлин на ввозимые товары. Косвенные налоги составляли почти половину всего государственного бюджета.

То обстоятельство, что основная масса налогов поступала в бюджет посредством косвенных податей, характеризовало налоговую систему предреволюционной России как несовершенную, поскольку, как известно, наиболее приемлемый и эффективный путь пополнения государственной казны — прямые налоги.

С октября 1917 г. и до окончания периода военного коммунизма действие налогов в РСФСР было приостановлено, а податный аппарат полностью расформирован. Налоговая политика государства сводилась лишь к принудительному натуральному сбору с крестьянства - продразверстке. И лишь с переходом к НЭПу началось постепенное восстановление налоговой системы, которая вначале была примитивной и сводилась к общегражданскому налогу, к уплате которого привлекалось все трудоспособное население, поделенное на разряды. Затем был введен единый сельскохозяйственный налог, промысловый, подоходный, налог на прибыль, налог с наследств и дарений, гербовый сбор. Однако необходимость налоговых поступлений вновь привела к широкому развитию косвенного налогообложения, что выразилось во введении акцизов на табак, спички, спиртные напитки, пиво. И так колебание прямых и косвенных налогов продолжалось вплоть до сегодняшнего времени, для которого также характерны исторические метаморфозы в

виде акцента на косвенные налоги при необходимости пополнить казну фискальной подпиткой. Следует заметить, что непосильное налоговое бремя постреволюционного периода развития налоговых отношений было отмечено массовыми протестами против фискальной деспотии, которые выражались главным образом в изобретении оригинальных способов уклонения от уплаты налогов, что весьма характерно и для настоящего времени.

Вторая глава «Бланкетная составляющая уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций» состоит из трех параграфов.

В первом параграфе «Налоговоезаконодательство какрегулятор ответственности за налоговые преступления» раскрываются понятийные особенности нормативной налоговой базы, а также особенности налогового регулирования фискальных отношений.

Бланкетная составляющая в виде понятий и определений налогового законодательства представляет собой императив, составляющий фундамент уголовно-правовой нормы ст. 199 УК РФ. Поэтому соответствующие понятия, а также их изменения в процессе новеллизации налогового законодательства находят несомненное отражение в уголовно-правовом материале и оказывают императивное воздействие на процесс диверсификации уголовно-правовых норм. Изменения бланкетной основы влекут изменения уголовной ответственности. Метаморфозы с бланкетной составляющей способны привести, строго говоря, к криминализации или декриминализации соответствующих отношений. Так, например, несмотря на противоречивость Налогового кодекса, можно утверждать, что отмена налога улучшает положение субъекта, а значит такая норма имеет обратную силу, что очень важно для уголовной ответственности.

Из определения налога, предлагаемого Налоговым кодексом в п. 1 ст. 8, выделяются его фиксированные признаки: обязательность налога, индиви-

дуальная безвозмездность, уплата в денежной форме, финансовое обеспечение деятельности государства, общие условия установления налогов. Первые два признака свидетельствуют о конфискационном характере налога, что вызывает естественный протест плательщика в случае необоснованности императивных платежей. Превышение меры или дозы фискально необходимого государству не только приводит к неповиновению, но и делает бессмысленным такой конститутивный признак объективной стороны состава преступления, как «уклонение».

Обязательность уплаты только в денежной форме свидетельствует о возможности легитимно не платить налоги в случае, например, заключения бартерной сделки. Учитывая предоставляемые НК РФ легитимные возможности ухода от уплаты налогов, чем пользуются недобросовестные налогоплательщики, было бы целесообразно заменить признак «уплата в денежной форме» на признак «уплата в любой форме».

Поскольку налог представляет собой одностороннее движение капитала и его принципы прямо противоположны принципам гражданского оборота, приводным механизмом налогообложения является только принуждение. Именно по данной причине необходимо деликатное отношение к ответственности фискально-обязанного субъекта с учетом его реальных возможностей внести налоговый платеж.

Последний признак понятия налога предполагает наличие ряда необходимых составляющих, которые фиксируют налог как надлежаще установленный: налогоплательщик, объект налогообложения, налоговая база, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. В параграфе раскрывается каждый из названных признаков с указанием его специфики. Так, налоговая ставка, согласно ст. 53 НК РФ, может быть установлена, в частности, органом местного самоуправления. Следовательно, если субъект уклоняется от уплаты установленной налоговой ставки, он может быть привлечен к уголовной ответственности.

Вместе с тем ст. 4 НК РФ устанавливает, что издаваемые местные нормативные акты не могут дополнять законодательство о налогах и сборах. Следовательно, если субъект уклонялся от уплаты налоговой ставки, которая противоречит налоговому законодательству, тогда уголовная ответственность исключается. Поскольку в такого рода ситуации возникает конфликт нормоустановлений, необходимо привести ст. 53 НК РФ в соответствие с общим императивом и изложить ее в такой редакции: «Налоговые ставки по региональным и местным налогам могут устанавливаться соответственно законами субъектов РФ, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в случае, если они не изменяют или не дополняют законодательство о налогах и сборах».

Второй параграф «Юридические коллизии и их влияние на уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов» раскрывает роль законодательных противоречий в процессе квалификации правонарушений.

Коллизии в праве представляют собой в большинстве случаев итог низкого качества нормативного материала, который в «финале» создает непреодолимые противоречия между регулирующими императивами, порождая хаос в определении природы нормативного материала. Прежде всего об указах президента. Являются ли они законом или подзаконным актом?

В Конституции РФ в ч. 3 ст. 90 записано, что указы президента не должны противоречить Конституции и федеральным законам. Вместе с тем Указ Президента РФ «О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней» от 22 декабря 1993 г. № 2270 утверждал, что предшествующие законы действуют, если не противоречат настоящему Указу. В Указе был значительно расширен объект налога на добавленную стоимость, что, очевидно, противоречило налого-

вому законодательству и порождало возможность для изощренных злоупотреблений.

Указное нормотворчество создает непреодолимые коллизии между нормативным материалом, что, несомненно, отражается на эффективности правоприменения. Например, Указ Президента РФ «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей» от 23 мая 1994 г. № 1006, в противоречие требованиям ГК РФ, неосновательно расширил сферу ответственности, включив в нее лиц, не наделенных соответствующими обязанностями.

Гражданское законодательство, содержащее порой весьма аморфные определения, в свою очередь создает фундамент для появления весьма противоречивых нормативных актов, регулирующих налоговые отношения. Так, в ГК РФ довольно часто используются такие термины, как «основы правопорядка и нравственности» (ст. 169). Однако, как можно определить основы правопорядка и нравственности в целях фискальных «потуг» государства - неразрешимая загадка. Вместе с тем «загадочные» термины ГК РФ используются в нормативных документах. Так, Указ Президента РФ «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» от 20 декабря 1994 г. № 2204 к основам правопорядка отнес полноту и своевременность исполнения обязательств, распространив столь имплицитное выражение на все без исключения сделки, заключаемые юридическими лицами. В результате налоговые органы начинали преследование представителей юридических лиц в случае просрочки оплаты за поставленные товары (работы, услуги), что в итоге могло привести к уголовной ответственности.

Аморфный признак «основы правопорядка и нравственности» дает возможность арбитражным судам квалифицировать притворную сделку

не как уголовно наказуемое деяние, а как гражданско-правовой деликт, что позволяет злостным неплательщикам избежать уголовной ответственности.

То же касается налогового законодательства, использующего подобного рода признаки, являющиеся основанием налогового и уголовного преследования. Такие термины, как «непродолжительный период времени», «иные колебания потребительского спроса» и т. п. (ст. 40 НК РФ), безосновательно расширяют судебную дискрецию, что негативно отражается на эффективности правоприменения.

Коллизии в рамках налогового законодательства также не способствуют торжеству справедливости в пределах применения норм уголовного закона. Так, неясно, что следует вменять субъекту, который занизил налоговую базу и уклонился от уплаты налога, сумма которого не превышает установленный предел или равна такому пределу. Конкурируют нормы ст. 120 и 122 НК РФ, а также ст. 199 УК РФ. В доказательственном плане выход из описанной ситуации затруднителен, если вообще возможен.

В третьем параграфе «Ведомственное и судебное нормотворчество и его влияние на уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов» рассматриваются вопросы ведомственных и судебных нормативных «эндемий».

Современное ведомственное и судебное нормотворчество негативно сказывается на процессе правоприменения и структурировании законодательного материала, нарушает конституцюнный принцип разделения властей, претендуя на роль законодателя, и еще в большей мере расширяет присущий россиянам правовой нигилизм.

На ниве фискальных платежей ведомственное нормотворчество воплощается главным образом в инструкциях го применению закона и письмах. Причем правовой статус инструкции и письма не определен, что затрудня-

ет установление иерархической величины в случае коллизии правовых предписаний, а это, в свою очередь, оказывает влияние на квалификацию преступных деяний. В результате коллизий в рамках инструкций и писем п. 7 ст. 3 НК РФ по поводу неустранимых сомнений, которые должны толковаться в пользу налогоплательщика, приобретает статус фикции. Видимо, необходимо в Конституции определить правовой статус инструкции и письма.

Несмотря на существование Налогового кодекса, в настоящее время инструкции и письма фактически выполняют функции единственного источника общеобязательных правил в сфере налогообложения, учитывая тем более аморфный, рамочный характер нормативной архитектоники и импе-ративистики НК РФ, а также его пробелы. Так, государственная налоговая служба в письме «Об отнесении процентов по отсроченным (пролонгированным) ссудам на себестоимость продукции» от 25 ноября 1994 г. № ВП-6-01-135, ссылаясь на постановление Правительства РФ, исключала выражение «и отсроченными» и самостоятельно устанавливала, что проценты по отсроченным (пролонгированным) ссудам рассматриваются как проценты по срочной ссуде с отнесением на себестоимость. Более того, налоговое законодательство предоставило ведомствам возможность «творить» нормы по вопросам налогообложения, относя такие нормы не к актам законодательства (ч. 2 ст. 4 НК РФ), хотя в ч. 1 ст. 1 НК РФ ясно записано, что налоговое законодательство состоит из настоящего кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов.

То же касается судебного нормотворчества, которое базируется на двух обстоятельствах: а) абстрактность формулировок закона, позволяющая вносить коррективы в его толкование; б) отсутствие строгой регламентации толкования закона - кому позволительно и в каком объеме. В итоге суд выносит решения, которые превращаются в норму права.

В связи с чрезвычайно широкой дискрецией ведомств и судов представляется необходимым ограничить ведомственное и судебное нормотворчество жесткими рамками закона, а сами законодательные акты должны соответствовать требованиям ясности, четкости и определенности.

Глава 3 «Объективные и субъективные признаки преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций» состоит из трех параграфов.

В первом параграфе «Объект и предмет преступлений всфереукло -нения от уплаты налогов с организаций» раскрывается содержание соответственно объекта и предмета рассматриваемого состава преступления.

Вопрос об объекте преступлений в сфере экономики и о налоговых преступлений в частности относится к числу остро полемичных. На основе анализа существующих в доктрине мнений и с учетом собственных резонов мы сочли возможным предложить авторскую версию объекта рассматриваемой группы преступных деяний и непосредственного объекта налоговых преступлений. Родовым объектом преступлений в сфере экономики следует считать общественные отношения, существующие по поводу собственности, основанной на законе экономической деятельности, а также законной деятельности коммерческих и иных организаций.

Видовым объектом преступлений в сфере экономической деятельности является установленный государством порядок осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Непосредственным объектом налоговых преступлений является легитимный порядок налогообложения, понимаемый как совокупность общественных отношений осуществления публично-правовой обязанности граждан и организаций уплачивать установленные налоги.

Предметом налоговых преступлений являются безналичные или наличные денежные средства, представленные в российской или иностранной

валюте, которые на законных основаниях и в определенных законом размерах уплачиваются в счет обеспечения возложенных на налогоплательщиков фискальных обязательств. Определив таким образом предмет преступления в сфере налоговых отношений и учитывая, что единый социальный налог также относится к категории налогов, целесообразно изменить формулировку ст. 199 УК РФ, представив ее в следующей редакции: «Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным в законе видам налогов с организаций».

Второй параграф «Объективная сторона преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций» содержит анализ компонентов и признаков объективной стороны анализируемого состава преступления.

Современная формулировка объективной стороны состава преступления ст. 199 УК РФ, во-первых, некорректна с научной точки зрения, поскольку исключает привлечение к уголовной ответственности, и, во-вторых, «развращает» как бюргера, так и налогоплательщика и правоприменителя, расширяя масштабы правового нигилизма. Объективную сторону рассматриваемого состава преступления составляет прежде всего уклонение, которое может быть выражено в конкретных способах, исчерпывающим образом указанных в законе. Признак «уклонение» не находит, однако, единообразного понимания как в среде правоприменителей, так и в доктрине уголовного права. Уклонение - конститутивный признак объективной стороны налоговых преступлений, который представляет собой прежде всего умышленные действия, направленные к неуплате экономически обоснованных налоговых платежей при наличии реальной возможности их уплаты и при отсутствии ситуаций форс-мажора или крайней необходимости.

Способами уклонения закон называет неподачу налоговой декларации или других необходимых документов или включение в доку-

менты заведомо ложных сведений (фальсификацию). Следовательно, согласно диспозиции ст. 199 УК РФ, которая формулирует правило, уклонением является только либо неподача документов, либо их фальсификация. Значит, если субъект подал истинную декларацию, но налоги фактически не уплатил, он не привлекается к уголовной ответственности, поскольку неуплата не является способом уклонения. Более того, уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов наступает только в случае, если уклонение совершено в крупном размере, под которым примечание к ст. 199 УК РФ предлагает понимать «сумму налогов и (или) сборов, составляющую за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей...». Таким образом создается противоречие между диспозицией ст. 199 УК РФ, где в качестве уклонения названы неподача документов или их фальсификация, и примечанием к этой статье, где речь идет о неуплате. Возникает естественное недоумение, что же считать уклонением? Если иметь в виду, что диспозиция статьи формулирует правило, а примечание выполняет роль толкования, тогда надо руководствоваться правилом. Однако предложенный теоретический пассаж все же не снимает недоумений. Кроме того, непонятно, что следует понимать под иными документами, представление которых необходимо. В литературе на сей счет существуют весьма разноречивые суждения.

Исчисление суммы подлежащих уплате фискальных платежей совершается самим налогоплательщиком, который ориентируется на бухгалтерский учет, имеющий существенные отличия от учета налогового, что не может не отразиться на эффективности правоприменения. В данной связи нам представляется необходимым, во-первых, привести к единому знаменателю налоговый и бухгалтерский

учет для исключения разночтений и, во-вторых, изменить диспозицию ч. 1 ст. 199 УК РФ таким образом: «Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным в законе видам налогов с организаций с использованием незаконных способов».

Моментом окончания деяния мы предлагаем считать момент подачи в налоговый орган документов, содержащих искаженные данные. Кроме того, целесообразно вновь вернуться к исчислению сумм неуплаченных налогов в МРОТ, учитывая некорректность формулировки примечания и подверженность финансов инфляции.

Целесообразно также реанимировать примечания о деятельном раскаянии, поскольку современное состояние законодательства в этой области, характеризующееся факультативной возможностью освобождения лица в результате раскаяния (ст. 75 УК РФ), порождает, строго говоря, дискрецию коррупционного плана.

Третий параграф «Субъект и субъективная сторона преступлений в сфереуклонения отуплаты налогов с организаций» посвящен анализу субъективных признаков состава преступления и особенностей вины.

В п. 10 постановления пленума Верховного Суда РФ «О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» от 4 июля 1997 г. субъект рассматриваемого преступления определяется достаточно широко: руководитель организации налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, а также лица, легитимно выполняющие соответствующие функции. Доктрина, комментируя рекомендации пленума, предлагает понимать под субъектом анализируемого преступления фактически всех лиц, которые оформляли соответствующие документы. Столь широкое понимание субъекта нарушает принципы справедливой и виновной ответственности, являющиеся императивами уголовного права. В результате анализа положений доктрины и главным образом закона «О бухгалтерском

учете» полагаем, что исполнителем преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, могут быть только руководитель организации налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, а также лица, временно или по специальному поручению выполняющие на законном основании соответствующие функции.

Важным вопросом является возраст субъекта преступления (ст. 199 УК РФ). Поскольку полная дееспособность наступает с 18-ти лет, постольку субъектом, т. е. исполнителем деяния, может быть только лицо, достигшее совершеннолетия, за исключением эмансипированного лица или лица, вступившего в брак в более раннем возрасте.

В доктрине уголовного права вопрос о субъективной стороне налоговых преступлений дискуссионен. Существует мнение, что налоговые преступления могут быть совершены с косвенным умыслом.

Учитывая, что состав рассматриваемого преступления относится к категории формальных, косвенный умысел при его совершении исключен. Возможен лишь прямой умысел. Кроме того, понятие умысла, содержащееся в ст. 25 УК РФ, ориентировано исключительно на преступления с материальным составом, в связи с чем законодательная формулировка умысла вынужденно подвергается коррекции при квалификации деяний с формальным составом, что недопустимо с позиций принципа законности. В данной связи полагаем целесообразным внести коррективы в ст. 25 УК РФ применительно к интерпретации умысла, изложив ее в следующей редакции: «Преступление признается совершенным умышленно, если субъект сознавал противоправность содеянного».

Глава 4 «Особенности квалифицирующих признаков и возможности поощрительных норм в отношении преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций» состоит из двух параграфов.

В первом параграфе «Квалифицирующие признаки преступления в сфереуклонения отуплаты налогов с организаций» раскрывается специфика соответствующих квалифицирующих признаков.

Первым квалифицирующим признаком преступления (ст. 199 УК РФ) закон называет совершение деяния группой лиц по предварительному сговору. Проблемным данный квалифицирующий признак является потому, что, как бы ни ломались копья по поводу разновидностей соучастия, группа выступает все же его разновидностью. Если придерживаться мнения, согласно которого группа возможна только в случаях соисполнительства, тогда распределение ролей исключает признак группы. Но если считать, что любое соучастие это и есть групповое совершение преступлений, тогда следует согласиться с мнением, что даже в случае четкого распределения ролей деяние должно считаться как групповое. Придерживаясь второй позиции и считая ее логически непоколебимой, диссертант полагает, что даже в том случае, если в соучастии роли были строго распределены и каждый соучастник ограничился исключительно своими ролевыми функциями, деяние должно быть признано как совершенное группой лиц. Кроме того, в ч. 2 ст. 199 УК РФ существует указание только на одну разновидность группы, тогда как ст. 35 предлагает четыре варианта кооперационных образований. Полагая, что такая конструкция противоречит принципу справедливой ответственности, считаем целесообразным изложить п. «а» ч. 2 ст. 199 УК РФ в такой редакции: «То же деяние, совершенное: а) группой лиц по предварительному сговору, организованной группой или преступным сообществом (преступной организацией)».

По поводу другого квалифицирующего признака «крупный размер» мы уже приводили свои резоны. Полагаем целесообразным реанимировать МРОТ для характеристики данного признака.

Параграф второй «Возможности поощрительных норм в отношении преступлений в сфереуклонения отуплаты налогов с организаций» посвящен государственному поощрению постпреступного позитивного поведения.

Существующие ныне в главе 11 УК РФ поощрительные нормы построены по известному клерикальному принципу, который отвергает одиозный талион в случае раскаяния виновного, свидетельствующего о нецелесообразности применения к нему наказания. С позиций прагматики компромиссные нормы выгодны государству, которое в обмен на указанные в законе действия предлагает виновному свободу. Однако нормы Общей части УК РФ не в состоянии выполнить позитивную роль поощрительного свойства из-за факультативности, в результате которой вопрос об освобождении от уголовной ответственности зависит исключительно от решения правоприменителя. В этом смысле поощрительные нормы Особенной части УК РФ с их императивом способны обеспечить цели, поставленные законодателем перед нормативными правилами подобного рода.

Учитывая позитивную направленность поощрительных норм в целом и прагматическую оптимальность поощрительных норм Особенной части, представляется ошибочным решение законодателя об исключении нормы о деятельном раскаянии из налоговых преступлений.

Следует отметить, что субъект, совершивший налоговое преступление и деятельно раскаявшийся, тем не менее, может быть освобожден от уголовной ответственности по основаниям ст. 75 УК РФ, которая, как мы уже отмечали, содержит лишь факультативную возможность. Подобные предписания с широчайшей дискрецией усугубляют коррупцию, что отмечается в социологических исследованиях и выражается в позициях специалистов, которые нам удалось аккумулировать благодаря специально разработанной анкете. В данном контексте полагаем целесообразным восстановить норму о деятельном раскаянии применительно к налоговым преступлениям.

В заключении даются обобщенные выводы по основным положениям диссертации.

Основные положения диссертационного исследования отражены в следующих работах автора:

1. Дубовицкий Р. Сфера налогового обложения: соотношение налогового и уголовного права: Сб. научных трудов ИМПЭ им. А.С. Грибоедова «Политика. Право. Экономика». - М., 2003.

2. Дубовицкий Р. Ведомственное и судебное нормотворчество в сфере налоговых отношений и его влияние на уголовную ответственность // Закон и право. 2003. № 12.

3. Дубовицкий Р. Объект преступлений в сфере уклонения организаций от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды // Закон и право. 2004. № 6.

Роман Викторович Дубовицкий

УГОЛОВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ С ОРГАНИЗАЦИЙ

Корректор ЕА. Постникова ВерсткаС. В Митрикова

Подписано в печать 30.09.2004. Формат 60x90/16 Объем 2 п.л. Тираж 100 экз. Заказ № ИЗДАТЕЛЬСКИЙ ДОМ «КАМЕРОН» 107005, Москва, ул. Ф. Энгельса, д. 3/5, стр. 4 Тел./факс (095) 261 -19-31. E-mail: pochta@kameron .iu

»20 7 3»

РНБ Русский фонд

2005-4 22012

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Дубовицкий, Роман Викторович, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ.

Глава 1. Развитие законодательства об уклонении от уплаты налогов.

Глава 2. Бланкетная составляющая уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций.

§ 1. Налоговое законодательство как регулятор ответственности за налоговые преступления.

§ 2. Юридические коллизии и их влияние на уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов.

§ 3. Ведомственное и судебное нормотворчество и его влияние на уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов.

Глава 3. Объективные и субъективные признаки преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций

§ 1. Объект и предмет преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций.

§ 2. Объективная сторона преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций.

§ 3. Субъект и субъективная сторона преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций.

Глава 4. Особенности квалифицирующих признаков и возможности поощрительных норм в отношении преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций.

§ 1. Квалифицирующие признаки преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций.

§ 2. Возможности поощрительных норм в отношении преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций"

Актуальность темы исследования. «Россия теряет законопослушного налогоплательщика, так его и не создав»1. Таким эпиграфом хотелось бы предварить предлагаемое сочинение на тему налоговых преступлений, поскольку процессы, происходящие в современном обществе и праве, вряд ли способны породить законопослушного «фискального субъекта», готового принять предлагаемое ему налоговое бремя.

В настоящее время отмечается перманентный рост налоговых преступлений, который связан со многими факторами. Прежде всего несправедливость установленных и устанавливаемых налогов, которая выражается не только в новых фискальных платежах, но и в их объёме. Несмотря на заверения политиков о снижении налогового бремени, о пересмотре количества фискальных платежей, в действительности всё остаётся по прежнему. Получается ситуация, свидетельствующая о расхождении между словами власть предержащих и их конкретными делами. Ситуация такого рода способна привести лишь к раздражению, которое в итоге выливается в различные способы незаконного уклонения от уплаты налогов, спонтанно приводя в соответствие обещания политиков с конкретной социально-экономической ситуацией.

Другим обстоятельством, по существу детерминирующем совершение налоговых преступлений, следует назвать несовершенство налогового, гражданского и уголовного законодательства, посвящённого регулированию отношений в сфере налогообложения. В рамках Налогового кодекса существует целый ряд противоречий, которые позволяют изощрённому и искушённому в праве юристу с достаточной

1 Александров И.В. Основы налоговых расследований. СПб. Юридический центр Пресс. 2003. С.65. лёгкостью и при этом правомерно уходить от уплаты обязательных фискальных платежей, а противоречие между налоговым и гражданским законодательством вовсе превращает возможность привлечения к уголовной ответственности в мираж.

Современные нововведения в УК РФ, посвящённые, в частности, налоговым преступлениям, создают лишь иллюзию возможного уголовного преследования, учитывая крайнее несовершенство соответствующих норм, которые не только изложены противоречиво, но и позволяют на законном основании юридически (а фактически несправедливо) не уплачивать налоги.

Статистика беспристрастно отражает рост количества налоговых преступлений, что заставляет усомниться не только в социально-экономической целесообразности современного налогового бремени России, но и в качестве юридического регулирования важнейших фискальных отношений, максимально способствующих пополнению бюджета России. По данным, приводимым И.В.Александровым, в 1992 г. было возбуждено за уклонение от уплаты налогов 147 уголовных дел, в 1993 - 1242; в 1994 - 3126; в 1995 - 5670; в 1996 - 5540; в 1997 - 4185; в 1998 - 4085; в 1999 - 11498; в 2000 - 20622; в 2001 - более 320002. При этом, практически всеми исследователями отмечается, что число выявленных налоговых преступлений представляет собой лишь вершину айсберга, основание которого остаётся в тени. Латентность налоговых преступлений очевидна и из наших исследований, проведённых по г. Москве. Так, если в 2001 г. подразделениями УФСНП РФ по г. Москве было выявлено 1459 преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, то в 2002 г. доля выявленных преступлений, ответственность за которые предусмотрена ст.199 УК РФ, составляла всего 585, несмотря на то, что оперативных данных о совершении налоговых преступлений было значительно больше. Постоянная новеллизация бланкетной основы налоговых преступлений сказалась на доле выявленных деяний, поскольку именно бланкетная основа в состоянии придать вид правомерности, даже в случае её внутренней противоречивости.

Налоговые преступления тесно связаны с другими посягательствами как экономического, так и иного общеуголовного характера. Прежде всего необходимо отметить тесную корреляцию налоговых преступлений с отмыванием денежных средств, с их легализацией. Известный принцип «деньги должны работать» со всей откровенностью проявляется в корреляции налоговые преступления - отмывание, ибо без последнего теневые деньги, полученные в результате уклонения от уплаты налогов, не смогут работать должным образом.

Несомненна связь налоговых преступлений с различными криминальными видами мошеннического характера (ст.ст.159, 173, 176, 195, 196 и т.д.) хотя бы уже потому, что уклонение от уплаты налогов довольно часто совершается мошенническим способом. Кроме того, уклонение от уплаты налогов способствует совершению других мошеннических операций, для эффективности которых необходимы финансовые дотации.

Уклонение от уплаты налогов является важной составляющей частью бюджета организованной преступности. Финансовая поддержка незаконных вооружённых формирований, банд, преступных организаций осуществляется, в частности, посредством денежных средств, полученных в результате фискальных афёр.

Несомненна связь рассматриваемого преступления с коррупцией. Так, по данным В.Костикова, общая сумма взяток, выплачиваемых российскими предпринимателями чиновникам, в том числе и за

2 Александров И.В. Там же. с. 24. благоприятную налоговую атмосферу, составляет, по минимальным оценкам, 33,5 млрд. долл. в год .

Перечисленные факторы с очевидностью свидетельствуют об актуальности темы диссертационного исследования.

Уголовно правовые аспекты налоговых преступлений исследовались такими учёными как Александров И.В., Белоусова С.С., Волженкин Б.В., Иванов Н.Г., Кузнецов А.П., Каримов Ф.А., Кашубин Д.Ю., Кучеров И.И., Лопашенко Н.А., Пастухов И.И., Соловьёв И.Н., Соловьёв О.Г., Яни П.С., Яцеленко Б.В. и другими. Однако, комплексного исследования проблемы в компаративном массиве, охватывающем как налоговое, гражданское, так и уголовное законодательство предпринято не было. Более того, проводимые исследования касались старой редакции норм о налоговых преступлениях, тогда как нормы уголовного закона, посвящённые теме нашего исследования, в декабре 2003 года претерпели кардинальные изменения.

Таким образом, приведённые резоны определяют актуальность темы исследования.

Цели и задачи исследования. Целью настоящего диссертационного исследования является комплексный анализ правоотношений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, внесение предложений по совершенствованию налогового, гражданского, уголовного законодательства, практики их применения. При этом мы ограничились лишь вопросами уклонения организаций от уплаты налогов, практически не затронув вопросы уклонения от уплаты сборов. Такое ограничение исследования обусловлено прагматическими целями: объём кандидатской диссертации не позволяет охватить в комплексном плане столь обширный материал.

Поставленная цель конкретизируется в ряде исследовательских задач:

3 Костиков В. Анатомия коррупции. Аргументы и факты. 2002. № 21. С.6. исторический анализ развития правовых норм, посвященных регулированию отношений в сфере налогообложения; иллюстрация социально-экономического и правового значения справедливого налогообложения; анализ основных понятий бланкетной основы налоговых преступлений; изучение и разбор конкурирующих и конфронтирующих норм налогового и гражданского законодательства, посвящённых отношениям в сфере уплаты налогов; анализ объективных и субъективных признаков преступления статьи 199 УК РФ; обоснование предложений по совершенствованию налогового и уголовного законодательства в сфере налоговых преступлений; разработка и внесение предложений по новеллизации положений пленума Верховного Суда РФ о налоговых преступлениях.

Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются проблемы, дискуссионные вопросы, особенности юридической техники и корректности содержательной части уголовно правовой нормы, посвящённой регулированию отношений в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, а также особенности нормативного регулирования отношений в сфере налогообложения бланкетной составляющей, которая определяет уголовную ответственность. Предметом исследования являются нормы налогового, гражданского и уголовного законодательства, регулирующие отношения в сфере налогообложения, научные труды, посвящённые исследуемой теме, статистические данные, иллюстрирующие картину преступления в сфере уклонения от уплаты налогов с организаций, мнения экспертов по спорным и проблемным вопросам правового регулирования налогообложения организаций.

Методология и методика исследования. Методологическую основу исследования составляет диалектический метод, являющийся общенаучным методом познания. Автором использованы также частно -научные методы такие как компаративный, историко-правовой, догматический, формально-логический, системно-структурный, статистический, метод экспертных оценок. Методику разработки проблемы составляет совокупность традиционных приёмов, используемых в процессе исследования.

Нормативные источники и эмпирическая база исследования.

Нормативными источниками исследования являются Конституция РФ, уголовные кодексы, действовавшие на территории СССР, РСФСР и УК, действующий на территории РФ, а также налоговое и гражданское законодательство, решения арбитражных судов, постановления Верховного Суда РФ по делам о налоговых преступлениях.

Эмпирическую базу диссертации составили результаты опросов следственных работников органов налоговой полиции (в период её существования) и прокуратуры. Опросы проводились по специально разработанной анкете и устно. Всего было опрошено 110 следственных работников. Использовалась также опубликованная статистика, социологические исследования и собственные статистические данные, полученные в рамках исполняемых обязанностей начальника отдела прокуратуры г. Москвы.

Теоретическая основа работы. Теоретическую основу работы составляют главным образом труды по уголовному праву, а также исследования по налоговому и гражданскому законодательству. В качестве теоретической основы работы были использованы труды следующих авторов: Б.В.Волженкина, Н.А.Лопашенко, И.И.Кучерова, В.Д.Ларичева, П.С.Яни, Б.В.Яцеленко, Н.Г.Иванова, И.Н.Соловьёва, И.Н.Пастухова, Н.Р.Тупанчески, Л.Д.Гаухмана, С.В.Максимова, О.Г.Соловьёва и других.

Научная новизна исследования. В диссертации, на основе комплексного компаративного исследования, предпринята одна из первых попыток всестороннего рассмотрения особенностей уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций. Исследование проводилось с учётом новейшего нормативного материала. Принимались во внимание все изменения, касающиеся налогового и уголовного законодательства (в гражданском законодательстве за период проведения исследования, изменений, касающихся вопросов налогообложения, не было). Причём учитывалось влияние изменений в налоговом законодательстве на возможности уголовной ответственности.

Проблемы повышения эффективности правоприменения рассматривались на базе новейших криминологических исследований, а также с учётом концептуальных основ архитектоники и стилистики правового материала.

Спорные положения, касающиеся не только интерпретации понятий, используемых в нормативном материале, посвящённом регулированию налоговых отношений, но и вопросов квалификации преступлений, решение которых предлагается судами высшей инстанции, подвергнуты скрупулёзному анализу и предложены, с помощью логических приёмов, варианты решений, способных привести современное неадекватное состояние проблем регулирования налогообложения в доктринальной и правоприменительной сферах к единому знаменателю.

Научная новизна исследования определяется также положениями, выносимыми на защиту:

1. Любой налог носит конфискационный характер, что вызывает естественный протест плательщика, когда такого рода конфискация экономически не оправдана, а для юридического лица нерентабельна.

2. Поскольку ч.2 ст.53 Налогового кодекса, позволяющая устанавливать налоговые ставки регионам и даже органам местного самоуправления, входит в противоречие со ст.4 Налогового кодекса, ф согласно которой нормативные акты исполнительных органов власти не могут дополнять законодательство РФ о налогах и сборах, что несомненно отражается на эффективности применения норм УК РФ, предлагается следующая редакция ч.2 ст.53 Налогового кодекса: «Налоговые ставки по региональным и местным налогам могут устанавливаться соответственно законами субъектов РФ, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления в случае, если они не изменяют или не дополняют законодательство о налогах и сборах».

3. В современном налоговом законодательстве существует возможность регионального установления ставок налогов, что явно нарушает принцип справедливости, ибо одни регионы становятся более привлекательными чем другие и, кроме того, регионы с незначительными налоговыми ставками превращаются в своеобразные оффшорные зоны.

4. Поскольку новые налоги, налоговые ставки, механизм исчисления налогов вводятся постепенно, постольку новеллы НК РФ зачастую входят в противоречие с более стабильным ГК РФ. Представляется необходимым отказаться от «лоскутной» новеллизации НК и принимать соответствующие правовые нормы в комплексе.

5. Нормы как налогового, так и уголовного законодательства, посвящённые вопросам регулирования уплаты налогов, нуждаются в скрупулёзном анализе на предмет исключения оценочных признаков. Существующие оценочные признаки безосновательно широко расширяют дискреционные полномочия правоприменителя и негативно сказываются на практике применения соответствующих законодательных положений. т

6. Суды, как арбитражные, так и Верховный Суд РФ, берут на себя не свойственные им полномочия законодателя и по существу не комментируют закон, а создают новые нормы права. Такое положение нетерпимо в правовом государстве, поэтому необходимо ограничить суды исключительно вопросами разъяснения соответствующих признаков закона.

9. Предметом налоговых преступлений являются безналичные или наличные денежные средства, представленные в российской или иностранной валюте, которые, на законных основаниях и в определённых законом размерах уплачиваются в счёт обеспечения возложенных на налогоплательщиков государством фискальных обязательств.

10. Современная формулировка статьи 199 УК РФ не позволяет привлечь недобросовестного налогоплательщика к уголовной ответственности в силу её некорректности.

11. Понятие «уклонение» целесообразно изложить в примечании к ст. 199 УК РФ в такой редакции: «Под уклонением следует понимать умышленное представление в налоговый орган ложных сведений о налогооблагаемой базе».

13. Изложить п.5 постановления пленума Верховного Суда РФ «О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» в следующей редакции: «Преступления, предусмотренные ст.ст.198 и 199 УК РФ, считаются оконченными с момента умышленного представления в налоговый орган ложных сведений о налогооблагаемой базе».

14. Необходимо отказаться от современной фиксированной суммы неуплаты налога и временного периода его неуплаты как обстоятельств, противоречащих принципу эффективного правоприменения, и перейти вновь к МРОТ, реанимировав соответствующие примечания к ст. 199 УК РФ прежней редакции. В этих целях внести рекомендацию в цитируемое постановление пленума Верховного Суда РФ следующего содержания: «При определении в денежном выражении крупного и особо крупного размера, являющихся основанием для квалификации содеянного как преступления, предусмотренного ст.ст. 198 и 199 УК РФ, надлежит исходить из принятой на момент окончания деяния суммы минимального размера оплаты труда».

15. Исключить из цитируемого постановления пленума Верховного Суда РФ п.4, рекомендующий привлекать к уголовной ответственности по совокупности со ст. 171 УК, в случае совершения субъектом незаконной предпринимательской деятельности и неуплаты с этой деятельности налогов. Такая рекомендация порождает вредный прецедент о необходимости платить налоги с любой криминальной деятельности. т

16. Если субъект не уплатил налоги при исполнении обязательств, удовлетворяющих более ценные отношения, чем отношения, связанные с пополнением бюджета (выдача заработной платы.), его поведение следует оценивать в рамках крайней необходимости.

17. Изложить абзац 10 цитируемого постановления пленума Верховного Суда РФ в такой редакции: «Исполнителями преступления, ответственность за совершение которого предусмотрена ст. 199 УК РФ, могут быть руководитель организации-налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, а также лица, временно или по специальному поручению, выполняющие на законном основании функции руководителя или главного (старшего) бухгалтера».

18. Поскольку понятие умысла статьи 25 УК РФ ориентировано лишь на преступления с материальным составом, необходимо внести соответствующие коррективы и изложить понятие умысла в такой редакции: «Преступление признаётся совершённым умышленно, если субъект сознавал противоправность содеянного».

19. Внести в цитируемое постановление пленума Верховного Суда РФ пункт следующего содержания: «Деяние следует квалифицировать как совершённое группой лиц по предварительному сговору, организованной группой или преступной организацией (преступным сообществом) независимо от исполняемых в процессе совершения преступления ролевых функций».

20. Вновь включить норму о деятельном раскаянии в примечание к ст. 199 УК РФ.

21. Изложить статью 199 УК РФ в следующей редакции:

Статья 199. Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным в законе видам налогов с организаций.

1. Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным в законе видам налогов с организаций с использованием незаконных способов, совершённое в крупном размере

2. То же деяние, совершённое: а) группой лиц по предварительному сговору, организованной группой, преступной организацией (преступным сообществом); б) в особо крупном размере

Примечание. 1. Уклонение от уплаты денежных средств по предусмотренным видам налогов с организаций признаётся совершённым в крупном размере, если сумма подлежащих уплате платежей превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - пять тысяч минимальных размеров оплаты труда.

2.Под уклонением следует понимать умышленное представление в налоговый орган ложных сведений о налогооблагаемой базе.

3. Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное настоящей статьёй, освобождается от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило неуплаченные налоги.

Теоретическое и практическое значение исследования. Результаты исследования могут быть использованы в процессе совершенствования законодательства, посвящённого вопросам регулирования налогообложения юридических лиц. Выводы исследования способны позитивно повлиять на правоприменительную практику в сфере ответственности за уклонение от уплаты налогов.

Материалы диссертации могут быть использованы в качестве теоретической основы для дальнейших исследований вопросов налогообложения юридических лиц, а также в преподавательской деятельности.

Диссертация подготовлена и обсуждена на кафедре уголовно правовых дисциплин ИМПЭ им. А.С.Грибоедова. Положения диссертации изложены в научных публикациях автора. Материалы диссертационного исследования используются при чтении лекций и проведении семинарских занятий по курсу «Уголовное право» на юридическом факультете ИМПЭ им. А.С.Грибоедова.

Структура диссертации определена целями и задачами исследования и состоит из введения, четырёх глав, объединяющих девять параграфов, заключения и библиографического списка.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право", Дубовицкий, Роман Викторович, Москва

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

С сожалением приходится констатировать, что современное законодательство, посвященное вопросам налогообложения юридических лиц, несовершенно. Такой вывод следует как из анализа нормативного материала, содержащегося в налоговом, гражданском законодательстве, так и на основе достаточно скрупулёзного исследования норм уголовного права, по интересующим нас вопросам. Противоречивость в рамках налогового законодательства, которое подвержено перманентным изменениям, явные расхождения с гражданским законодательством в рамках регулирования аналогичных отношений способны привести лишь к дезорганизации правоприменительной деятельности или к росту коррупционных проявлений, питательной почвой которых является законодательная рассогласованность. Свою негативную лепту в процесс дезорганизации правоприменения внесла реформа уголовного закона, которая завершилась 8 декабря 2003 г. опубликованием глобальных изменений УК РФ в Российской газете. Благодаря нововведениям и, в частности, новеллам, посвящённым налоговым преступлениям, привлечь к уголовной ответственности недобросовестного налогоплательщика превратилось из проблемы, существовавшей и до внесённых изменений в результате несогласованности соответствующих норм правовых отраслей, практически в утопию. Конструкция нормативного материала об уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций оказалась внутренне противоречивой и настолько брутальной с точки зрения правовой архитектоники и смыслового содержания, что делает бессмысленной правоприменительную деятельность на ниве привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов. Вызывает серьёзные сомнения, что в нынешней редакции статьи 199 УК РФ возможно хотя бы одно, доведённое до суда и положительно решённое там уголовное дело.

В связи с проблемами, возникающими при квалификации налоговых преступлений, имеющих богатый и вместе с тем противоречивый бланкетный материал, а также учитывая несовершенство современной конструкции нормы об уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций, диссертант предложил выводы и рекомендации, которые, по нашему мнению, в состоянии преодолеть «кризис законодательства».

1. Конфликт нормативного материала как в рамках налогового законодательства, так и между налоговым и гражданским законодательством не способствует единообразному и эффективному правоприменению. В данной связи возникает необходимость новелизировать нормы налогового и гражданского законов, приведя их к единому знаменателю по поводу фискальных отношений.

2. Часть вторая ст.53 Налогового кодекса устанавливает возможность регионального установления ставок налогов, в связи с чем возникает Г ситуация, когда в одном регионе ставки налога минимальны, а в другом - максимальны. Такое положение не соответствует принципу справедливости и позволяет без ущерба для собственного благополучия, на вполне законных основаниях, приобретать имущество в благоприятных для налогового бремени регионах, создавая именно там предприятия или именно там реализуя имущество.

3. Современный Налоговый кодекс (в особенности его вторая часть) постоянно новеллизируется, что создаёт неблагоприятные последствия для налогоплательщиков, учитывая не до конца сформированные объекты налогообложения. В данной связи представляется крайне необходимым принимать законодательный материал не по частям, а в комплексе.

4. Для того, чтобы налоговая ответственность не вступала в противоречие с уголовной, необходимо новеллизировать ч.4 ст. 108 Налогового кодекса с учётом того обстоятельства, что налоговые правонарушения наказуемы не только в случае умышленного их совершения, но и в случае неосторожности. Кроме того, неоправданные дискреции, которых достаточно много как в т налоговом, так и в уголовном законодательстве, должны уступить место чётко определённым признакам, в противном случае ответственность за налоговые правонарушения и преступления становится проблематичной.

5. Современное судебное нормотворчество в виде арбитражных решений или постановлений Верховного суда РФ по уголовным делам очевидно претендует на роль законодателя, предлагая по существу прецедентные нормы. Такое положение недопустимо, учитывая конституционный принцип разделения властей. Суд не должен брать на себя законодательные функции, что, к сожалению, практикуется в современных судебных установлениях. Суды должны ограничиваться исключительно разъяснением законодательных понятий и не претендовать на роль законодателя.

6. Из всего комплекса определений родового, видового объекта экономических преступлений и непосредственного объекта налоговых преступлений нет, пожалуй, ни одного, которое может быть признано универсальным. Между тем чёткое определение соответствующих объектов имеет принципиальное значение как для законодателя, так и для правоприменителя. Мы посчитали своим долгом выработать единый знаменатель, который, как нам представляется, в состоянии унифицировать доктринальные воззрения.

7. Определение предмета налоговых преступлений имеет важнейшее значение для определения момента окончания деяния. Существующие определения не в состоянии отразить истинные свойства предмета налоговых правонарушений, в связи с чем соответствующая дефиницая также нуждается в совершенствовании, что непременно должно быть отражено в диспозиции нормы ст. 199 УК.

8. Современный вариант редакции ст. 199 УК РФ вызывает крайнее недоумение. Вряд ли, учитывая законодательную дефиницию уклонения от уплаты налогов, возможна уголовная ответственность. В связи с некорректностью изложения объективной стороны уклонения организаций от уплаты налогов, полагаем крайне необходимым внести следующие дополнения и изменения: а) дать чёткое определение термину «уклонение»; б) указать на способы уклонения в обобщённом виде, учитывая их неисчислимое множество; в) отказаться от строго фиксируемой суммы и времени совершения преступления (что характерно для современной редакции) и вновь «реанимировать» МРОТ, с учётом его изменений; г) указать в примечании к ст. 199 УК на возможность деятельного раскаяния, которое в свою очередь предоставляет возможность освобождения от уголовной ответственности; д) предусмотреть в качестве квалифицирующего признака ответственность за уклонение от уплаты обязательных денежных платежей не только группой лиц по предварительному сговору, но и организованной группой, а также преступной организацией (преступным сообществом).

9. Поскольку далеко не все документы представляются в налоговый орган, постольку искажение данных, в документах, которые в налоговый орган не представляются, но вместе с тем могут быть основой для исчисления налогооблагаемой базы, считать приготовлением к соответствующему преступлению

10. На основе предлагаемых новелл сформулировать в постановлении пленума Верховного Суда РФ момент окончания преступления.

11. Отказаться от ответственности по совокупности преступлений в том случае, если субъект не уплачивает налоги в связи с совершением им преступного деяния, в связи с чем исключить соответствующий пункт постановления пленума Верховного Суда РФ по делам о неуплате налогов.

12. В том случае, если субъект не уплачивает налоги в связи с форс-мажорными обстоятельствами, рассматривать вопрос о крайней необходимости.

13. Сформулировать в постановлении пленума Верховного Суда РФ положение о том, что исполнителями преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ может быть только руководитель организации-налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, а также лица, временно или по специальному поручению выполняющие на законном основании функции руководителя или главного (старшего бухгалтера». Следовательно, остальные лица могут быть лишь соучастниками данного преступления.

14. Учитывая то обстоятельство, что субъекты уклонения от уплаты налогов могут быть лишь лица, достигшие полной дееспособности, учитывать, что за совершение данного преступления может нести ответственность лишь лицо, достигшее возраста 18 лет и лишь в случае эмансипации или замужества - с 16 лет.

15. Современная редакции ст.25 УК ориентирована лишь на преступления, которые характеризуются материальными составами. В данной связи необходимо изменить редакцию ст.25 УК РФ, сделав её универсальной, способной учитывать как материальные, так и формальные составы.

16. Поскольку любое соучастие является групповым, постольку под группой лиц следует понимать совершение преступления даже в том случае, если каждый соучастник строго ограничился выполнением собственных функций. Данное положение необходимо закрепить в соответствующем постановлении пленума Верховного Суда РФ.

17. Поощрительные или компромиссные нормы Общей части УК РФ важны как с точки зрения прагматики правоприменения (облегчение оперативно-следственных действий, возможность переключить усилия на другие участки), так и с точки зрения справедливости. Вместе с тем формулировка соответствующих норм в Общей части УК РФ, в том числе и нормы о деятельном раскаянии, не способно достичь целей, изначально перед ними поставленных, поскольку их применение целиком зависит от мнения правоприменителя. В данной связи более целесообразными представляются нормативные положения о деятельном раскаянии, данные в примечаниях к соответствующим статьям Особенной части УК РФ. В данной связи отказ от деятельного раскаяния применительно к налоговым преступлениям представляется законодательной ошибкой.

18. На основе проведённого анализа предлагается новая редакция нормы ст. 199 УК РФ.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций»

1. Бюллетень нормативных актов министерств и ведомств РФ. № 12. 1995.

2. Закон СССР «Об отмене налогов с заработной платы рабочих и служащих» от 07.05.1960. Ведомости Верховного Совета СССР. 1960. № 18. Ст. 135.

3. Конституция РФ редакции 2002 г.

4. Постановление Конституционного суда РФ от 21.03.97 № 5-П «По делу о проверки конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и ст.20 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в РФ».

5. Постановление Конституционного суда РФ от 08.10. 97. № 13-П «По делу о проверке конституционности закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 года «О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге».

6. Собрание актов президента и правительства РФ. 27.12.93. № 52. Ст. 5076.

7. Собрание законодательства РФ. 30.05.94. № 5. Ст. 396.

8. Собрание законодательства РФ. 26.12.94. № 35. Ст. 3690.

9. Постановление высшего Арбитражного Суда РФ № 5624-97. Вестник ВАС РФ. № 6. 1998.

10. Уголовное уложение. СПб, Сенатская типография. 1903.

11. Уголовный кодекс РФ 1996 г.

12. Уголовный кодекс РСФСР 1960 г.

13. Уголовный кодек РСФСР редакции 1946 г.

14. Федеральный закон «Об исполнении федерального бюджета за 2000 год» и приложение 1 к Федеральному закону от 23.04.2002.

15. Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» от 8 декабря 2003 г. Российская газета 16 декабря 2003 г.

16. МОНОГРАФИЧЕСКИЕ ИЗДАНИЯ, УЧЕБНИКИ, УЧЕБНЫЕ ПОСОБИЯ,1. КОММЕНТАРИИ, СЛОВАРИ

17. Артемьев Э.А. Налоговые нарушения и судебная практика. М. 1928.

18. Александров И.В. Осоновы налоговых расследований. СПб. Юридический центр Пресс. 2003.

19. Аликперов Х.Д. Преступность и компромисс. Баку-Элм. 1992.

20. Апель А.Л. Основы налогового права. М. ПИТЕР. 2003.

21. Барихин А.Б. Экономика и право. Энциклопедический словарь. М. 2000.

22. Верин В.П. Преступления в сфере экономики. М. Дело. 1999.

23. Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности. СПб. Юридический центр Пресс. 2002.

24. Гаврик П.Г. Основные задачи податного и оценочного дела. Киев. 1912.

25. Гаухман Л.Д., Максимов С.В. Преступления в сфере экономической деятельности. М. «ЮрИнфоР». 1998.

26. Ю.Горбачёв И.А. Податный инспектор в роли бухгалтера-ревизора. М. 1903.

27. П.Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение. М. ИНФРА-М. 2001. 12.Иванов Н.Г. Модельный Уголовный кодекс. Опус № 1. М. ЮНИТИ. 2003.

28. З.Иванов Н.Г. Уголовное право Российской Федерации. Учебник. М. Академия. 2000.

29. Иванов Н.Г. Уголовное право России. Учебник. М. Экзамен. 2003.

30. Кистяковский А.Ф. Элементарный учебник уголовного права. Т.1. Общая часть. Киев. 1875.1 б.Комментарий к Угоовному кодексу Российской Федерации. В 2-х книгах. Книга вторая. Под ред. О.Ф.Шишова. М. «Новая Волна». 1998.

31. Комментарий к гражданскому кодексу Российской Федерации. Под ред. О.Н.Садикова. М. КОНТРАКТ. 1996.

32. Корчагин А.Г. Преступления в сфере экономики и экономическая преступность. Владивосток. 2001.

33. Криминология. Под ред. Н.Ф.Кузнецовой, Г.М.Миньковского. М. БЕК.1998.

34. Кругликов JI.JL, Зуев JI.JI. Презумпции в уголовном праве. Ярославль. 2000.

35. Кузнецов А.П. Политика государства в налоговой сфере: уголовно-правовые средства и организационно-тактические методы. Нижний Новгород. 1995.

36. Курс уголовного права. В пяти томах. Особенная часть. Т.4. Под ред. Г.Н.Борзенкова, В.С.Комиссарова. М. Зерцало-М. 2002.

37. Курс уголовного права. В пяти томах. Т.З. Особенная часть. Под ред. Г.Н.Борзенкова, В.С.Комиссарова. М. Зерцало-М. 2002.

38. Курс уголовного права. В пяти томах. Т.1. Общая часть. Под ред. Н.Ф.Кузнецовой, И.М.Тяжковой. М. Зерцало-М. 2002.

39. Кучеров Н.И. Налоговое право России. М. «ЮрИнфор». 2001.

40. Кучеров И.И. Налоговые преступления. М. «ЮрИнфоР». 1997.

41. Кучеров Н.И. Преступления в сфере налогообложения. М. «ЮрИнфоР».1999.

42. Кучеров И.И. Налоги и криминал. М. «Первая образцовая типография». 2000.

43. Кучеров И.И., Марков А.Я. Расследование налоговых преступлений. М. Учебно-методический центр при ГУК МВД РФ. 1995.

44. Ларичев В. Д., Решетняк Н.С. Налоговые преступления и правонарушения. М. «ЮрИнфоР». 1998.

45. Лопашенко Н.А. Вопросы квалификации преступлений в сфере экономической деятельности. Саратов. 1997.

46. Лопашенко Н.А. Преступления в сфере экономической деятельности: понятие, система, проблемы квалификации и наказания. Саратов. 1997.

47. Матузов Н.И. Теория государства и права. Курс лекций. М. Юристъ. 1997.

48. Малкин Н.А., Лебедев Ю.А. Выявление налоговых преступлений. М. «Приор». 1999.

49. Михалёв В.В., Даньков А.П. Налоги и налоговая преступность. М. ТКЗ. 1999.

50. Налоговое расследование. Под ред. О.Ф.Кваши. М. Юристъ. 2000.

51. Налоговая полиция: уголовные дела. Под ред. М.П.Павловича. М. Восход. 1996.

52. Научно-практический комментарий к части первой Налогового кодекса РФ. М. «Городец». 2000.

53. Налоги и налоговое право. Учебное пособие. Под ред. А.В.Брызгалина. М. Аналитика-Пресс. 1997.

54. Наумов А.В. Российское уголовное право. Общая часть. М. 1996.

55. Никифоров Б.С. Объект преступления по советскому уголовному праву. М. 1960.

56. Ровинский К.И. Податная инспекция в России (1885-1910 гг.). СПб. 1910.

57. Российское уголовное право. В пяти томах. Т.4. Под ред. А.И.Коробеева. Владивосток. 2000.

58. Рудченко И.Я., Жданов Н.И. Исторический обзор обложения торговли и промыслов в России. СПб. 1993.

59. Нюрнберг A.M. Уставы об акцизных сборах. М. 1912.

60. Соловьёв И.Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов. М. Главбух. 2000.

61. Соловьёв О.Г. Налоговые преступления: криминологическая и уголовно-правовая характеристика. Ярославль. 2001.

62. Сологуб Н.М. Налоговые преступления: методика и тактика расследования. М. ИНФРА-М. 1998.

63. Спасович В.Д. Учебник уголовного права. СПб. 1863. Т.1. Вып.1.

64. Сергиевский Н.Д. Русское уголовное право. Часть Общая. Пособие к лекциям. СПб. 1908.

65. Судебная практика по налоговым спорам. Под ред. А.В.Брызгалина. М. «Налоги и финансовое право». 2002.

66. Тупанчески Н.Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном плане. М.ЮНИТИ. 2001.

67. Уголовное право. Общая часть. Под ред. Н.И.Ветрова, Ю.И.Ляпунова. М. 1997.

68. Уголовное право России. Особенная часть. Под ред. А.И.Рарога. М. 1996.

69. Уголовное право Российской Федерации. Особенная часть. Под ред. Б.В.Здравомыслова. М. 1966.

70. Фурсов Д.А. Подготовка дела к судебному разбирательству. Налоги: пособия для судей арбитражных судов. М. ИНФРА-М. 1997.

71. Цыганков Э.М. Вопросы налогообложения в соотношении с конституционным, гражданским и административным законодательством (теория, практика, комментарий). М. 2001.

72. Шаргородский М.Д., Алексеев Н.С. Актуальные вопросы советского уголовного права. Учёные записки Ленинградского университета. М. 1954. Вып. 5.

73. Шмелёв К.Ф. Финансовая политика дореволюционной России и Советского Союза. М. 1926.

74. Щепельков В.Ф. Уголовный закон: преодоление противречий и неполноты. М. «Юрлитинформ». 2003.

75. Эминов Е.В. Борьба с незаконной предпринимательской деятельностью. М. Пенаты. 1999.

76. Яни П.С. Экономические и служебные преступления. М. «Бизнес-школа «Интел-синтез». 1997.1. СТАТЬИ

77. Акимов Я.И. Цели и функции норм о налоговых преступлениях. Налоговые и иные экономические преступления. Сборник научных статей. Вып. 1. Ярославль. 2000.

78. Алмазов С.Н. Налоговая преступность зеркало теневого бизнеса. Закон и право. 1997. № 1.

79. Брызналин А.В. Сокрытие и неучёт: к вопросу о квалификации составов уголовных преступлений в сфере налогообложения. Налоговый вестник. 1997. №11.

80. Волженкин Б.В. Уголовная ответственность за налоговые преступления. Законность. 1994 № 1.

81. Демидов В.В. О роли и значении постановлений пленума Верховного Суда РФ. Бюллетень Верховного Суда РФ. 1998. № 3.

82. Загородников Н.И. Объект преступления: от идеологизации содержания к естественному понятию. Проблемы уголовной политики и уголовного права: межвуз.сб.научн.тр. М.:МВШМ МВД России. 1994.

83. Иверонов С.К. Налоговая роль торговых книг. Вестник финансов. 1924. №2.

84. Иванов Н.Г. Уголовная ответственность за уклонение физического лица от уплаты налога. Сборник научных статей. Выпуск 4. Ярославль. 2002.

85. Иванов Н.Г. Постановления пленума Верховного Суда РФ. Критический взгляд. Уголовное право. 2000. № 2.

86. Ю.Иванчин А.В. Вопросы конструирования составов налоговых преступлений, налоговые и иные экономические преступления. Сборник научных статей. Выпуск 1. Ярославль. 2000.

87. И.Касютина Р.В. Проблемы борьбы с налоговыми преступлениями. Уголовное право. 1998. № 3.

88. Ковалевская Д.Е. Налоговые преступления в уголовном праве Российской Федерации. Налоговый вестник. 2000. № 9-12.

89. Кошаева Т.О. Некоторые вопросы ответственности за налоговые преступления. Законность. 1996. № 1.

90. Н.Кругликов JLJI. Экономические преступления: понятие, виды, вопросы дифференциации ответственности. Налоговые и иные экономические преступления. Сб. научн. статей. Ярославль. 2000.

91. Кузнецов А.П. Социальные причины и криминологическая характеристика налоговых преступлений. Налоговые и иные экономические преступления. Сборник научных статей. Ярославль. 2002.

92. Кузнецов А.П. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений. Налоговый вестник. 1996. № 8.

93. Кузнецов А.П. Обстоятельства, исключающие уголовную ответственность за налоговые преступления. Юрист. 1997. № 3.

94. Кучеров И.И. Особенности объекта и предмета преступлений в сфере налогообложения. Уголовное право. 1999. № 2.

95. Кучеров И.И. Квалификация налоговых преступлений. Аудитор. 1997. №9.

96. Кучеров И.И. Взаимосвязь налоговой преступности с другими общественно опасными проявлениями в экономике. Налоги. 1999. № 1.

97. Ларичев В. Д. Уклонение от уплаты налогов с организаций: квалификация составов. Российская юстиция. 1997. № 6.

98. Ларичев В.Д. Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства. Государство и право. 1997. № 7.

99. Логунов Д.А. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов. Бухгалтерский учёт. 2000. № 23.

100. Лопашенко Н.А. Уголовная ответственность за налоговые преступления. Налоговые и иные экономические преступления. Сборник научных статей. Вып.2. Ярославль. 2000.

101. Лопашенко Н.А. Спорные вопросы понимания и квалификации налоговых преступлений. Юрист. 2001. № 6.

102. Максимов В. Совершенствование уголовного законодательства об ответственности за нарушение порядка уплаты таможенных платежей и налогов. Уголовное право. 2000. № 2.

103. Пастухов И., Яни П. Ответственность за налоговые преступления. Российская юстиция. 1999. № 4.

104. Смаков P.M. О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов. Юридический мир. 1998. № 1.

105. Соловьёв И.Н. Налоговые преступления в торговле. Налоговый вестник. 2001. №3.

106. Соловьёв И.Н. Уклонение от уплаты налогов в строительстве. Налоговый вестник. 1999. № 9.

107. Сотов А.И. Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства. Финансовые и бухгалтерские консультации. 1997. № 9.

108. Цыганков Э.М. Уголовная ответственность за налоговые преступления. Экономика и жизнь. 1997. № 6.

109. Шишко И.В., Хлупина Г.Н. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций. Юридический мир. 1999. № 8.

110. Яни П.С. Правоохранительные органы и предприниматель. Законодательство и экономика. 1993. № 11-12.

111. Яни П.С. Ответственность за налоговые нарушения по уголовному законодательству. Законодательство и экономика. 1993. № 13-14.

112. Яни П.С. О применении «налоговых» норм уголовного закона. Законность. 1994. № 9.

113. Яни П.С. Длящиеся преступления с материальным составом. К вопросу о квалификации преступного уклонения от уплаты налогов. Российская юстиция. 1999. № 1.1. АВТОРЕФЕРАТЫ, ДИССЕРТАЦИИ

114. Белоусова С.С. Угоовная ответственность за уклонение от уплаты налогов. Дисс. канд. юрид. наук. М. 1996.

115. Григорян А.С. Ответственность налогоплательщиков за противоправное поведение в сфере налогообложения: уголовно-правовой аспект. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Ростов-на-Дону. 2001.

116. Глебов Д.А. Уголовно-правовая борьба с уклонением от уплаты налогов. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Владивосток. 2002.

117. Истомин В.Г. Проблемы уголовной ответственности за нарушение налогового законодательства. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Свердловск. 2000.

118. Кашубин Д.Ю. Налоговые преступления в уголовном праве России. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. М. 2002.

119. Каримов Ф.А. Уголовно-правовые и криминологические проблемы борьбы с налоговыми преступлениями. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Самара. 2002.

120. Козлов С.В. Уголовно-правовая охрана налоговой системы Российской Федерации. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Н. Новгород. 2000.

121. Побежинская Н.В. Уголовно-правовые и криминологические проблемы налоговых преступлений. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. М. 1999.

122. Семченков И.П. Объект преступления: социально-философские и методологические аспекты проблемы. Автореферат дисс.канд. юрид. наук. М. 2003.

123. Середа И.М. Уклонение от уплаты налогов: уголовно-правовые и криминологические аспекты. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Иркутск. 1998.

124. П.Сиюхов А.Р. Налоговые преступления: проблемы квалификации.

125. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Краснодар. 2000. 12.Соловьёв О.Г. Преступления в сфере налогообложения (ст.194, 198, 199 УК РФ): проблемы юридической техники и дифференциации ответственности. Автореферат дисс. канд. юрид. наук. Казань. 2002.

Автор: Дубовицкий, Роман Викторович
Город: Москва
Год: 2004
Звание: кандидата юридических наук
КОД ВАК: 12.00.08

Диссертация

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций тема диссертации по юриспруденции

Автореферат

ПОХОЖИЕ РАБОТЫ

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организацийтекст автореферата и тема диссертации по праву и юриспруденции 12.00.08 ВАК РФ

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции на тему «Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по праву и юриспруденции, автор работы: Дубовицкий, Роман Викторович, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ по теме "Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ по специальности "Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право", Дубовицкий, Роман Викторович, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ «Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций»

АВТОРЕФЕРАТ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции на тему «Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций»

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по праву и юриспруденции, автор работы: Дубовицкий, Роман Викторович, кандидата юридических наук

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
по теме "Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций"

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ
по специальности "Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право", Дубовицкий, Роман Викторович, Москва

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ
«Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций»